Obbligo di fattura elettronica e abolizione della scheda carburante

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1 Legge di bilancio 2018 Obbligo di fattura elettronica e abolizione della scheda carburante di Alessandro Mastromatteo (*) e Benedetto Santacroce (**) Obbligo generalizzato di fatturazione elettronica nei rapporti B2B e B2C dal 1 gennaio 2019, con contestuale abrogazione dello spesometro; avvio anticipato al 1 luglio 2018 per gli operatori del settore dei subappalti pubblici e della filiera dei carburanti con eliminazione della scheda carburante e obbligo di pagamento con strumenti tracciabili ai fini della deducibilità dei costi e della detraibilità della correlata. Differimento infine al 1 settembre 2018 dell obbligo di fattura elettronica per il tax free shopping. Con queste misure la Legge di bilancio 2018 dispone una graduale estensione dell obbligo di utilizzo di un formato strutturato da veicolare tramite SdI - Sistema di Interscambio ad oggi previsto solo per i fornitori di Pubbliche amministrazioni. 1. Premessa L art. 1, comma 909 e commi da 915 a 927, della Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (in G.U. n. 302 del 29 dicembre 2017) recante la manovra di bilancio per il 2018 introduce una serie di disposizioni le quali, oltre a rendere obbligatorio l utilizzo della fattura elettronica, inluogo della sua opzionalità, nei rapporti tra privati siano essi soggetti passivi (B2B - Business to Business) che consumatori finali (B2C - Business to Consumer), contengono anche modifiche sostanziali, con decorrenza dal 1 luglio 2018, alla disciplina degli acquisti di carburante ai fini della deducibilità e detraibilità di tali spese. Viene infatti richiesta l emissione di fattura elettronica nei confronti dei soggetti passivi con abrogazione della scheda carburante e previsione dell obbligo di acquistare esclusivamente con strumenti di pagamento tracciabili. Altra particolarità risiede nel graduale avvio dell obbligo, che trova nel 1 luglio 2018 la prima scadenza per gli operatori di due settori di attività specifici ed in particolare per le cessioni di benzina o di gasolio destinati ad essere utilizzati come carburanti per motori e per le prestazioni dei subappaltatori nei confronti dell appaltatore principale nel quadro di un contratto di appalto di lavori, servizi o forniture stipulato con una Pubblica amministrazione; nel 1 settembre 2018 il secondo termine per le operazioni del c.d. tax free shopping di cui all art. 38-quater del D.P.R. n. 633/1972 e cioè per le cessioni effettuate nei confronti di viaggiatori residenti fuori dell UE di beni di valore complessivo pari almeno a 155 euro (rilevandosi al riguardo che trattasi di un mero rinvio rispetto all originaria decorrenza stabilita al 1 gennaio 2018) per traguardare infine all estensione generalizzata dell obbligo dal 1 gennaio Da tale ultima data viene inoltre abrogato l invio della comunicazione dei dati delle fatture attive e passive (c.d. spesometro) di cui all art. 21 del D.L. n. 78/2010 come modificato dall art. (*) Avvocato in Roma - Partner Studio Legale Tributario Santacroce & Associati. (**) Avvocato in Roma e Milano - Professore presso l Università telematica Niccolò Cusano di Roma - Studio Legale Tributario Santacroce & Associati. il fisco 5/

2 4 del D.L. n. 193/2016, mentre continueranno a dover essere trasmesse le comunicazioni delle liquidazioni periodiche di cui al successivo art. 21-bis del Decreto n. 78/2010. In sintesi quindi, la trasmissione dei dati delle fatture permarr à ancora per tutto il 2018 e con riguardo a tutti i contribuenti, compresi gli obbligati dal prossimo luglio nella filiera dei carburanti ed i subappaltatori, nonché per le cessioni tax free shopping. Per questi operatori, a fronte dell avvio dell obbligo nel corso del 2018, la trasmissione della comunicazione dei dati andrà comunque effettuata almeno sino all ultimo trimestre Nel corso del 2018 lo spesometro non andrà invece trasmesso (i) da chi, nel corso del 2017, ha esercitato l opzione per la trasmissione telematica dei dati delle fatture, (ii) da chi utilizza volontariamente il SdI per emettere e ricevere fatture elettroniche, (iii) dai contribuenti minori e (iv) da tutti gli altri soggetti già oggi esclusi dallo specifico adempimento (quali produttori agricoli ed Amministrazioni pubbliche). L elemento che accomuna in ogni caso l adempimento correlato alle diverse decorrenze risiede nella riduzione ad unità del formato utilizzabile in fase di emissione e della modalità di trasmissione delle fatture elettroniche: dovrà essere infatti utilizzato esclusivamente il formato strutturato xml da trasmettere peraltro attraverso il Sistema di Interscambio - SdI, entrambi già adoperati per fatturare nei confronti di clienti Pubbliche amministrazioni. La novella considera infatti espressamente come non emesse le fatture predisposte e veicolate con modalità diverse da quelle individuate dal legislatore, con irrogazione di sanzioni sia in capo all emittente che al destinatario del documento: ciò farà inevitabilmente degradare tutta una serie di modalità e strumenti di scambio di fatture elettroniche ad oggi utilizzati, quali ad esempio i sistemi EDI - Electronic Data Interchange oppure lo scambio dati del ciclo attivo/passivo attraverso l infrastruttura bancaria, a meri allegati all unico tracciato validamente utilizzabile consistente appunto nel formato xml. Ulteriore misura finalizzata ad incentivare la tracciabilit à dei pagamenti prevede la riduzione dei termini di decadenza per gli accertamenti a favore dei soggetti che garantiscono, nei modi che saranno stabiliti con un Decreto ministeriale, la tracciabilità dei pagamenti ricevuti ed effettuati relativi ad operazioni di ammontare superiore a 500 euro. Da tale agevolazione sono esclusi i soggetti che esercitano il commercio al minuto e attività assimilate, a meno che abbiano esercitato l opzione per la trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi. A favore dei soggetti passivi dell esercenti arti e professioni e delle imprese ammesse al regime di contabilità semplificata è stata prevista infine la predisposizione da parte dell Agenzia delle entrate di dichiarazioni precompilate riguardanti la liquidazione periodica dell, la dichiarazione annuale, la dichiarazione dei redditi e gli F24 per i versamenti. L avvio dell obbligo di fatturazione elettronica richiederà l attivazione di sistemi di conservazione elettronica di predetti documenti, considerando che trattandosi di documenti informatici gli stessi non possono essere materializzati su carta al fine del loro mantenimento nel tempo e dell opponibilità nei confronti dei terzi. La conservazione elettronica dei documenti è infatti l unica modalità per gestire a norma e nel tempo tutti i documenti e i files nativamente informatici ovvero i documenti analogici dematerializzati. Il non corretto rispetto dei principi normativi e tecnici che informano un sistema di conservazione produce la conseguenza che il documento informatico non può essere utilizzato con piena validità giuridica nei confronti di terziincasodicontestazionecommerciale,tutela giurisdizionale ed in risposta a richieste delle autorità pubbliche. Al riguardo si ricorda come l art. 1, comma 909, n. 8, della manovra di bilancio 2018 dispone l assolvimento degli obblighi di conservazione a fini fiscali per tutte le fatture elettroniche nonché per tutti i documenti informatici trasmessi attraverso il Sistema di Interscambio e memorizzati dall Agenzia delle entrate. Viene infatti introdotto il nuovo comma 6-bis dell art. 1 del D.Lgs. n. 127/2015: tale disposizione recepisce e riproduce l analoga norma già contenuta in materia di spesometro. La manovra di bilancio 2018 rende quindi norma di sistema la specifica disposizione, destinata ad essere superata e soppressa. La conservazione elettronica effettuata dai sistemi informatici dell Agenzia delle entrate vale tuttavia ad attribuire una esclusiva valenza tributaria, e non anche civilistica, per le fatture ed i documenti veicolati tramite SdI. Gli obblighi di conservazione richiamati dal nuovo comma 6-bis, e che si intendono soddisfatti attraverso l utilizzo del Sistema di Interscambio, sono infatti quelli dettati dall art. 3 del D.M. del 17 giugno 2014, sulle modalità di assolvimento degli obblighi fiscali per i documenti informatici. Tale norma è rubricata e dispone in materia di conservazione dei documenti informatici ai fini 436 il fisco 5/2018

3 della loro rilevanza fiscale. In ogni caso, previa sottoscrizione di un apposito atto di adesione al servizio di conservazione delle fatture elettroniche, messo a disposizione dall Agenzia delle entrate ai sensi dell art. 1 del Decreto n. 127/2015, i contribuenti possono già utilizzare gratuitamente i sistemi realizzati da Sogei per conservare le proprie fatture. Condizione per la conservazione, sino a 15 anni, presso il sistema di Sogei è chelefatturerispettino il formato xml della fatturapa come adattato per la veicolazione nei confronti dei privati. L esclusiva valenza a fini tributari, e non anche civilistici, della conservazione attraverso i sistemi dell Agenzia delle entrate, è stata più volte confermata da rappresentanti della stessa Amministrazione finanziaria. Il fatto che le fatture e i documenti trasmessi tramite SdI saranno memorizzati e conservati dall Agenzia delle entrate vale a garantire la disponibilità degli stessi allo stesso Fisco. Conapposito Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate saranno stabiliti tempi e modalità di applicazione, anche in relazione agli obblighi di comunicazione e di esibizione delle scritture e dei documenti rilevanti ai fini tributari. Tuttavia, per garantirsi l opponibilità aterzi dei documenti conservati elettronicamente, ad esempio in sede civilistica, è necessario utilizzare sistemi di conservazione diversi da quelli offerti dall Agenzia delle entrate. Ad esempio non potrebbe infatti essere ottenuto l eventuale rilascio di un decreto ingiuntivo fondato su fatture conservate solo dall Agenzia delle entrate. 2. Ambito soggettivo L obbligo di fattura elettronica riguarderà dal 1 gennaio 2019 (con anticipo al 1 luglio e 1 settembre 2018 per specifici settori), tutte le operazioni effettuate tra soggetti residenti, stabiliti o identificati in Italia, ricomprendendo pertanto non solo i soggetti passivi (nell ambito dei rapporti B2B) ma anche i consumatori finali non soggetti di imposta. L art. 1, comma 909, della manovra 2018 prescrive infatti che, al fine di razionalizzare il procedimento di fatturazione e registrazione, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate tra soggetti residenti, stabiliti o identificati nel territorio nazionale, e per le relative variazioni, sono emesse esclusivamente fatture elettroniche utilizzando il Sistema di Interscambio secondo il formato xml strutturato definito in allegato A al D.M. 3 aprile 2015 recante il regolamento per la fatturazione elettronica obbligatoria nei confronti delle Pubbliche amministrazioni. L obbligo di fatturazione elettronica, oltre che neiconfrontidisoggettiresidentiostabilitinel territorio dello Stato, si applica anche ai soggetti identificati ai fini ecioèa coloro che, pur non residenti nel territorio dello Stato e non disponendo di una stabile organizzazione, si siano identificati direttamente ai sensi dell art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972 ovvero abbiano nominato un rappresentante fiscale ai sensi dell art. 17, comma 3, del medesimo Decreto. Gli unici esonerati dall emissione di una fattura elettronica sono gli aderenti al regime fiscale forfetario per i contribuenti minori, di cui alla Legge n. 190/2014, e al regime dei minimi previsto dal D.L. n. 98/2011 per l imprenditoria giovanile ed i lavoratori in mobilità Consumatori finali Nei confronti dei consumatori finali le fatture elettroniche emesse sono rese disponibili dai servizi telematici dell Agenzia delle entrate e da chi emette la fattura: i consumatori possono tuttavia rinunciare alla copia elettronica oanalogica della fattura. Nei confronti dei consumatori finali, e cioè di tutti coloro che non acquistano nell esercizio di imprese e professioni, le fatture saranno messe a disposizione dai servizi telematici dell Agenzia delle entrate. Al momento dell acquisto, tuttavia, l esercente dovrà mettere a disposizione dell acquirente consumatore finale una copia della fattura in formato elettronico o in formato analogico, fatta salva la facoltà dei consumatori di rinunciare alla copia elettronica o cartacea della fattura. In questo senso si dovranno individuare modalità per acquisire l indirizzo del consumatore e, in ogni caso, prevedere una memorizzazione della scelta effettuata di rinunciare a ricevere una copia del documento. L intero ciclo attivo e passivo dei contribuenti sarà in definitiva gestito obbligatoriamente attraverso l utilizzo di documenti elettronici da conservare a norma ai fini della loro opponibilità ai terzi, ivi compresa l Amministrazione finanziaria Professionisti e imprese minori Dal 1 gennaio 2019, nell ambito di un programma di assistenza on line basato sui dati delle operazioni acquisiti con le fatture elettroniche, con le comunicazioni delle operazioni transfrontaliere nonché sui dati dei corrispettivi acquisiti telematicamente, ai soggetti passivi esercenti arti e professioni e alle imprese ammessealregimedicontabilitàsemplificata, compresi coloro che hanno esercitato l opzione per la trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi, l Agenzia delle entrate mette a disposi- il fisco 5/

4 zione: gli elementi informativi necessari per la predisposizione dei prospetti di liquidazione periodica dell ; una bozza di dichiarazione annuale dell e di dichiarazione dei redditi, con i relativi prospetti riepilogativi dei calcoli effettuati; le bozze dei Modelli F24 di versamento recanti gli ammontari delle imposte da versare, compensare o richiedere a rimborso. Per i soggetti che si avvalgono degli elementi messi a disposizione dall Agenzia delle entrate, viene meno l obbligo di tenuta dei registri delle fatture e degli acquisti (artt. 23 e 25 del D.P.R. n. 633/1972). A tal fine è prevista l emanazione di un Provvedimento attuativo del Direttore dell Agenzia delle entrate. 3. Ambito oggettivo La fattura dovrà essere emessa in formato elettronico per tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere tra soggetti residenti, stabiliti o identificati a fini nel territorio nazionale. Non andranno invece certificate con fattura elettronica le operazioni transfrontaliere e quindi le cessioni e prestazioni effettuate o ricevute verso e da soggetti non stabiliti nel territorio, ad eccezione di quelle per le quali è stata emessa una bolletta doganale o una fattura elettronica. Per tali operazioni sarà necessario l invio delle relativeinformazionientrol ultimogiornodelmese successivo a quello della data del documento emesso o a quello della data di ricezione del documento di acquisto. La mancata o incompleta trasmissione viene punita con l irrogazione di una sanzione amministrativa, di cui all art. 11, comma 2-quater, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, pari ad euro 2 per ogni fattura omessa o errata, entro il limite massimo di euro per ciascun trimestre. Se la comunicazione viene trasmessa o completata entro i 15 giorni successivi alla scadenza prevista, la sanzione viene ridotta ad 1 euro per ciascuna fattura omessa o errata ed entro il limite massimo di 500 euro a trimestre. Per tali violazioni non trova tuttavia applicazione il concorso di violazioni e le violazioni continuate di cui all art. 12 del D.Lgs. n. 472/ Tracciabilità dei pagamenti A favore dei soggetti che garantiscono, nei modi che saranno stabiliti con un apposito Decreto ministeriale, la tracciabilità dei pagamenti ricevuti ed effettuati relativi ad operazioni di ammontare superiore a 500 euro, i termini di decadenza per gli accertamenti in tema di e di imposte sui redditi sono ridotti a due anni. La riduzione non si applica ai soggetti che esercitano anche il commercio al minuto e attività assimilate (art. 22 del D.P.R. n. 633/1972), salvo che abbiano esercitato l opzione per la memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica all Agenzia delle entrate dei dati dei corrispettivi giornalieri delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi, prevista dall art. 2, comma 1, del D.Lgs. n. 127/ Formato e trasmissione Il processo di fatturazione elettronica obbligatoria B2B prevede la veicolazione obbligatoria delle fatture attraverso il Sistema di Interscambio (SdI), gestito dall Agenzia delle entrate, attualmente in uso per la fatturazione elettronica nei confronti della Pubblica amministrazione. La fattura elettronica sarà emessa inoltre, analogamente a quanto accade per le fatture nei confronti delle Pubbliche amministrazioni, utilizzando il formato strutturato xml, ovvero lo standard europeo che sarà stabilito con apposito Decreto ministeriale in recepimento del model data core invoice da utilizzare per le fatture degli appalti pubblici europei obbligatorie dal 18 aprile Gli operatori economici per la trasmissione delle fatture elettroniche al SdI possono avvalersi di intermediari, ferme restando le responsabilità del soggetto che effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio. Si ricorda come la norma preveda infatti come una fattura non veicolata tramite Sistema di Interscambio ed in formato strutturato xml (ovvero secondo lo standard del core invoice) siconsideracome non emessa con riflessi sanzionatori anche sul cessionario o committente che eserciti il diritto a detrazione dell in base ad una fattura passiva non elettronica. In altri termini emettere una fattura in formato cartaceo o in un formato diverso da quello xml, senza avvalersi per la veicolazione del SdI, equivale alla mancata emissione della fattura, con irrogazione della sanzione, disposta dall art. 6 del D.Lgs. n. 471/1997, compresa tra il 90 ed il 180% dell imposta non correttamente documentata, con un ammontare minimo in ogni caso non inferiore a 500 euro. Allo stesso modo in capo al cessionario o committente che detragga l addebitatagli con fattura non elettronica, trova applicazione la sanzione di cui all art. 8, comma 6, del D.Lgs. n. 471/1997, e quindi in misura pari al 100% dell imposta, con importo minimo comunque di 250 euro, se non adempie agli obblighi documentali previsti dal successivo comma 8 utilizzando il SdI. In altri termini, chi riceve una fattura in formato non strutturato xml o veicolata non tramite 438 il fisco 5/2018

5 Sistema di Interscambio, per potere validamente detrarre l addebitata, è tenuto a presentare, entro il trentesimo giorno successivo alla registrazione della fattura stessa, un documento integrativo. Al contrario se non ha ricevuto fattura entro il quarto mese successivo alla data di effettuazione dell operazione, entro il trentesimo giorno successivo, previo pagamento dell imposta, deve emettere un documento contenente i dati della fattura omessa o trasmessa con formato diverso da quello consentito. A tale riguardo, di assoluto rilievo è il recente Decreto ministeriale datato 20 dicembre 2017 (in G.U. n. 302 del 29 dicembre 2017) con cui è stata resa obbligatoria, dal 1 gennaio 2018, la presenza di alcune informazioni nelle fatture elettroniche, emesse e trasmesse tramite SdI, dai fornitori degli enti del Servizio Sanitario Nazionale per gli acquisti di prodotti farmaceutici. È obbligatorio infatti indicare le informazioni sul codice di Autorizzazione all Immissione in Commercio -AIColtre al corrispondente quantitativo. A tal fine è stato appositamente modificato il tracciato xml, nel blocco DatiBeniServizi con obbligo di movimentare gli appositi campi generati per indicare, tra gli altri, l utilizzo del farmaco, del parafarmaco, del prodotto omeopatico o galenico ad uso umano o veterinario, l unità di misura, in confezioni o posologie, e la quantità delle stesse. Con lo stesso Decreto è stato altresì introdotto il divieto per gli enti del Servizio Sanitario di procedere al pagamento di fatture che non riportino tali informazioni. Allo stesso modo sembra si stia lavorando per le cessioni di benzina o carburanti, per le quali l obbligo di fatturazione elettronicadecorredal prossimo 1 luglio 2018: l integrazione del tracciato xml, che Agenzia delle entrate e Sogei stanno implementando, dovrebbe richiedere l indicazione tra gli altri della tipologia di carburante ceduto (magari avvalendosi della nomenclatura combinata di derivazione doganale), l unità di misura e la quantità ceduta. 6. Cessioni di carburanti e subappalti L introduzione della fatturazione elettronica obbligatoria è anticipato al 1 luglio 2018 per le fatture relative a (i) cessioni di benzina o di gasolio destinati ad essere utilizzati come carburanti per motori; (ii) prestazioni rese da soggetti subappaltatori e subcontraenti della filiera delle imprese, nel quadro di un contratto di appalto di lavori, servizi o forniture stipulato con una Amministrazione pubblica. Per le cessioni di benzina o di gasolio destinati ad essere utilizzati come carburanti per motori è inoltre stato introdotto l obbligo di memorizzazione elettronica e la trasmissione telematicadeidatideicorrispettivicon riferimento allecessionidibenzinaodigasoliodestinatiad essere utilizzati come carburanti per motori. Con apposito Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate, d intesa con il Direttore dell Agenzia delle dogane e dei monopoli, sentito il Ministero dello Sviluppo economico, saranno definite le informazioni da trasmettere, le regole tecniche ed i termini per la trasmissione telematica. Peraltro la decorrenza di memorizzazione e trasmissione, fissata dalla norma al 1 luglio 2018, potrebbe tuttavia essere gradualmente stabilita, con il medesimo Provvedimento direttoriale, tenuto conto del grado di automazione degli impianti di distribuzione dei carburanti. Quanto invece ai subappalti, ai fini dell obbligo in esame per filiera di imprese si intende l insieme di soggetti, destinatari della normativa sul Piano straordinario contro le mafie (di cui all art. 3 della Legge 13 agosto 2010, n. 136), che intervengono a qualunque titolo nel ciclo di realizzazione del contratto, anche con noli e forniture di beni e prestazioni di servizi, ivi compresi quelli di natura intellettuale, qualunque sia l importo dei relativi contratti o dei subcontratti. Le fatture elettroniche emesse dovranno a tale riguardo riportare il Codice Identificativo di Gara (CIG) e il Codice Unico di Progetto (CUP) come già indicati nelle fatture emesse dall impresa capofila nei confronti dell Amministrazione pubblica ai sensi dell art. 25, comma 2, del D.L. n. 66/ Scheda carburante Dal 1 luglio 2018 la fattura elettronica dovrà essere obbligatoriamente emessa anche per le cessioni di carburante effettuate nei confronti di soggetti presso gli impianti stradali di distribuzione, con esclusione dei soli acquisti effettuati al di fuori dell esercizio di impresa o professione che saranno allo stesso modo tracciati mediante la trasmissione all Agenzia delle entrate dei corrispettivi telematici secondo termini e modalità individuati con apposito Provvedimento direttoriale. Parallelamente la deducibilità ai fini delle imposte dirette e la detraibilità delle spese per carburante sono state subordinate all utilizzo di strumenti di pagamento tracciabili con contestuale abolizione della scheda carburante. Agli esercenti di impianti di distribuzione di carburante è attribuito infine un credito d imposta pari al 50% delle commissioni addebitate per le transazioni effettuate, a partire dal 1 luglio 2018, tramite sistemi di pagamento elettronico, utilizzabile in compensazione. il fisco 5/