LA VOLUNTARY DISCLOSURE PER LE ATTIVITÀ DETENUTE ALL ESTERO

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1 SDA Bocconi Milano, 10 dicembre 2014 LA VOLUNTARY DISCLOSURE PER LE ATTIVITÀ DETENUTE ALL ESTERO Raul-Angelo Papotti Avvocato Dottore Commercialista LL.M 1

2 La voluntary disclosure Iter normativo: L art. 1 del D.L. 28 gennaio 2014, n. 4 aveva introdotto disposizioni volte a disciplinare la procedura di collaborazione volontaria (voluntary disclosure). Tale procedura avrebbe consentito ai soggetti, che detengono attività e beni all estero e che hanno omesso di dichiararli nel Modulo RW, di sanare la propria posizione nei confronti dell erario pagando imposte e sanzioni (queste ultime in misura ridotta). Tuttavia, in sede di conversione del D.L. 4/2014, il citato art. 1 è stato integralmente soppresso dalla L. 50/2014, rinviando a successivi disegni di legge il compito di delineare una compiuta disciplina della procedura di collaborazione volontaria. Il DDL n di iniziativa dei deputati Causi, Bernardo, Sottanelli, Sberna e Gebhard, approvato dalla Camera il 16 ottobre 2014, è stato definitivamente approvato dal Senato in data 31 gennaio 2014: in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale. 2

3 Disegno di Legge n Il Disegno di Legge approvato dal Parlamento introduce: disposizioni in materia di emersione e rientro di capitali detenuti all estero in violazione della normativa sul monitoraggio fiscale, la c.d. voluntary disclosure; introduzione della c.d. voluntary disclosure interna; disposizioni in materia di autoriciclaggio. 3

4 La voluntary disclosure: presupposti oggettivi di applicazione Gli autori delle violazioni degli obblighi dichiarativi relativi alla disciplina del c.d. monitoraggio fiscale (i.e., persone fisiche, enti non commerciali e società semplici ed i soggetti ad esse equiparate ai sensi dell'articolo 5 del TUIR) commesse fino al 30 settembre 2014 possono presentare un apposita istanza avente ad oggetto l emersione delle attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute all estero, al fine di definire le sanzioni per le violazioni in materia di monitoraggio fiscale, imposte sui redditi e relative addizionali, imposte sostitutive, IRAP e IVA, nonché per le violazioni relative alla dichiarazione dei sostituti di imposta. Autorità competenti: l istanza deve essere depositata presso Ufficio Centrale per il contrasto agli illeciti fiscali internazionali (UCIFI): tale Ufficio svolge un attività di indirizzo e cura l istruttoria della pratica; è privo di poteri impositivi; una volta completata l istruttoria, l UCIFI trasmetterà il dossier alla Direzione Provinciale dell AdE territorialmente competente alla quale spetta l emissione degli atti impositivi e di contestazione delle violazioni. 4

5 La voluntary disclosure: presupposti oggettivi di applicazione La procedura deve avere a oggetto tutte le attività finanziarie e patrimoniali detenute all estero in violazione della disciplina su c.d. monitoraggio fiscale: attività detenute all estero non dichiarate (art. 4 D.L. 28 giugno 1990, n. 167); redditi derivanti dalle attività estere; presunzione ex art. 12, comma 2, D.L. 1 luglio 2009, n. 78: le attività detenute in Paesi Black list (i.e., Svizzera) si presumono costituite, salvo prova contraria, con redditi sottratti ad imposizione. 5

6 Le cause di esclusione L istanza di voluntary disclosure non è ammissibile laddove l istanza medesima sia presentata dopo che il contribuente abbia avuto formale conoscenza dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali (accessi, ispezioni, verifiche). La causa di esclusione opera: anche se la formale conoscenza delle circostanze di cui sopra è stata acquisita da soggetti solidalmente obbligati in via tributaria o da soggetti concorrenti nel reato; solo in relazione a procedimenti (amministrativi/penali) riguardanti esclusivamente gli imponibili oggetto della procedura di voluntary disclosure. 6

7 La procedura di voluntary disclosure La procedura può essere attivata entro il 30 settembre Tra la data di ricevimento dell istanza e quella di decadenza dei termini per l accertamento di cui all art. 43 del D.P.R. 600/1973, e dei termini per la notifica dell atto di contestazione ai sensi dell art. 20 D.Lgs. 472/1997 intercorrono non meno di 90 giorni. In difetto e in mancanza, entro detti termini, il termine di decadenza per la notificazione dell avviso di accertamento e quello per la notifica dell atto di contestazione sono automaticamente prorogati, in deroga a quelli ordinari, fino a concorrenza dei 90 giorni. 7

8 La procedura di voluntary disclosure I soggetti che intendono avvalersi della procedura devono: indicare all Amministrazione finanziaria, mediante la presentazione di apposita richiesta, tutti gli investimenti e tutte le attività di natura finanziaria costituiti o detenuti all estero, anche indirettamente o per interposta persona, fornendo i relativi documenti e le informazioni per la determinazione dei redditi che servirono per costituirli o acquistarli, nonché dei redditi che derivano dalla loro dismissione o utilizzazione a qualunque titolo, unitamente ai documenti e alle informazioni per la determinazione degli eventuali maggiori imponibili (ai fini delle imposte sui redditi, imposte sostitutive, IRAP, contributi previdenziali IVA e ritenute), non connessi con le attività costituite o detenute all estero, relativamente a tutti i periodi d imposta per i quali, alla data di presentazione della richiesta, non sono scaduti i termini per l accertamento; versare le somme dovute in base all invito di cui all articolo 5, comma 1, D.Lgs. 218/1997 entro il 15 giorno precedente alla data fissata per la comparizione; ovvero le somme dovute in base all accertamento con adesione entro 20 giorni dalla redazione dell atto, oltre le somme dovute in base all atto di contestazione o al provvedimento di irrogazione delle sanzioni per la violazione degli obblighi di dichiarazione di cui all art. 4, co. 1, D.L. 167/90 entro il termine per la proposizione del ricorso senza possibilità di avvalersi della compensazione. Il versamento può essere ripartito in tre rate mensili. 8

9 L istanza di voluntary disclosure Art. 5-quater, comma 1, lett. a), del D.L. n. 167/1990 (art. 1, comma 1, del DDL n. 1642): L istanza di collaborazione volontaria deve contenere informazioni su: investimenti e attività di natura finanziaria costituiti o detenuti all estero, anche indirettamente o per interposta persona; documenti e informazioni per la determinazione dei redditi che servirono per costituirli o acquistarli; rendimenti delle attività estere; redditi che derivano dalla dismissione di tali attività; relativamente a tutti i periodi di imposta per i quali, alla data di presentazione dell istanza, non sono scaduti i termini per l accertamento o la contestazione della violazione degli obblighi di dichiarazione ex art. 4, comma 1, del D.L. n. 167/

10 La documentazione di supporto Necessità di documentare l acquisto e/o la costituzione degli investimenti esteri. Deposito della documentazione attestante la fonte e la natura dei redditi che servirono per acquistare e/o costituire le attività finanziarie detenute all estero in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale: se si tratta di redditi realizzati (totalmente o parzialmente) in periodi di imposta non più accertabili, occorre documentare tale circostanza; se si tratta di redditi realizzati in periodi di imposta ancora accertabili, se ne ricorrono i requisiti trova applicazione la presunzione ex art. 12, comma 2, del D.L. n. 78/2009, ai sensi della quale gli investimenti e le attività di natura finanziaria, detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato in violazione della normativa sul monitoraggio fiscale, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione in Italia. Oggettive difficoltà nel reperire tutta la documentazione necessaria. 10

11 La documentazione di supporto Al fine di vincere tale presunzione, sarà pertanto necessario fornire la prova che: tali redditi sono stati assoggettati ad imposizione in Italia prima del loro trasferimento ovvero, si tratta di redditi esenti, ovvero si tratta di redditi realizzati (totalmente o parzialmente) in periodi di imposta non più accertabili, ovvero non si tratta di redditi. Possibili problematiche in merito alla esatta qualificazione degli strumenti finanziari. 11

12 La documentazione di supporto: i casi di cointestazione La disponibilità delle attività finanziarie e patrimoniali oggetto di emersione si considera, salva prova contraria, ripartita, per ciascun periodo d imposta, in quote eguali tra tutti coloro che al termine degli stessi ne avevano la disponibilità. Evitata la duplicazione delle sanzioni in materia di monitoraggio fiscale. Applicabilità anche a favore di soggetti delegati? 12

13 Modalità di determinazione degli imponibili e delle imposte Modalità di determinazione dei redditi: alternativa tra: metodo c.d. analitico (art. 5-quater, comma 1, lett. a)); metodo c.d. forfettario (art. 5-quinquies, comma 8). 13

14 Metodo analitico Necessità di ricostruire, anno per anno, tutti i redditi che sono derivati dal possesso delle somme detenute all estero in violazione della normativa sul monitoraggio fiscale. In particolare: dividendi e proventi assimilati (la cui tassazione varia a seconda che si tratti di partecipazioni qualificate, non qualificate o in paesi black list); interessi (che potrebbero scontare le imposte sostitutive del 12,5% ovvero del 20% o del 27%); redditi diversi di natura finanziaria e non (e.g. plus/minusvalenze e proventi immobiliari). 14

15 Metodo analitico Tematiche applicative Partecipazioni in società estere: soggetti fittiziamente interposti; valutazione effettiva residenza fiscale estera. In caso di riqualificazione della residenza fiscale della società estera: applicabilità in capo ai soci delle ordinarie disposizioni del TUIR previste per i dividendi distribuiti (o asseritamente distribuiti) e le plus/minusvalenze realizzate con riferimento a società fiscalmente residenti in Italia. Rilevante in ipotesi di società estera black list; e tassazione delle società estera considerata fiscalmente residente in Italia. Applicazione regime CFC vs. riqualificazione della società estera quale soggetto interposto: Determinazione base imponibile; Possibilità di scomputare crediti d imposta per le imposte assolte all estero (possibilità garantita normativamente in relazione alle CFC); Regime delle perdite fiscali. Società estinte 15

16 Metodo analitico Tematiche applicative Compensazione plusvalenze e minusvalenze: possibile all interno del medesimo periodo d imposta; eventuali eccedenze di minusvalenze determinate con riferimento a periodi di imposta precedenti? eccedenza delle minusvalenze realizzate nel corso del 2013 potrebbe essere compensabile mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore del contribuente entro il 30 dicembre Crediti d imposta per le imposte assolte all estero: ai sensi dell art. 165, comma 8, TUIR i crediti di imposta non sono detraibili dalle imposte sui redditi qualora i redditi prodotti all estero non siano stati dichiarati nella dichiarazione dei redditi; possibile riconoscimento dei crediti d imposta per le imposte assolte all estero nell ambito della procedura di collaborazione volontaria? 16

17 Metodo analitico Tematiche applicative Ulteriori problematiche: ai fini della qualificazione degli strumenti finanziari esteri, l Agenzia delle entrate potrebbe richiedere la produzione dei prospetti relativi a tali attività finanziarie; non viene specificata la procedura da seguire e la documentazione da produrre in caso di detenzione di beni in cassette di sicurezza; valorizzazione opere d arte e gioielli. 17

18 Metodo forfettario In luogo della determinazione analitica dei rendimenti, è prevista: la determinazione di un reddito imponibile presunto calcolato applicando un tasso di rendimento del 5% sul valore complessivo delle consistenze estere detenute in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale al termine di ciascun anno; e la determinazione dell imposta mediante l applicazione dell aliquota del 27% su tale rendimento presunto. Tale metodologia di determinazione dei rendimenti è opzionale e consentita: in presenza di una specifica istanza da formulare nella richiesta di collaborazione volontaria; solamente nel caso in cui la media delle consistenze delle attività finanziarie risultanti al termine di ciascun periodo di imposta non ecceda il valore di 2 milioni di Euro. 18

19 Metodo forfettario Tematiche applicative Alcune problematiche: non è chiaro se sia possibile optare per la forfettizzazione anche per singoli periodi d imposta; non è chiaro se, per la valorizzazione dei patrimoni ai fini del superamento o meno della soglia di di euro, occorre far riferimento al costo storico o al valore di mercato delle attività detenute all estero. 19

20 I periodi di imposta oggetto della procedura Art. 5-quater, comma 4, D.L. 167/1990: ai fini della determinazione dei periodi d imposta per i quali non sono scaduti i termini di accertamento, non si applica il raddoppio dei termini di cui all art. 12, comma 2-bis, del D.L. 78/2009 qualora ricorrano congiuntamente le condizioni previste dall art. 5-quinquies, commi 4, primo periodo lett. c), 5 e 7: entro 60 giorni dall entrata in vigore definitiva della Legge sulla voluntary, lo Stato estero blacklist sottoscrive con l Italia un accordo che consenta un effettivo scambio di informazioni; il contribuente deve rilasciare all intermediario estero l autorizzazione a trasmettere tutte le informazioni richieste dalle autorità fiscali italiane, allegando una copia controfirmata alla richiesta di disclosure; analoga autorizzazione deve essere rilasciata in caso di successivo trasferimento delle somme a un intermediario estero diverso. 20

21 I periodi di imposta oggetto della procedura Maggiori imponibili Ai fini dell accertamento dei maggiori imponibili in ipotesi di voluntary disclosure effettuata nel corso dell anno 2015 si può avere la seguente casistica: Casi Violazioni no. Anni Periodi d imposta accertabili Raddoppio dei termini ex art. 12, comma 2-bis, D.L. 78/2009 Infedele dichiarazione Omessa dichiarazione Esclusione del raddoppio ex Art. 5-quater, comma 4, D.L. 167/1990 (*) Infedele dichiarazione Omessa dichiarazione (*) Tale regime si applica anche nella ipotesi in cui le attività siano detenute in Paesi non black list. 21

22 I periodi di imposta oggetto della procedura Violazioni Quadro RW Diversamente, dato che il comma 2-ter dell art. 12, D.L. 78/2009 non viene richiamato dell art. 5-quater, comma 4, D.L. 167/1990, si deve desumere che in caso di attività detenute in Paesi black list, continuerà ad operare il raddoppio dei termini per la contestazione delle violazioni della normativa sul monitoraggio fiscale, anche in presenza delle condizioni prescritte dal citato comma 4 dell art. 5-quater. Pertanto, con riguardo alle violazioni inerenti al Quadro RW in ipotesi di voluntary disclosure effettuata nel corso dell anno 2015 si può avere la seguente casistica: Paese di detenzione delle attività Violazioni no. Anni Periodi d imposta accertabili No Black list Quadro RW Black list Quadro RW

23 I periodi di imposta oggetto della procedura Reati tributari Art. 43, comma 3, D.P.R. 600/1973: in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di accertamento sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione. Il nuovo testo normativo sulla voluntary disclosure non prevede espressamente una deroga alle disposizioni sopra citate. Può ritenersi che tale raddoppio dei termini non operi in tutti i casi in cui il perfezionamento della procedura garantisce l esclusione della punibilità per i reati tributari? Necessità di chiarimenti ufficiali. 23

24 Effetti della procedura Sanzioni penali Nei confronti dei soggetti che aderiscono alla procedura di voluntary disclosure: (i) (ii) é esclusa la punibilità per i delitti di cui agli artt. 2 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), 3 (dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici), 4 (dichiarazione infedele), 5 (omessa dichiarazione), 10-bis (omesso versamento di ritenute certificate) e 10-ter (omesso versamento di IVA) del D. Lgs. 74/2000; é esclusa la punibilità delle condotte previste dagli artt. 648-bis c.p. (riciclaggio) e 648-ter c.p. (impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita), commesse in relazione ai delitti di cui al precedente punto (i). Limitatamente alle attività oggetto della procedura, le condotte previste dall articolo 648-ter.1 (autoriciclaggio) del codice penale non sono punibili se commesse in relazione ai delitti indicati nel precedente punto (i) fino alla data del 30 settembre

25 Sanzioni amministrative Monitoraggio fiscale Le sanzioni previste in caso di violazioni in materia di monitoraggio fiscale (art. 5, comma 2, D.L. 167/1990) sono determinate, ai sensi dell art. 5, comma 4 del D.L. 167/1990, in misura pari alla metà del minimo edittale: se le attività vengono trasferite in Italia o in Stati membri dell Unione europea o in Stati aderenti all Accordo sullo Spazio economico europeo che consentono un effettivo scambio di informazioni con l Italia, inclusi nella lista di cui al D.M. 4 settembre 1996, e ss.mm.; ovvero se le attività trasferite in Italia o nei predetti Stati erano o sono ivi detenute; ovvero se l autore delle violazioni di cui all articolo 5-quater, comma 1, fermo restando l obbligo di eseguire gli adempimenti ivi previsti, rilascia all intermediario finanziario estero presso cui le attività sono detenute l autorizzazione a trasmettere alle autorità finanziarie italiane richiedenti tutti i dati concernenti le attività oggetto di collabora-zione volontaria e allega copia di tale autorizzazione, controfirmata dall intermediario finanziario estero, alla richiesta di collaborazione volontaria. Nei casi diversi da quelli sopra indicata, la sanzione è determinata nella misura del minimo edittale, ridotto di un quarto. 25

26 Sanzioni amministrative Monitoraggio fiscale Il procedimento di irrogazione delle sanzioni per la violazione degli obblighi relativi al monitoraggio fiscale è definito ai sensi dell articolo 16 del D.lgs. n. 472/1997 (i.e., riduzione ad un terzo). Il confronto previsto all articolo 16, comma 3, del D.lgs. n. 472/97, è operato tra il terzo della sanzione indicata nell atto e il terzo della somma dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi o, se più favorevole, il terzo della somma delle sanzioni più gravi determinate ai sensi dell art. 5, comma 4, primo e secondo periodo, del D.L. 167/1990 (cfr. slide precedente). 26

27 Sanzioni amministrative Monitoraggio fiscale (segue) Art. 5-quinquies, comma 7, del DDL: «Ai soli fini della procedura di collaborazione volontaria, la misura della sanzione minima prevista per le violazioni dell obbligo di dichiarazione di cui all articolo 4, comma 1, indicata nell articolo 5, comma 2, secondo periodo, nei casi di detenzione di investimenti all estero ovvero di attività estere di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro dell economia e delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999, e al decreto del Ministro dell economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 273 del 23 novembre 2001, è fissata al 3 per cento dell ammontare degli importi non dichiarati se le attività oggetto della collaborazione volontaria erano o sono detenute in Stati che stipulino con l Italia, entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione, accordi che consentano un effettivo scambio di informazioni ai sensi dell articolo 26 del modello di Convenzione contro le doppie imposizioni predisposto dall Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico, anche su elementi riconducibili al periodo intercorrente tra la data della stipulazione e quella di entrata in vigore dell accordo. Al ricorrere della condizione di cui al primo periodo non si applica il raddoppio delle sanzioni di cui all articolo 12, comma 2, secondo periodo, del decretolegge 1º luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102». 27

28 Art. 1 del D.Lgs. 471/1997: Sanzioni amministrative Imposte dirette nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, si applica la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'ammontare delle imposte dovute; se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un'imposta inferiore a quella dovuta si applica la sanzione amministrativa dal 100% al 200% della maggior imposta; se le violazioni previste nei commi 1 e 2 riguardano redditi prodotti all estero, le sanzioni sono aumentate di un terzo con riferimento alle imposte o alle maggiori imposte relative a tali redditi. Art. 12 del D.L. 78/2009: le sanzioni di cui all art. 1, del D.Lgs. 471/1997 sono raddoppiate se le attività da cui derivano i redditi sono detenuti in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al D.M. 4 maggio 1999 e al D.M. 21 novembre

29 Sanzioni amministrative Imposte dirette e altre imposte La misura minima delle sanzioni per le violazioni in materia di imposte sui redditi e relative addizionali, di imposte sostitutive, di IRAP, di IVA e di ritenute è pari al minimo edittale, ridotto di un quarto. In aggiunta Riduzione ex lege a 1/6 (adesione all invito al contraddittorio) o a 1/3 (accertamento con adesione). 29

30 Esibizione di atti o documenti falsi in sede di voluntary disclosure Se l istante esibisce o trasmette atti o documenti falsi, in tutto o in parte, ovvero fornisce dati e notizie non rispondenti al vero è punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni. L istante deve inoltre rilasciare al professionista che lo assiste nell ambito della procedura di collaborazione volontaria una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà con la quale attesta che gli atti o documenti consegnati per l espletamento dell incarico non sono falsi e che i dati e notizie forniti sono rispondenti al vero. 30

31 Perfezionamento della procedura di voluntary disclosure L art. 5-quater, comma 1, lett. b) prevede che gli effetti della procedura si producano solo in caso di versamento integrale, anche in tre rate mensili, delle somme dovute in base: all invito al contraddittorio ai sensi dell articolo 5, comma 1, del Decreto legislativo n. 218/1997 (ovvero all accertamento con adesione); nonché all atto di contestazione o al provvedimento di irrogazione delle sanzioni per la violazione degli obblighi di dichiarazione in materia di monitoraggio fiscale. Entro 30 gg dall'effettuazione dei versamenti, l'agenzia delle Entrate comunica all'autorità giudiziaria competente la conclusione della procedura. 31

32 Perfezionamento della procedura di voluntary disclosure Termini per il versamento: il pagamento della prima (o unica) rata deve essere effettuato: in relazione all invito al contraddittorio, entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione; in alternativa in caso di accertamento con adesione, entro venti giorni dalla redazione dell atto; in ogni caso in relazione all atto di contestazione o al provvedimento di irrogazione delle sanzioni per la violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale entro il termine per la proposizione del ricorso. 32

33 Effetti del mancato perfezionamento della procedura di voluntary disclosure Il mancato pagamento anche di una sola delle rate mensili comporta il venir meno degli effetti dell intera procedura. In tal caso l Agenzia delle entrate è rimessa in termini (31 dicembre dell anno successivo all emissione degli atti) per la notifica degli avvisi di accertamento/atti di contestazione. Effetti: perdita del beneficio inerente alla riduzione delle sanzioni amministrative; viene meno l esclusione della punibilità per i reati coperti dalla procedura. N.B.: dall interpretazione sistematica delle nuove disposizioni si evince che l esclusione della punibilità per le fattispecie di autoriciclaggio commesse sino al 30 settembre 2015 è garantita a prescindere dal perfezionarsi della procedura di voluntary disclosure. 33

34 Legge di stabiltà 2015: il nuovo ravvedimento operoso Il ravvedimento operoso potrà essere effettuato sino alla notifica dell atto impositivo e la riduzione della sanzione verrà modulata in relazione al periodo temporale trascorso sino all avvenuta regolarizzazione. In particolare, le sanzioni saranno ridotte: ad 1/10 del minimo se la regolarizzazione avviene entro 30 giorni dal mancato pagamento; ad 1/9 del minimo se la regolarizzazione avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione; ad 1/8 del minimo se la regolarizzazione avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa; ad 1/7 del minimo se la regolarizzazione avviene entro il termine della presentazione relativa all anno successivo a quello in cui è stata commessa la violazione; ad 1/6 del minimo se la regolarizzazione avviene oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello in cui è stata commessa la violazione. 34

35 Voluntary disclosure VS. nuovo ravvedimento operoso Versamento in rate delle maggiori imposte Ambito della regolarizzazione Reati tributari Voluntary disclosure Si Integrale Esclusione della punibilità Nuovo ravvedimento No Anche parziale Riduzione della pena 35

36 Raul-Angelo Papotti Avvocato, Dottore Commercialista, LL.M. Chiomenti Studio Legale Via Verdi, Milano - Italy Tel.: +39 (02) Fax: +39 (02)