Circolare n. 4/2013 del 16 luglio L entrata della Croazia nell Unione Europea e la prova delle cessioni intracomunitarie

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1 Circolare n. 4/2013 del 16 luglio 2013 L entrata della Croazia nell Unione Europea e la prova delle cessioni intracomunitarie Con la presente circolare informativa si intende trattare l ingresso della Croazia nell Unione Europea prestando particolare attenzione alla disciplina fiscale transitoria applicabile, oltre che affrontare la questione della prova delle cessioni intracomunitarie alla luce della Circolare Assonime n. 20 del 1 luglio * * * 1. L entrata della Croazia nell Unione Europea Da lunedì 1 luglio 2013, la Croazia è diventata il 28esimo Paese appartenente all Unione europea. Da tale data, pertanto, gli scambi di beni tra soggetti passivi stabiliti in Italia e Croazia non saranno più considerati importazioni ed esportazioni, bensì acquisti e cessioni intracomunitarie, mentre per quanto riguarda le prestazioni di servizi, le regole territoriali rimangono in sostanza immutate, in quanto previste in ogni caso negli artt. 7-ter e seguenti del D.P.R. 633/72. Le ipotesi che potranno verificarsi sono le seguenti: A) Cessioni dall Italia alla Croazia prima e dopo l ingresso della stessa nell Unione Europea a soggetti passivi stabiliti in Croazia fino al 30/6/2013 esportazioni (art. 8 D.P.R. 633/1972), anche non onerose ; dal 1/7/2013 cessioni intracomunitarie (art. 41 D.L. 331/1993), solo se onerose ; dal 1/7/2013 cessioni non onerose assoggettate ad IVA in quanto carenti del requisito di onerosità. B) Acquisti di beni dalla Croazia all Italia prima e dopo l ingresso della stessa nell Unione Europea da parte di soggetti passivi stabiliti in Italia fino al 30/6/2013 importazioni con IVA assolta in dogana (art. 67 D.P.R. 633/1972); dal 1/7/2013 acquisti intracomunitari (art. 38 D.L. 331/1993), se a titolo oneroso; dal 1/7/2013 assoggettamento a imposta in Croazia se a titolo non oneroso. Il soggetto IVA italiano che effettua una cessione nei confronti di un soggetto passivo IVA croato, a partire dal 1 luglio, realizzerà quindi una cessione intracomunitaria e pertanto dovrà:

2 richiedere il numero identificativo del cliente croato e verificarne l esistenza (VIES); emettere una fattura non imponibile art. 41 D.L. 331/1993 e provvedere ai relativi adempimenti INTRASTAT; Il soggetto IVA italiano che effettua un acquisto nei confronti di un soggetto passivo IVA croato, a partire dal 1 luglio, realizzerà quindi un acquisto intracomunitario e dovrà: ovviamente essere iscritto al VIES; comunicare la partita IVA (preceduta da IT ) al fornitore croato; integrare la fattura del fornitore croato e provvedere ai relativi adempimenti INTRASTAT; Con riferimento all acquisto e cessione dei beni effettuati nel periodo di transizione è necessario chiarire come tali operazioni debbano essere qualificate dal punto di vista IVA: Nel caso di cessioni di beni, qualora la merce oltrepassi il confine croato dopo il 30/06/2013 e si sia carenti del visto uscire, è opportuno considerare l operazione come cessione intracomunitaria anche se è stata emessa fattura antecedentemente ex art. 8 del DPR 633/72; Acquisto di beni da parte di soggetto passivo nazionale, provenienti dalla Croazia, con trasporto in Italia dopo il 30 giugno 2013, ma fatturati o pagati in tutto o in parte prima del 1 luglio Tale operazione deve considerarsi acquisto intracomunitario per l intero importo con obbligo di inserimento dell acquisto nei modelli INTRASTAT. Per quanto riguarda infine le prestazioni di servizi rese da soggetti passivi stabiliti in Croazia, per tutte le operazioni effettuate dal 1 luglio 2013 è previsto l obbligo di integrazione della fattura ricevuta dal prestatore comunitario e di inserimento della stessa nei modelli intrastat. Relativamente invece a prestazioni rese da soggetti passivi Iva in Italia a soggetti passivi in Croazia, le operazioni non sono da considerarsi soggette ad Iva ma rimane l obbligo di emissione della fattura e di inserimento della stessa nei modelli intrastat. Si raccomanda di farsi rilasciare, con successiva verifica, dal cliente e/o fornitore croato il proprio codice identificativo IVA costituito per la Croazia da HR seguito da un blocco di undici cifre. 2. La prova delle cessioni intracomunitarie Con la Circolare n. 20 del 1 luglio Assonime, in seguito a provvedimenti di prassi e giurisprudenza emanati di recente sul tema dall Agenzia delle Entrate e dalla Corte di Cassazione, ha analizzato la questione della prova delle cessioni intracomunitarie, specie con riferimento al presupposto dell effettiva uscita dal territorio italiano del bene ceduto. 2

3 Nella Circolare sono individuati, inoltre, alcuni comportamenti che i soggetti che effettuano operazioni di questo tipo potrebbero adottare per prevenire o contrastare eventuali contestazioni da parte degli organi accertatori I requisiti della cessione intracomunitaria non imponibile Si ricorda che per definire una determinata operazione cessione intracomunitaria non imponibile ad IVA è necessario il rispetto congiunto dei seguenti requisiti: 1. Che l operazione intercorra tra due operatori economici; 2. Che si tratti della cessione a titolo oneroso di un bene mobile materiale; 3. Che essa comporti l acquisizione o il trasferimento del diritto di proprietà o di altro diritto reale sul bene medesimo; 4. Che il bene ceduto sia spedito o trasportato in altro Stato comunitario. Da un punto di vista formale a prova dei suddetti requisiti si raccomanda: - verifica preventiva tramite il sistema Vies del numero identificativo IVA estero del cliente comunitario, - inserimento del suddetto numero identificativo nella fattura di vendita, - esplicitazione nella fattura di vendita che trattasi di operazione non imponibile ex art. 41 del D.L. n. 331/1993, - inserimento della fattura nei modelli intrastat, - conservazione del documento di vettura internazionale CMR con relativa attestazione da parte del cliente di ricezione della merce, - conservazione della documentazione commerciale, ordini, listini, documenti di trasporto, etc. e bancaria a prova dell effettività dell operazione. Si segnala che nella Direttiva IVA non sono specificate le modalità di prova dei suddetti requisiti, essendo solo previsto che spetta agli Stati membri determinare le condizioni per assicurare la corretta applicazione dell esenzione dall imposta e prevenire possibili abusi. Il legislatore italiano non si è avvalso di tale facoltà generando notevole incertezza specie con riferimento al presupposto dell effettiva uscita dal territorio italiano del bene oggetto della cessione. In assenza di una disciplina normativa, assumono rilevanza gli orientamenti della giurisprudenza e della prassi amministrativa. 3

4 2.2. Il presupposto dell effettiva uscita dal territorio italiano del bene oggetto della cessione: gli orientamenti della giurisprudenza e della prassi amministrativa Le maggiori incertezze con riferimento al presupposto dell effettiva uscita dal territorio italiano del bene oggetto della cessione riguardano l individuazione dei confini della responsabilità del cedente soprattutto nell ipotesi in cui i beni vengano ceduti con la clausola franco fabbrica caratterizzate dalla circostanza che, con la consegna dei beni al vettore incaricato dall acquirente, il cedente perde ogni potestà di controllo sulla loro movimentazione. Sulla questione è intervenuta in più occasioni la Corte di Giustizia, i cui principi sono stati accolti anche dalla Corte di Cassazione, la quale ha affermato che se da un lato, sebbene l onere di provare il trasporto dei beni in altro Stato membro incomba al cedente, le norme che prevedono la prova di tale fatto devono rispettare i principi comunitari di proporzionalità e certezza del diritto, dall altro sostiene che il cedente, per provare di aver correttamente applicato il trattamento di non imponibilità alle cessioni intracomunitarie, deve agire secondo buona fede adottando tutte le misure necessarie per evitare di partecipare ad una frode fiscale. La Corte di Cassazione, oltre alla buona fede, da intendersi ad esempio la verifica dell affidabilità commerciale dell acquirente, evidenzia la necessità per il cedente di procurarsi mezzi di prova che dimostrino l invio dei beni in un altro Stato membro. Sulla questione l Agenzia delle Entrate si è pronunciata con alcune risoluzioni. In particolare ha affermato che è possibile dimostrare l invio all estero dei beni con clausola ex works attraverso una serie di documenti (commerciali e fiscali) tra loro coerenti. Tra questi sono stati indicati, a titolo esemplificativo: la lettera di vettura internazionale (CMR), il documento di trasporto di cui al D.P.R. n. 472/1996 (che consente di differire l emissione della fattura di vendita) e la bolla di accompagnamento dei beni viaggianti (nei casi in cui ne è ancora prevista l emissione), se su di essi il vettore o il cessionario indicano il luogo di consegna dei beni; le lettere di credito, i certificati di assicurazione, i certificati di controllo, la certificazione sanitaria e qualsiasi altro documento idoneo a provare l invio all estero dei beni oggetto di una cessione intracomunitaria. In caso di cessione con clausole che prevedono il passaggio di proprietà della merce a destino si segnala che in sede di verifica attualmente l Amministrazione Finanziaria ritiene che l unico mezzo di prova del trasporto sia costituito dal CMR (anche in formato elettronico) con l attestazione di ricezione da parte del cliente destinatario. 4

5 Ovviamente i documenti di cui sopra, per avere valenza probatoria, devono sempre essere accompagnati dalle fatture, dalla documentazione bancaria e dagli elenchi INTRASTAT. 2.3 Possibili soluzioni concrete: la previsione di apposite clausole contrattuali in caso di cessioni intracomunitarie con clausola ex works La Circolare di Assonime propone infine possibili soluzioni interpretative, ad integrazione di quanto già affermato dagli orientamenti della giurisprudenza e della prassi amministrativa. In particolare per le c.d. vendite franco fabbrica una soluzione concreta adottabile dalle imprese è quella di prevedere, nei contratti relativi a tali operazioni e nei documenti di trasporto rilasciati dai trasportatori, l assunzione da parte degli acquirenti di uno specifico obbligo contrattuale di comunicare l eventuale mancata consegna dei prodotti nel luogo di destinazione indicato nel documento di trasporto ovvero la consegna degli stessi in luogo diverso da quello indicato in tale documento. In queste clausole contrattuali potrebbe, ad esempio, essere previsto anche l impegno da parte dell acquirente comunitario a risarcire il cedente delle somme che l Amministrazione Finanziaria dovesse richiedergli, a titolo di imposte, sanzioni ed interessi, nel caso in cui la stessa accertasse il mancato invio all estero dei beni ceduti ed il cessionario non avesse rispettato l anzidetto obbligo di comunicare la mancata consegna della merce. Inoltre, anche il soggetto che effettua, per conto dell acquirente comunitario, il trasporto dei beni in altro Stato comunitario potrebbe assumere nei confronti del cedente, inserendo nel documento di trasporto una specifica clausola, l obbligo di consegnare la merce nel luogo di destinazione indicato in tale documento ovvero di comunicare al cedente per iscritto, entro un breve termine, la mancata consegna della merce in detto luogo o la consegna della stessa in un luogo diverso. Resta in ogni caso ferma la necessità, per il cedente, di possedere tutti i documenti relativi all operazione posta in essere (es. fatture, modelli INTRASTAT, documenti attestanti il pagamento dei beni)che sono comunque utili ai fini dell effettiva prova della fuoriuscita del bene. * * * Si raccomanda l attenzione degli interessati sul fatto che la presente circolare costituisce informativa di primo approfondimento ed orientamento applicativo sulle norme e disposizioni commentate. Per ovvie 5

6 ragioni di tempestività e brevità essa non contempla la trattazione completa ed esaustiva degli argomenti e non intende suggerire decisioni e/o comportamenti vincolanti. Restiamo a disposizione per ogni eventuale od ulteriore chiarimento. Con i migliori saluti. Studio Tributario Associato Baldazzi Zattera 6

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