L indennita` di esproprio e il Mod. 770/2010

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1 L indennita` di esproprio e il Mod. 770/2010 di Paolo Parisi (*) L ADEMPIMENTO " 770 Ordinario - quadro SR Il quadro SR del Mod. 770 deve essere utilizzato per indicare l elenco dei percipienti cui sono state corrisposte nel 2009, indipendentemente dalla data del provvedimento sottostante, somme relative a indennita` di esproprio, cessioni volontarie nel corso di procedimenti espropriativi, ad acquisizioni coattive conseguenti ad occupazioni d urgenza, comprese quelle relative ad occupazioni temporanee, al risarcimento danni, rivalutazione e interessi, con riferimento ad aree destinate alla realizzazione di opere pubbliche o di infrastrutture urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, C e D di cui al D.M. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici, e di interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare. " Riferimenti Agenzia delle Entrate, Provvedimenti 15 gennaio 2010 Legge 30 dicembre 1991, n. 413, art. 11, commi da 5 a 9 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67 Legge 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 89 L art. 11 commi da 5 a 9, della Legge 30 dicembre 1991, n. 413, ha stabilito la tassazione delle somme percepite a titolo di indennità di esproprio o di cessione volontaria nel corso del procedimento espropriativo, nonché a seguito di occupazione acquisitiva. Ai sensi del comma 5 del citato art. 11 sono assoggettate a tassazione le plusvalenze conseguenti alla percezione, da parte di soggetti che non esercitano imprese commerciali, di somme a titolo di indennità di esproprio o di cessione volontaria nel corso del procedimento espropriativo, nonché di somme comunque dovute per effetto di acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni di urgenza divenute illegittime. Il comma 6 stabilisce, altresì, che costituiscono reddito imponibile e concorrono alla formazione dei redditi diversi di cui all art. 67 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, le somme percepite a titolo di indennità di occupazione, diverse da quelle sopra considerate e gli interessi comunque dovuti su tutte le somme in questione. Per quanto riguarda i procedimenti di natura analoga all esproprio che il legislatore ha voluto attrarre nella fattispecie impositiva utilizzando il richiamo alla acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni di urgenza divenute illegittime, sia le occupazioni avvenute sulla base di un titolo divenuto in seguito illegittimo sia quelle effettuate senza alcun titolo giuridico e per le quali si è verificata l accessione invertita. Per quanto riguarda, invece, la nozione di occupazione acquisitiva deve farsi riferimento all espropriazione di fatto che si verifica quando la pubblica autorità, occupando illegittimamente un suolo privato per destinarlo irreversibilmente a realizzazione di interesse pubblico, crea i presupposti per la emanazione di un provvedimento giudiziario che riconosce al privato una somma a titolo di risarcimento per la privazione del suolo stesso. Le indennità e le altre somme sopra specificate sono assoggettate a tassazione a condizione che siano state corrisposte relativamente ad aree destinate alla urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, C e D di cui al D.m. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici, e di interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare di cui alla Legge 18 aprile 1962, n. 167 e successive modificazioni. Nelle ipotesi in cui l esproprio venga disposto per destinare l area ad interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare di cui alla legge sopra citata, la relativa indennità di esproprio deve essere sempre assoggettata a tassazione, non assumendo alcun rilievo la collocazione dell area in questione nelle diverse zone omogenee in cui è ripartito il territorio. Le zone omogenee, infatti, vengono prese in considerazione, ai fini della tassazione delle indennità di esproprio, solo quando si riferiscono a procedimenti espropriativi relativi ad aree destinate alla urbane. In ordine alla realizzazione di opere pubbliche o infrastrutture urbane, va ribadito che il riferimento (*) Professore di diritto tributario - Scuola Superiore dell Economia e delle Finanze Ezio Vanoni e Coordinatore del Centro Studi di Aggiornamento Tributario di IPSOA PRATICA FISCALE e Professionale 28 n. 24 del 14 GIUGNO 2010

2 alle zone omogenee contenuto nella disposizione in questione deve ritenersi tassativo, nel senso che la norma dispone l assoggettamento a tassazione delle indennità di esproprio con riferimento alla collocazione dell area nelle zone omogenee di tipo A, B, C, e D,senza discriminare i terreni tra quelli agricoli e quelli suscettibili di un uso diverso rispetto a quello agricolo. Tavola n. 1 - Determinazione dell indennita` Ai fini della imponibilità, quindi, è necessario verificare se il terreno rientri in una delle zone omogenee richiamate dalla norma e non, invece, se esso sia suscettibile di edificabilità. È opportuno in questa sede rilevare che, sebbene nella maggior parte dei casi i due concetti coincidano, può verificarsi eccezionalmente che nelle zone omogenee previste dal legislatore rientrino non soltanto terreni suscettibili di edificabilità, ma anche quelli non edificabili. In questo caso l indennità diesproprioèassoggettata a tassazione per il semplice fatto che il terreno rientra in una delle zone omogenee di tipo A, B, C, D, di cui al D.M. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici. L indennità di esproprio L esproprio deve essere considerato l istituto di diritto pubblico in base al quale un soggetto, previo pagamento di una giusta indennità, viene privato della proprietà o di un altro diritto reale su un determinato bene, per una esigenza di pubblico interesse che sia stata legalmente dichiarata. Uno dei punti più delicati dell intero procedimento di esproprio è stato, nel corso degli anni, la determinazione dell indennità. Determinazione dell indennità L art. 2, comma 89, della Legge n. 244/2007 stabilisce che, a decorrere dal 1º gennaio 2008, l indennizzo sarà determinatoin misura pari al valore normale in sintonia con l orientamento della Corte Costituzionale che, con sent. 24 ottobre 2007, n. 348, ha censurato i precedenti criteri di determinazione delle indennità di esproprio non superando il controllo di costituzionalità inrapporto al ragionevole legame con il valore venale, prescritto dalla giurisprudenza della Corte di Strasburgo e coerente, del resto, con il serio ristoro richiesto dalla giurisprudenza consolidata di questa Corte. Il legittimo sacrificio che può essere imposto in nome dell interesse pubblico non può giungere sino alla pratica vanificazione dell oggetto del diritto di proprietà. Zone omogenee Le indennità e le altre somme sopra specificate sono assoggettate a tassazione a condizione che siano state corrisposte relativamente ad aree destinate alla urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, CeDdi cui al D.m. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici, e di interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare di cui alla Legge 18 aprile 1962, n. 167, e successive modificazioni (Cfr. Tavola n. 2). Tavola n. 2 - Le zone territoriali omogenee ZONA TERRITORIALE omogenea A omogenea B omogenea C omogenea D DESCRIZIONE Parti del territorio interessate da agglomerati urbanistico-edilizi che rivestono carattere storico, artistico o di particolare pregio ambientale oppure da porzioni di essi comprese le aree circostanti che possono considerarsi per tali caratteristiche parte integrante degli agglomerati stessi Parti del territorio totalmente o parzialmente edificate diverse dalle zone A e a prevalente destinazione residenziale Parti del territorio destinate a nuovi insediamenti residenziali Parti del territorio, anche se totalmente o parzialmente edificate, da destinare ad insediamenti a prevalente funzione produttiva di tipo industriale, artigianale, commerciale, direzionale e turistico Pertanto, ove l esproprio venga disposto per destinare l area ad interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare di cui alla legge sopra citata, la relativa indennità di esproprio deve essere sempre assoggettata a tassazione, non assumendo alcun rilievo la collocazione dell area in questione PRATICA FISCALE e Professionale 29 n. 24 del 14 GIUGNO 2010

3 nelle diverse zone omogenee in cui è ripartito il territorio. Le zone omogenee, infatti, vengono prese in considerazione, ai fini della tassazione delle indennità di esproprio, solo quando si riferiscono a procedimenti espropriativi relativi ad aree destinate alla urbane. Per quanto riguarda la realizzazione di opere pubbliche o infrastrutture urbane, va ribadito che il riferimento alle zone omogenee contenuto nella disposizione in questione deve ritenersi tassativo, nel senso che la norma dispone l assoggettamento a tassazione delle indennità di esproprio con riferimento alla collocazione dell area nelle zone omogenee di tipo A, B, C, e D, senza discriminare i terreni tra quelli agricoli e quelli suscettibili di un uso diverso rispetto a quello agricolo. Ai fini della imponibilità, quindi, è necessario verificare se il terreno rientri in una delle zone omogenee richiamate dalla norma e non, invece, se esso sia suscettibile di edificabilità. L indennità di esproprio è assoggettata a tassazione per il semplice fatto che il terreno oggetto di esproprio rientra in una delle zone omogenee di tipo A, B, C, D, di cui al D.M. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici. Circa l inquadramento nelle predette zone omogenee è opportuno ricordare che, mentre il certificato di destinazione urbanistica indica se una certa area è edificabile e in quale misura, il D.M. 2 aprile 1968 definisce, invece, le zone omogenee, cioè reca la descrizione topografica del territorio e per ciascuna zona fissa le quote standard, vale a dire le dotazioni minime inderogabili di spazi per infrastrutture e servizi pubblici. In pratica, un terreno potrebbe non essere edificabile e trovarsi in una delle zone omogenee per le quali è prevista la tassazione e viceversa. In questa situazione normativa sono state introdotte le disposizioni contenute nell art. 11 commi 5 e seguenti della Legge 30 dicembre 1991, n. 413, le quali però, come già precisato, non fanno riferimento alla suscettibilità edificatoria dei terreni bensì prevedono l assoggettamento ad imposizione delle somme in questione solo se riferibili ad aree destinate alla realizzazione di opere pubbliche e di infrastrutture urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, C, D, di cui al D.M. 2 aprile Per quanto concerne, invece, l individuazione del momento da considerare per la collocazione del terreno nelle zone omogenee citate, al fine di stabilire l assoggettabilità o meno a tassazione dell indennità di esproprio, si deve far riferimento non all emissione del decreto di esproprio bensì all inizio della procedura esecutiva (ad es. occupazione di pubblica utilità etc.). Pertanto, resta fermo che, ove un terreno venga espropriato a seguito dell approvazione di una variante di piano per pubblica utilità, si deve avere riguardo alla nuova situazione del terreno stesso e non alla condizione precedente l approvazione della variante, altrimenti il fine della disposizione risulterebbe facilmente eluso. Tassazione e ritenuta Gli enti eroganti, all atto della corresponsione delle somme relative alle indennità di esproprio, comprese le somme per occupazione temporanea, risarcimento danni da occupazione acquisitive, rivalutazione e interessi, devono operare una ritenuta a titolo d imposta nella misura del 20%. L indennità corrisposta a seguito di esproprio di terreni ricadenti nelle zone omogenee E e F non subisce alcuna tassazione e non costituisce reddito. Cessione volontaria e documentazione correlata Concorrono a formare il reddito complessivo del contribuente anche le plusvalenze conseguenti alla percezione di somme spettanti a fronte della cessione volontaria attuata nell ambito di procedimenti espropriativi: in tale fattispecie l esproprio avviene con un ordinario atto notarile sotto forma di scrittura privata che trasferisce il diritto reale sull immobile all Ente espropriante. L indennità che viene comunicata al contribuente espropriato viene definita proposta di indennità provvisoria al fine di sottoscrivere un accordo bonario per la cessione dell area e di regola viene portata a conoscenza dello stesso mediante raccomandata postale. Il trasferimento del diritto di proprietà da soggetto espropriato ed ente espropriante passa attraverso la redazione di una scrittura privata autenticata dal notaio. Ad un primo sommario esame del documento notarile si rileva la somiglianza ad un normale atto di compravendita immobiliare e poiché nel suo contenuto non viene riportato alcun richiamo al procedimento espropriativo, tale circostanza può essere fuorviante nello stabilire con puntualità l oggetto del documento: in realtà, solo la correlazione di questa scrittura privata con gli altri documenti inviati al soggetto espropriato dal soggetto espropriante consente una migliore valutazione di insieme dell intera operazione che andrà qualificata come cessione volontaria di area all interno di un procedimento di esproprio. PRATICA FISCALE e Professionale 30 n. 24 del 14 GIUGNO 2010

4 Indennità e dichiarazione dei redditi Dal 1º gennaio 1992, per effetto dell art. 11, commi da 5 a 8 della citata Legge n. 413/1991 costituiscono redditi diversi ex art. 67, comma 1, lettera b), ultima parte, le plusvalenze derivanti dalla percezione di: indennità di esproprio; cessioni volontarie nel corso di procedimenti espropriativi; somme dovute per effetto di acquisizione coattiva, a condizione che tali somme siano: percepite da soggetti che non esercitano imprese commerciali, corrisposte relativamente ad aree destinate: alla urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, C e D di cui al D.m. 2 aprile 1968, ad interventi di edilizia residenziale pubblica o economica e popolare di cui alla Legge 18 aprile 1962, n Rientrano tra le indennità di esproprio anche le somme percepite a titolo di risarcimento danni da occupazione acquisitiva. Le istruzioni alla dichiarazione dei redditi precisano che si tratta dell espropriazione di fatto che si ha quando viene emanato un provvedimento giudiziario il quale riconosce al privato il risarcimento per la privazione del terreno illegittimamente occupato dall autorità pubblica. Ai sensi dei commi 6 e 7 dell art. 11 della Legge n. 413/ 1991 costituiscono inoltre redditi diversi: le indennità di occupazione (anche temporanea); gli interessi comunque dovuti sulle somme da cui derivano le anzidette plusvalenze. Le somme percepite a questo titolo, come il risarcimento danni a seguito di occupazione acquisitiva, vengono tassate interamente in quanto non vi corrisponde alcun valore di acquisto. Per la sola indennità che costituisce reddito (e quindi assoggettata a ritenuta a titolo di imposta del 20%) i contribuenti, in sede di dichiarazione dei redditi, possono optare per la tassazione dell indennità di esproprio considerandola alla stessa stregua di un corrispettivo percepito per la cessione di terreno edificabile. La tassazione in sede di UNICO passa attraverso il quadro RM (e cioè a tassazione separata ovvero a tassazione ordinaria per opzione) e in tal caso la ritenuta si considera effettuata a titolo di acconto. La ritenuta deve essere operata dall ente erogatore sull intera somma erogata (indennità lorda) così come liquidata e, solo in caso di esercizio dell opzione per la dichiarazione dei redditi, il contribuente dovrà procedere al calcolo della plusvalenza secondo i criteri sopra esposti per la cessione a titolo oneroso di un terreno edificabile e la ritenuta operata dall ente espropriante diverrà a titolo di acconto. Tavola n. 3 - Indennita` Ai fini del calcolo delle plusvalenze delle indennità di esproprio e simili, il costo di acquisto deve essere prima aumentato di tutti gli altri costi inerenti e poi rivalutato sulla base della variazione dell indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai ed impiegati. Qualora si tratti di terreni acquistati per effetto di successione o donazione, si assume come prezzo di acquisto il valore dichiarato nelle relative denunce e atti registrati aumentato di ogni altro costo inerente, dell INVIM e dell imposta di successione pagate, operando la rivalutazione sulla base della variazione dell indice dei prezzi al consumo. Indennità di esproprio e quadro SR Il quadro SR deve essere utilizzato per indicare l elenco dei percipienti cui sono state corrisposte nel 2009, indipendentemente dalla data del provvedimento sottostante, somme relative a indennità di esproprio, cessioni volontarie nel corso di procedimenti espropriativi, ad acquisizioni coattive conseguenti ad occupazioni d urgenza, comprese quelle relative ad occupazioni temporanee, al risarcimento danni, rivalutazione e interessi, con riferimento ad aree destinate alla urbane all interno di zone omogenee di tipo A, B, C e D di cui al D.M. 2 aprile 1968, definite dagli strumenti urbanistici, e di interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare. Rigo SR1 In questo rigo deve essere indicato il codice fiscale PRATICA FISCALE e Professionale 31 n. 24 del 14 GIUGNO 2010

5 del sostituto di imposta che è stato interessato da operazioni di riorganizzazione aziendali. Rigo SR2 Vanno indicati i dati identificativi dei percipienti le somme corrisposte a titolo di indennità di esproprio o ad altro titolo nel corso del procedimento espropriativo. Nel dettaglio devono essere riportati i seguenti dati: codice fiscale del percipiente; cognome e nome per le persone fisiche e denominazione per i soggetti diversi dalle persone fisiche; domicilio fiscale suddiviso in comune, provincia, v e numero civico; somme corrisposte a titolo di esproprio e risarcimento del danno e le relative ritenute operate; somme corrisposte a titolo di altre indennità e interessi e le relative ritenute operate. PRATICA FISCALE e Professionale 32 n. 24 del 14 GIUGNO 2010