Dott.ssa Tiziana Pandolfo

Università degli Studi di Cassino Facoltà di Economia L accertamento La dichiarazione tributaria Dott.ssa Tiziana Pandolfo E-mail:pandolfotiziana@virgilio.it Cattedra di Diritto Tributario Prof. Saverio Capolupo 1

LA DICHIARAZIONE Il sistema di accertamento delle imposte dirette (ed anche dell IVA e della maggior parte degli altri tributi cd minori) si basa sulla dichiarazione del contribuente soggetta a controllo da parte degli Uffici Tributari Questo modello d imposizione in cui il soggetto passivo assume un ruolo attivo nell accertamento dell imposta, si definisce dell autotassazione o sistema della denuncia controllata o dell imposizione eventuale 2

OBBLIGO DELLA DICHIARAZIONE Ogni soggetto passivo deve dichiarare annualmente i redditi posseduti anche se non ne consegue alcun debito d imposta (art. 1 D.P.R. n. 600/1973) I soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili devono presentare la dichiarazione anche in mancanza di redditi. (art. 1 co. 5 D.P.R. n. 600/1973) 3

Esonero dall obbligo di dichiarazione Sono esonerati dall obbligo di dichiarazione i soggetti che possiedono: - Solo redditi di lavoro dipendente o di pensione corrisposti da un unico datore di lavoro obbligato ad effettuare le ritenute d acconto; - Solo redditi di lavoro dipendente o di pensione corrisposti da più soggetti se hanno chiesto all ultimo datore di lavoro di effettuare le operazioni di conguaglio; - Solo redditi di lavoro dipendente corrisposto da un unico datore di lavoro e reddito di fabbricati derivanti esclusivamente dal possesso dell abitazione principale ed eventuali pertinenze; - Solo redditi esenti o soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo d imposta o a imposta sostitutiva

La dichiarazione Il modello unificato Dal 1998 per le persone fisiche il vecchio modello di dichiarazione (il famoso 740) è stata sostituito da un nuovo modello unificato che comprende : - La dichiarazione dei redditi - La dichiarazione annuale dei contribuenti IVA - La dichiarazione dei sostituti d imposta - La dichiarazione IRAP è presentata in via autonoma dal periodo d imposta 2008 (L. n. 244/2007 cd. Finanziaria 2008) - La dichiarazione dei lavoratori dipendenti può essere presentata con il MODELLO 730

La presentazione della dichiarazione La regola generale è che tutti i contribuenti sono obbligati a presentare la dichiarazione esclusivamente per via telematica, direttamente o tramite intermediario abilitato, salvo alcune fattispecie in cui può essere presentata in forma cartacea. In forma cartacea presso gli uffici postali pur possedendo redditi che possono essere dichiarati con il mod. 730, non possono presentare il mod. 730 perché privi di datore di lavoro o non titolari di pensione; pur potendo presentare il mod. 730, devono dichiarare alcuni redditi o comunicare dati utilizzando i relativi quadri del modello UNICO (RM, RT, RW, AC); devono presentare la dichiarazione per conto di contribuenti deceduti; sono privi di un sostituto d imposta al momento della presentazione della dichiarazione perché il rapporto di lavoro è cessato. In forma telematica - Diretta: a cura del contribuente (Fisconline) - Indiretta: tramite intermediario abilitato (Entratel) o di un Ufficio territoriale dell Agenzia delle Entrate

Termini di presentazione della dichiarazione - dal 2 maggio 2012 al 30 giugno 2012 se la presentazione viene effettuata in forma cartacea per il tramite di un ufficio postale; entro il 30 settembre 2012 In via telematica

Il controllo delle dichiarazioni La normativa distingue tra la: Fase di liquidazione (art. 36 bis D.P.R. n. 600/1973) Fase di controllo Formale (art. 36 ter D.P.R. n. 600/1973) 8

L accertamento L accertamento delle imposte sui redditi ha come fondamento la dichiarazione annuale del contribuente e per quanto riguarda i redditi d impresa e quelli prodotti dagli esercenti arti e professioni, le scritture contabili obbligatorie. 9

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO Con riguardo al metodo adottato distinguiamo: ACCERTAMENTO ANALITICO ACCERTAMENTO SINTETICO 10

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO Sotto il profilo giuridico distinguiamo: ACCERTAMENTO D UFFICIO per omessa dichiarazione ACCERTAMENTO IN RETTIFICA 11

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO ACCERTAMENTO SINTETICO Solo persone fisiche rideterminazione del reddito complessivo ACCERTAMENTO PARZIALE ricostruzione solo di alcune categorie di reddito ACCERTAMENTO IN RETTIFICA Si distingue ancora in ACCERTAMENTO GENERALE ricostruzione dell intera base imponibile di un periodo d imposta 12

L AVVISO D ACCERTAMENTO La posizione soggettiva di ciascun contribuente può essere oggetto di controllo da parte dell Amministrazione Finanziaria al fine di verificare la veridicità, la fedeltà, la completezza dell obbligazione tributaria dichiarata d iniziativa da parte di ciascuno di essi ovvero di quantificarla in caso di comportamento omissivo ( Manuale dell accertamento delle imposte di Capolupo S. ed. IPSOA 2011) 13

L AVVISO D ACCERTAMENTO E un atto vincolato definito anche con l espressione atto impositivo o atto d imposizione, ciò a significare che con tale atto l Ufficio costituisce unilateralmente l obbligazione tributaria e quindi la impone al contribuente. 14

L AVVISO D ACCERTAMENTO È sottoposto a regole che ne condizionano la validità Requisiti e contenuto dell avviso d accertamento: - competenza ad emettere l atto; - contenuto dell atto, - il destinatario, - il termine entro cui l atto deve essere notificato - le modalità di notificazione La violazione di tali regole rende l atto: invalido, illegittimo o inesistente 15

L AVVISO D ACCERTAMENTO La notificazione non è soltanto una particolare procedura con cui tale atto viene portato a conoscenza del destinatario ma è la procedura con cui esso viene ad esistenza. Essa secondo il c.p.c. può avvenire attraverso: -Messi comunali -Messi speciali autorizzati dall Ufficio delle Entrate 16

L AVVISO D ACCERTAMENTO TERMINE DI DECADENZA ATTO ILLEGITTIMO corrisponde ad un atto precariamente efficace suscettibile di eliminazione (ovvero annullabile) I vizi invalidanti sono diversamente disciplinati dalle norme ma è rimesso alla discrezione dell interprete il giudizio sulla gravità del vizio e sul suo valore invalidante 17

L AVVISO D ACCERTAMENTO ATTO INESISTENTE l avviso di accertamento presenta vizi talmente gravi da non poter essere considerato giuridicamente esistente Tuttavia, le norme non disciplinano i requisiti essenziali di qualsiasi atto mancando i quali lo stesso è da considerare inesistente; in via generale è demandata all interprete la valutazione nella fattispecie legale di un atto, gli elementi essenziali il cui difetto non gli permette di spiegare i suoi effetti. Esempi - Avviso non sottoscritto - è intestato ad un soggetto inesistente - difetto di potere -- non è notificato -- mancanza di requisiti essenziali nella parte dispositiva 18

L AVVISO D ACCERTAMENTO La DEFINITIVITA : l atto d imposizione diventa definitivo quando sono decorsi i termini d impugnazione e non è impugnato. Effetti dell avviso nei confronti dei terzi: l avviso esplica i suoi effetti soltanto nei confronti dei soggetti destinatari. DIVIETO DOPPIA IMPOSIZIONE: È fatto divieto di duplicazione dell avviso d accertamento = non deve essere sottoposto ad imposta due volte lo stesso presupposto. 19

Le diverse forme di accertamento Accertamento analitico E analitico - induttivo Accertamento sintetico Per i redditi d impresa e di lavoro autonomo (art. 39 D.P.R. n. 600/1973) Per i tutti i redditi dichiarati dalle persone fisiche (art. 38 D.P.R. n. 600/1973)

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO Accertamento analitico in senso stretto o analitico puro (articolo 39, comma 1, lett a) b) c) d) primo periodo) -CONDIZIONI PER L APPLICABILITA 1) Gli elementi indicati nella dichiarazione non corrispondono a quelli di bilancio, conto economico e eventuale prospetto integrativo 2) Le norme sul reddito di impresa e di lavoro autonomo non sono state applicate correttamente.

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO Accertamento analitico induttivo (Articolo 39, comma 1, lett. d), secondo periodo) CONDIZIONI PER L APPLICABILITA 1. L esistenza di attività non dichiarate o l inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di PRESUNZIONI SEMPLICI PURCHE SIANO GRAVI PRECISE E CONCORDANTI E in questa forma di accertamento che rientrano gli strumenti previsti dall articolo 62 sexies del D.L 331/93 Studi di settore e gravi incongruenze: rappresentano presunzioni semplici non qualificate

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO ACCERTAMENTO INDUTTIVO EXTRA CONTABILE (Articolo. 39, comma 2 lett. a) c) d) d- bis) Questa forma di accertamento è subordinata al verificarsi di determinati presupposti: - quando il reddito di impresa non è stato indicato in dichiarazione lettera a); - abrogata dal d.lgs 241/97 lettera b); - quando dal verbale di ispezione risulta che il contribuente non ha tenuto o ha sottratto all ispezione una o più delle scritture contabili prescritte ai fini fiscali o quando le scritture non sono disponibili per causa di forza maggiore lettera c); - quando le omissioni e le false indicazioni riscontrate nella dichiarazione e le irregolarità formali delle scritture contabili sono così gravi, numerose e ripetute da rendere nel complesso inattendibili le scritture stesse lettera d).

LE DIVERSE FORME DI ACCERTAMENTO ACCERTAMENTO SINTETICO - (ART 38 DPR 600/1973) - PER I REDDITI DICHIARATI DALLE PERSONE FISICHE: quando il reddito complessivo dichiarato risulta inferiore a quello effettivo o non sussistono o non spettano, in tutto o in parte, le deduzioni dal reddito o le detrazioni d imposta indicate nella dichiarazione co. 1 le rettifica deve essere fatta con un unico atto agli effetti dell IRPEF ma con riferimento analitico ai redditi delle varie categorie di cui all art. 6 Tuir co 2 l ufficio può in base ad elementi e circostanze di fatto certi, determinare sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente in relazione al contenuto induttivo di tali elementi quando il reddito complessivo netto accertabile si discosta per almeno un quinto da quello dichiarato ATTRAVERSO INDICI DI SPESA INDICATIVI DI CAPACITA CONTRIBUTIVA co. 3

LA PRESUNZIONE SI DEFINISCE COME (art. 2727 c.c.): Le conseguenze che la legge o il giudice trae da un fatto noto per risalire a un fatto ignorato E UN RAGIONAMENTO DI TIPO INDUTTIVO IN BASE AL QUALE PARTENDO DA UN FATTO PROVATO, FATTO NOTO, SI CONSIDERA PROVATO UN ALTRO FATTO INIZIALMENTE IGNORATO. ELEMENTI COSTITUTIVI DELLA PRESUNZIONE: 1. IL FATTO NOTO = punto di partenza 2. IL FATTO IGNOTO = punto di arrivo 3. LA PRESUZNZIONE CHE = collegamento tra i fatti di cui ai punti 1 E 2

Alcune definizioni PRESUNZIONI LEGALI DISPENSANO DA QUALUNQUE PROVA COLORO A FAVORE DEI QUALI ESSE SONO STABILITE (art. 2728 c.c., comma 1) SI DISTINGUONO IN: A) RELATIVE: è ammissibile la prova contraria B) ASSOLUTE : non è ammissibile la prova contraria

LE PRESUNZIONI SI DISTINGUONO IN: LEGALE: SEMPLICE: se il collegamento logico fra il fatto noto e quello ignoto è predeterminato dalla legge. se il collegamento logico è demandato alle parti e in ultima analisi al giudicante.

GLI STUDI DI SETTORE LA DISCIPLINA DEGLI STUDI DI SETTORE E STATA INTRODOTTA NEL NOSTRO ORDINAMENTO DALL ART 62 bis del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993 n. 427. IL SISTEMA TRIBUTARIO DEI PRIMI ANNI SETTANTA AVEVA ANCORATO LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO D IMPRESA E DI LAVORO AUTONOMO ALLE RISULTANZE DELLE SCRITTURE CONTABILI GLI STUDI DI SETTORE SONO STATI INTRODOTTI PER SUPERARE LE INCONGRUENZE DEL VECCHIO SISTEMA

GLI STUDI DI SETTORE Gli studi sono il frutto di un accordo di reciproca collaborazione tra Amministrazione finanziaria, associazioni di categoria e ordini professionali INTRODUCONO NEL RAPPORTO TRA FISCO E CONTRIBUENTE ELEMENTI DI: - CERTEZZA - TRASPARENZa - PEREQUAZIONE DEL PRELIEVO

GLI STUDI DI SETTORE GLI STUDI DI SETTORE SONO UNO STRUMENTO UTILIZZABILE PER VALUTARE LA CAPACITA DI PRODURRE RICAVI O CONSEGUIRE COMPENSI DALLE SINGOLE ATTIVITA ECONOMICHE SONO REALIZZATI TRAMITE LA RACCOLTA SISTEMATICA DI DATI SIA DI CARATTERE FISCALE, CHE DI TIPO STRUTTURALE CARATTERIZZANTI L ATTIVITA E IL CONTESTO ECONOMICO IN CUI QUESTA SI SVOLGE

GLI STUDI DI SETTORE: L espressione studi di settore identifica sia una procedura di calcolo, che una procedura di ausilio per l accertamento

Evoluzione del sistema delle imposte sul reddito (1) Generalità e cenni sull evoluzione dell imposta personale IRPEF soggetti passivi Nozione e categorie di reddito 32

Evoluzione dell Imposta Personale sul reddito delle persone fisiche Fino agli anni 70 l imposizione delle persone fisiche era fondata sull imposta complementare progressiva sul reddito complessivo: Colpiva i redditi già assoggettati alle imposte reali distinguendo secondo criteri di progressività le ricchezze imponibili per il loro ammontare complessivo. (riferimenti normativi T.U. n. 4021 del 1877 T. U. n. 645 del 1958 ) 1971 La riforma (cd Preti) del 1973: con legge delega n. 825/1971 furono delineati i principi ai quali uniformare la disciplina del reddito delle persone fisiche, istituita con il D.P.R. n. 597 del 29 settembre 1973. 1986 Il sovrapporsi negli anni di numerosi provvedimenti integrativi che hanno reso complicata la definizione dell imposta ha portato all attuale Testo unico delle imposte sui redditi d.p.r. n. 917/1986 33

IRPEF: presupposto e profilo soggettivo Sul piano del diritto positivo la disciplina del profilo oggettivo o elemento materiale del tributo è codificata nel d.p.r. 917/1986: Art. 1: Presupposto dell imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie di reddito in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell art. 6. Presupposto oggettivo diversamente definito nella previgente formulazione del d.p.r. n. 597/1973: presupposto dell imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi, in denaro o in natura, continuativi od occasionali, provenienti da qualsiasi fonte. 34

CONCETTO GIURIDICO DI REDDITO REDDITO PRODOTTO NETTO REDDITO ENTRATA NETTO REDDITO CONSUMO EFFETTIVITA DEL REDDITO CAUSA O FONTE DEL REDDITO RIFERIBILE AL CONTRIBUENTE 35

EFFETTIVITA DEL REDDITO - DEDUCIBILITA DELLE SPESE DI PRODUZIONE - DINIEGO DI DEDUCIBILITA forfetizzazione - Le imposte reddituali si commisurano ad una entità che rappresenta un incremento del patrimonio del soggetto al netto delle spese di produzione, determinate però alla stregua di disposizioni più o meno razionali particolareggiatamente indicate dal Legislatore ispirate alla tutela della così detta ragion fiscale e, per ciò violatrici talvolta, del principio di effettività del reddito tassato. - Falsitta G. Manuale di diritto tributario parte speciale 36

REDDITO D IMPRESA COME REDDITO PRODOTTO La dottrina ha codificato tale nozione di reddito d impresa con il termine di TEORIA DELL IMPRESA In sostanza Per il Legislatore tributario è reddito d impresa qualsiasi incremento di valore del patrimonio d impresa che non derivi esclusivamente da cause estranee all organismo produttivo creato dall imprenditore. Il reddito soggetto a IRES come reddito realizzato Il superamento del principio del reddito soggetto ad IRES come reddito realizzato: Il D.Lgs. N. 38/2005 art. 58 dell art. 1 L. n. 244/2007 37

LE CATEGORIE DI REDDITO (ART. 6 del T.U.I.R.) Principio di tassatività: si considerano redditi ai fini impositivi quelli tassativamente indicati nell art. 6 del T.U.I.R. Criteri di classificazione: - Omogeneità dei redditi inseriti nelle diverse categorie; - Onnicomprensività: si inseriscono i redditi corrispondenti alla definizione pura e non. - Generalità: categoria residuale dei redditi diversi - Regole di determinazione: omogenee per il calcolo del reddito imponibile di ciascuna categoria reddituale da sommare agli altri eventualmente posseduti per il calcolo del reddito complessivo. 38

LE CATEGORIE DI REDDITO (ART. 6 del T.U.I.R.) a) Redditi fondiari b) Redditi di capitale c) Redditi di lavoro dipendente d) Redditi di lavoro autonomo e) Redditi d impresa f) Redditi diversi I redditi appartenenti alle singole categorie di reddito sono determinati secondo le regole stabilite dal T.U.I.R. per ciascuna categoria. 39

IRPEF: presupposto e profilo soggettivo Con riferimento al profilo soggettivo del presupposto, l art. 1 del TUIR citato codifica espressamente la relazione tra il reddito e il soggetto passivo in termini di possesso. Difficoltà interpretative del presupposto soggettivo (sul punto vedasi Fantozzi A. Corso di diritto tributario Parte speciale ed. Utet). Ai sensi dell art. 2 co. 1 del T.U.I.R.: soggetti passivi dell Imposta sono le persone fisiche residenti e non residenti nel territorio dello Stato 40