Robin Tax: efficacia limitata in UNICO SC 2015 Emiliano Ribacchi - Dottore commercialista in Roma - ACP Studio - Alonzo Committeri & Partners ADEMPIMENTO " FISCO La sezione XI-A, quadro RQ, del Modello UNICO SC 2015 è dedicata ai soggetti che devono assolvere all addizionale IRES del 6,5% prevista per il settore petrolifero e dell energia elettrica e quello degli idrocarburi. NOVITA " La Corte Costituzionale ha dichiarato l illegittimità della Robin Tax. La cessazione degli effetti della norma è stata prevista dal giorno successivo alla pubblicazione della sentenza in Gazzetta Ufficiale (12 febbraio 2015). L Agenzia delle Entrate ha chiarito che i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare sono tenuti, per il periodo d imposta 2014, al versamento del saldo entro la scadenza naturale della Robin Tax, prevista, in via ordinaria, il 16 giugno 2015, compreso l obbligo di versamento degli acconti dovuti nel corso dell anno 2014; Tali soggetti non sono, invece assoggettati alla Robin Tax con riferimento al periodo d imposta 2015. I contribuenti il cui esercizio sociale non è coincidente con l anno solare, non saranno assoggettati alla Robin Tax a decorrere dal periodo d imposta in corso alla data del 12 febbraio 2015. RIFERIMENTI " Agenzia delle Entrate, provvedimento 30 gennaio 2015 Agenzia delle Entrate, circolare 28 aprile 2015, n. 18/E D.L. 25 giugno 2008, n. 112, art. 81, commi 16, 17 e 18 Corte Costituzionale, sentenza 11 febbraio 2015, n. 10 SOGGETTI INTERESSATI " PROCEDURE " a) imprese del settore ricerca e coltivazione di idrocarburi liquidi e gassosi; b) imprese di raffinazione di petrolio, produzione o commercializzazione di benzine, petroli, gasoli per usi vari, oli lubrificanti e residuati, gas di petrolio liquefatto e gas naturale; c) produzione, trasmissione e dispacciamento, distribuzione o commercializzazione di energia elettrica, trasporto o distribuzione del gas naturale; d) società di produzione di energia elettrica mediante l impiego prevalente di biomasse e di fonte solare fotovoltaica o eolica. L addizionale IRES per i soggetti che svolgono attività nel settore petrolifero ed energia elettrica prevede un aliquota del 6,5% per il 2014, per i soggetti che abbiano conseguito, nel periodo d imposta precedente, ricavi superiori a 3 milioni di euro e un reddito imponibile superiore a 300.000 euro; SCADE " 30 settembre 2015 CASI PARTICOLARI " 1) Utilizzo delle eccedenze 2) Perdite fiscali 3) Reddito imponibile di riferimento ai fini della Robin Tax 4) Interessi passivi e quadro RQ 28 Pratica Fiscale e Professionale n. 23 dell 8 giugno 2015
ADEMPIMENTO " SCHEMA DI SINTESI Nel corso del 2008 è stata prevista, per determinate categorie di contribuenti che operano nel settore energetico, l introduzione di un addizionale all imposta sul reddito delle società (IRES), con un aliquota del 5,5% (D.L. 25 giugno 2008, n. 112, art. 81, commi da 16 a 18), elevata in seguito, per i tre periodi d imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2010, al 10,5%, per poi essere applicata al 6,5% (i.e. maggiorazione applicabile nel 2014). Trattasi della cosiddetta Robin Hood Tax. In generale, la disciplina in commento prevede attualmente, per alcuni contribuenti che operano nel settore petrolifero ed energetico, l applicazione di un addizionale all imposta sul reddito delle società (IRES). L addizionale in questione può essere considerata alla stregua di una mera maggiorazione dell aliquota IRES. Ne consegue che sono applicabili tutte le disposizioni che riguardano l IRES in materia di liquidazione, accertamento, riscossione, contenzioso e sanzioni previste ai fini delle imposte sui redditi. La Robin Tax, per l anno 2014, trova applicazione qualora, nel periodo d imposta precedente, l impresa abbia realizzato un volume di ricavi superiore ad euro 3 milioni ed un reddito imponibile superiore a 300.000 euro. La sezione XI-A del quadro RQ ( Addizionale per il settore petrolifero e dell energia elettrica Robin tax ) del Modello UNICO SC 2015 (più avanti, breviter, Modello ) è dedicata ai soggetti che devono assolvere all addizionale IRES prevista per il settore petrolifero e dell energia elettrica e all addizionale IRES prevista per il settore idrocarburi. contribuenti che operano nel settore petrolifero ed energetico; maggiorazione IRES nel 2014 del 6,5%, in presenza del superamento di determinate soglie di ricavi e fatturato; compilazione della sezione XI-A, quadro RQ del Modello ai fini della determinazione della relativa maggiorazione. NOVITA " La Corte Costituzionale (sentenza n. 10 dell 11 febbraio 2015) ha dichiarato l illegittimità della Robin Tax, fondando le sue argomentazioni essenzialmente sulla violazione degli artt. 3 e 53 della Costituzione sotto il profilo della ragionevolezza e della proporzionalità, per incongruità dei mezzi approntati dal legislatore rispetto allo scopo, in sé e per sé legittimo, perseguito. La cessazione degli effetti della norma, dichiarata illegittima, è stata prevista dal giorno successivo alla pubblicazione della sentenza in Gazzetta Ufficiale. Quanto precede, nelle intenzioni della Corte, è allo scopo di garantire il rispetto dei principi di uguaglianza e di solidarietà, nonché del vincolo di bilancio, rimediando eventualmente anche ai rilevati vizi della disciplina tributaria in esame. Pertanto, a decorrere dal giorno 12 febbraio 2015, ovvero dal giorno successivo alla pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale, la norma in oggetto dichiarata incostituzionale cessa di produrre effetti giuridici. Secondo l Agenzia delle Entrate, la declaratoria di incostituzionalità della Robin Tax non può produrre effetti sulle obbligazioni tributarie riguardanti adempimenti relativi ai periodi d imposta chiusi in data antecedente al 12 febbraio 2015. Ne consegue che, i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare sono tenuti, per il periodo d imposta 2014, al versamento del saldo entro la scadenza naturale della Robin Tax, prevista, in via ordinaria, il 16 giugno 2015, compreso l obbligo di versamento degli acconti dovuti nel corso dell anno 2014 (Agenzia delle Entrate, circolare 28 aprile 2015, n. 18/E). Diversamente, tali soggetti non sono assoggettati alla Robin Tax con riferimento al periodo d imposta 2015. Pratica Fiscale e Professionale n. 23 dell 8 giugno 2015 29
I soggetti il cui esercizio sociale non è coincidente con l anno solare non saranno assoggettati all addizionale in oggetto a decorrere dal periodo d imposta in corso alla data del 12 febbraio 2015. Sul tema, è di recente intervenuta una rilevante decisione di merito che ha previsto il rimborso della Robin Tax versata nel 2008, nonostante la diversa opinione resa dalla Corte Costituzionale con la richiamata sentenza. Sul punto si è espressa la Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia (sentenza n. 217/3/15), tramite il medesimo collegio che nel 2011 ha sollevato la questione di legittimità costituzionale della Robin Tax, accolta con efficacia limitata come suesposto. SOGGETTI INTERESSATI " Devono compilare la sezione XI-A del Modello i soggetti che abbiano conseguito, nel periodo di imposta precedente, un volume di ricavi superiore a 3 milioni di euro eun reddito imponibile superiore a 300.000 euro. In caso di periodo d imposta di durata inferiore o superiore ai 12 mesi, lasoglia minima di ricavi deve essere ragguagliata ad anno. Si precisa che nel caso di soggetti operanti anche in settori diversi da quelli precedentemente indicati, l addizionale si applica qualora i ricavi relativi ad attività riconducibili ai predetti settori siano prevalenti rispetto all ammontare complessivo dei ricavi conseguiti. L addizionale è dovuta dalle imprese che operano nei settori di: a) ricerca e coltivazione di idrocarburi liquidi e gassosi; b) raffinazione del petrolio, produzione o commercializzazione di benzine, petroli, gasoli per usi vari, oli lubrificanti e residuati, gas di petrolio liquefatto e gas naturale; c) produzione, trasmissione e dispacciamento, distribuzione o commercializzazione di energia elettrica, trasporto o distribuzione del gas naturale. È estesa, altresì, alle società di produzione di energia elettrica mediante l impiego prevalente di biomasse e di fonte solare fotovoltaica o eolica. Nelle finalità del legislatore, posta la natura dei soggetti interessati dal regime in oggetto, si trattava di un addizionale IRES finalizzata a colpire il conseguimento di sovra-profitti da parte delle aziende energetiche e petrolifere, determinati dalla crescita speculativa delle quotazioni delle materie prime, con lo scopo di perseguire finalità solidaristiche. PROCEDURE " Compila La sezione XI-A del quadro RQ del Modello, come dinnanzi indicato, è riservata ai soggetti tenuti ad assolvere all addizionale IRES prevista per il settore petrolifero e dell energia elettrica e all addizionale IRES prevista per il settore idrocarburi. In merito alle modalità compilative di tale sezione, rinviando per ulteriori dettagli alle relative istruzioni del Modello, si segnala quanto segue con specifico riguardo al rigo RQ43, dove va indicato: in colonna 1, il reddito di riferimento in colonna 2, il reddito minimo imputato da società di persone in colonna 3, la perdita non compensabile per effetto della disciplina in materia di società operative in colonna 4, l ammontare dei proventi esenti dall imposta che eccede i componenti negativi non dedotti (T.U.I.R., art. 109, comma 5) in colonna 5, la perdita eventualmente riportabile nei periodi d imposta successivi in colonna 6, il reddito al lordo delle perdite pregresse, pari al maggiore tra l importo indicato in colonna 1 e quello indicato in colonna 2 in colonna 7 e 8, rispettivamente, l ammontare delle perdite di periodi d imposta precedenti computabili in diminuzione del reddito in misura non superiore all 80% del reddito di colonna 6 e quelle computabili in diminuzione del reddito in misura piena. La somma 30 Pratica Fiscale e Professionale n. 23 dell 8 giugno 2015
dell importo di colonna 7 e quello di colonna 8 non può essere superiore alla differenza, se positiva, tra gli importi di colonna 1 e colonna 2 in colonna 9 e 10 rispettivamente, gli ammontari riferiti alle agevolazioni in materia di start-up ed ACE in colonna 11, il reddito imponibile di riferimento ed in colonna 12 l imposta addizionale sul reddito imponibile, pari al 6,5% dell importo della colonna 11 in colonna 13, la detrazione per investimenti in start-up in colonna 14, la detrazione per le erogazioni liberali in denaro effettuate in favore dei partiti politici in colonna 15, l importo delle detrazioni d imposta al netto di quanto utilizzato nel quadro RN a scomputo dell IRES ordinaria. Il monitoraggio delle eccedenze d imposta, delle quali il contribuente ha chiesto, nella precedente dichiarazione, l utilizzo in compensazione, è monitorato nelle colonne 20 e 21, mentre l importo degli acconti versati va riportato in colonna 22. L importo dell addizionale IRES va indicato in colonna 24, se dovuto, o in colonna 25, se a credito. SCADE " Il termine di presentazione del Modello UNICO SC 2015, che ricomprende l apposita sezione del quadro RF per il calcolo del limite di deducibilità degli interessi passivi, scade il 30 settembre 2015. CASI PARTICOLARI " 1) Utilizzo delle eccedenze Per effetto della suindicata sentenza del giudice delle leggi, ove si riscontrino eventuali eccedenze di Robin Tax versate negli anni precedenti (alla stessa sentenza) che non trovino utilizzo nel saldo d imposta relativo all anno 2014, i relativi importi potranno essere compensati solo orizzontalmente. Inoltre, le stesse eccedenze, come chiarito dall Agenzia delle Entrate (risoluzione 14 settembre 2012, n. 87/E), possono essere utilizzate: richiedendole a rimborso cedendole alla consolidante. 2) Perdite fiscali L utilizzo delle perdite pregresse, a disposizione dell impresa, riduce sia la base imponibile IRES sia quella dell addizionale (T.U.I.R., art. 84). Ne consegue che, nell ipotesi in cui un impresa rientri nell ambito dei settori di riferimento dell addizionale, le perdite pregresse, maturate indistintamente in tutti i periodi d imposta, anche pregressi a quelli in cui è stata vigente l addizionale, concorreranno alla determinazione della base imponibile della Robin Tax. In sostanza, il regime ordinario di riporto delle perdite pregresse trova applicazione sia per l IRES ordinaria sia per la Robin Tax, a prescindere dal periodo in cui esse sono maturate. 3) Reddito imponibile di riferimento ai fini della Robin Tax Con riguardo alla rilevanza delle perdite fiscali pregresse ai fini dei presupposti applicativi della Robin Tax, l addizionale in esame trova applicazione, tra l altro, qualora l impresa abbia conseguito un reddito imponibile superiore ad una determinata soglia. Con riferimento a ciò, è stato sottoposto all Agenzia delle entrate il problema di stabilire se la norma faccia riferimento al reddito imponibile di periodo, al netto delle perdite pregresse, disponibili e compensabili (T.U.I.R., art. 84), oppure al reddito di periodo al lordo delle perdite pregresse. Pratica Fiscale e Professionale n. 23 dell 8 giugno 2015 31
Sul punto, è stato precisato che, con riferimento alla Robin Tax, il reddito imponibile deve ritenersi coincidente con la nozione di reddito del T.U.I.R. (art. 84, comma 1, quarto periodo). In tal senso, le perdite pregresse possono essere computate in diminuzione del reddito complessivo in misura tale che l imposta corrispondente al reddito imponibile risulti compensata da eventuali crediti di imposta, ritenute alla fonte a titolo di acconto, versamenti in acconto, e delle eccedenze di cui all articolo 80. Pertanto, il legislatore, tramite il rinvio al reddito imponibile, ha individuato un limite che rappresenta la capacità del contribuente di produrre un reddito, determinato tenendo conto dell influenza di fattori straordinari, quali, tra l altro, il riporto delle perdite pregresse (Agenzia delle Entrate, circolare 28 aprile 2015, n. 18/E). 4) Interessi passivi e quadro RQ I righi da RQ44 a RQ47 devono essere compilati ai fini del calcolo dell ammontare deducibile degli interessi passivi (T.U.I.R., art. 96) e vanno riportati dati sostanzialmente analoghi a quelli previsti nei righi da RF118 a RF121 del Modello, dove si determina l importo dell eccedenza degli interessi passivi tramite l apposito prospetto posto nel quadro RF. In particolare, ai fini della Robin Tax, è previsto che l ammontare degli interessi passivi di periodo indeducibili va considerato in aumento dell importo da indicare in colonna 1 del rigo RQ43; tale ultimo ammontare va assunto al netto dell eventuale importo indicato nel rigo RF15, colonna 1, ossia dell importo degli interessi passivi indeducibili. Gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni, sono deducibili in ciascun periodo d imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati. L eccedenza è deducibile nel limite del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica (ROL). L importo degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati indeducibili nel precedente periodo d imposta sono deducibili nel presente periodo d imposta, se e nei limiti in cui l importo degli interessi passivi e degli oneri assimilati di competenza eccedenti gli interessi attivi e proventi assimilati sia inferiore al 30% del risultato operativo lordo di competenza. 32 Pratica Fiscale e Professionale n. 23 dell 8 giugno 2015