Dal bilancio al reddito d impresa

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1 Dal bilancio al reddito d impresa Luca Fornaciari Università degli Studi di Parma 1 SOMMARIO IL REDDITO D IMPRESA: - caratteri generali - il principio di derivazione; - la competenza civile e fiscale; - il principio di inerenza; - le variazioni in aumento e in diminuzione. Le principali differenze tra regole civilistiche e fiscali; - la deducibilità degli interessi passivi; - la fiscalità differita. Differenze temporanee e differenze definitive; - classificazioni di bilancio e informazioni in nota integrativa; - versamento dell IRES. 2 1

2 SOMMARIO IRAP: - caratteri generali dell imposta; - la base imponibile IRAP; - le deduzioni dalla base imponibile IRAP; - determinazione dell imposta; - i versamento dell IRAP. 3 IL REDDITO D IMPRESA: caratteri generali 4 2

3 COSA E IL REDDITO D IMPRESA? Sono redditi d impresa quelli che derivano dall esercizio per professione abituale (se occasionale redditi diversi), ancorché non esclusiva (Art. 55 TUIR): - delle attività indicate nell art c.c.; - delle attività organizzate in forma d impresa dirette alla prestazione di servizi da quelle previsti dall art c.c. (es. prestazioni didattiche, sanitarie, di cure estetiche, di laboratorio o fotografiche); - dell attività di sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni e altre acque interne; - delle attività agricole di cui all art. 32 TUIR se eccedono i limiti ivi indicati. 5 I SOGGETTI CHE PRODUCONO REDDITO D IMPRESA Producono solo reddito d impresa (= reddito complessivo): - le SNC e le SAS (quale che sia l oggetto sociale) (art. 6 TUIR); - le SPA, SRL, SAPA, le società cooperative e di mutua assicurazione, lesocietà europee (Reg. UE 2157/01) e le soc. coop. europee (Reg. UE 1435/03) da qualsiasi fonte provenga (artt. 73 e 81 TUIR); - gli enti pubblici e privati ( società), nonché i trust, residenti nello stato italiano con oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali (artt. 73 e 81 TUIR); - le società e gli enti commerciali non residenti, nonché i trust, ma con stabile organizzazione (sede fissa di affari) in Italia (artt. 73, 151 e 152 TUIR). 6 3

4 I SOGGETTI CHE PRODUCONO REDDITO D IMPRESA Producono anche reddito d impresa (reddito complessivo sommatoria di tutte le tipologie di reddito prodotte): - le società semplici i per l attività i commerciale (artt. 6, 8 e 55 TUIR); - le persone fisiche per l attività commerciale svolta per professione abituale (se occasionale redditi diversi) (artt. 6, 8 e 55 TUIR); - gli enti pubblici e privati ( società), nonché i trust, residenti nello stato italiano per l attività commerciale compiuta che non costituisce però oggetto esclusivo o principale p della propria p attività (artt. 73 e 143 TUIR); - le società e gli enti commerciali non residenti, nonché i trust, senza stabile organizzazione in Italia (artt. 73, 151 e 152 TUIR); - gli enti non commerciali e non residenti per l attività commerciale svolta nel territorio dello stato Italiano (artt. 73 e 153 TUIR). 7 REDDITO D IMPRESA: LA NORMATIVA DI RIFERIMENTO La disciplina base per la determinazione del reddito di impresa è contenuta nella sezione I del capo II del titolo II del TUIR (artt ). 8 4

5 REDDITO D IMPRESA: LA NORMATIVA DI RIFERIMENTO Per specificate valutazioni queste norme sono integrate da quelle previste dal capo IV del titolo I del TUIR (artt ), se la determinazione del reddito di impresa riguarda i seguenti soggetti: - persone fisiche (imprenditore individuale) (art. 56 TUIR); - gli enti non commerciali non residenti (art. 154 TUIR); - gli enti non commerciali residenti (art. 144 TUIR); - le società e gli enti commerciali non residenti e senza stabile organizzazione in Italia (art. 152 TUIR). 9 REDDITO D IMPRESA: L IMPOSTA APPLICABILE Il reddito d impresa può essere oggetto di tassazione dell IRPEF o dell IRES a seconda del soggetto che lo produce. In via generale, applicano l IRPEF: - gli imprenditori individuali; ; - i soci (persone fisiche) delle società di persone per il reddito prodotto da queste ultime. 10 5

6 REDDITO D IMPRESA: L IMPOSTA APPLICABILE In via generale, applicano l IRES (art.73tuir): - le SPA, SRL, SAPA, le società cooperative e di mutua assicurazione, lesocietà europee (Reg. UE 2157/01) e le soc. coop. europee (Reg. UE 1435/03); - gli enti pubblici e privati ( società), nonché i trust, residenti nello stato italiano con oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali; - gli enti pubblici e privati ( società), nonché i trust, residenti nello stato italiano che non hanno per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali; - le societàeglientidiognitipo, compresi i trust, conosenza responsabilità giuridica, non residenti. 11 SOGGETTI IRES E OGGETTO ESCLUSIVO O PRINCIPALE L oggetto esclusivo o principale dell ente residente va determinato in base alla legge,, all atto costitutivo oallostatuto se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autentica o registrata. Se mancano l atto costitutivo o lo statuto nelle forme predette l oggetto principale va determinato in base all attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato italiano (art. 73 TUIR). Se vi è difformità prevale l attività effettivamente svolta (istruzioni Unico, Sent. Cass. 4 ottobre 1991 n ). Per gli enti non residenti l attività principale va valutata in base all attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato italiano (art. 73 TUIR). 12 6

7 REDDITO D IMPRESA: IL PERIODO D IMPOSTA SOGGETTI IRPEF L anno solare costituisce il normale periodo d imposta per determinare il reddito tassabile per le persone fisiche e delle società di persone. L imposta deve essere determinata solo con riferimento alle vicende economiche fiscalmente rilevanti che hanno riguardato l anno solare (art. 7 TUIR). SOGGETTI IRES Il periodo d imposta è costituito dall esercizio o periodo di gestione previsto dalla legge o dall atto costitutivo. Se non è previsto o è determinato in due o più anni, allora il periodo d imposta è costituito dall anno solare (art. 76 TUIR). 13 REDDITO D IMPRESA: L IMPOSTA APPLICABILE Per le SPA, SRL, SAPA, le società cooperative e di mutua assicurazione,lesocietà società europee (Reg. UE 2157/01) e le soc. coop. europee (Reg. UE 1435/03), i cui soci siano società di capitali, il TUIR consente l opzione per la trasparenza fiscale. Nel rispetto delle condizioni previste dall art. 115 TUIR, se si opta per la trasparenza fiscale, il reddito d impresa degli enti suddetti è tassato in capo ai partecipanti soggetti IRES. 14 7

8 REDDITO D IMPRESA: L IMPOSTA APPLICABILE Anche per le SRL partecipate da sole persone fisiche è possibile, a determinate condizioni (art. 116 TUIR), optare per la trasparenza fiscale. In tale circostanza il reddito d impresa parteciperà, in proporzione, alla determinazione della base imponibile IRPEF dei soci. 15 DETERMINAZIONE DEL REDDITO D IMPRESA 16 8

9 REGIME DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO: REGIME ORDINARIO 1) Il regime ordinario (contabilità ordinaria) è obbligatorio per le società di capitali poiché tenute a redigere e depositare il bilancio d esercizio esercizio. 2) Il regime ordinario è obbligatorio per le società di persone eper gli imprenditori individuali che, nell anno solare precedente a quello in corso, hanno conseguito ricavi superiori a: per le attività di prestazioni di servizi; per le attività diverse dalle precedenti. 3) Per le società di persone o le imprese individuali che non superano i limiti è possibile applicare il regime ordinario su opzione. Si applica il principio di derivazione 17 REGIME DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO: REGIME SEMPLIFICATO Il regime semplificato (contabilità semplificata) è il regime naturale (salvo opzione per l ordinario) per le società di persone e gli imprenditori individuali che, nell anno solare precedente a quello in corso, non hanno conseguito ricavi superiori a: per le attività di prestazioni di servizi; per le attività diverse dalle precedenti. Il reddito d impresa è determinato quale differenza tra componenti positivi e negativi di reddito rilevati coerentemente a quanto previsto dall art. 66 del TUIR (imprese minori). 18 9

10 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE La determinazione del reddito d impresa avviene apportando all utile o alla perdita emersi dal conto economico le variazioni i ii in aumento e/o in diminuzione i i derivanti all applicazione delle disposizioni fiscali previste dal TUIR. (art. 83 del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917). Se le disposizioni fiscali non prevedono particolari criteri di valutazione per un determinato valore patrimoniale, allora la valutazione operata ai fini civilistici ha automaticamente rilievo anche ai fini fiscali. 19 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE Nel principio di derivazione rientra anche uno dei concetti previsti dall art. 109 TUIR che prevedono le regole generali per individuare quali componenti reddituali concorrono alla determinazione della base imponibile (art. 109, commi 3 e 4 TUIR). - Affinché i costi possano concorrere alla determinazione del reddito, è necessario che siano imputati a conto economico (ossia annotati nelle scritture contabili) poiché, in caso contrario, non sono deducibili. - I ricavi, gli altri proventi di ogni tipo e le rimanenze concorrono a formare il reddito d impresa anche se non imputati a conto economico

11 IL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE Sono in ogni caso deducibili (art. 109, comma 4, TUIR): - i costi imputati al conto economico di esercizi precedenti se la dd deduzione viene rinviata conformemente alle norme del TUIR (es. aliquota di ammortamento civile da quella fiscale, compensi agli amministratori vanno per cassa); - i costi non imputati a conto economico se la deduzione è specificata da disposizioni di legge (es. i compensi erogati agli amministratori i t i sotto forma di partecipazione i agli utili); - i costi e gli oneri non rilevati a conto economico afferenti i ricavi se risultano da elementi certi e precisi (es. costi imputati in un esercizio ma di competenza di uno preced.). 21 IL PRINCIPIO DI COMPETENZA Il reddito d esercizio deve essere determinato nel rispetto del principio p di competenza il quale deve essere temperato dai requisiti di certezza ed obiettiva determinabilità (art. 109, comma 1, TUIR). Infatti, una volta individuato l esercizio di competenza per un componente reddituale è necessario, prima della sua considerazione ai fini della determinazione del reddito d impresa, valutare che sia certo e oggettivamente determinabile

12 IL PRINCIPIO DI COMPETENZA In generale, rileva il momento di maturazione dei fatti gestionali (manifestazione economica dell evento) e non quello in cui avviene la movimentazione monetaria (art. 109, comma 1, TUIR). Salvo diversa e specifica disposizione normativa, infatti, i ricavi, i costi e gli altri componenti di reddito concorrono a formare il reddito nell esercizio di competenza. Solo in alcuni specifici casi si applica il principio di cassa. 23 COMPETENZA VS CASSA Il TUIR prevede numerosi casi in cui è necessario applicare il principio di cassa al posto della competenza, tra cui si ricorda: - gli interessi di mora (art. 109 TUIR); - i dividendi distribuiti dalle società di capitali (art. 89 TUIR); - i contributi ad associazioni sindacali e di categoria (art. 99 TUIR); - gli utili da associazioni di partecipazione con apporto di solo capitale o misto capitaleelavoro l (art. 89TUIR); - le imposte diverse da quelle sui redditi e quelle per cui è ammessa la rivalsa (art. 99 TUIR); - i compensi degli amministratori (art. 95 TUIR)

13 DEFINIZIONE ESERCIZIO DI COMPETENZA BENI MOBILI (art. 109, comma 2 lettera a, TUIR) I ricavi si considerano conseguiti e le spese di acquisto sostenute alla data di consegna o di spedizione del bene. Tuttavia, se l effetto traslativo o costitutivo della proprietà (o altro diritto reale) è successivo alla data di spedizione o consegna, allora la competenza emerge alla data in cui si verifica l effetto traslativo o costitutivo (es. macchinario oggetto di collaudo o la vendita con riserva di gradimento). 25 DEFINIZIONE ESERCIZIO DI COMPETENZA BENI IMMOBILI E AZIENDE (art. 109, comma 2 lettera a, TUIR) I ricavi si considerano conseguiti e le spese di acquisto sostenute alla data di stipula dell atto (sufficiente una scrittura privata di vendita). Tuttavia, se l effetto traslativo o costitutivo della proprietà (o altro diritto reale) è successivo alla data di stipula dell atto, allora la competenza emerge alla data in cui si verifica l effetto traslativo o costitutivo

14 DEFINIZIONE ESERCIZIO DI COMPETENZA L art. 109 comma 2 TUIR precisa che, al fine dell individuazione del momento in cui emerge la competenza per beni mobili ed immobili, non si tiene conto delle clausole di riserva di proprietà. Vi sono stati numerosi interventi ministeriali, dell Agenzia e della Cassazione per chiarire la presenza o meno della riserva di proprietà (es. contratto di locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti leasing finanziario). 27 DEFINIZIONE ESERCIZIO DI COMPETENZA PRESTAZIONI DI SERVIZI (art. 109, comma 2 lettera b, TUIR) I corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti e le spese di acquisizione sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate (accettazione senza riserve dell opera contratto di appalto) ovvero per le prestazioni con corrispettivi periodici (contratti di locazione, mutuo, assicurazione, ecc.) alla data di maturazione (economica) dei singoli corrispettivi (ratei e risconti)

15 DEFINIZIONE ESERCIZIO DI COMPETENZA I contratti di concessione di diritti di utilizzazione economica di beni immateriali vanno assimilati alle prestazioni di servizi (Ris. Min. 12 febbraio 1999 n. 21). Hanno rilievo fiscale al momento in cui la prestazione è ultimata o quando sono maturati i singoli corrispettivi se periodici 29 IL PRINCIPIO DI CORRELAZIONE corollario del principio di competenza Il principio di competenza impone inoltre il principio di correlazione secondo il quale, per ogni esercizio, occorre ricercare la massima correlazione possibile tra ricavi e costi (Ris. Min. del 26 maggio 1980 n. 9/934). Secondo tale principio, individuato l esercizio di competenza dei ricavi, divengono deducibili tutti i costi (certi e determinabili) che hanno concorso alla realizzazione dei ricavi 30 15

16 CERTEZZA ED OBIETTIVA DETERMINABILITA Il principio di competenza deve essere derogato se i componenti di reddito (sia positivi che negativi) sono incerti nella loro esistenza e/o non sono determinabili (oggettivamente) nell ammontare (devono risultare da atti o documenti probatori, es. fatture o contratti, non da stime discrezionali). In tali situazioni, concorrono a formare il reddito d impresa nell esercizio in cui sono verificate queste due condizioni. 31 CERTEZZA ED OBIETTIVA DETERMINABILITA Affinché un componente reddituale sia di competenza di un esercizio è necessario che le due condizioni siano verificate nell esercizio stesso (Ris. Min. 31 ottobre 1979 n. 54/7621). Se emergono nell esercizio esercizio successivo, entro la redazione del bilancio, hanno rilievo solo civilistico ma non fiscale. Es. un indennizzo certo al 31/12 ma oggettivamente determinabile al 10/02 va in bilancio ma non in dichiarazione 32 16

17 PRINCIPIO DI INERENZA Sono deducibili i costi sostenuti per attività da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono alla determinazione del reddito d impresa echenon vi concorrono perché esclusi (Circ. Min. 7 luglio 1983 n. 30/9/944). Il principio non si applica per gli interessi passivi e per gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale (art. 109, comma 5, TUIR). L onere della prova spetta all imprenditore. Sono invece indeducibili i costi da cui emergono ricavi esenti (esplicitamente previsti dalla legge). 33 INERENZA VS CORRELAZIONE PRINCIPIO DI INERENZA Individua se i costi sono deducibili (relazione con l attività dell impresa) PRINCIPIO DI CORRELAZIONE Individua quando i costi sono deducibili (esercizio di competenza) 34 17

18 I RICAVI E I PROVENTI EQUIPARATI ART. 85 TUIR Secondo la normativa fiscale sono considerati ricavi: - il corrispettivo della cessione di beni o della prestazione di servizi a cui è adibita db l attività d impresa; - il corrispettivo della cessione di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili (no strumentali) acquistati o prodotti e da usare per la produzione; - il corrispettivo dalla cessione delle attività finanziarie (azioni, obbligazioni e altri titoli) non iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie; - le indennità ricevute per il risarcimento delle perdite o del danneggiamento dei beni di cui prima; continua 35 continua: I RICAVI E I PROVENTI EQUIPARATI ART. 85 TUIR - i contributi in conto esercizio e quelli che spettano in base a un contratto; - il valore normale (art. 9 del TUIR) dei beni/attività finanziarie assegnati ai soci, destinati ad attività estranee all esercizio dell impresa o destinati al consumo personale o famigliare dell imprenditore (art. 57TUIR)

19 PROVENTI FINANZIARI: UTILI DA PARTECIPAZIONI Da partecipazioni in soggetti IRES (anche nel caso di recesso, esclusione, riscatto, riduzione capitale e liquidazione, art. 47, comma 7, TUIR) vanno tassati quando percepiti p (per cassa): ) - se percepiti da società di capitali o enti comm. concorrono al reddito d impresa nella misura del 5% del loro ammontare (art. 89 TUIR); - se percepiti da società di persone e imprese individuali concorrono al reddito d impresa nella misura del 49,72% del loro ammontare (40% ante 2008) con presunzione di distribuire prioritariamente quelli ante 2008 (art. 59 TUIR e D.M. 2 aprile 2008); le riserve utilizzate a copertura di perdite si presumono prioritariamente quelle post 31/12/2007 (Circ. Ag. En. 13 marzo 2009 n. 8). Sono equiparati gli utili da associazioni in partecipazione con apporto di solo capitale o di capitale e lavoro. 37 PROVENTI FINANZIARI: UTILI DA PARTECIPAZIONI Da partecipazioni in società di persone vanno tassati quando maturati (per competenza): - concorrono a formare il reddito nell esercizio ii in cui sono maturati (indipendentemente dalla distribuzione effettiva) in proporzione alla % di partecipazione (art. 89 TUIR). In caso di recesso, esclusione, liquidazione e riduzione di capitale da società di persone viene tassata la parte che eccede (differenza da recesso) il costo fiscalmente deducibile della partecipazione. È determinato sommando al costo di acquisto o sottoscrizione, i redditi imputati per trasparenza, i versamenti a fondo perduto, copertura perdite o in conto capitale e sottraendo gli utili distribuiti e le perdite (Circ. Ag. En. 13 febbraio 2006 n. 6)

20 PROVENTI FINANZIARI: UTILI DA PARTECIPAZIONI In caso di recesso, esclusione, liquidazione e riduzione di capitale da società di persone, la parte che eccede il costo fiscalmente deducibile della partecipazione va tassato diversamente a seconda del percipiente (art. 20 bis TUIR). Altri soci Tassazione ordinaria Imprenditore individuale Tassazione ordinaria o, se la società era costituita da più di 5 anni, si può optare per la tassazione separata (art. 17, commi 1, lett. l), 2 e 3 TUIR). La differenza da recesso è deducibile per la società di persone nell esercizio in cui sorge il diritto alla liquidazione. 39 PROVENTI FINANZIARI: INTERESSI ATTIVI In generale, gli interessi attivi concorrono alla dt determinazione i del dlreddito d impresa nella misura in cui sono maturati nell esercizio (art. 89 TUIR). Gli interessi di mora, invece, concorrono alla determinazione del reddito d impresa nell esercizio in cui sono percepiti coerentemente al principio di cassa (art. 109, comma 7, TUIR)

21 PROVENTI FINANZIARI: PRONTI CONTRO TERMINE (art. 89, comma 6, TUIR) Il compratore a pronti, che finanzia il venditore, deve considerare gli interessi cartolari maturati dal momento dell acquisto fino alla data di cessione dei titoli. Lo scarto tra il prezzo pagato a pronti e quello ricevuto a termine, se positivo è un ulteriore provento finanziario per il compratore a pronti mentre se negativo rappresenta un onere da dedurre. 41 PROVENTI IMMOBILIARI ART. 90 TUIR SI TRATTA DI PROVENTI CHE DERIVANO DA IMMOBILI NON STRUMENTALI E CHE NON COSTITUISCONO I BENI OGGETTO DELL ATTIVITA DI DI PRODUZIONE E VENDITA DELL AZIENDA. - Per i terreni si considera il reddito dominicale rivalutato dell 80% + reddito agrario rivalutato del 70%. - Per i fabbricati non locati si considera la rendita catastale rivalutata dl5% del 5%. - Per i fabbricati locati si considera, se superiore alla rendita catastale rivalutata, il canone di locazione ridotto delle sole spese di manutenzione ordinaria che possono essere considerate fino al 15% del canone medesimo

22 PROVENTI IMMOBILIARI ART. 90 TUIR Si ipotizzi un canone di locazione annuo di e che l azienda sostenga costiper ammortamenti 2.000, manutenzione ordinaria ed altre spese per In bilancio l operazione ha un effetto netto di In sede di dichiarazione dei redditi sarà necessario effettuare le seguenti rettifiche ( x 15% = = ): Utile di bilancio Variazione in aumento per i costi Variazione in aumento per il canone imponibile Variazione in diminuzione del canone incassato Reddito imponibile RIMANENZE ART. 92 TUIR In tema di rimanenze diverse dai lavori in corso su ordinazione, la normativa fiscale non differisce da quelle civilistica. È necessario determinare il costo (di acquisto o di produzione (art. 110, comma 1 lettera b, TUIR)) delle rimanenze (applicando il FIFO, il LIFO o la media ponderata) confrontarlo con il valore normale medio dell ultimo mese dell esercizio (art. 9 TUIR) e rilevare il minore

23 LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE ARTT. 92 E 93 TUIR SI TRATTA DI CONTRATTI DI APPALTO O DI SOMMINISTRAZIONE. Affinché emergano rimanenze è necessario che le prestazioni siano indivisibili fino alla conclusione del contratto. Pur essendoci più obbligazioni a carico del prestatore queste sono connesse in modo da perdere autonoma rilevanza e costituire un unica prestazione volta al raggiungimento di un risultato finale diverso ed ulteriore dalle singole prestazioni 45 LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE ARTT. 92 E 93 TUIR Contratto di appalto: se l opera è frazionabile i corrispettivi iricevuti sono dfiitii definitivi e vanno tra i ricavi, i se non fosse frazionabile, invece, i corrispettivi sono liquidazioni provvisorie e l opera partecipa alla definizione delle rimanenze. Contratto di somministrazione: se è a carattere continuativo i corrispettivi costituiscono sempre ricavi mentre se è a carattere periodico i corrispettivi costituiscono ricavo solo liquidati in modo definitivo

24 LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE ARTT. 92 E 93 TUIR Le rimanenze vanno valutate applicando criteri differenti a seconda che abbiano durata entro o oltre l esercizio. i Cò Ciò che rileva è quanto specificato sul contratto. - Durata non superiore a 12 mesi: valutazione al costo anche se si eccedono i 12 mesi e non si va oltre la chiusura dell esercizio successivo (art. 92, comma 6, TUIR). - Durata superiore a 12 mesi: la valutazione deve avvenire sulla base dei corrispettivi pattuiti (art. 93 TUIR). 47 LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE ARTT. 92 E 93 TUIR - La determinazione dei corrispettivi pattuiti maturati da imputare ad ogni esercizio deve avvenire applicando corretti principi contabili (OIC 23 e IAS 11); il metodo preferito è il cost to cost. - Nel caso siano stati previsti degli stati avanzamento lavori (SAL), la valutazione di fine esercizio deve essere fatta sulla base dei corrispettivi liquidati non definitivi. - Nel caso siano corrisposti acconti, tali valori non rilevano poiché rappresentano semplici crediti e debiti tra i contraenti. - Le perdite vanno rilevate nell esercizio di competenza

25 RIMANENZE DI TITOLI ART. 94 TUIR SI TRATTA DEI TITOLI (azioni e strumenti finanziari similari, obbligazioni e quote di fondi comuni) ISCRITTI NELL ATTIVO CIRCOLANTE. La valutazione deve avvenire applicando l art. 93 TUIR a cui rimanda l art. 94. In termini generali si applicano i criteri di valutazione disciplinati per le rimanenze di magazzino diverse dai lavori su ordinazione. 49 RIMANENZE DI TITOLI ART. 94 TUIR - I versamenti effettuati a fondo perduto, in conto capitale o a copertura delle perdite, nonché la rinuncia a crediti, vanno ad incrementare il costo dei titoli. - Gli aumenti gratuiti del capitale realizzati attraverso l assegnazione di azioni comportano l incremento del numero di azioni possedute ed il nuovo costo unitario sarà dato dal rapporto tra il costo e il nuovo numero delle azioni

26 COSTI SOSTENUTI PER IMPRESE E PROFESSIONISTI DI PARADISI FISCALI Non sono deducibili i componenti negativi di reddito (costi, ammortamenti, perdite, svalutazioni, minusvalenze, ecc.) che emergono da (art. 110, commi 10 e 11, TUIR): - operazioni intercorse con imprese domiciliate in paradisi fiscali; - prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati in paradisi fiscali. Per valutare la residenza è necessario analizzare la Convenzione contro la doppia imposizione, se esiste, o in mancanza i principi internazionali. 51 COSTI SOSTENUTI DA IMPRESE E PROFESSIONISTI DI PARADISI FISCALI L indeducibilità non sussiste se il soggetto italiano fornisce la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un attività commerciale (o professionale) effettiva o che le operazioni compiute rispondono ad un effettivo interesse economico e che hanno avuto concreta attuazione. Tale prova va data ricorrendo all interpello preventivo oppure successivamente al compimento dell operazione quando vi sarà la richiesta dell Amministrazione

27 COSTI SOSTENUTI DA IMPRESE E PROFESSIONISTI DI PARADISI FISCALI In particolare, i costi in oggetto vanno rappresentati in dichiarazione in modo separato ossia in specifici righi al fine di consentire all Amministrazione di richiedere al contribuente la prova dei requisiti. Tale rappresentazione deve avvenire attraverso una variazione in aumento ed una in diminuzione al fine di rendere nullo l effetto delle variazioni in quanto i costi sono già rilevati a conto economico. 53 COMPENSI E SPESE PER I DIPENDENTI ART. 95 TUIR SALVO SPECIFICI CASI INDICATI DI SEGUITO, QUANTO CORRISPOSTO AI DIPENDENTI E DEDUCIBILE PER COMPETENZA. LIBERALITA : le erogazioni liberali fatte alla generalità dei dipendenti, come la strenna di Natale, sono deducibili; quelle fatte volontariamente (se obbligatorie per contratto sono interamente deducibili) dall impresa con fini di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale, sanitaria e culto sono deducibili nella misura del 5 delle spese per prestazioni di lavoro dipendente (art. 100 TUIR)

28 COMPENSI E SPESE PER I DIPENDENTI ART. 95 TUIR TRASFERTE: i costi sostenuti e rimborsati per le trasferte fuori dal territorio comunale dell impresa dei dipendenti e di dei soggetti assimilati il i sono dd deducibili, se documentate, nella misura di 180,76 o di 258,23 se all estero, mentre sono interamente deducibili i rimborsi dei biglietti di viaggio. I rimborsi che riguardano vitto e alloggio nel comune in cui l imprenditore ha la sede dei suoi affari sono deducibili nella misura del 75%. Se il dipendente, autorizzato, utilizza un autoveicolo di sua proprietà o noleggiato sono deducibili i costi di percorrenza o la tariffa di noleggio per auto fino a 17 (benzina) o 20 (diesel) cavalli fiscali. 55 COMPENSI AGLI AMMINISTRATORI ART. 95 TUIR - I compensi agli amministratori (fissi e/o in misura variabile) sono deducibili nell esercizio in cui sono stati corrisposti. Se corrisposti entro il 12 gennaio dell esercizio successivo sono deducibili nell esercizio precedente (criterio di cassa allargato); è deducibile anche la distribuzione di utili. - Il TFM è deducibile per competenza se il diritto risulta da atto avente data certa o, in caso contrario, nel periodo in cui avviene il relativo pagamento. - Il compenso corrisposto all amministratore unico (in quanto equiparato ad imprenditore) non è deducibile (Sent. Cass. 13 novembre 2006)

29 ONERI CONTRIBUTIVI E FISCALI ART. 99 TUIR Le imposte sul reddito, l ICI, l IVA (salvo in alcuni casi la indetraibile) elesanzioni sono indeducibili, mentre l IRAP è deducibile nella misura del 10% di quanto versato nel periodo d imposta. Le altre imposte/tasse sono deducibili per cassa (imp. di registro, imp. ipotecarie e catastali, imp. di bollo, i dazi doganali, ecc.). I contributi ad associazioni sindacali e di categoria sono deducibili per cassa nella misura dovuta in base alle delibere delle associazioni (no deducibili le liberalità). 57 ONERI CONTRIBUTIVI E FISCALI ART. 99 TUIR La deduzione del 10% dell IRAP è subordinato alla presenza di spese per il personale e/o oneri finanziari e va determinata su quanto versato nel periodo d imposta imposta, ossia: - il saldo relativo al periodo precedente (es se periodo imposta 2010); - l acconto per il periodo d imposta (es. I e II rata di acconto per il 2010) considerato però solo nel limite dell imposta dovuta per il periodo (es. se saldo a credito per il 2010, questo va stornato dall acconto per la determinazione della deduzione del 10%); - il versamento per ravvedimento operoso o iscrizione a ruolo (Circ. Ag. En. 14 aprile 2009 n. 16)

30 ONERI CONTRIBUTIVI E FISCALI ART. 99 TUIR Si ipotizzi i seguenti versamenti IRAP effettuati nel 2010 ed il saldo 2010 (vi sono spese per il personale e oneri fin.): - saldo IRAP versato nel 2010; - acconto IRAP versato nel 2010; - saldo IRAP 2010 a debito di versato nel IRAP deducibile: ( ) x 0,1 = Risparmio di imposta IRES: (3.900 x 0,275) = 1.072,5 In sede di dichiarazione di società di capitale bisogna fare una variazione in aumento per l ammontare delle imposte dell esercizio (IRES + IRAP) e una variazione in diminuzione di per la deduzione del 10% IRAP. 59 ONERI CONTRIBUTIVI E FISCALI ART. 99 TUIR Si ipotizzi i seguenti versamenti IRAP effettuati nel 2010 ed il saldo 2010 (vi sono spese per il personale e oneri fin.): - saldo IRAP versato nel 2010; - acconto IRAP versato nel 2010; - saldo IRAP 2010 a credito di IRAP deducibile: ( ) x 0,1 = Risparmio di imposta IRES: (3.750 x 0,275) = 1.031,25 In sede di dichiarazione di società di capitale bisogna fare una variazione in aumento per l ammontare delle imposte dell esercizio (IRES + IRAP) e una variazione in diminuzione di per la deduzione del 10% IRAP

31 ONERI CONTRIBUTIVI E FISCALI ART. 99 TUIR A decorrere dal periodo d imposta in corso al 31/12/2012 (2012 per i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare), è possibile dedurre dal reddito d impresa l IRAP riferita alla quota imponibile del costo del personale dipendente ed assimilato al netto delle deduzioni ex art. 11, commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis e 4-bis1, del D.Lgs. n. 446/97 (novità introdotta dal D.L. 6 dicembre 2011 Decreto Salva Italia). 61 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR SPESE RELATIVE A STUDI E RICERCHE: sono deducibili nell esercizio in cui sono state sostenute o, in quote costanti, in un massimo di 5 esercizi (ciò che rileva è la contabilizzazione nel conto economico). SPESE DI PUBBLICITA E PROPAGANDA: sono deducibili nell esercizio in cui sono state sostenute o, in quote costanti, in un massimo di 5 esercizi (ciò che rileva è la contabilizzazione nel conto economico). Le altre spese pluriennali diverse da quelle di rappresentanza sono deducibili nei limiti della quota imputabile all esercizio (ciò che rileva è la contabilizzazione nel conto economico)

32 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR SPESE DI RAPPRESENTANZA: sono spese sostenute per erogazioni a titolo gratuito con finalità di pubbliche relazioni e/o promozionali. Affinché siano deducibili è necessaria l idoneità a generare benefici economici anche solo potenzialmente o la coerenza rispetto a pratiche commerciali ritenute usuali nel settore in cui opera l impresa. In tale ambito rientrano le spese: - per viaggi turistici in cui avviene attività promozionale documentata; t - per feste e ricevimenti organizzate per ricorrenze aziendali, inaugurazione di nuove sedi, mostre e fiere in cui sono esposti i beni dell impresa (bisogna documentare i destinatari); - beni e servizi erogati gratuitamente (omaggi di Natale). 63 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR SPESE DI RAPPRESENTANZA Sono deducibili nel periodo in cui sono state sostenute entro un limite % dei ricavi della gestione caratteristica atte (A1 + A5): - 1,3% per i ricavi fino ad ; - 0,5% per la parte che eccede e fino ad ; - 0,1% per la parte che eccede Sono totalmente deducibili le spese per beni distribuiti ibuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50. N.B.: le spese di rappresentanza per prestazioni alberghiere e di ristorazione non sono deducibili per il 25% del loro ammontare. Il 75% concorre invece a determinare l importo da confrontare con il limite deducibile

33 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR Si ipotizzino di ricavi della gestione caratteristica e spese di rappresentanza effettivamente sostenute per di cui per prestazioni alberghiere e ristoranti. Applicando la normativa si ha un limite di deducibilità pari ad Le spese sostenute sono deducibili poiché inferiori al limite mentre quelle per prestazioni alberghiere sono indeducibili per (25%) e per poiché eccedono il limite indicato. In tale circostanza occorre effettuare una variazione in aumento per ( ) non deducibili. 65 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR Sono invece interamente deducibili, se debitamente documentate, le spese di vitto, viaggio e alloggio: - sostenute per ospitare la clientela in occasione di mostre fiere in cui sono esposti i prodotti dell impresa o per visite a sedi, stabilimenti ecc. - quelle sostenute dall imprenditore individuale per le trasferte per partecipare a mostre o fiere in cui sono esposti i prodotti dell impresa o di concorrenti o di fornitori (vitto e alloggio comunque al 75%); - sostenute per ospitare clienti da parte di imprese che organizzano fiere e mostre al fine di proporre specifiche manifestazioni espositive

34 SPESE A UTILITA PLURIENNALE ART. 108 TUIR LE SPESE PLURIENNALI INDICATE, PER LE IMPRESE DI NUOVA COSTITUZIONE SONO DEDUCIBILI A PARTIRE DALL ESERCIZIO IN CUI SONO CONSEGUITI I PRIMI RICAVI (quelle di rappresentanza solo per il primo ed il secondo e nei limiti predetti). 67 AMMORTAMENTO ARTT. 102 E 103 TUIR L ammortamento deve iniziare nell esercizio in cui entra in funzione il bene materiale e dall acquistoq per l immateriale. I beni strumentali con costo unitario non superiore ad 516,46 sono ammortizzabili in un unico esercizio. I terreni, compresa la parte su cui insiste l immobile, non sono soggetti ad ammortamento. L ammortamento deducibile si determina applicando al costo storico (di acquisto o di produzione) il coefficiente stabilito dal D. M. 31 dicembre È possibile determinare quote di ammortamento inferiori a quelle fiscalmente deducibili

35 AMMORTAMENTO ARTT. 102 E 103 TUIR I costi per l acquisto dei diritti di utilizzazione di opere dell ingegno, gg dei brevetti, dei processi, delle formule, sono deducibili in quote non superiori al 50% del costo. I marchi e l avviamento sono ammortizzati in quote pari 1/18. Il costo dei diritti in concessione (es. occupazione di suolo pubblico) è ammortizzabile: - per la durata contrattuale o legale se minore a quella economica; - per la durata economica se inferiore a quella contrattuale o legale. 69 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR I beni ad uso promiscuo sono quelli utilizzati sia nell attività d impresa che per uso personale. I costi (quote ammortamento, costi di impiego, di noleggio) dei telefoni sono deducibili nella misura dell 80%. Per i mezzi di trasporto le regole di deducibilità variano in funzione dell utilizzo e di chi li usa

36 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR MEZZI DI TRASPORTO AD USO ESCLUSIVO STRUMENTALE: per tali beni è ammessa la deduzione totale delle quote di ammortamento. Es.: autocarri e autobus; aeromobili da turismo, navi ed imbarcazioni da diporto, autovetture utilizzati come beni strumentali dell impresa; le autovetture per le imprese di noleggio; autoveicoli immatricolati ed effettivamente utilizzati per il trasporto promiscuo di persone e cose. 71 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR MEZZI DI TRASPORTO AD USO STRUMENTALE NON ESCLUSIVO: è ammessa la deduzione parziale. Per i veicoli aziendali strumentali ma utilizzati in via non esclusiva, come ad esempio l auto usata dall amministratore, sono previste due limitazioni: - deduzione pari al 20% (fino al %) delle spese relative ai mezzi di trasporto (es. costo carburante), delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing o di noleggio; - limite massimo del costo ( ,99) a cui applicare l ammortamento e dei canoni di leasing ( ,99) o di noleggio ( 3.615,2)

37 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR Si ipotizzi l autovettura acquisita al costo di e data in uso all amministratore amministratore, il coefficiente di ammortamento è 25%. Il costo su cui applicare il coefficiente di ammortamento è ,99 a sua volta l ammortamento sarà deducibile del 20%. - (18.075,99 x 0,25) x 0,2 = 903,80 quota di ammortamento ammessa in deduzione. - ( x 0,25) = ,80 = 6.096,20 quota di ammortamento non deducibile. 73 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR Nel caso i veicoli siano utilizzati da rappresentanti, promotori finanziari ed agenti di assicurazione la deducibilità è parziale ma maggiore rispetto al caso precedente. La deducibilità è pari all 80% Il limite massimo è pari ad ,

38 BENI AD USO PROMISCUO ARTT. 102 E 164 TUIR Nel caso i veicoli siano dati in uso promiscuo ai dipendenti ( collaboratori) la deducibilità dipende dal periodo di assegnazione. Assegnati per la maggior parte del periodo d imposta (metà più uno), la deducibilità è pari al 70% (90% prima del 2013) Assegnati per un periodo inferiore, la deducibilità è pari al 20% 75 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR A FINI FISCALI I COSTI DEL LEASING SONO DEDUCIBILI SOLO SE SI RIFERISCONO A BENI STRUMENTALI AMMORTIZZABILI. Per i contratti stipulati dopo il 31 dicembre 2007, il criterio di deduzione da adottare dipende dal criterio contabile adottato. METODO PATRIMONIALE sono deducibili i canoni per competenza METODO FINANZIARIO sono deducibili gli ammortamenti e gli oneri finanziari 76 38

39 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR NEL CASO SI APPLICHI IL METODO PATRIMONIALE DEVONO ESSERE RISPETTATE SPECIFICHE CONDIZIONI DI DEDUCIBILITA. Per i contratti stipulati fino al i canoni possono essere dedotti se viene rispettata una durata minima del contratto che varia in funzione dell oggetto del leasing. L eventuale maxicanone deve essere imputato a conto economico e dedotto per competenza e in modo proporzionale per tutta la durata del contratto. Il valore di riscatto deve essere ammortizzato coerentemente ai coefficienti ministeriali o, se inferiore a 516,46, in un anno. 77 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR DURATA MINIMA: - beni mobili ( mezzi trasporto): non inferiore a 2/3 (contratti stipulati dal 1 gennaio 2008) o alla metà (contratti stipulati prima) del periodo di ammortamento (coefficiente ordinario); - mezzi di trasporto (parziale deducibilità se uso promiscuo): non inferiore al periodo di ammortamento (contratti stipulati dal 12 agosto 2006) o alla metà dello stesso (contratti stipulati prima); continua 78 39

40 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR continua: - beni immobili: a) per contratti dal 1 gennaio 2008, non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento (coefficiente ordinario) ma se il risultato è inferiore a 11 anni o superiore a 18 allora la durata deve essere, rispettivamente, non inferiore a 11 e almeno 18 anni; b) per contratti dal 4 dicembre 2005 al 31 dicembre 2007, non inferiore alla metà del periodo di ammortamento ma se il risultato è inferiore a 8 anni o superiore a 15 allora la durata deve essere, rispettivamente, non inferiore a 8 e almeno 15 anni; c) per contratti stipulati fino al 3 dicembre 2005, non inferiore a 8 anni. 79 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR NEL CASO SI APPLICHI IL METODO PATRIMONIALE DEVONO ESSERE RISPETTATE SPECIFICHE CONDIZIONI DI DEDUCIBILITA. Per i contratti stipulati dopo il i canoni sono deducibili per un periodo minimo variabile in funzione dell oggetto del contratto. L eventuale maxicanone deve essere imputato a conto economico e dedotto per competenza e in modo proporzionale per tutta la durata del contratto. Il valore di riscatto deve essere ammortizzato coerentemente ai coefficienti ministeriali o, se inferiore a 516,46, in un anno

41 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR Se il periodo minimo è inferiore alla durata del contratto, allora i canoni sono deducibili per la durata del contratto. Se il periodo minimo è superiore alla durata del contratto, allora si deducono canoni minori e si crea una differenza tra canoni pagati e fiscalmente rilevanti. - beni materiali periodo minimo non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento; - beni immobili periodo minimo non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento, se il risultato è inferiore a 11 o superiore a 18 anni il periodo deve essere non inferiore a 11 anni ovvero almeno pari a 18 anni. - mezzi di trasporto periodo minimo almeno pari al periodo di ammortamento. 81 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR Si ipotizzi il contratto di leasing finanziario per un autovettura data in uso all amministratore con durata di 4 anni (1 giugno maggio 2015). In particolare, il costo sostenuto dalla società di leasing per acquisire l auto è di mentre i canoni da corrispondere ammontano ad La durata del contratto è di giorni (365 x 4), mentre nel 2011 il bene viene utilizzato per ) Determinare l entità dei canoni fiscalmente rilevanti (proporzionalmente al costo fiscalmente rilevante): (18.075,99/32.500) x 100 = 55,62% ( x 55,62%) = ,

42 LEASING FINANZIARIO - UTILIZZATORE ART. 102 TUIR 2) Determinare il costo deducibile per ogni esercizio: Per il 2011 (21.413,7 x 214)/1.460 = 3138, ,72 x 40% = 1255,49 Per il 2012 (21.413,7 x 365)/1.460 = 5353, ,43 x 40% = 2141,37 Per il 2013 (21.413,7 x 365)/1.460 = 5353, ,43 x 20% = 1070,69 Per il 2014 (21.413,7 x 365)/1.460 = 5353, ,43 x 20% = 1070,69 Per il 2015 (21.413,7 x 151)/1.460 = 2.214, ,70 x 20% = 442,94 83 SPESE DI MANUTENZIONE ART. 102 TUIR BENI DI PROPRIETA LE SPESE DI MANUTENZIONE, RIPARAZIONE, AMMODERNAMENTO E TRASFORMAZIONE NON CAPITALIZZATE SONO DEDUCIBILI NEL LIMITE DEL 5% DEL COSTO COMPLESSIVO DI TUTTI I BENI AMMORTIZZABILI (attenzione deducibilità parziale per i mezzi di trasporto) CHE RISULTA ALL INIZIO DELL ESERCIZIO DAL LIBRO CESPITI. L ECCEDENZA E DEDUCIBILE NEI 5 ESERCIZI SUCCESSIVI

43 SPESE DI MANUTENZIONE ART. 102 TUIR BENI DI PROPRIETA PER I BENI CEDUTI E PER QUELLI ACQUISTATI (COSTRUITI O FATTI COSTRUIRE) LA DEDUZIONE SPETTAVA IN PROPORZIONE ALLA DURATA DEL POSSESSO FINO AL TALE NORMATIVA NON SI APPLICA AI BENI OGGETTO DI CONTRATTI DI MANUTENZIONE PERIODICA PER I QUALI, I CANONI DOVUTI SONO INTEGRALMENTE DEDUCIBILI NELL ESERCIZIO. 85 SPESE DI MANUTENZIONE ART. 102 TUIR BENI DI PROPRIETA Beni ammortizzabili al 1 gennaio Acquisti al 1 maggio Cessioni al 1 settembre Spese di manutenzione in C.E Spese deducibili: ( x 5%) = ( ) = deducibile nei prossimi 5 esercizi 86 43

44 SPESE DI MANUTENZIONE ART. 102 TUIR BENI DI TERZI LE SPESE ORDINARIE SONO DEDUCIBILI NELL ESERCIZIO IN CUI SONO SOSTENUTI SENZA LIMITAZIONI. QUELLE STRAORDINARIE VANNO CAPITALIZZATE ED AMMORTIZZATE PER UN PERIODO NON SUPERIORE A 5 ANNI. 87 ACCANTONAMENTI ART. 107 TUIR NON SONO AMMESSI IN DEDUZIONE ACCANTONAMENTI DIVERSI DA QUELLI ESPRESSAMENTE CONSIDERATI DALLA NORMATIVA Gli accantonamenti non deducibili comportano una variazione in aumento per la determinazione del reddito d impresa

45 FONDO RISCHI SU CREDITI ART. 106 TUIR IN TEMA DI SVALUTAZIONE CREDITI, LE NORME FISCALI DIFFERISCONO DA QUELLE CIVILISTICHE SIA IN TERMINI QUANTITATIVI CHE QUALITATIVI La deduzione è ammessa solo per crediti commerciali non assicurati e entro un limite quantitativo 89 FONDO RISCHI SU CREDITI ART. 106 TUIR Fiscalmente è ammessa in deduzione una svalutazione crediti pari allo 0,5% dei crediti commerciali non assicurati (valore nominale) che risultano dal bilancio fino a quando il fondo svalutazione crediti ha raggiunto il 5% del valore nominale dei crediti stessi. Nel modello UNICO esiste uno specifico prospetto in cui effettuare una riconciliazione tra valori fiscali e valori civilistici

46 PERDITE SU CREDITI ART. 101 TUIR LE PERDITE SU CREDITI SONO DEDUCIBILI: - SE RISULTANO DA ELEMENTI CERTI E PRECISI; - SE SONO DEFINITIVE; - IN OGNI CASO SE IL CREDITORE E SOGGETTO A PROCEDURA CONCORSUALE. Vanno imputate al fondo (fiscale) e per la parte che eccede sono deducibili nell esercizio in cui sono verificate le suddette condizioni. 91 PERDITE SU CREDITI ART. 101 TUIR Dal 2012 gli elementi certi e precisi si considerano realizzati anche quando: -è prescritto il diritto alla riscossione (10 anni); -per i crediti di un importo modesto quando sono trascorsi almeno 6 mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso. Modeste dimensioni del credito sono per le imprese < 100 milioni di fatturato e per le altre

47 SVALUTAZIONE E PERDITE SU CREDITI ARTT. 101 E 106 TUIR Si ipotizzi la seguente situazione: - crediti commerciali non assicurati al 31/12 per ; - perdita su crediti (rispetta le condizioni) 4.600; - fondo svalutazione crediti civilistico generico iniziale 3.600; - fondo svalutazione crediti fiscale iniziale 600; - svalutazione civilistica 1.300; - svalutazione fiscale deducibile ( x 0,5%) = 250. In bilancio si ha: - una perdita su crediti per che eccede il fondo svalutazione crediti ( ); - un accantonamento al fondo svalutazione per SVALUTAZIONE E PERDITE SU CREDITI ARTT. 101 E 106 TUIR Fiscalmente, invece, si ha: - una perdita su crediti per che eccede il fondo svalutazione crediti ( ); - un accantonamento al fondo svalutazione per 250, si può accantonare tutto poiché non si raggiunge il 5%. La differenza esistente tra valori fiscali e civilistici comporta le seguenti variazioni: - variazione in diminuzione per per la maggior perdita fiscalmente rilevante rispetto a quella civilistica ( ); - variazione in aumento per per la differenza tra accantonamento fiscalmente ammesso e quello civile ( )

48 SVALUTAZIONE E PERDITE SU CREDITI ARTT. 101 E 106 TUIR Si ipotizzi la seguente situazione: - crediti commerciali non assicurati al 31/12 per ; - perdita su crediti da creditore diverso da quelli che hanno generato il fondo (rispetta le condizioni) 4.600; - fondo svalutazione crediti civilistico specifico iniziale 3.600; - fondo svalutazione crediti fiscale iniziale 600; - svalutazione civilistica 1.300; - svalutazione fiscale deducibile ( x 0,5%) = 250. In bilancio si ha: - una perdita su crediti per che non può essere coperta dal fondo svalutazione crediti; - un accantonamento al fondo svalutazione per SVALUTAZIONE E PERDITE SU CREDITI ARTT. 101 E 106 TUIR Fiscalmente, invece, si ha: - una perdita su crediti per che eccede il fondo svalutazione crediti ( ); - un accantonamento al fondo svalutazione per 250, si può accantonare tutto poiché non si raggiunge il 5%. La differenza esistente tra valori fiscali e civilistici comporta le seguenti variazioni: - variazione in aumento per 600 per la minor perdita fiscalmente rilevante rispetto a quella civilistica ( ); - variazione in aumento per per la differenza tra accantonamento fiscalmente ammesso e quello civile ( )

49 CONTRIBUTI ARTT. 85 E 88 TUIR Si distinguono: - contributi in conto esercizio: sono assimilati ai ricavi e concorrono alla determinazione del reddito per competenza; - contributi in conto capitale: concorrono al reddito d impresa (come sopravvenienze) al momento dell incasso o quando se ne ha la disponibilità materiale o giuridica ovvero in quote costanti in questo esercizio e nei successivi quattro; - contributi in conto impianti: concorrono per competenza coerentemente alle norme civilistiche. 97 SOPRAVVENIENZE ARTT. 88 E 101 TUIR Si considerano sopravvenienze attive art. 88, commi 1 e 3, TUIR: - i ricavi a fronte di spese rilevate in esercizi i precedenti (es. credito stralciato per fallimento poi pagato almeno in parte); - i ricavi conseguiti per un importo superiore a quello rilevato per competenza in esercizi precedenti; - sopravvenuta insussistenza di spese, perdite e costi iscritte in esercizi precedenti; - i risarcimenti conseguiti in esercizi successivi su beni strumentali. Si considera sopravvenienza attiva (art. 88, comma 5, TUIR) la differenza positiva tra il corrispettivo pattuito ed il valore normale al netto del valore attuale dei canoni residui e del valore di riscatto del bene oggetto di locazione finanziaria

50 SOPRAVVENIENZE ARTT. 88 E 101 TUIR Si considerano sopravvenienze passive art. 101, comma 4, TUIR: - il mancato conseguimento di ricavi che hanno partecipato al reddito in esercizi precedenti; - la sopravvenuta insussistenza di attività (es. incendio che distrugge fabbricato); - maggiori spese e costi relativamente a ricavi conseguiti e rilevati in esercizi precedenti. 99 PLUSVALENZE E MINUSVALENZE ARTT. 86, 87 E 101 TUIR Plusvalenze e minusvalenze sono componenti reddituali che emergono dalla cessione dei beni immobilizzati (beni strumentali, beni immobili d investimento e attività finanziarie iscritte tra le immobilizzazioni). Emergono dalla differenza tra il prezzo pattuito (valore normale in caso di autoconsumo) e il costo fiscalmente rilevante al netto delle eventuali quote di ammortamento