AGOSTO NOVITÀ - EVIDENZE Notizie in sintesi Pag. 2. Prestazioni di servizi su fabbricati; casi risolti Ravvedimento operoso

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1 > AGOSTO 2015 APPROFONDIMENTI VITÀ - EVIDENZE Notizie in sintesi Pag. 2 Prestazioni di servizi su fabbricati; casi risolti Ravvedimento operoso Pag. 5 Pag. 14 0B1BSTRUMENTI 1B2BOPERATIVI Nuovo elenco Paesi black list per regime CFC Nuovo elenco Paesi black list per indeducibilità dei costi Pag. 15 Pag. 16 AMMINISTRAZIONE E CONTABILITÀ Riduzione capitale sociale di S.r.l. per perdite Riduzione di capitale sociale per S.p.A. Verifiche fiscali in azienda Congruità spese di rappresentanza Difficoltà nella riscossione dei crediti Dichiarazioni di intento per operazioni di importazione Spese di vitto e alloggio Splyt payment Pag. 17 Pag. 18 Pag. 19 Pag. 20 Pag. 21 Pag. 22 Pag. 23 Pag. 24 N SOLO IMPRESA Opzione per il TFR in busta paga Anomalie segnalate via PEC Istanza di ammissione al passivo fallimentare Pag. 25 Pag. 26 Pag. 27 AGEVOLAZIONI Bonus Bebè 2015: incentivi alla natalità e adozione Pag. 28 Il presente notiziario è stato elaborato anche su materiale prodotto dal Centro Studi Castelli s.r.l. Sistema Ratio, da Zucchetti spa e da Eutekne. L elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche responsabilità per eventuali involontari errori o inesattezze. Si declina ogni responsabilità in merito ad eventuali errori interpretativi sui contenuti e sui pareri espressi. Pagina 1 di 28

2 REATO DI AUTORICICLAGGIO VITÀ - EVIDENZE Notizie in sintesi La L. n. 186/2014 ha introdotto il nuovo reato di autoriciclaggio, aumentando la responsabilità amministrativa degli enti collettivi. È infatti punito con la pena della reclusione da 2 a 8 anni e con la multa da a euro chi, avendo commesso o concorso a commettere un delitto non colposo, impiega, sostituisce o trasferisce in attività economiche, finanziarie, imprenditoriali o speculative il denaro, i beni o le altre utilità provenienti dalla commissione di tali delitti, in modo da ostacolare l identificazione della loro provenienza. I modelli organizzativi di cui al D. Lgs. n. 231/2001, che bloccano il coinvolgimento delle società in responsabilità penali del management aziendale, dovranno pertanto adeguarsi al nuovo reato. MANCATA PRESENTAZIONE DI SCRITTURE CONTABILI PERCENTUALE DI RICARICO FRODI CAROSELLO IVA FORNITURA E POSA DI INFIS SU MISURA CONTABILIZZAZIONE DEI FABBRICATI INDEDUCIBILI LE PRESTAZIONI DI CONSULENZE GENERICHE BLACK LIST DETRAZIONE 65% PER INTERVENTI DI RIQUALIFICAZIONE ENERGETICA INDIRIZZO PEC REGISTRO DELLE IMPRESE In caso di perdita di dati contabili per indisponibilità tecniche della memoria informatica, l amministratore della società può essere punibile solamente per il reato di bancarotta semplice documentale, poiché si è in assenza di altri elementi indicativi di dolo che avrebbero portato al reato più grave di bancarotta fraudolenta patrimoniale e documentale. Non è sufficiente la mancata esibizione delle scritture contabili per far scattare il reato se la causa della condotta non è dovuta alla loro distruzione o al loro occultamento. La Cassazione ha affermato che, nonostante la condotta antieconomica, la percentuale di ricarico può essere determinata induttivamente dall ufficio solo sulla base di una media ponderata e considerando l eterogeneità dei beni venduti. In caso di frodi carosello il contribuente deve dimostrare che le condizioni economiche commerciali applicate dai fornitori sono analoghe a quelle adottate da fornitori terzi; in caso contrario, non può essere ammessa la buona fede. L Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito alla modalità di assolvimento dell Iva sulla fornitura di infissi su misura, in relazione alle limitazioni per i beni significativi previste nell ambito dell agevolazione degli interventi di manutenzione delle abitazioni. In particolare, ha specificato che l attività di produzione e installazione di infissi su misura è inquadrabile nel contratto di cessione con posa in opera e, pertanto, esula dall applicazione del meccanismo del reverse charge. Il principio contabile Oic 16 prevede che il fabbricato deve essere contabilizzato separatamente dall area sottostante; la suddivisione tra area e fabbricato deve essere sempre effettuata nella maniera più oggettiva possibile, anche ricorrendo a stime e deve essere coordinata con la disciplina fiscale. A tal fine, quindi, il valore del terreno è pari al maggiore tra il valore di bilancio e il valore corrispondente al 20% del costo complessivo (30% per i fabbricati industriali). La Corte di Cassazione ha stabilito l indeducibilità, ai fini delle imposte sui redditi, e l indetraibilità, ai fini IVA, delle fatture che contengono una descrizione generica e non dettagliata della consulenza professionale resa. La pronuncia è riferita alla fattura ricevuta da un ingegnere, nella quale si qualificava come mera consulenza tecnica le spese sostenute per la gestione in outsourcing dello studio. Per effetto del D.M , che ha modificato gli elenchi dei Paesi black list ai fini della normativa delle controlled foreign companies (Cfc), dalla lista sono stati eliminati Filippine, Malesia e Singapore. Enea, nel vademecum del , ha affermato che le schermature solari possono beneficiare della detrazione fiscale del 65% a condizione che siano ancorate ma amovibili. Inoltre l immobile su cui sono installate, alla data della richiesta, deve essere esistente e, quindi, accatastato o con richiesta di accatastamento in corso Il Ministero dello Sviluppo Economico, con lettera circolare protocollo n del , ha ribadito che per ogni impresa (societaria o individuale) deve essere iscritto, nel Registro delle Imprese, un indirizzo di posta elettronica certificata univoco, ovvero un indirizzo Pec che non può essere condiviso con altri soggetti e riferito esclusivamente all'impresa che, pertanto, deve essere titolare del contratto con il gestore del servizio. Le Camere di Commercio inizieranno a effettuare tutti i controlli sugli indirizzi Pec non univoci, provvedendo, in seguito, a invitare le imprese alla regolarizzazione ove avessero iscritto il medesimo indirizzo Pec su più imprese o un indirizzo Pec non esclusivamente riconducibile all'impresa stessa. Pagina 2 di 28

3 PROFESONISTA E CONCORSO IN FRODE FISCALE REVERSE CHARGE SU IMPIANTI E RELATIVE MANUTENZIONI SCOMPUTO RITENUTE D ACCONTO CONTROLLI FISCALI E VOLUNTARY DISCLOSURE SANZIONI CONNESSE AL RAVVEDIMENTO OPEROSO ANTIECOMICITÀ DELLE SPESE E REDDITO D IMPRESA BUONI PASTO APPLICAZIONE DEL REGIME DEL MARGINE Notizie in sintesi (segue) La Corte di Cassazione ha affermato che è perseguibile del reato di concorso il consulente fiscale che registra fatture con la consapevolezza che siano riferite a operazioni inesistenti, poiché un professionista esperto non può non ravvisare gli elementi evidenti di frode fiscale, quali l assenza di sedi operative adeguate della società cartiera, le inconsistenti trattative commerciali o il pagamento della fattura e la contestuale retrocessione del denaro. L Agenzia delle Entrate ha precisato che il meccanismo dell inversione contabile si applica alle attività di impiantistica, nonché agli impianti, agli apparecchi e ai congegni fissi che formano parte integrante di un edificio. Resta fermo, invece, il principio che l attività impiantistica sui beni mobili sconta il regime ordinario IVA. Sono escluse da tale possibilità, invece, le strutture che non sono parte dell immobile. È consigliabile effettuare alcune verifiche preliminari sulle operazioni da sottoporre a reverse charge, valutando il fatto che, in presenza di un unica operazione, uno o più elementi che la compongono abbiano natura meramente accessoria. In una interrogazione parlamentare è stato precisato che le ritenute d acconto sono scomputabili dall Irpef anche se il committente non rilascia la certificazione unica entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi. Il contribuente deve avvalersi di altri elementi di prova, tra i quali la fattura emessa e l estratto conto bancario che testimonia il pagamento. La Guardia di Finanza ha emanato una circolare relativa alle modalità di controllo fiscale successive all adesione, da parte del contribuente, alla procedura di voluntary disclosure. Qualora emerga che l istanza del contribuente punta alla regolarizzazione di violazioni riconducibili a dati in possesso della Guardia di Finanza, la stessa non intraprenderà azioni di sorta. Qualora l eventuale istruttoria dell Agenzia delle Entrate dovesse terminare con l inammissibilità della procedura o con il mancato perfezionamento della stessa, sarà invece necessario avviare l azione ispettiva. L Agenzia delle Entrate ha delimitato il perimetro di applicazione della norma relativa alla riduzione delle sanzioni per omessi versamenti. Il dies a quo da cui decorrono i 90 giorni per beneficiare della riduzione delle sanzioni a 1/9 è il termine previsto per il versamento. Per le violazioni commesse mediante dichiarazione, il dies a quo di cui sopra è, invece, il termine di presentazione della dichiarazione. La riduzione a 1/5 delle sanzioni si applica solo alle violazioni che riguardano i tributi amministrati dall Agenzia delle Entrate. Tra tali tributi rientrano anche l Irap e le addizionali regionali e comunali all Irpef. In ossequio alle finalità e ai presupposti fondanti dell istituto, costituisce limite invalicabile alla possibilità di ravvedere la violazione la circostanza che al contribuente sia stato notificato formalmente, con riferimento a tale violazione, un atto di liquidazione o di accertamento, ovvero che lo stesso abbia ricevuto una comunicazione di irregolarità recante le somme dovute ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter D.P.R , n. 600 e 54-bis D.P.R , n Le rettifiche basate sull antieconomicità di una spesa devono essere ricondotte all inerenza. Pertanto, incombe sull Amministrazione l onere di rappresentare i motivi per i quali non vi è collegamento tra spesa e attività svolta dall impresa. Qualora la spesa sia ritenuta troppo alta si rientra nel campo delle presunzioni semplici e spetta quindi alle Entrate provare i motivi per i quali quella spesa è da ritenersi deducibile in misura inferiore. Dal la quota dei buoni pasto non soggetta a tassazione aumenta da 5,29 a 7,00 per i ticket elettronici. Il valore detassato relativo ai buoni pasto cartacei rimarrà, invece, pari a 5,29. L Agenzia delle Entrate potrà contestare l utilizzo del regime del margine per le operazioni di compravendita di veicoli usati nel caso siano effettuate con Paesi extracomunitari. L utilizzo di tale regime, infatti, è consentito solamente in ambito nazionale o comunitario e il soggetto rivenditore non deve aver detratto, neppure parzialmente, l imposta sui beni al momento dell acquisto o dell importazione. Il cessionario nazionale deve solamente registrare la fattura direttamente in contabilità generale e l operazione è rilevante nello Stato del cedente. Nel caso, invece, sia applicato il regime ordinario la cessione è soggetta alla disciplina Iva e l acquirente nazionale deve integrare la fattura indicando l imponibile e l imposta. Pagina 3 di 28

4 BONUS PER SPESE DI RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA FATTURE PER OPERAZIONI INESTENTI FALSA FATTURAZIONE E SEQUESTRO PREVENTIVO DEDUCIBILITÀ DELLE SPESE PER LE SPONSORIZZAZIONI CONGEDI PARENTALI ASPETTI IVA LEGATI A EXPO Notizie in sintesi (segue) La detrazione rateizzata delle spese di ristrutturazione non legittima un estensione temporale del potere accertativo da parte dell ufficio preposto. Il termine di accertamento, infatti, rimane legato all anno in cui il contribuente ha sostenuto le spese. Per calcolare l anno da cui decorre la prescrizione del reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti si deve prendere a riferimento l ultimo documento emesso in relazione ad ogni soggetto emittente. Non rileva, inoltre, che per più società il legale rappresentante sia il medesimo. Secondo la Corte di Cassazione, nei confronti di chi emette false fatture l eventuale sequestro preventivo può essere eseguito solo se egli ha ottenuto un illecito profitto, dal momento che la misura cautelare non può quantificarsi sull imposta evasa dall utilizzatore del falso documento. L impresa che intende dedurre i costi per la sponsorizzazione del proprio marchio deve dimostrare l utilità per lo sviluppo dell attività commerciale, l idoneità a influenzare le scelte della clientela, l effettività delle prestazioni rese e la congruità della spesa sostenuta. In particolare, l Agenzia delle Entrate può contestare l antieconomicità delle erogazioni rispetto all utile conseguito e la loro capacità di generare ritorni apprezzabili sui ricavi. L Inps ha illustrato le novità sul congedo parentale introdotte dal D. Lgs. n. 80/2015, attuativo del Jobs Act. Le novità si applicano in via sperimentale per il solo anno 2015 e per le giornate di astensione riconosciute nello stesso anno. La novità fondamentale consiste nell ampliamento da 8 a 12 anni del figlio del periodo di fruizione del congedo parentale. L Agenzia delle Entrate ha fornito risposta a numerosi quesiti riguardanti le problematiche Iva relative agli aspetti fiscali di Expo Milano In particolare, il documento ha specificato che la non imponibilità delle operazioni riguarda i beni e servizi impiegati nell attività ufficiale espositiva, mentre non è applicabile ai beni e servizi effettuati per l attività commerciale eventualmente svolta dal partecipante. Inoltre, l introduzione da Paesi extra Ue di merci da parte dei partecipanti all esposizione ai fini non commerciali può beneficiare di agevolazioni doganali, purché il partecipante sia in possesso del codice identificativo EORI e l introduzione sia effettuata direttamente presso un ufficio doganale italiano, oppure in regime di transito presso l ufficio di un altro Stato membro. Pagina 4 di 28

5 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati Dal è stato esteso il meccanismo dell inversione contabile, ai fini IVA, a fattispecie diverse dai subappalti edili e, in particolare, alle prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento degli edifici, rese nei confronti di soggetti IVA. Si illustrano gli aspetti operativi del nuovo reverse charge negli edifici alla luce delle precisazioni con-tenute nella circolare , n. 14/E.. Servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative a edifici. PRESTAZIONI DI SERVIZI Per l individuazione delle prestazioni deve farsi riferimento unicamente ai codici attività della Tabella ATECO Tale criterio deve, quindi, essere assunto al fine di individuare le prestazioni di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative agli edifici. I soggetti passivi che rendono tali servizi devono applicare il reverse charge indipendentemente dalla circostanza che si tratti di prestatori che operano nel settore edile, ossia che svolgono un attività economica compresa nei codici della sezione F della classificazione delle attività economiche ATECO. Cessioni con posa in opera Sono escluse dal reverse charge le forniture di beni con posa in opera in quanto tali operazioni, ai fini IVA, costituiscono cessioni di beni e non prestazioni di servizi, poiché la posa in opera assume una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene. SOGGETTI INTERESSATI Il sistema dell inversione contabile si applica in ogni caso, a prescindere dalla circostanza che le prestazioni siano rese: - da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l attività di costruzione o ristrutturazione di immobili; - nei confronti dell appaltatore principale o di un altro subappaltatore; - nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori. Il reverse charge si applica a prescindere dal rapporto contrattuale stipulato dalle parti e dalla tipologia di attività esercitata (appalto, subappalto) rilevando, oltre alla sussistenza della soggettività passiva IVA in capo al committente, la riconducibilità di tali prestazioni a un edificio. Privati Il regime dell inversione contabile non è applicabile nei confronti di privati. CONCETTO DI EDIFICIO Definizione Edificio come sinonimo di fabbricato Esclusioni Per edificio e fabbricato si intende qualsiasi costruzione coperta isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano, senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi sulla via, e possa avere una o più scale autonome. Il Legislatore, utilizzando il riferimento alla nozione di edificio, ha sostanzialmente voluto limitare la disposizione ai fabbricati e non alla più ampia categoria dei beni immobili. La disposizione deve intendersi riferita sia ai fabbricati a uso abitativo che a quelli strumentali, ivi compresi quelli di nuova costruzione, nonché alle parti di essi (esempio: singolo locale di un edificio). Devono ricomprendersi, inoltre, nell ambito applicativo anche gli edifici in corso di costruzione rientranti nella categoria catastale F3 e le unità in corso di definizione rientranti nella categoria catastale F4. Non rientrano nella nozione di edificio e sono, quindi, escluse dal meccanismo del reverse charge le prestazioni di servizi di cui alla lett. a-ter) aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, ecc., salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell edificio stesso (ad esempio, piscine collocate sui terrazzi, giardini pensili, impianti fotovoltaici collocati sui tetti, ecc.). Beni mobili Il meccanismo del reverse charge non si applica alle prestazioni di servizi di pulizia, installazione di impianti e demolizione relative a beni mobili di ogni tipo. ENTRATA IN VIGORE Decorrenza Clausola di salvaguardia Il meccanismo del reverse charge, relativamente alle nuove tipologie di operazioni, si applica alle operazioni effettuate a partire dal Il momento di effettuazione delle operazioni deve essere verificato secondo le regole generali previste dall art. 6 del D.P.R. 633/1972. Sono fatti salvi, con conseguente mancata applicazione di sanzioni, eventuali comportamenti difformi adottati dai contribuenti, anteriormente al Pagina 5 di 28

6 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti Si forniscono, qui di seguito, alcuni casi relativi all applicazione (o meno) del meccanismo del reverse charge di cui all art. 17 co. 6 lett. a-ter) del DPR 633/72 SERVIZI DI PULIZIA Per individuare i servizi di pulizia relativi ad edifici oggettivamente rilevanti ai fini del reverse charge, secondo la circ. Agenzia delle Entrate n. 14, si fa riferimento alle attività ricomprese nei seguenti codici attività della Tabella ATECO 2007: pulizia generale (non specializzata) di edifici - codice ; altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari industriali - codice Fattispecie Reverse charge Commento Prestazione di derattizzazione Prestazione di pulizia sulle pareti esterne dell edificio Prestazione di pulizia relativa a un macchinario Prestazione di pulizia con cessione dei prodotti detergenti Prestazione di smaltimento delle acque reflue Tale prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Servizi di disinfestazione ). Pur essendo relativa ad edifici, non è infatti ricompresa fra le prestazioni di cui ai codici ATECO e menzionati nella circ. 14/2015. La prestazione di pulizia delle pareti esterne dell edificio non rientra nel codice ATECO ( Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici ) ed è, invece, riconducibile al codice ATECO ( Pulizia a vapore, sabbiatura e attività simili per pareti esterne di edifici ). Sebbene tale prestazione sia riconducibile al codice ATECO ( Altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari ), non è assoggettata a reverse charge in quanto relativa a beni diversi dagli edifici. Le prestazioni di pulizia, relative, ad un edificio, sono riconducibili al codice ATECO La cessione dei prodotti detergenti ha natura accessoria alla prestazione stessa; per cui, all intera operazione si applica il meccanismo del reverse charge Si ritiene che la prestazione sia inquadrabile nel codice ATECO , il quale ricomprende l attività di pulizia specializzata di edifici, effettuata da imprese che dispongono di capacità e attrezzature particolari SERVIZI DI DEMOLIZIONE Per individuare le prestazioni rientranti tra i servizi di demolizione relativi ad edifici, la circ. Agenzia delle Entrate 14/2015 indica che deve farsi riferimento alle attività ricomprese nel codice ( Demolizione ) della Tabella ATECO Fattispecie Reverse charge Commento Demolizione del muro di separazione tra unità immobiliari Demolizione della porta di accesso Microdemolizione e perforazione per la posa di condutture Tali prestazioni dovrebbero risultare estranee al codice ATECO ( Demolizione ), in quanto questa sezione della Tabella ATECO si riferisce alle sole attività di preparazione di un cantiere edile per i successivi lavori di costruzione. Nel caso di specie, invece, in linea generale, siamo in presenza di una prestazione caratteristica delle fasi iniziali di un intervento di ristrutturazione edilizia. In quanto intervento di demolizione di una parte dell edificio, come nel caso precedente, la prestazione non dovrebbe rientrare nel codice ATECO Le prestazioni in esame costituiscono non già un opera di smantellamento o di demolizione di strutture preesistenti (codice ATECO ), quanto piuttosto una prestazione modificativa dell edificio, riconducibile ad altri lavori specializzati di costruzione (codice ATECO ). Pagina 6 di 28

7 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) SERVIZI DI INSTALLAZIONE DI IMPIANTI Per individuare le prestazioni rientranti tra i servizi di installazione di impianti relativi ad edifici, rilevanti ai fini del reverse charge in argomento, la circ. Agenzia delle Entrate 14/2015 fa riferimento alle prestazioni descritte nei codici ATECO , , , , , , e Per le installazioni di impianti all interno di edifici, dovrebbero rientrare nell ambito di applicazione del reverse charge solo quelle relative a «parti integranti» del fabbricato ossia «installazioni permanenti» ovvero non rimovibili senza significative modifiche o trasformazioni del fabbricato stesso. Per quanto concerne le installazioni di macchinari, si deve valutare che l intervento posto in essere non sia riconducibile ad uno di quelli contenuti nella sezione C ( Attività manifatturiere ) della Tabella ATECO 2007, tra cui, ad esempio, l installazione di cisterne e serbatoi, l installazione di generatori di vapore e l installazione di macchine per ufficio. Fattispecie Reverse charge Commento Installazione di una cisterna Installazione di un apparecchio di misurazione e controllo dei processi industriali Installazione di un rack all interno della sala server di un edificio Montaggio di arredi Installazione di cucine Installazione di un cancello automatizzato collocato all esterno dell edificio Installazione di un impianto di condizionamento per il raffreddamento dei macchinari Contributo di allacciamento corrisposto alla società di distribuzione o vendita del gas Collaudo dell impianto di riscaldamento Tale prestazione è riconducibile al codice ( Installazione di cisterne, serbatoi e contenitori di metallo ) di cui alla sezione C della Tabella ATECO 2007, non compreso fra le prestazioni individuate nella circ. 14/2015. Il macchinario installato è dotato di autonomia funzionale propria rispetto all edificio e, dunque, non integra il presupposto per l applicazione del reverse charge. Tale prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Installazione di strumenti ed apparecchi di misurazione, controllo, prova, navigazione e simili - incluse le apparecchiature di controllo dei processi industriali ), non ricompreso tra quelli individuati nella circ. 14/2015. L apparecchio installato è dotato di autonomia funzionale propria e non può considerarsi parte integrante dell edificio. Sebbene tale prestazione sia riconducibile al codice ATECO ( Altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari ), non è assoggettata a reverse charge in quanto relativa a beni diversi dagli edifici. Si tratta di installazione di un bene mobile, in quanto il rack è un bene costituito da uno scaffale, contenente componenti hardware collegati all edificio dai soli cavi di trasmissione delle informazioni. L installazione di tale bene è riconducibile al codice ATECO ( Installazione di macchine per ufficio, di mainframe e computer simili ). Prestazione riconducibile al codice ATECO ( Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili ), la quale è espressamente esclusa dalla nozione di completamento relativo ad edifici, secondo quanto indicato nella circ. 14/2015. Si tratta di una prestazione relativa ad un bene mobile, installato in modo non permanente all interno dell edificio. Le cucine sono fissate al fabbricato solo mediante allacciamenti elettrici e idrici, rimovibili senza modificazioni significative dell edificio. La prestazione non rientra nell ambito applicativo del reverse charge nell ipotesi in cui il cancello è ubicato all esterno dell edificio, a chiusura delle mura perimetrali del giardino. La prestazione non può considerarsi relativa ad un edificio. Secondo quanto indicato da Confindustria nel documento datato , l intervento non può considerarsi relativo all edificio, ma al macchinario, che, seppur interno al fabbricato, è dotato di autonomia funzionale rispetto all edificio stesso. Il contributo non rappresenta il corrispettivo di una prestazione relativa all edificio, bensì il costo una tantum con il quale il cliente acquisisce il diritto di accedere alla rete elettrica. Le prestazioni di collaudo autonomamente individuabili paiono riconducibili al codice ATECO ( Collaudi e analisi tecniche di prodotti ). Pagina 7 di 28

8 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) SERVIZI DI INSTALLAZIONE DI IMPIANTI segue Fattispecie Reverse charge Commento Installazione di una turbina idroelettrica Installazione di un impianto di spegnimento antincendio Posa in opera di casseforti Posa di pavimenti in legno Installazione di serramenti Installazione dell impianto di allarme Installazione di una torretta elettrica nel pavimento Installazione di un cancello automatizzato collocato all interno dell edificio Rifacimento di un impianto elettrico di un edificio, il cui intervento coinvolge anche le linee esterne Installazione di un impianto per la distribuzione del gas L intervento si ritiene riconducibile all installazione di impianti idraulici in edifici di cui al codice ATECO Il collegamento all edificio è in particolar modo evidente se l impianto viene installato mediante imbullonature e parti affogate nel cemento, incorporandosi nel fabbricato e divenendone parte integrante. La rimozione della turbina non sembrerebbe possibile senza alterare le caratteristiche del fabbricato. La prestazione in oggetto è riconducibile al codice ATECO , nel quale sono incluse le installazioni di impianti di spegnimento antincendio, compresi gli impianti integrati. Tale prestazione, difatti, riguarda un impianto al servizio dell edificio e strettamente connesso al fabbricato da un nesso funzionale. Al riguardo, si evidenzia che l impianto dev essere installato in modo permanente, così che non possa essere rimosso senza alterare l edificio. La terminologia usata non deve generare confusione. Si tratta di prestazioni (e non di cessioni) di cui al codice ATECO ( Posa in opera di casseforti, forzieri, porte blindate ). Tale prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Rivestimento di pavimenti e di muri ). È opportuno operare una valutazione caso per caso, verificando che la prestazione non risulti accessoria alla cessione del bene. Tale prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili ). È opportuno operare una valutazione caso per caso, verificando che la prestazione non risulti accessoria alla cessione del bene. L installazione dell impianto di allarme è riconducibile al codice ATECO ( Installazione di impianti elettronici ), che ricomprende anche l installazione, la manutenzione e la riparazione di impianti di allarme antifurto. La prestazione in questione rientra nell ambito del codice ATECO ( Installazione di impianti elettrici in edifici o in altre opere di costruzione ). Considerato che l impianto si incorpora in maniera inscindibile nell edificio, la prestazione è soggetta a reverse charge. Tale prestazione rientra nel codice ATECO ( Altri lavori di costruzione e installazione ), purché sia relativa ad edifici. Pertanto, l installazione del cancello risulta soggetta a reverse charge, se il bene è parte integrante del fabbricato. L intera operazione è soggetta a reverse charge. Le prestazioni di installazione realizzate sulla parte dell impianto esterna all edificio si devono qualificare come accessorie rispetto alle prestazioni rese sulla parte interna dell impianto. Tali prestazioni sono riconducibili al codice ATECO ( Installazione di impianti per la distribuzione del gas ), richiamato nella circ. 14/2015, in quanto risultano relative all edificio. L impianto installato non potrebbe essere rimosso senza apportare modifiche all edificio stesso. Pagina 8 di 28

9 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) CESONE DI BENI CON POSA IN OPERA In termini generali, il criterio per configurare un operazione come cessione di beni con posa in opera è la prevalenza dell obbligazione di dare (cessione) su quella di fare (prestazione di servizi). Una delle modalità per determinare in concreto la natura delle operazioni è il riferimento alla volontà contrattualmente espressa dalle parti, ossia al complesso delle pattuizioni negoziali e dalla natura delle obbligazioni dedotte dalle parti. Al riguardo, l Agenzia delle Entrate ha, altresì, affermato che quando il programma negoziale posto in essere dalle parti abbia quale scopo principale la cessione di un bene e l esecuzione dell opera sia esclusivamente diretta ad adattare il bene alle esigenze del cliente senza modificarne la natura, il contratto è senz altro qualificabile quale cessione con posa in opera. Viceversa, se la volontà contrattuale è quella di addivenire ad un risultato diverso e nuovo rispetto al complesso dei beni utilizzati per l esecuzione dell opera, allora la prestazione di servizi si deve considerare assorbente rispetto alla cessione del materiale impiegato. Fattispecie Reverse charge Commento Cessione e posa in opera di una caldaia, senza necessità di adattamenti Cessione e posa in opera di infissi interni ed esterni Cessione e installazione dell impianto di riscaldamento effettuata dallo stesso produttore Cessione e collaudo dell impianto di riscaldamento Cessione e installazione di un impianto di spegnimento antincendio Cessione e posa in opera di una caldaia, con necessità di adattamenti L operazione, nel suo complesso, ha natura di cessione di beni con posa in opera. La posa del bene risulta, infatti, accessoria alla cessione del bene medesimo. Lo scopo principale dell operazione consiste nella cessione della caldaia, mentre l esecuzione dell opera è diretta esclusivamente ad adattare il bene alle esigenze del cliente senza modificarne la natura. Secondo quanto espresso nel documento Confindustria , la cessione e posa in opera di infissi interni ed esterni all edificio deve essere assoggettata a IVA secondo le modalità ordinarie. Infatti, benché la circ. 14/2015 riconduca la singola prestazione di posa di infissi alla disciplina di cui all art. 17 co. 6 lett. a-ter) del DPR 633/72, nella fattispecie la posa in opera assume natura accessoria rispetto alla cessione dei beni installati. L operazione, nel suo complesso, configura una cessione di beni con posa in opera, poiché l installazione dell impianto viene eseguita da un soggetto che esercita abitualmente l attività di produzione di impianti di riscaldamento e, perciò, svolge solo accessoriamente la prestazione di installazione. In tal senso si è espressa la R.M n Dunque, lo scopo principale dell operazione risulta essere la cessione dell impianto e l IVA è assolta secondo le modalità ordinarie. In linea generale, la prestazione di collaudo ha natura accessoria alla cessione di un impianto, in quanto diretta a verificare il suo funzionamento e non ad apportare modifiche all edificio. Inoltre, tale prestazione non potrebbe comunque essere assoggettata alla disciplina di cui all art. 17 co. 6 lett. ater) del DPR 633/72, in quanto non riconducibile ai codici ATECO riportati nella circ. 14/2015, bensì al codice ATECO ( Collaudi e analisi tecniche di prodotti ). La prestazione di installazione dell impianto, riconducibile al codice ATECO ( Installazione, manutenzione e riparazione di sistemi di spegnimento antincendio - inclusi quelli integrati ), si può ritenere prevalente, in linea generale, rispetto alla cessione dell impianto antincendio medesimo. Infatti, richiamando i criteri suesposti si ritiene che lo scopo principale del negozio, nella fattispecie, sia non già quello di acquisire i singoli beni componenti l impianto, ma la loro installazione integrata all interno dell edifico (ad esempio, porte antincendio, idranti, luci di emergenza, rilevatori di fumo e calore, estintori, che insieme costituiscono l impianto). L operazione non può essere considerata una cessione di beni con posa in opera, in quanto la posa della caldaia comporta modificazioni significative sul bene o sull edificio in cui è installata. Pertanto, in base ai criteri già espressi (creazione di un quid novi e volontà delle parti di addivenire a un risultato diverso rispetto al bene iniziale), la posa può essere considerata come prestazione autonoma, riconducibile al codice ATECO ( Installazione di impianti idraulici, di riscaldamento ), e di conseguenza è assoggettata al reverse charge. Pagina 9 di 28

10 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) CESONE DI BENI CON POSA IN OPERA segue Fattispecie Reverse charge Commento Cessione e installazione di un ascensore (bene significativo) Cessione e posa in opera di pannelli in cartongesso Cessione e installazione dell impianto di riscaldamento effettuata da un soggetto diverso dal produttore Anche nel caso in cui l installazione si accompagni alla cessione di un bene di elevato valore unitario, non necessariamente si configura una cessione di beni con posa in opera. Nella fattispecie, è necessario tenere presente che l ascensore costituisce bene di valore significativo di cui al DM Tuttavia, sebbene il valore dell ascensore sia superiore al valore dell installazione dello stesso, è opportuno considerare anche la volontà delle parti nel contratto. A tal proposito, è ragionevole ritenere che l obiettivo del contratto consista non tanto nell acquisto dell ascensore, bensì nella sua messa in funzione all interno dell edificio. L intera operazione sarà assoggettata a reverse charge. A tal fine, è consigliabile che il prestatore fornisca al committente i dati relativi al valore dei beni ceduti e al valore della manodopera, in modo che il committente possa integrare la fattura con l indicazione di due diverse aliquote: una, ordinaria (22%) applicabile al valore della prestazione; l altra ridotta al 10% per il valore dei beni significativi, fino a concorrenza del valore della manodopera. Uno dei criteri per configurare un operazione come cessione di beni con posa in opera è la circostanza che il programma negoziale posto in essere dalle parti abbia quale scopo principale la cessione del bene. Lo scopo principale può essere in parte dedotto dal valore del bene ceduto, in rapporto al valore della posa in opera. Nella fattispecie, si rileva che i pannelli in cartongesso hanno valore unitario non significativo e, pertanto, è ragionevole ritenere che la prestazione di installazione riconducibile al codice ATECO ( Rivestimento di pavimenti e di muri ) o al codice ATECO ( Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici n.c.a. ) sia assorbente rispetto alla cessione dei pannelli, per cui l intera operazione risulta assoggettata a reverse charge. L operazione non configura una cessione di beni con posa in opera poiché, in linea con quanto considerato nel caso precedente e con la R.M n , l effettuazione dell installazione da parte di un soggetto diverso rispetto al soggetto produttore dell impianto e da quest ultimo incaricato rende possibile considerare l installazione come prestazione autonoma (non accessoria), riconducibile al codice ATECO ( Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di riscaldamento ). La singola prestazione sarà dunque assoggettata a reverse charge MANUTENZIONI E RIPARAZIONI Secondo quanto indicato dalla circ. Agenzia delle Entrate 14/2015, rientrano nell ambito di applicazione del reverse charge anche alcune fattispecie di manutenzione su impianti precedentemente installati. Fattispecie Reverse charge Commento Manutenzione sull impianto fotovoltaico posizionato sul terreno Manutenzione sull impianto di accesso al parcheggio Manutenzione relativa al giardino esterno all edificio Si tratta di prestazione di manutenzione di impianti che, tuttavia, non è riferita ad un edificio, in quanto il terreno è considerato parte esterna rispetto ad esso. A nulla rileva l eventuale accatastamento dell impianto. L intervento non si ritiene strettamente connesso con l edificio, in quanto l impianto è generalmente ubicato all esterno del parcheggio. Le prestazioni effettuate su giardini (non pensili) sono considerate prestazioni relative a beni immobili diversi dagli edifici. Pagina 10 di 28

11 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) MANUTENZIONI E RIPARAZIONI segue Fattispecie Reverse charge Commento Manutenzione sul parcheggio esterno all edificio Manutenzione della piscina esterna all edificio Manutenzione di un sistema di isolamento termico e acustico Manutenzione sull impianto fotovoltaico già esistente sul tetto Manutenzione sull impianto di videosorveglianza Manutenzione del parcheggio interrato Manutenzione della piscina sul tetto dell edificio Manutenzione della piscina interna all edificio Manutenzione degli idranti e delle porte antincendio di un fabbricato industriale Manutenzione ordinaria di ascensori Riparazione sull impianto elettrico con cessione del materiale La prestazione è relativa ad un bene immobile diverso da un edificio e, quindi, non può essere ricondotta alla disciplina del reverse charge. La prestazione è relativa ad un bene immobile diverso da un edificio e, quindi, non può essere ricondotta alla disciplina del reverse charge. La prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Lavori di isolamento termico, acustico, antivibrazioni ), non ricompreso fra i codici di cui alla circ. 14/2015, e perciò non è soggetta a reverse charge. L operazione rientra nel codice ATECO ( Installazione di impianti elettrici in edifici o in altre opere di costruzione, inclusa manutenzione e riparazione ) ed è relativa ad un edificio in quanto l impianto fotovoltaico installato sul tetto si considera elemento integrante dell edificio stesso. L operazione si ritiene relativa all edificio e riconducibile al codice ATECO ( Installazione, manutenzione e riparazione di impianti elettronici ). È invece escluso dall applicazione del reverse charge il monitoraggio e il controllo a distanza dell impianto di videosorveglianza. Il caso è controverso, in quanto si deve stabilire se il parcheggio interrato costituisca o meno parte integrante dell edificio. Tuttavia, è plausibile che esso stesso venga considerato un fabbricato e, in tale ipotesi, le prestazioni in oggetto dovrebbero essere soggette a reverse charge. L intervento si considera relativo all edificio e ricompreso nell ambito del reverse charge. Le piscine che sostituiscono la pavimentazione di un edificio in una delle sue parti sono considerate parti integranti di esso. Secondo il documento Confindustria , occorre valutare se gli idranti e le porte tagliafuoco qualificano la presenza di un impianto complesso e se le manutenzioni sono effettuate sull intero impianto. In questo caso dovrebbe applicarsi il reverse charge. La prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Installazione, manutenzione e riparazione di ascensori e scale mobili ). L intervento di riparazione è riconducibile al codice ATECO ( Installazione di impianti elettrici in edifici ), ricompreso fra i codici di cui alla circ. 14/2015. Inoltre, la cessione del relativo materiale ha natura accessoria alla prestazione, in quanto funzionale ad essa e non sussistente come operazione autonoma. L intera operazione andrà, dunque, assoggettata a reverse charge. Pagina 11 di 28

12 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: casi risolti (segue) SERVIZI DI COMPLETAMENTO Secondo quanto indicato dall Agenzia delle Entrate nella circ. 14/2015, rientrano nella nozione di servizi di completamento relativi ad edifici le prestazioni descritte nei codici ATECO nn , , , , , e Fattispecie Reverse charge Commento Realizzazione della copertura del tetto Tinteggiatura delle mura perimetrali del giardino Completamento di un edificio la cui costruzione è stata avviata da un altra impresa e poi interrotta Intonacatura delle pareti dell edificio Tinteggiatura delle pareti interne all edificio La prestazione è riconducibile al codice ATECO ( Realizzazione di coperture ) e, dunque, estranea all ambito di applicazione del reverse charge.. Le mura perimetrali del giardino sono considerate parti esterne al fabbricato, pertanto la prestazione di tinteggiatura non può considerarsi riferita all edificio. Si tratta di prestazioni di Costruzione di edifici residenziali e non residenziali (codice ATECO 41.2), e non di prestazioni di completamento di cui ai codici ATECO indicati nella circ. 14/2015. La prestazione di tinteggiatura rientra fra le prestazioni riconducibili al codice ATECO ( Intonacatura e stuccatura ). La prestazione di tinteggiatura rientra fra le prestazioni riconducibili al codice ATECO ( Tinteggiatura e posa in opera di vetri ). PRESTAZIONI COMPLESSE Secondo quanto indicato dall Agenzia delle Entrate nella circ. 14/2015, rientrano nella nozione di servizi di completamento relativi ad edifici le prestazioni descritte nei codici ATECO nn , , , , , e Fattispecie Reverse charge Commento Interventi di manutenzione ordinaria o straordinaria in parte assoggettati a reverse charge, in parte no Pluralità di prestazioni per la realizzazione di un nuovo fabbricato /no Nell ipotesi di un unico contratto di appalto relativo a prestazioni di manutenzione ordinaria o straordinaria si dovrà procedere alla scomposizione delle operazioni e applicare a ciascuna la relativa disciplina, in quanto non si tratta di interventi di ristrutturazione, restauro o risanamento conservativo. Per le prestazioni rese nell ambito di un unico contratto di appalto avente ad oggetto la costruzione di un edificio, l IVA viene applicata all intera operazione secondo le modalità ordinarie. Pagina 12 di 28

13 APPROFONDIMENTO Prestazioni di servizi sui fabbricati: CODICI ATECO RILEVANTI Si riportano, qui di seguito, i codici della Tabella ATECO 2007 che, secondo quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate con circ. 14/2015, assumono rilevanza ai fini dell applicazione del meccanismo del reverse charge di cui all art. 17 co. 6 lett. a ter) del DPR 633/72. Servizi di pulizia relativi ad edifici Pulizia generale (non specializzata) di edifici di ogni tipo (quali uffici, case o appartamenti, fabbriche, negozi e uffici pubblici). Pulizia generale (non specializzata) di altre strutture commerciali e professionali. Pulizia generale (non specializzata) di condomìni Pulizia effettuata all esterno di edifici di ogni tipo (inclusi uffici, fabbriche, negozi, uffici pubblici ed altre strutture commerciali e professionali, nonché condomìni). Pulizia specializzata di edifici, effettuata da imprese che dispongono di capacità e attrezzature particolari (ad esempio, la pulizia di vetrate, camini e caminetti, fornaci, inceneritori, caldaie, condotti di ventilazione e dispositivi di evacuazione dei fumi). Sono escluse la pulizia con vapore, sabbiatura e simili attività di pulitura di facciate di edifici. Servizi di demolizione relativi ad edifici Demolizione o smantellamento di edifici e di altre strutture. Servizi di installazione di impianti relativi ad edifici Installazione, manutenzione e riparazione di impianti elettrici in tutti i tipi di edifici e nelle strutture di genio civile. Cablaggio e connessioni elettriche. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di illuminazione. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di collegamento di elettrodomestici e apparecchi elettrici. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti fotovoltaici Installazione, manutenzione e riparazione di impianti elettronici. Cablaggio per telecomunicazioni, reti di elaboratori e sistemi televisivi via cavo, incluse le fibre ottiche. Installazione, manutenzione e riparazione di parabole satellitari. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di segnalazione d incendio. Installazione, manutenzione e riparazione di sistemi di allarme antifurto. Sono esclusi il monitoraggio ed il controllo a distanza di sistemi elettronici di sicurezza come i sistemi di allarme, antifurto e antincendio Installazione, manutenzione e riparazione di impianti idraulici in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di riscaldamento (elettrici, a gas e petrolio) in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di caldaie in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di torri di raffreddamento in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di collettori di energia solare non elettrici in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di impianti idraulico sanitari in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di condotte di ventilazione e condizionamento dell aria in edifici Installazione, manutenzione e riparazione di raccordi per il gas e distributori di vapore Installazione, manutenzione e riparazione di sistemi di spegnimento antincendio (inclusi quelli integrati) Installazione, manutenzione e riparazione di ascensori in edifici. Installazione, manutenzione e riparazione di scale mobili in edifici Lavori di isolamento termico, acustico o antivibrazioni. Installazione di materiali isolanti per isolamento termico, acustico o antivibrazioni in edifici Installazione di porte automatiche e girevoli in edifici. Installazione di parafulmini in edifici. Installazione di sistemi di aspirazione in edifici. Installazione di impianti pubblicitari in edifici. Installazione di cancelli automatici in edifici. Installazione di insegne elettriche e non elettriche in edifici. Montaggio di palchi, stand e altre strutture simili per manifestazioni, in edifici. Installazione di impianti luci ed audio per manifestazioni, in edifici. Altri lavori di costruzione e installazione, limitatamente alle prestazioni riferite ad edifici. È esclusa l installazione di macchine apparecchiature industriali. Sono esclusi i lavori di impermeabilizzazione in opere di costruzione. È esclusa l installazione con operatore di impianti, luci, audio e di amplificazione per manifestazioni, concerti ecc. Servizi di completamento relativi ad edifici Lavori di intonacatura e stuccatura interna ed esterna di edifici, inclusa la posa in opera dei relativi materiali di stuccatura Installazione di casseforti, forzieri, porte blindate Installazione di porte, finestre, intelaiature di porte e finestre in legno o in altri materiali. Installazione di cucine su misura, scale. Completamento di interni (controsoffitti, pareti mobili) Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di piastrelle in ceramica, calcestruzzo o pietra da taglio per muri o pavimenti. Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di accessori per stufe in ceramica. Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di parquet e altri rivestimenti in legno per pavimenti e pareti. Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di moquette e rivestimenti di linoleum, gomma o plastica per pavimenti. Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di rivestimenti alla veneziana in marmo, granito o ardesia, per pavimenti o muri. Posa in opera, applicazione o installazione in edifici di carta da parati. Applicazione di stucchi ornamentali. Trattamento di pavimenti (levigatura, lucidatura, rasatura, ecc.). Realizzazione di pavimenti continui in resina, cemento ecc Tinteggiatura interna ed esterna di edifici. Verniciatura di strutture di genio civile. Verniciatura di infissi già installati. Posa in opera di vetrate, specchi, pellicole per vetri, ecc Attività non specializzate di lavori edili muratori, limitatamente alle prestazioni riferite ad edifici Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici. Installazione di caminetti. Costruzione di sottofondi per pavimenti. Pulizia di nuovi edifici dopo la costruzione. Sono escluse la pulizia a vapore, sabbiatura e attività simili per pareti esterne di edifici. Sono escluse la consulenza e design per decorazione di interni. Pagina 13 di 28

14 APPROFONDIMENTO Ravvedimento operoso La Legge di Stabilità 2015 consente l effettuazione del ravvedimento operoso fino allo spirare dell ordinario termine di accertamento e non più solo fino al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all anno in cui è stata commessa la violazione. Inoltre, ai fini dell accesso al ravvedimento operoso, con riguardo ai tributi amministrati dall Agenzia delle Entra-te, non opera la preclusione che la violazione non sia stata già constatata e, comunque, non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento, salva la notifica di atti di liquidazione e accertamento. Misura Oggetto Termine 1/10 del minimo: ravvedimento breve 1/9 del minimo 1 : ravvedimento intermedio 1/8 del minimo: ravvedimento lungo 1/7 del minimo: ravvedimento ultrannuale 1/6 del minimo: ravvedimento lunghissimo 1/5 del minimo 2 : in presenza di PVC 1/10 del minimo Mancato pagamento del tributo o di un acconto. Errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Omissione della presentazione della dichiarazione. Entro 30 giorni dalla data della commissione. Se la regolarizzazione avviene entro i 14 giorni successivi alla scadenza del termine per il versamento, la sanzione ridotta a 1/10 è ulteriormente ridotta a 1/15 per ogni giorno di ritardo. Entro il 90 giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione. Se non è prevista dichiarazione periodica, entro 90 giorni dall omissione o dall errore. Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno nel corso del quale è stata commessa la violazione. Se non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall omissione o dall errore. Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione. Se non è prevista dichiarazione periodica, entro 2 anni dall omissione o dall errore. Oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione (entro il termine per l accertamento). Se non è prevista dichiarazione periodica, oltre 2 anni dall omissione o dall errore. Dopo la constatazione della violazione mediante processo verbale. Sono escluse le violazioni relative a: - mancata emissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali o documenti di trasporto, ovvero emissione di tali documenti per importi inferiori a quelli reali; - omessa installazione degli apparecchi per l emissione dello scontrino fiscale. Presentazione con ritardo non superiore a 90 giorni. Nel caso di assenza di versamenti carenti o omessi, si applica la sanzione minima di 25 (258 x 1/10). Per qualsiasi tributo Solo per i tributi amministrati dall Agenzia delle Entrate Per qualsiasi tributo APPLICAZIONE Le nuove regole riguardano ravvedimenti operati dal ; pertanto, si ritengono applicabili non solo alle correzioni aventi ad oggetto violazioni commesse dal 2015, ma anche a quelle commesse in precedenza. Note 1. Nuova fattispecie applicabile in modo generalizzato anche ai tributi locali e regionali (tra cui le tasse automobilistiche). 2. ll richiamo all art. 24 L. 4/1929 evoca una norma pur generale ( 24. Le violazioni delle norme contenute nelle leggi finanziarie sono constatate mediante processo verbale ), ma non esplicitamente collegata ai tributi di competenza comunale. Tuttavia, possono essere individuate fattispecie residuali alle quali la sanzione innovata (20% del minimo) può essere collegata nell ambito del sistema tributario comunale. Si tratta dei casi in cui l attività di accertamento sul territorio da parte di operatori comunali (vigilanza urbana o funzionari accertatori ex c. 179 L. 296/2006) porta, in effetti, alla constatazione di situazioni, stati di fatto o comportamenti destinati ad innescare un formale accertamento tributario per insufficiente o omesso pagamento. In questo caso, appare ragionevole che il Comune, nella propria autonomia, consenta al contribuente di usufruire dell incentivazione alla regolarizzazione insita nell abbattimento al 20% della sanzione. La base di riferimento dell importo del ravvedimento dovrà essere individuata a seconda della specifica disciplina delle sanzioni di ciascun tributo (nota Ifel ). Pagina 14 di 28

15 Strumenti operativi Nuovo elenco Paesi black list per regime CFC Il D.M , dando attuazione alle previsioni della Legge di Stabilità 2015, ha ridefinito l elenco dei Paesi in relazione all applicazione delle regole sulle CFC, modificando il D.M D.M in vigore dal Alderney (Isole del Canale) Hong Kong Niue Andorra Isola di Man Nuova Caledonia Anguilla Isole Cayman Oman Antille Olandesi Isole Cook Polinesia francese Aruba Isole Marshall Saint Kitts e Nevis Bahamas Isole Turks e Caicos Salomone Barbados Isole Vergini britanniche Samoa Barbuda Isole Vergini statunitensi Saint Lucia Belize Jersey (Isole del Canale) Saint Vincent e Grenadine Bermuda Kiribati (ex Isole Gilbert) Sant'Elena Brunei Libano Sark (Isole del Canale) Filippine Liberia Seychelles Gibilterra Liechtenstein Singapore Gibuti (ex Afar e Issas) Macao Tonga Grenada Maldive Tuvalu (ex Isole Ellice) Guatemala Malaysia Vanuatu Guernsey (Isole del Canale) Montserrat Herm (Isole del Canale) Nauru Altri Paesi ricompresi negli Stati e territori black list, con specifiche esclusioni Bahrein Con esclusione delle società che svolgono attività di esplorazione, estrazione e raffinazione nel settore petrolifero. Emirati Arabi Uniti Con esclusione delle società operanti nei settori petrolifero e petrolchimico assoggettate a imposta. Monaco Con esclusione delle società che realizzano almeno il 25% del fatturato fuori dal Principato. È stato completamente abrogato dal D.M l art. 3 D.M , che considerava black list i seguenti Stati e territori limitatamente ai soggetti e alle attività per ciascuno di essi indicate, quindi esclusi dal Con riferimento alle società petrolifere che hanno ottenuto l'esenzione dall'oil Income Tax, alle società Angola che godono di esenzioni o riduzioni d'imposta in settori fondamentali dell'economia angolana e per gli investimenti previsti dal Foreign Investment Code. Con riferimento alle international business companies, esercenti le loro attività al di fuori del territorio Antigua di Antigua, quali quelle di cui all'international Business Corporation Act, n. 28/1982, nonché con riferimento alle società che producono prodotti autorizzati, quali quelli di cui alla locale L. n. 18/1975. Con riferimento alle società i cui proventi affluiscono da fonti estere, nonché con riferimento alle società esercenti attività ad alta tecnologia. Costarica Dominica Con riferimento alle international companies esercenti l'attività all'estero. Con riferimento alle società operanti nelle Free Trade Zones che beneficiano dell'esenzione dalle imposte sui redditi. Ecuador Con riferimento alle società di produzione per l'esportazione che usufruiscono dei benefìci fiscali Giamaica dell'export Industry Encourage Act e alle società localizzate nei territori individuati dal Jamaica Export Free Zone Act. Kenia Con riferimento alle società insediate nelle Export Processing Zones. Con riferimento alle società certificate che si occupano di servizi all'export, espansione industriale, Mauritius gestione turistica, costruzioni industriali e cliniche e che sono soggette a corporate tax in misura ridotta, alle Off-Shore Companies e alle International Companies. Con riferimento alle società esercenti attività bancarie ed alle società previste dal Puerto Rico Tax Incentives Act del 1988 o dal Puerto Rico Tourist Development Act del Portorico Con riferimento alle società i cui proventi affluiscono da fonti estere, secondo la legislazione di Panama, alle società situate nella Colon Free Zone e alle società operanti nelle Export Processing Zones. Panama Con riferimento alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali, quali le società holding, Svizzera ausiliarie e di domicilio. Con riferimento alle società esercenti attività bancarie e alle holding che esercitano esclusivamente Uruguay attività off-shore. Pagina 15 di 28

16 Strumenti operativi Nuovo elenco Paesi black list per indeducibilità dei costi Il D.M , dando attuazione alle previsioni della Legge di Stabilità 2015, ha ridefinito l elenco dei Paesi in relazione all applicazione delle regole sulle CFC, modificando il D.M D.M in vigore dal Alderney (Isole del Canale) Herm (Isole del Canale) Montserrat Andorra Hong Kong Nauru Anguilla Isola di Man Niue Antille Olandesi Isole Cayman Nuova Caledonia Aruba Isole Cook Oman Bahamas Isole Marshall Polinesia francese Barbados Isole Turks e Caicos Saint Kitts e Nevis Barbuda Isole Vergini britanniche Salomone Belize Isole Vergini statunitensi Samoa Bermuda Jersey (Isole del Canale) Saint Lucia Brunei Kiribati (ex Isole Gilbert) Saint Vincent e Grenadine Filippine Libano Sant'Elena Gibilterra Liberia Sark (Isole del Canale) Gibuti (ex Afar e Issas) Liechtenstein Seychelles Grenada Macao Tonga Guatemala Maldive Tuvalu (ex Isole Ellice) Guernsey (Isole del Canale) Malesia Vanuatu Bahrein Emirati Arabi Uniti Monaco Singapore Angola Antigua Costarica Dominica Ecuador Giamaica Kenia Mauritius Panama Portorico Svizzera Uruguay Altri Paesi ricompresi negli Stati e territori black list, con specifiche esclusioni Con esclusione delle società che svolgono attività di esplorazione, estrazione e raffinazione nel settore petrolifero. Con esclusione delle società operanti nei settori petrolifero e petrolchimico assoggettate a imposta. Con esclusione delle società che realizzano almeno il 25% del fatturato fuori dal Principato. Con esclusione della Banca Centrale e degli organismi che gestiscono anche le riserve ufficiali dello Stato. Altri Paesi considerati black list, solo in relazione ad alcune strutture Con riferimento alle società petrolifere che hanno ottenuto l'esenzione dall'oil Income Tax, alle società che godono di esenzioni o riduzioni d'imposta in settori fondamentali dell'economia angolana e per gli investimenti previsti dal Foreign Investment Code. Con riferimento alle international business companies, esercenti le loro attività al di fuori del territorio di Antigua, quali quelle di cui all'international Business Corporation Act, n. 28/1982, nonché con riferimento alle società che producono prodotti autorizzati, quali quelli di cui alla locale L. n. 18/1975. Con riferimento alle società i cui proventi affluiscono da fonti estere, nonché con riferimento alle società esercenti attività ad alta tecnologia. Con riferimento alle international companies esercenti l'attività all'estero. Con riferimento alle società operanti nelle Free Trade Zones che beneficiano dell'esenzione dalle imposte sui redditi. Con riferimento alle società di produzione per l'esportazione che usufruiscono dei benefìci fiscali dell'export Industry Encourage Act e alle società localizzate nei territori individuati dal Jamaica Export Free Zone Act. Con riferimento alle società insediate nelle Export Processing Zones. Con riferimento alle società certificate che si occupano di servizi all'export, espansione industriale, gestione turistica, costruzioni industriali e cliniche e che sono soggette a corporate tax in misura ridotta, alle Off-Shore Companies e alle International Companies. Con riferimento alle società i cui proventi affluiscono da fonti estere, secondo la legislazione di Panama, alle società situate nella Colon Free Zone e alle società operanti nelle Export Processing Zones. Con riferimento alle società esercenti attività bancarie ed alle società previste dal Puerto Rico Tax Incentives Act del 1988 o dal Puerto Rico Tourist Development Act del Con riferimento alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali, quali le società holding, ausiliarie e di domicilio. Con riferimento alle società esercenti attività bancarie e alle holding che esercitano esclusivamente attività off-shore. Pagina 16 di 28

17 AMMINISTRAZIONE E CONTABILITÀ Riduzione capitale sociale di S.r.l. per perdite Se il capitale sociale si riduce di oltre 1/3 in conseguenza di perdite, gli amministratori devono convocare senza indugio l assemblea dei soci per gli opportuni provvedimenti. All assemblea deve essere sottoposta una relazione degli amministratori sulla situazione patrimoniale della società, con le osservazioni del collegio sindacale o del revisore; tale situazione, in armo-nia con parte della giurisprudenza, non deve essere anteriore a 120 giorni rispetto alla data dell assemblea. Il Consiglio nota-rile di Milano, con la massima 122/2011, ha chiarito che la presenza di perdite superiori al terzo del capitale, anche tali da ri-durre il capitale a un importo inferiore al minimo legale previsto per le S.p.a. e le S.r.l., non impedisce l assunzione di una deli-berazione di aumento del capitale che sia in grado di ridurre le perdite a un ammontare inferiore al terzo del capitale e di ri-condurre il capitale stesso, se del caso, a un ammontare superiore al minimo legale. Convocazione dell assemblea PERDITA SUPERIORE A 1/3 DEL CAPITALE 1 Quando risulta che il capitale è diminuito di oltre 1/3 in conseguenza di perdite, gli amministratori devono, senza indugio, convocare l assemblea dei soci per gli opportuni provvedimenti. CAPITALE N DIMINUITO SOTTO IL LIMITE LEGALE Art bis Codice Civile RIDUZIONE DEL CAPITALE AL DI SOTTO DEL MINIMO LEGALE Art ter Codice Civile Prima assemblea Seconda assemblea Convocazione dell assemblea All assemblea deve essere sottoposta una relazione degli amministratori sulla situazione patrimoniale della società, con le osservazioni, nei casi previsti, del collegio sindacale o del revisore. Se l atto costitutivo non prevede diversamente, copia della relazione e delle osservazioni deve essere depositata nella sede della società almeno 8 giorni prima dell assemblea, affinché i soci possano prenderne visione. Nell assemblea gli amministratori devono dare conto dei fatti di rilievo avvenuti dopo la redazione della relazione prevista. Se entro l esercizio successivo la perdita non è diminuita a meno di 1/3, deve essere convocata l assemblea per l approvazione del bilancio e per la riduzione del capitale in proporzione delle perdite accertate. In mancanza, gli amministratori e i sindaci o il revisore devono chiedere al tribunale che sia disposta la riduzione del capitale in ragione delle perdite risultanti dal bilancio. Il tribunale, anche su istanza di qualsiasi interessato, provvede mediante decreto soggetto a reclamo, che deve essere iscritto nel Registro delle Imprese a cura degli amministratori. Se, per la perdita di oltre 1/3 del capitale, questo si riduce al di sotto del minimo stabilito, gli amministratori devono, senza indugio, convocare l assemblea per deliberare alternativamente: - la riduzione del capitale e il contemporaneo aumento del medesimo a una cifra non inferiore al detto minimo; - la trasformazione della società; - la liquidazione della società, in conseguenza dello scioglimento. PERDITA N SUPERIORE A 1/3 DEL CAPITALE RIDUZIONE FACOLTATIVA Si ha riduzione facoltativa quando le perdite risultano inferiori a 1/3 del capitale sociale. Nota 1 Il Consiglio notarile di Milano, con la massima n. 122/2011, ha chiarito che la presenza di perdite superiori al terzo del capitale, anche tale da ridurre il capitale a un importo inferiore al minimo legale, non impedisce l assunzione di una delibera di aumento del capitale che sia in grado di ridurre le perdite ad un ammontare inferiore al terzo del capitale e di ricondurre il capitale stesso, se del caso, a un ammontare superiore al minimo legale. Esempio Copertura delle perdite precedenti Scritture per le società di capitali Dati esempio Capitale sociale ,00 Versamenti soci a copertura perdite 8.500,00 Riserva legale 300,00 Perdite d esercizio ,00 Riserva facoltativa 1.200, n+1 P A VII P A VIII Versamenti soci a copertura perdite a Perdite a nuovo 8.500,00 Utilizzo versamenti soci per copertura perdite n+1 P A VIII Diversi a Perdite a nuovo 1.500,00 P A VII Riserva facoltativa 1.200,00 P A IV Riserva legale 300,00 Utilizzo riserve per copertura perdite. Pagina 17 di 28

18 AMMINISTRAZIONE E CONTABILITÀ Riduzione del capitale sociale di S.p.a. A seguito delle novità introdotte dall art. 20, c. 7 D.L. n. 91/2014 (convertito in L. n. 116/2014), il capitale minimo necessario per la costituzione di una società per azioni previsto dall art C.C. è ridotto da ,00 a ,00. Dalla lettura della relazione illustrativa si desume che il legislatore, con questo intervento, ha inteso agevolare la costituzione di società per azioni in luogo di quelle a responsabilità limitata. Infatti, probabilmente anche per effetto del precedente valore minimo del capitale di costituzione, al fine di accedere al mercato di capitale e di rischio finivano si propendeva - in luogo di una S.p.a. - per la costituzione di una S.r.l. Gli effetti derivanti di tale modifica sono molteplici. In particolare, le perdite rilevanti per l attuazione delle misure indicate dagli artt e 2447 del codice civile saranno pari a 1/3 di ,00, anziché ,00; la ricostituzione del capitale per perdite dovrà avvenire nel rispetto del nuovo limite di capitale minimo. Art C.C. Ammontare minimo del capitale sociale Il capitale sociale minimo da sottoscrivere per la costituzione di S.p.a. pluri e unipersonale è pari a ,00. CAPITALE SOCIALE MINIMO Art. 2342, c. 2 C.C. Conferimenti Il versamento iniziale da eseguire in banca in sede di costituzione è pari a: ,00 per le S.p.a. pluripersonali (25% dei conferimenti in denaro); ,00 per le S.p.a. unipersonali (intero ammontare). Art. 2328, c. 2, p. 6 C.C. Atto costitutivo È pari a ,00 il valore minimo iniziale da attribuire in fase di costituzione della S.p.a., ai crediti e ai beni conferiti in natura in assenza dei conferimenti in denaro. Art C.C. Società in accomandita per azioni Le società in accomandita per azioni possono costituirsi con un capitale sociale minimo di ,00 in quanto alle stesse si applicano le disposizioni previste per le S.p.a. EFFETTI SULLE DISPOZIONI RELATIVE AL CAPITALE Art C.C. Art. 2484, n. 4 C.C. Art sexies L.F. Riduzione del capitale al di sotto del minimo legale Cause di scioglimento della società Sospensione di obblighi Si abbassa il limite di capitale al di sotto del quale, a causa di perdite, i soci debbono provvedere alla ricapitalizzazione o alla trasformazione regressiva della S.p.a. (oltre 1/3 di ,00) ossia sotto ,66. Aumentano, pertanto, le possibilità per la società di fronteggiare perdite senza la necessità di una ricapitalizzazione. Le S.p.a. possono volontariamente procedere alla riduzione del capitale fino a ,00, ai sensi dell art C.C., sia mediante liberazione dei soci dai versamenti ancora dovuti, sia con rimborso del capitale sociale eccedente i ,00. La deliberazione assembleare può essere eseguita soltanto decorsi 90 giorni dall iscrizione della stessa presso il Registro delle Imprese, purchè entro detto termine nessun creditore sociale anteriore all iscrizione abbia fatto opposizione. Si abbassa il limite del capitale al di sotto del quale i soci che non provvedono alla ricapitalizzazione o alla trasformazione regressiva della società debbono porla in liquidazione (sotto il minimo legale di ,00). Dalla data di deposito della domanda per l ammissione al concordato preventivo, della domanda per l omologazione dell accordo di ristrutturazione, ovvero dalla proposta di accordo di ristrutturazione e sino all omologazione, non si applicano gli artt e 2484, n. 4 C.C. Pertanto, la sospensiva fallimentare dagli obblighi di ricapitalizzazione, trasformazione regressiva o liquidazione si applica quando il capitale si riduce al di sotto di ,66. Pagina 18 di 28

19 AMMINISTRAZIONE E CONTABILITÀ Verifiche fiscali in azienda Il rapporto tra gli organi che effettuano controlli tributari (Agenzia delle Entrate e Guardia di Finanza) ed i soggetti che, spesso, molto faticosamente, svolgono la propria attività imprenditoriale risulta molto complesso e a tratti conflittuale. L importante è cercare di essere pronti e disponibili nell intento di migliorare questo rapporto, in un clima chiaro e collaborativo in cui comunque è opportuno il rispetto dei ruoli e delle prerogative, dei doveri e dei diritti e garanzie introdotte a tutela del contribuente. VERIFICATORI Cosa devono fare? Attribuzioni e doveri che la Legge impone. Vigilare Controllare Irrogare Sulla corretta osservanza degli obblighi prescritti dalle leggi sulle imposte e di quelli relativi alla tenuta delle scritture contabili. Le dichiarazioni presentate ai fini delle imposte, rilevando eventuali omissioni e determinare correttamente le imposte dovute. Le sanzioni specificamente previste dalle norme fiscali e segnalare all Autorità Giudiziaria le fattispecie penali, eventualmente, rilevate. Cosa possono fare? Procedere ad effettuare Accessi. Ispezioni. Verifiche. Invitare il contribuente a comparire di persona o richiedere allo stesso di fornire dati, documenti e notizie utili per l accertamento tributario svolto nei suoi confronti o di terzi. Approntare il proprio comportamento ispirandolo ai canoni di collaborazione con i verificatori. DOVERI DELL IMPRENDITORE CONTRIBUENTE Consentire l accesso dei verificatori presso i locali aziendali. Mettere a disposizione dei verificatori la contabilità aziendale e tutta la documentazione utile per il controllo, cercando di fornire in modo completo le informazioni richieste. In caso di documentazione detenuta presso terzi avere a disposizione ed esibire la prescritta attestazione. Accertare l identità dei verificatori e richiedere l attestazione dell incarico all esecuzione del controllo. Conoscere i motivi del controllo, l oggetto ed i periodi interessati dalle verificazioni. DIRITTI DELL IMPRENDITORE CONTRIBUENTE Richiedere la verbalizzazione di ciò che si ritiene necessario. Essere informati sull iter dei controlli e sugli esiti. Disporre di tempistiche congrue per rispondere ad eventuali richieste formulate dai verificatori. Essere informato del diritto di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria. Pagina 19 di 28

20 AMMINISTRAZIONE E CONTABILITÀ Congruità delle spese di rappresentanza In base alle disposizioni introdotte dall art. 1, cc L. 244/2007, le spese di rappresentanza sostenute sono deducibili nel periodo di imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità, stabiliti con D.M Sono comunque deducibili le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00. Ai fini IVA, è stata innalzata a 50,00 (art. 30 D.L. 175/2014, in vigore dal ) la soglia rilevante per la detraibilità dell IVA sugli omaggi di beni non rientranti nell attività dell impresa. Imposte sui redditi Decorrenza Regola SPESE DI RAPPRESENTANZA CRITERIO DI INERENZA DELLE SPESE DI RAPPRESENTANZA (+) Dal Requisiti generali Fattispecie individuate Dal D.M Deducibilità nel periodo di imposta di sostenimento (criterio di competenza), se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità, anche in funzione di: - natura e destinazione delle stesse; - volume di ricavi dell attività caratteristica dell impresa; - attività internazionale dell impresa. Beni di modico ammontare Sono comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00 1. Si considerano inerenti le spese per beni e servizi: 1. erogate a titolo gratuito (cioè senza corrispettivo o controprestazione, a differenza, ad esempio, delle spese di pubblicità); 2. effettivamente sostenute e documentate; 3. effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni; 4. il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l impresa; 5. sostenute in coerenza con pratiche commerciali di settore. Spese per viaggi turistici, in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi, la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell attività caratteristica dell impresa. Spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di: - ricorrenze aziendali o festività nazionali o religiose; - inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti dell impresa; - mostre, fiere ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall impresa. Ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza. CRITERIO DI CONGRUITÀ Limiti di deducibilità Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nel limite commisurato all ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi, relativa allo stesso periodo, in misura pari a: 1,30% Dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni. Dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni e fino a 50 0,50% milioni. 0,10% Dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni. Nota 1 Il valore deve essere considerato unitariamente e non con riferimento ai singoli beni che compongono l omaggio. Pagina 20 di 28