LA MUTUALITÀ NEI NUOVI STATUTI DELLE SOCIETÀ COOPERATIVE. dott. Alessandro Frosali

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1 LA MUTUALITÀ NEI NUOVI STATUTI DELLE SOCIETÀ COOPERATIVE dott. Alessandro Frosali 1) Le nuove norme del codice civile che riguardano la mutualità Finalità del presente contributo non vuole essere quella di dare una definizione di mutualità quanto quella di esaminare le implicazioni in termini statutari con particolare riferimento agli adeguamenti da apportare obbligatoriamente entro il 31 dicembre La riforma del diritto societario ha profondamente innovato la disciplina del codice civile in materia di cooperative rimarcando l attenzione sullo scopo mutualistico che rappresenta, insieme all elemento della variabilità del capitale sociale, la causa giuridica che distingue le cooperative dalle società cosiddette lucrative. Fanno ad esempio riferimento alla mutualità e all oggetto sociale della cooperativa nell atto costitutivo i seguenti articoli del novellato codice civile: l art afferma che Le cooperative sono società a capitale variabile con scopo mutualistico, il comma 3 dell art afferma che l atto costitutivo delle cooperative deve indicare 3) la indicazione specifica dell oggetto sociale con riferimento ai requisiti e gli interessi dei soci, il primo comma dell art afferma che Sono società cooperative a mutualità prevalente, in ragione del tipo di scambio mutualistico, quelle che, nei vari settori della cooperazione, svolgono la loro attività prevalentemente nei confronti dei soci, il primo comma dell art afferma che L atto costitutivo stabilisce i requisiti per l ammissione dei nuovi soci e la relativa procedura secondo criteri non discriminatori coerenti con lo scopo mutualistico e l attività economica svolta, il primo comma dell art sexies afferma che L atto costitutivo determina i criteri di ripartizione dei ristorni ai soci proporzionalmente alla quantità e qualità degli scambi mutualistici. 2) Lo scopo mutualistico (in generale) La riforma del diritto societario attribuisce ampio spazio agli atti costitutivi delle cooperative, e questo non solo in termini di autonomia statutaria (che pure è ampia rispetto al passato) ma anche in senso dispositivo; l articolo 2521 del c.c. prevede che l atto costitutivo stabilisca le regole per lo svolgimento dell attività mutualistica. Giova osservare peraltro che il legislatore, anche con la riforma del diritto societario in commento, non ha voluto definire la mutualità: l unica definizione ufficiale rimane pertanto quella contenuta nella relazione del Ministero di Grazia e Giustizia al codice civile del 1942 e cioè fornire beni o servizi od occasioni di lavoro direttamente ai membri dell organizzazione a condizione più vantaggiose di quelle che otterrebbero dal mercato ; oppure, secondo la dottrina, la mutualità. si presenta sotto il profilo dei servizi prestati dalla cooperativa in favore dei soci e consiste nell attribuzione ad essi di vantaggi da conseguire attraverso la diretta partecipazione all attività economica collettiva gestita dalla società... Si può affermare che nella logica della riforma la mutualità, per quanto non definita, sia, ancor più che in passato, l elemento essenziale della cooperativa (sia prevalente che non prevalente): di conseguenza essa deve essere descritta nella sue regole in statuto, definendo in modo non generico lo scopo mutualistico ed i requisiti dei soci in relazione allo scopo mutualistico. Pag. 1 di 6

2 La concreta definizione dello scopo mutualistico di ciascuna cooperativa comporta che la stessa, mediante una rigorosa definizione statutaria, ne focalizzi il contenuto, ovvero individui il cosiddetto servizio mutualistico, e cioè il servizio (inteso in senso lato) che la cooperativa intende offrire ai propri soci mediante l attuazione del proprio oggetto sociale. Ne deriva che anche l oggetto sociale della cooperativa dovrà essere individuato in modo specifico con riferimento, da una parte, allo scopo mutualistico e, dall altra, agli interessi dei soci e ai loro requisiti. Una corretta (e concreta) definizione del tipo di scambio mutualistico diviene necessaria, come si vedrà commentando l art del c.c., per la misurazione della prevalenza. L attività con i terzi L articolo 2521 del c.c. lascia all atto costitutivo la previsione che la società possa svolgere la propria attività anche con i terzi. E più che opportuno prevedere tale possibilità, salvo casi particolari ed eccezionali (altre normative di riferimento che lo vietino o lo limitino in modo drastico). Sarebbe altresì opportuno, anche se a stretto rigore non obbligatorio, specificare in cosa consista l attività con i terzi, soprattutto nei casi in cui tale attività si può configurare in diversi modi, con diversi categorie di soggetti, in base a diverse tipologie contrattuali. Es: una cooperativa di trasformazione dei prodotti agricoli conferiti dai soci può operare con i terzi acquistando da terzi i prodotti agricoli da trasformare, assumendo da terzi tali prodotti in conto lavorazione, affittando a terzi un ramo d azienda etc. Giova osservare che l attività con i terzi si può configurare in diretta connessione all attività mutualistica (il terzo al posto del socio), ma anche in via accessoria rispetto all attività propria della cooperativa e quindi ad esempio: - affitto di una unità immobiliare non utilizzata o utilizzabile nel processo produttivo aziendale; - acquisto per la rivendita di merci in coop. di trasformazione prodotti agricoli; - stipula di contratti di subappalto in una cooperativa di lavoro. L attività con i terzi di questo secondo tipo (accessorio) a livello di calcolo della prevalenza non dovrebbe incidere. Regolamenti interni I criteri e le regole inerenti lo svolgimento dell attività mutualistica tra la società ed i suoi soci possono essere disciplinati da regolamenti interni (art ult. comma). E opportuno che i regolamenti siano documenti autonomi rispetto all atto costitutivo e quindi lo statuto, in tal caso, deve contenere una norma di rinvio. Parità di trattamento Nella costituzione e nell esecuzione dei rapporti mutualistici deve essere rispettato il principio di parità di trattamento (art. 2516). La portata di questo nuovo principio inserito espressamente nella normativa, al di là della quasi ovvia importanza sul piano dell equità nel trattamento dei soci, è difficile da valutare appieno. Pag. 2 di 6

3 Il concetto fondamentale infatti è che a parità di prestazione del socio deve essere garantito uguale trattamento e vantaggio mutualistico (in pratica non è sempre facile tradurre in regole tale criterio). 3) La mutualità prevalente; iscrizione all Albo delle cooperative; le opzioni gestionale e statutaria; la perdita della qualifica di mutualità prevalente La mutualità prevalente non è caratteristica essenziale della cooperativa ( la mutualità, come visto prima, invece lo è!), ma garantisce ad essa il godimento delle agevolazioni di carattere tributario. E anzitutto opportuno osservare che il concetto di mutualità prevalente rappresenta una novità assoluta a livello legislativo, ma attinge a un concetto che la dottrina conosceva già, intendendo con esso la naturale evoluzione del tradizionale concetto di mutualità pura tipico della cooperazione alle origini. La prevalenza della cooperativa viene vista dal legislatore (e deve concretamente esistere) sotto un duplice profilo: a) di tipo gestionale (artt c.c.), ovvero di prevalenza che la cooperativa, in ragione del tipo di scambio mutualistico, deve avere nei rapporti con i soci rispetto a quelli con i terzi, b) di tipo statutario (art c.c.), ovvero di obblighi e divieti che devono essere presenti nello statuto e di fatto osservati (Cooperativa a mutualità prevalente) Sono società cooperative a mutualità prevalente, in ragione del tipo di scambio mutualistico, quelle che: 1) svolgono la loro attività prevalentemente in favore dei soci, consumatori o utenti di beni o servizi; 2) si avvalgono prevalentemente, nello svolgimento della loro attività, delle prestazioni lavorative dei soci; 3) si avvalgono prevalentemente, nello svolgimento della loro attività, degli apporti di beni o servizi da parte dei soci. Le società cooperative a mutualità prevalente si iscrivono in un apposito albo, presso il quale depositano annualmente i propri bilanci (Criteri per la definizione della prevalenza) Gli amministratori e i sindaci documentano la condizione di prevalenza di cui al precedente articolo nella nota integrativa al bilancio, evidenziando contabilmente i seguenti parametri: a) i ricavi dalle vendite dei beni e dalle prestazioni di servizi verso i soci sono superiori al cinquanta per cento del totale dei ricavi delle vendite e delle prestazioni ai sensi dell articolo 2425, primo comma, punto A1; b) il costo del lavoro dei soci è superiore al cinquanta per cento del totale del costo del lavoro di cui all articolo 2425, primo comma, punto B9; c) il costo della produzione per servizi ricevuti dai soci ovvero per beni conferiti dai soci è rispettivamente superiore al cinquanta per cento del totale dei costi dei servizi di cui all articolo 2425, primo comma, punto B7, ovvero al costo delle merci o materie prime acquistate o conferite, di cui all articolo 2425, primo comma, punto B6. Quando si realizzano contestualmente più tipi di scambio mutualistico, la condizione di prevalenza è documentata facendo riferimento alla media ponderata delle percentuali delle lettere precedenti. Nelle cooperative agricole la condizione di prevalenza sussiste quando la quantità o il valore dei prodotti conferiti dai soci è superiore al cinquanta per cento della quantità o del valore totale dei prodotti. Art Requisiti delle cooperative a mutualità prevalente Le cooperative a mutualità prevalente devono prevedere nei propri statuti: a) il divieto di distribuire i dividendi in misura superiore all interesse massimo dei buoni postali fruttiferi, aumentati di due punti e mezzo rispetto al capitale effettivamente versato; b) il divieto di remunerare gli strumenti finanziari offerti in sottoscrizione ai soci cooperatori in misura superiore a due punti rispetto al limite massimo previsto per i dividendi; c) il divieto di distribuire le riserve fra i soci cooperatori; d) l obbligo di devoluzione, in caso di scioglimento della società, dell intero patrimonio sociale, dedotto soltanto il capitale sociale e i dividendi eventualmente maturati, ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione. Le cooperative deliberano l introduzione e la soppressione delle clausole di cui al comma precedente con le maggioranze previste per l assemblea straordinaria. Pag. 3 di 6

4 a) opzione gestionale Il primo profilo della prevalenza (cd opzione gestionale ) impone un confronto fra la gestione mutualistica, intesa come insieme valorizzazione degli scambi mutualistici effettuati fra la cooperativa e i propri soci, e la gestione verso terzi. E quindi importante che lo statuto individui con precisione qual è (o quali sono, se più di uno) il servizio mutualistico che la cooperativa intende offrire ai soci poiché il confronto fra le due gestioni (quella mutualistica e quella con i terzi) presuppone l aver chiarito l ambito della gestione mutualistica. b) opzione statutaria Il secondo requisito obbligatorio per la prevalenza (cd opzione statutaria ) consiste nell introduzione e nel mantenimento nello statuto delle clausole di cui all art c.c che ripropone sostanzialmente, anche se non esattamente, le clausole dell art. 26 del D.L.G.P.S. 14 dicembre 1947 n ( legge Basevi ) ai fini del godimento delle agevolazioni fiscali ante riforma; per le cooperative che già adottavano tali clausole nei propri statuti si tratta di un adeguamento statutario al fine di recepire il richiamo al novellato art c.c. anziché al predetto art. 26 legge Basevi. La sussistenza della mutualità prevalente, vale a dire la prevalenza dello scambio mutualistico (rapporti con i soci) rispetto allo scambio non mutualistico (rapporti con i terzi) non deve essere necessariamente descritta e garantita statutariamente nella sua opzione gestionale, ma accertata nel tempo sulla base dei criteri di cui all art. 2513; peraltro, poiché entro il 10 gennaio 2005 tutte le cooperative dovranno iscriversi nel nuovo Albo (introdotto dal DM 23 giugno 2004), il quale distingue le cooperative a mutualità prevalente dalle cooperative diverse, è pensabile che una qualche scelta dovrà pur esser fatta. Ciò che invece lo statuto deve necessariamente prevedere sono i requisiti di cui all art (opzione statutaria): divieto di distribuire dividendi oltre certi limiti, divieto di remunerare gli strumenti finanziari oltre certi limiti, divieto di distribuire le riserve tra i soci cooperatori, obbligo di devoluzione del patrimonio sociale. E necessario altresì rammentare che la mutualità prevalente è automatica per le banche di credito cooperativo, che rispettino le norme delle leggi speciali (art terdecies delle norme di attuazione) e per le cooperative sociali che rispettino le norme di cui alla legge 381/91 (art. 111 septies). Circa i tempi di verifica del rispetto di tali due requisiti è da dire che l opzione statutaria è contestuale alle modifiche da apportare negli statuti entro il 31/12/2004, nel senso che il mancato inserimento entro tale data (o l eventuale soppressione) delle clausole di cui all art c.c. pone senz altro la cooperativa al di fuori delle cooperative a mutualità prevalente (comma 1 dell art octies c.c.). La cosiddetta opzione gestionale, invece, viene misurata su un arco di tempo di due esercizi: la perdita della prevalenza si verifica infatti con il mancato rispetto per due esercizi consecutivi delle condizioni di prevalenza dell attività con i soci (comma 1 dell art octies c.c.). Di conseguenza la verifica del rispetto del requisito gestionale per le cooperative che, in sede di prima applicazione, avranno adeguato l atto costitutivo al requisito statutario (e avranno pertanto ottenuto di potersi qualificare a mutualità prevalente ), non potrà avvenire, in concreto, che nella primavera del 2006 con l approvazione del bilancio dell esercizio 2005 (ovvero con il bilancio relativo al secondo esercizio di vigenza delle nuovo norme). Pag. 4 di 6

5 4) Ristorni Altra novità fondamentale della riforma del diritto delle cooperative è stata l avere introdotto a livello di codice civile l istituto del ristorno, concetto però già ampiamente conosciuto (e utilizzato) dalle cooperative e disciplinato dalla normativa fiscale (dapprima per le sole cooperative di consumo e poi tutti i settori della cooperazione) sexies Ristorni L atto costitutivo determina i criteri di ripartizione dei ristorni ai soci proporzionalmente alla quantità e qualità degli scambi mutualistici. Le cooperative devono riportare separatamente nel bilancio i dati relativi all attività svolta con i soci, distinguendo eventualmente le diverse gestioni mutualistiche. L assemblea può deliberare la ripartizione dei ristorni a ciascun socio anche mediante aumento proporzionale delle rispettive quote o con l emissione di nuove azioni, in deroga a quanto previsto dall art. 2525, ovvero mediante l emissione di strumenti finanziari. Il bilancio deve riportare separatamente i dati relativi all attività svolta con i soci, distinguendo eventualmente le diverse gestioni mutualistiche. E assai difficile comprendere la portata di tale disposizione; per ora ci si può limitare a considerare che sia necessario distinguere tra attività con i soci e con i terzi a livello dei parametri validi per la definizione della prevalenza. Vale quanto detto in precedenza per l attività con i terzi di carattere accessorio istituzionali o caratteristiche. L evolvere stesso della legislazione, la prassi, la dottrina e la giurisprudenza daranno ulteriori importantissime indicazioni. 5) Le agevolazioni fiscali dal 2004: cenni Come detto in precedenza con la riforma del diritto societario il requisito di mutualità prevalente, o, meglio, di cooperativa a mutualità prevalente rileva essenzialmente per godere (o per continuare a godere) delle agevolazioni fiscali dettate dalle leggi speciali in materia di cooperazione. Nel quadro legislativo ante-riforma (cioè fino al 31/12/2003), infatti, le agevolazioni fiscali erano riconosciute alle cooperative che rispettavano, sia in statuto che di fatto, gli obblighi imposti dall art. 26 del D.Lgs , n (legge Basevi ) senza alcun riferimento a criteri di tipo gestionale legati alla prevalenza o meno dell attività a favore dei soci. Dal DDL della legge finanziaria per il 2005 (art. 36, commi da 1 a 8, norma peraltro suscettibile di modifiche in sede di conversione) emerge il seguente quadro circa il regime di tassazione (ai fini IRES) delle cooperative a decorrere dal periodo d imposta per le cooperative a mutualità prevalente per le cooperative agricole e della piccola pesca le somme accantonate a riserve indivisibili sono escluse da tassazione IRES nella misura dell 80%; nella stessa misura (80%) si applica a tali cooperative l esenzione da IRES disposta dall art. 10 del DPR 601/73; per le cooperative sociali di cui alla legge n. 381/91 le somme destinate a riserve indivisibili sono interamente escluse da tassazione; inoltre, per quelle cooperative che siano anche di produzione e lavoro, si applica in pieno l esenzione da IRES prevista dall art. 11 del DPR 601/73; per le cooperative di produzione e lavoro le somme accantonate a riserve indivisibili sono escluse da tassazione IRES nella misura del 70%; l esenzione disposta dall art. 11 del DPR 601/73, invece, si applica ma limitatamente al solo reddito imponibile derivante dall indeducibilità dell IRAP (come già per il 2002 e il 2003); Pag. 5 di 6

6 per le restanti cooperative a mutualità prevalente, infine, le somme accantonate a riserve indivisibili sono escluse da tassazione IRES nella misura del 70%. per le cooperative diverse Per le cooperative non prevalenti l esclusione da tassazione è limitata all importo accantonato a riserva minima obbligatoria, sempre che la stessa abbia natura di riserva indivisibile (30%). Pag. 6 di 6