Circolare Informativa n. 2/2012

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1 Dr. Carmelo Grillo Dottore commercialista Revisore contabile Dr. Santi Grillo Consulente del lavoro - Dottore commercialista Revisore contabile Circolare Informativa n. 2/2012 Olivarella, 9 Gennaio 2012 Ai Gentili Clienti, loro sede Oggetto : Nota informativa per i contribuenti minimi Il Regime fiscale per i contribuenti minimi novità dal 2012 Le novità introdotte dalla manovra 2011 (Decreto legge 6 luglio 2011 n. 98) La manovra economica dell'estate 2011 (articolo 27) restringe drasticamente il numero dei soggetti che possono accedere al regime dei contribuenti minimi. La nuova norma appare particolarmente penalizzante per quei soggetti, titolari di un altro reddito soggetto ad IRPEF secondo le regole ordinarie (es. dipendenti e pensionati), che potevano evitare l'aumento di aliquota media IRPEF adottando il regime dei minimi per un'attività secondaria di lavoro autonomo. Secondo la relazione accompagnatoria al decreto, solo il 4% dei soggetti che attualmente adottano il regime dei minimi potranno conservarlo nel Il nuovo regime fiscale si applica per l'anno di inizio dell'attività e per i 4 successivi, con un'ulteriore agevolazione per i contribuenti di età inferiore ai 35 anni, per i quali il regime agevolato rimane invece in vigore fino all'anno di compimento del 35 anno di età (regola non presente nel testo originario del decreto, ma introdotta in sede di conversione con la Legge 5 luglio 2011 n. 111). 1

2 In pratica, se il contribuente ha iniziato la propria attività nel 2008, l'ultimo anno in cui si applica l'agevolazione sarà il 2012; se però il contribuente nel 2008 aveva 25 anni, conserva l'agevolazione fino al 2018 (anno in cui avviene il compimento del 35 anno di età anagrafica), a condizione di mantenere gli altri requisiti (limite di ricavi e valore dei beni strumentali, assenza di dipendenti, ecc.). Chi inizia l'attività nel 2012 manterrà il regime agevolato fino al Ricordiamo che il "periodo di imposta" per le persone fisiche coincide con l'anno solare e che i termini di applicazione del regime agevolato fanno riferimento a tale circostanza. Quindi, un contribuente che ha iniziato la propria attività il 12 ottobre 2009, scegliendo il regime dei contribuenti minimi al momento dell'apertura della partita IVA, potrà applicare il regime agevolato per l'anno 2009 (l'anno di inizio attività) e per gli anni (i quattro anni successivi). Dal 1 gennaio 2014 questa persona uscirà dal regime dei contribuenti minimi. Conseguenza di questo nuovo limite è che tutte le attività esistenti alla data del 31 dicembre 2007, che sono passate al regime dei minimi nel 2008, cesseranno l'applicazione del regime agevolato al 31 dicembre 2011, per decorso del quarto anno successivo a quello di inizio attività. Un'ulteriore restrizione all'accesso al nuovo regime, ripresa dalle regole relative al regime per le nuove iniziative di cui all'art. 13 L. 388/2000, deriva dal fatto che l'attività intrapresa non deve essere la prosecuzione di un'attività esercitata nel triennio precedente, neppure in forma associata, di impresa familiare, di lavoro dipendente o autonomo (escluso il praticantato obbligatorio per le professioni). Nè può essere la prosecuzione di un'attività altrui, che nell'ultimo anno ha comportato ricavi superiori a 30 mila euro. Per i contribuenti che iniziano una nuova attività, che comporta un consistente ammontare di IVA sugli acquisti (es. attività di commercio), ricordiamo che la manovra 2011 non ha soppresso il regime di previsto dall'art. 13 L.388/2000 (cosiddetto "forfettino"). E' quindi possibile scegliere, al momento dell'apertura della partita IVA, non solo il regime dei minimi, ma anche tale regime agevolato che consente la detrazione dell'iva sugli acquisti ma non premette la deduzione dei contributi previdenziali e contempla un'imposta sostitutiva di IRPEF e relative addizionali (ma non dell'irap) del 10%. A fronte della restrizione del numero dei soggetti destinatari, l'aliquota dell'imposta sostitutiva viene ridotta dal 20% al 5%. Cosa resta del vecchio regime dei minimi Il regime dei minimi in vigore dal 2012 conserva le seguenti condizioni di accesso già previste dal regime in vigore per gli anni : limite di euro di ricavo, da ragguagliare ad anno per l'anno di inizio attività (es. per un'attività iniziata il 1 luglio il limite di ricavi sono euro; per un'attività iniziata il 1 ottobre il limite di ricavi sono 7.500) euro 2

3 non aver avuto nessuno alle proprie dipendenze, neanche sotto forma di contratto a progetto (è ammesso, invece, aver avuto un collaboratore che ha emesso fatture) impiego di beni strumentali di valore complessivo non superiore a euro come somma degli acquisti dell'ultimo triennio (nel caso di beni ad uso promiscuo - es. autovettura - il costo del bene deve essere considerato al 50%, indipendentemente dalla percentuale di deducibilità fiscale) non rientrare in uno dei regimi IVA "speciali", quali agricoltura e pesca (artt. 34 e 34-bis DPR 633/ come indicato nel paragrafo 2.2 della circolare 7/E/2008, fanno eccezione gli imprenditori agricoli che rientrano nei limiti dell'art. 32 DPR 917/1986, i quali dichiarano reddito fondiario e non di impresa), editoria e rivendita di documenti di trasporto pubblico e di sosta (art. 74, primo comma DPR n. 633/1972), agriturismo (art. 5 comma 2 legge 413/1991), vendite a domicilio (art. 25- bis comma 6 DPR n. 600/73), rivendita di beni usati, di oggetti d arte, d antiquariato o da collezione ("regime del margine" - articolo 36 D.L.41/1995). Il regime dei minimi in vigore dal 2012 conserva inoltre le seguenti agevolazioni: esclusione da IRAP e studi di settore; imposta sostitutiva dell'irpef, che comporta l'esclusione dalle addizionali regionale e comunale; esclusione da INTRASTAT per le operazioni attive (rimane l'obbligo di inserimento negli archivi VIES per le operazioni passive); esclusione dalle comunicazioni IVA (operazioni con Paesi Black list e spesometro); esclusione dall'obbligo di tenuta dei registri IVA. I principali altri elementi che rimangono in vigore sono: obbligo dei versamenti telematici per imposte e contributi; deduzione dei contributi previdenziali dalla base imponibile del reddito di lavoro autonomo (quadro CM del modello UNICO) e, solo qualora l'importo dei contributi ecceda il reddito di lavoro autonomo, deduzione della parte di contributi eccedente dal reddito IRPEF (quadro RP del modello UNICO); assoggettamento ad imposta di bollo di 1,81 euro delle fatture emesse, quando l'importo supera i 77,47 euro. La ritenuta d'acconto Il provvedimento dell'agenzia delle entrate del 22 dicembre 2011 ha stabilito che i contribuenti minimi non sono più soggetti a ritenuta d'acconto, eliminando la sproporzione potenzialmente esistente tra il 20% della ritenuta di lavoro autonomo e il 5% dell'imposta sostitutiva. Sono soppresse anche le ritenute sulle provvigioni (23% sul 50% del compenso) e sui servizi ai condomini (4%). Nel provvedimento si chiarisce anche che le fatture emesse dai contribuenti minimi nel 2011 e pagate nel 2012, se il contribuente mantiene il regime agevolato, non dovranno essere soggette alla ritenuta. E' quindi opportuno che i "vecchi" minimi che transitano nel nuovo regime inviino ai propri clienti i nuovi conteggi per il pagamento delle fatture. 3

4 I chiarimenti (Telefisco 18/10/2011) Durante il convegno Telefisco tenutosi il 18 ottobre 2011, l'agenzia delle entrate ha esplicitamente indicato che, per l'accesso al nuovo regime dei minimi, occorre fare riferimento all'art. 13 della legge 388/2000 ed alle relative circolari esplicative nn. 1 e 8 del Possono accedere al nuovo regime dei minimi dal 2012 anche i soggetti che hanno iniziato l'attività dopo il 31 dicembre 2007 e che, nel corso del 2011, non stanno applicando l'attuale regime dei minimi (es. perché applicano il regime delle nuove iniziative o il regime ordinario), sempre che non siano vincolati ad applicare anche per il 2012 il medesimo regime del Ricordiamo che il regime delle nuove iniziative è vincolante per l'anno di inizio attività e i due successivi. Sono state confermate le risposte fornite dal fisco relativamente al regime delle nuove iniziative, secondo cui la sola apertura della partita IVA non costituisce un inizio di attività (CM 1/2001) e che è possibile fruire del nuovo regime agevolato nel caso di precedente attività di lavoro autonomo occasionale (RM 239/2009). La prosecuzione di un'altra attività si verifica quando le due attività presentano lo stesso contenuto economico e si fondano sulla medesima organizzazione di mezzi (CM 8/2001); tale fatto deve essere verificato caso per caso, fermo restando che, se è passato più di un anno dalla cessazione dall'attività precedente, risulta difficile sostenere che la nuova attività sia una mera prosecuzione della vecchia. La preclusione di accesso al regime dei minimi per i dipendenti si applica quando l'attività che viene svolta con partita IVA rappresenta la prosecuzione dell'attività nei confronti del medesimo committente (prima datore di lavoro, poi "cliente"), magari con l'uso degli stessi beni strumentali di prima (auto, computer). Il solo fatto di aver svolto un attività di lavoro dipendente prima dell'apertura della partita IVA non preclude l'accesso al nuovo regime dei minimi. In sostanza, basandosi su quanto esposto dal fisco nelle circolari 1 e 8 del 2001 relative al regime per le nuove iniziative L. 388/2000, il divieto di accesso al regime in caso di "prosecuzione" di un'attività precedente opera se tale prosecuzione ha natura elusiva, in quanto viene adottata una nuova veste per l'attività al solo scopo di fruire delle agevolazioni fiscali. Così, non sarà elusivo il comportamento del dipendente di un'azienda artigiana che crea una nuova impresa mettendosi a svolgere in proprio la stessa attività del precedente datore di lavoro. Analogamente il medico ospedaliero che, maturati i requisiti per la pensione, inizia un'attività di libera professione potrà accedere al regime agevolato perché, pur basandosi su una professionalità acquisita negli anni, inizia un'attività completamente nuova. La detrazione IVA all'uscita dal regime dei minimi Il principio generale dell'iva prevede che sia detraibile l'imposta sull'acquisto di beni e servizi destinati all'effettuazione di operazioni imponibili. Ad esempio, l'acquisto di alimentari da parte di un ristoratore per la preparazione dei pasti nel proprio locale dà diritto alla detrazione dell'iva sugli acquisti; l'acquisto di alimentari da parte dello stesso soggetto, per il proprio consumo, non dà diritto alla detrazione IVA. 4

5 Discorso analogo vale per banche e assicurazioni e per i relativi agenti e per i medici: siccome tali attività sono escluse dall'iva, i soggetti che le svolgono non possono detrarre l'iva sugli acquisti. Quando il collegamento dell'acquisto alle operazioni attive imponibili non si verifica al momento dell'acquisto, l'art. 19-bis 2 DPR 633/1972 prevede la rettifica della detrazione IVA nel momento in cui il bene acquistato viene utilizzato e, per i beni ammortizzabili, nei 5 anni successivi all'acquisto. Al momento della nascita del regime dei minimi, i soggetti che avevano merci in magazzino ed hanno aderito al nuovo regime, hanno dovuto riversare l'iva che avevano detratto. Analogamente, i soggetti che attualmente sono nel regime dei minimi e che vi usciranno dal 1 gennaio 2012, potranno detrarre l'iva sui beni acquistati nel 2011 ma non ancora utilizzati e sui beni ammortizzabili acquistati negli ultimi 5 anni, a patto che l'attività svolta sia un'attività che dà diritto alla detrazione IVA. Ad esempio, un consulente informatico, che nel regime dei minimi non poteva detrarre l'iva sugli acquisiti, passando al regime ordinario acquista il diritto alla detrazione, dato che svolge un'attività soggetta ad IVA; un medico, anche uscendo dal regime dei minimi, non acquista il diritto alla detrazione IVA, dal momento che svolge un'attività comunque esente dall'iva. Per le merci a magazzino, viene detratto nella prima liquidazione IVA del 2012 l'importo dell'iva corrispondente alle merci in giacenza al 1 gennaio Per i beni ammortizzabili, la rettifica viene operata per quinti, in relazione all'anno di acquisto del bene. Ad esempio, un computer di 500 euro + IVA 20% acquistato nel 2009 ha generato un'iva indetraibile per il contribuente minimo di 100 euro. Considerato che 3 anni del quinquennio ( ) sono stati trascorsi nel regime dei minimi, l'iva detraibile al 1 gennaio 2012 sarà i due quinti dell'iva assolta al momento dell'acquisto, cioè 40 euro. Entrata e uscita dal regime dei "nuovi" minimi I seguenti casi descrivono le situazioni dubbie per le quali sono finalmente stati forniti i chiarimenti ufficiali: 1. del regime agevolato con l'anno Il 2007 è l'anno di inizio attività; i 4 anni successivi sono 2008, 2009, 2010 e A maggior ragione, analoga considerazione vale per le attività iniziate Contribuente che ha iniziato l'attività nel 2007 e che nel 2008 è passato al regime dei minimi: cessa l'applicazione prima del Contribuente che inizia l'attività a luglio 2012, prevedendo ricavi per il primo anno per 20 mila euro: il regime delle nuove iniziative previsto dalla L. 388/2000, non contempla il ragguaglio ad anno dei ricavi dell'anno di inizio attività; il regime dei minimi lo contempla. Siccome il D.L. 98/2011 richiama esplicitamente la legge 244/2007, il ragguaglio ad anno si applicherà anche per il nuovo regime dei minimi, per le attività iniziate dal

6 3. Contribuente che ha iniziato l'attività nel 2009 con il regime delle nuove iniziative, per il quale il triennio scade nel 2011: dal 2012 può passare al nuovo regime dei minimi; il periodo quinquennale decorre dall'apertura della partita IVA ("inizio attività"). 4. Contribuente che ha iniziato l'attività nel 2010 o nel 2011 con il regime delle nuove iniziative: dal 2012 può passare al regime dei nuovi minimi con comunicazione esplicita all'agenzia delle entrate (CM 73/2007 paragrafo 2.3.1, CM 7/2008 paragrafo 1.4 e CM 13/2008 paragrafo 3.4); anche in questo caso il periodo quinquennale decorre dall'apertura della partita IVA. 5. Contribuente in regime di contabilità semplificata che nel 2011 non supera i 30 mila euro di ricavi e possiede tutti gli altri requisiti per l'accesso al nuovo regime dei minimi: anche in questo caso il quinquennio deve essere calcolato dalla data di inizio attività, cioè dall'apertura della partita IVA. 6. Contribuente che perde il lavoro dipendente e prosegue la medesima attività con partita IVA: secondo il provvedimento dell'agenzia delle entrate del 22 dicembre 2011, il divieto di prosecuzione di attività esercitata come dipendente non opera "laddove il contribuente dia prova di aver perso il lavoro o di essere in mobilità per cause indipendenti dalla propria volontà". Il sistema semplificato "residuale" (Decreto legge 6 luglio 2011 n. 98) I soggetti che sono in possesso dei requisiti per il "vecchio" regime dei minimi ma non per quello nuovo transitano in un nuovo regime semplificato che entra in vigore nel Il regime riguarda sostanzialmente: i soggetti che hanno iniziato l'attività prima del 2008 (es. attività iniziata nel 2005 che nel 2008 è transitata nel regime dei minimi) i soggetti che hanno già esercitato un'attività nel triennio precedente l'inizio dell'attività (es. attività iniziata nel 2000, cessata nel 2007 e ripresa nel 2009 con il regime dei minimi) i soggetti che proseguono un'attività già esercitata come lavoratori dipendenti o autonomi (es. dipendente che, dopo il pensionamento, prosegue la propria attività in azienda come consulente) i soggetti che proseguono un'attività altrui per la quale, nell'ultimo anno, i ricavi erano superiori a 30 mila euro Possono adottare il regime semplificato residuale anche i soggetti che, pur in possesso dei requisiti per il regime dei minimi, avevano optato in precedenza per il regime ordinario. Le agevolazioni previste riguardano solo l'esonero dall'obbligo di registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini dell'iva e delle imposte sui redditi, l'esenzione dai versamenti periodici IVA e l'esclusione dall'irap. I soggetti in questione applicano quindi l'iva nei modi ordinari, presentano dichiarazione IVA e comunicazione annuale dati IVA e versano l'imposta in un'unica soluzione il 16 marzo dell'anno successivo (come avviene per il regime delle nuove iniziative L. 388/2000). Il reddito viene determinato con i criteri ordinari e si applicano IRPEF per scaglioni e relative addizionali; sono inoltre applicabili gli studi di settore o i parametri, sempre secondo le regole ordinarie. 6

7 Analogamente a quanto avveniva con il regime dei minimi, è possibile optare per il regime ordinario, dandone comunicazione nella dichiarazione relativa all'anno in cui è avvenuta l'opzione. Tale opzione è vincolante per un triennio, successivamente si rinnova di anno in anno. Come confermato dalla CM 45/2008, l'esclusione automatica da IRAP rimane anche anche in caso di opzione per il regime ordinario, quando si è in presenza dei requisiti per fruire del regime agevolato. Il regime cessa dall'anno successivo a quello in cui avviene il superamento dei 30 mila euro di ricavi; non è stata riproposta la norma che retrodata la cessazione al 1 gennaio dell'anno in corso in caso di superamento dei 45 mila euro, presumibilmente perché questo regime, adottando sempre l'irpef per scaglioni, non comporta per i redditi più altri la fruizione di un'aliquota di tassazione sensibilmente più bassa a quella ordinaria, come invece si verifica nel regime dei minimi. Uscita dal regime dei minimi Per verificare il superamento del limite di euro occorre fare riferimento ai compensi dell'attività di impresa o professionale, includendo anche la rivalsa INPS del 4% L. 335/1995 e le cessioni di diritti d'autore, se connesse all'attività svolta (es. giornalisti). Non si tengono in considerazione le attività occasionali di impresa o di lavoro autonomo soggette a dichiarazione nel quadro RL. In caso di superamento della soglia di euro si passa al regime ordinario a partire dall'anno successivo mentre è escluso il regime delle nuove iniziative istituto dalla legge 388/2000. In caso di superamento del 50% del limite, cioè in presenza di ricavi o compensi superiori a 45 mila euro, l'uscita dal regime dei "minimi" avviene con decorrenza dal 1 gennaio dell'anno in corso. Occorre pertanto: applicare l'iva a scorporo sulle operazioni effettuate nell'anno in corso; per le fatture già emesse nel corso dell'anno occorre addebitare al cliente l'iva per rivalsa istituire i registri IVA entro il termine della liquidazione periodica del mese o del trimestre in cui avviene il supero del limite effettuare la liquidazione periodica IVA per il mese o il trimestre in cui si è superato il limite e per i periodi successivi versare in sede di dichiarazione IVA l'imposta sulle operazioni effettuate nei periodi precedenti a quello in cui è avvenuto il superamento dei limiti, senza applicazione di sanzioni o interessi presentare la comunicazione annuale dati IVA e la dichiarazione IVA Il superamento del limite di 45 mila euro comporta inoltre l'applicazione del regime ordinario per i tre anni successivi. 7

8 Lo scorporo dell'iva Il comma 111 della legge 244/2007 prevede esplicitamente l'applicazione dell'iva determinata mediante scorporo dai corrispettivi delle operazioni imponibili effettuate dall'inizio dell'anno solare fino al momento del superamento dei euro. La stessa norma dà il diritto alla detrazione IVA sugli acquisti effettuati nel medesimo periodo. La prima conseguenza è che, se il soggetto che esce dal regime dei minimi non svolgeva operazioni imponibili, bensì operazioni esenti (es. medico, promotore finanziario, docente, per cui l'esenzione IVA è prevista dall'art. 10 DPR 633/1972) oppure operazioni fuori campo IVA (es. consulenze rese a soggetti esteri, escluse dall'iva dall'art. 7 commi d ed e DPR 633/1972), non vi è nessun obbligo di versamento IVA. Rimangono, ovviamente, tutti gli altri adempimenti (es. tenuta dei registri, dichiarazione). La soppressione della ritenuta d'acconto semplifica i rapporti tra soggetto che esce dal regime dei minimi e cliente, non dando più luogo, in linea di principio, a conguagli: Descrizione Minimi Ordinario Compenso 500,00 413,22 IVA 21% 0,00 86,78 Totale fattura 500,00 500,00 Ovviamente, se gli importi che sono stati fatturati dal soggetto che esce dal regime dei minimi erano contrattualmente determinati in funzione di altri valori (es. provvigioni sulle vendite), la riduzione dell'importo del compenso a seguito dello scorporo dell'iva determina ovviamente il diritto ad emettere una fattura di conguaglio. Contribuenti minimi e INTRASTAT Ai fini delle operazioni con soggetti domiciliati in altri Paesi dell'unione Europea, i contribuenti minimi sono considerati "operatori economici sottoposti al regime delle piccole imprese" di cui agli artt della Direttiva 2006/112/CE. Le tipologie di operazioni che si possono presentare sono le seguenti: soggetto "minimo" italiano che acquista beni da un soggetto IVA situato un un altro Paese dell'unione Europea: il soggetto italiano integra la fattura comunitaria con l'applicazione dell'iva italiana, la versa e presenta il modello INTRASTAT relativo agli acquisti intracomunitari di beni; soggetto "minimo" italiano che vende beni ad un soggetto IVA situato un un altro Paese dell'unione Europea: il soggetto italiano effettua un'operazione interna senza addebito dell'imposta, quindi non presenta la dichiarazione INTRASTAT; 8

9 soggetto "minimo" italiano che acquista servizi da un soggetto IVA situato un un altro Paese dell'unione Europea: il soggetto italiano integra la fattura comunitaria con l'applicazione dell'iva italiana, la versa e presenta il modello INTRASTAT relativo agli acquisti intracomunitari di servizi; soggetto "minimo" italiano che vende servizi ad un soggetto IVA situato un un altro Paese dell'unione Europea: il soggetto italiano effettua un'operazione interna senza addebito dell'imposta, quindi non presenta la dichiarazione INTRASTAT. Gli adempimenti del soggetto italiano rientrante nel regime dei minimi sono quindi i seguenti: Beni Servizi Acquisto di Operazione intracomunitaria: obbligo di integrare la fattura ricevuta, di versare l'iva e di presentare dichiarazione INTRA1 Operazione intracomunitaria: obbligo di integrare la fattura ricevuta, di versare l'iva e di presentare dichiarazione INTRA3 Cessione di Operazione interna italiana senza addebito IVA: nessun adempimento Operazione interna italiana senza addebito IVA: nessun adempimento Analogamente ai soggetti in regime IVA ordinario, anche il contribuente minimo che intende effettuare acquisti intracomunitari deve richiedere l'iscrizione negli elenchi VIES. Lo studio rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento e approfondimento di Suo interesse. Cordialità PRIMUS Studio Grillo 9