CONTABILITÀ ECONOMICA NEGLI ATENEI. Silvia Cantele Dipartimento di Economia Aziendale Università degli Studi di Verona 30 maggio 2013

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1 1 INTRODUZIONE ALLA CONTABILITÀ ECONOMICA NEGLI ATENEI Silvia Cantele Dipartimento di Economia Aziendale Università degli Studi di Verona 30 maggio 2013 AGENDA Richiami normativi La contabilità economica e la contabilità finanziaria Il ciclo della gestione La competenza economica I diversi aspetti ed equilibri della gestione Il reddito e il patrimonio 2 1

2 LEGGE 30 DICEMBRE 2010, N. 240 Articolo 5 comma: 1. Il Governo e' delegato ad adottare, entro il termine di dodici mesi dalla data di entrata in vigore della presente legge, uno o più decreti legislativi finalizzati a riformare il sistema universitario per il raggiungimento dei seguenti obiettivi: b) revisione della disciplina concernente la contabilità, al fine di garantirne coerenza con la programmazione triennale di ateneo, maggiore trasparenza ed omogeneità, e di consentire l'individuazione della esatta condizione patrimoniale dell'ateneo e dell'andamento complessivo della gestione; previsione di meccanismi di commissariamento in caso di dissesto finanziario degli atenei; 4. Nell'esercizio della delega di cui al comma 1, lettera b), il Governo si attiene ai seguenti principi e criteri direttivi: a) introduzione di un sistema di contabilità economico-patrimoniale e analitica, del bilancio unico e del bilancio consolidato di ateneo sulla base di principi contabili e schemi di bilancio stabiliti e aggiornati dal Ministero, di concerto con il Ministero dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza dei rettori delle università italiane (CRUI), garantendo, al fine del consolidamento e del monitoraggio dei conti delle amministrazioni pubbliche, la predisposizione di un bilancio preventivo e di un rendiconto in contabilità finanziaria, in conformità alla disciplina adottata ai sensi dell'articolo 2, comma 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 196; b) b) adozione di un piano economico-finanziario triennale al fine di garantire la sostenibilità di tutte le attività dell'ateneo; 3 D.LGS. 27/01/2012, N. 18 ART Al fine di garantire trasparenza e omogeneità dei sistemi e delle procedure contabili, di consentire l'individuazione della situazione patrimoniale e la valutazione dell'andamento complessivo della gestione, le università adottano un sistema di contabilità economico-patrimoniale e analitica. 2. Il quadro informativo economico-patrimoniale delle università è rappresentato da: a) bilancio unico d'ateneo di previsione annuale autorizzatorio, composto da budget economico e budget degli investimenti unico di ateneo; b) bilancio unico d'ateneo di previsione triennale, composto da budget economico e budget degli investimenti, al fine di garantire la sostenibilità di tutte le attività nel medio periodo; c) bilancio unico d'ateneo d'esercizio, redatto con riferimento all'anno solare, composto da stato patrimoniale, conto economico, rendiconto finanziario, nota integrativa e corredato da una relazione sulla gestione; d) bilancio consolidato con le proprie aziende, società o gli altri enti controllati, con o senza titoli partecipativi, qualunque sia la loro forma giuridica, composto da stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa. 4 2

3 D.LGS. 27/01/2012, N. 18 ART Al fine di consentire il consolidamento e il monitoraggio dei conti delle amministrazioni pubbliche, le università considerate amministrazioni pubbliche ai sensi dell'art. 1, comma 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 196, predispongono il bilancio preventivo unico d'ateneo non autorizzatorio e il rendiconto unico d'ateneo in contabilità finanziaria. 4. Le università si dotano, nell'ambito della propria autonomia, di sistemi e procedure di contabilità analitica, ai fini del controllo di gestione. 5 IN SOSTANZA Introduzione COEP e COAN per migliore rappresentazione dell andamento complessivo della gestione e per controllo della gestione Bilanci in COFI solo per finalità di consolidamento dei conti delle amministrazioni pubbliche Sostituzione, non affiancamento, della COFI con la COEP, tanto che il preventivo economico ha funzione autorizzatoria 6 3

4 BILANCI PREVENTIVI BILANCIO Bilancio unico d ateneo di previsione annuale autorizzatorio Bilancio unico d ateneo di previsione triennale Bilancio preventivo unico d ateneo non autorizzatorio in contabilità finanziaria COMPOSIZIONE Budget economico Budget degli investimenti allegato prospetto classificazione spesa per missioni e programmi Budget economico Budget degli investimenti TEMPISTICA: approvazione entro 31 dicembre anno precedente 7 BILANCI CONSUNTIVI BILANCIO Bilancio unico d ateneo di esercizio Bilancio consolidato Rendiconto unico d ateneo in contabilità finanziaria COMPOSIZIONE Stato patrimoniale Conto economico Rendiconto finanziario Nota integrativa corredato da relazione sulla gestione allegati: prospetto missioni e programmi; prospetto SIOPE accompagnato da relazione del collegio dei revisori Stato patrimoniale Conto economico Nota integrativa 8 TEMPISTICA: approvazione entro 30 aprile anno successivo 4

5 BOZZA DI DECRETO ATTUATIVO SUI PRINCIPI CONTABILI E SCHEMI DI BILANCIO Principi contabili applicabili con riferimento alle università Schemi di bilancio: Stato Patrimoniale, Conto Economico, Rendiconto finanziario (Bilancio unico d esercizio) Nota integrativa: solo breve cenno art. 3 comma 4 Rinvio a Codice Civile e principi contabili OIC per quanto non espressamente previsto dal decreto Nessuna disposizione in merito alla contabilità analitica (però alcuni riferimenti in decreto missioni e programmi) No schemi per Budget (rinvio a successivo decreto) Bilancio consolidato: rinvio a decreto richiamato nel d.lgs. 31/5/2011 n. 91 (entro 30/6/2013?) 9 CONFRONTO TRA CONTABILITÀ CO.FI. CO.EP. CO.AN. SCOPO SCOPO SCOPO Regolazione dei rapporti tra organi delle AP; verifica attuazione dell allocazione risorse decisa da organo volitivo Misura e controllo degli equilibri di gestione (economico, finanziario, patrimoniale) Determinazione del costo e dei risultati economici di specifici oggetti; controllo efficienza (con budget) OGGETTO OGGETTO OGGETTO Risultato di amministrazione (aspetto finanziario, operazioni di gestione esterna) Risultato economico di esercizio, patrimonio di funzionamento (operazioni di gestione esterna) Risultati economici parziali (operazioni di gestione interna) METODO METODO METODO Partita semplice Partita doppia Extra-contabile o contabile (partita doppia) 10 5

6 CONTABILITÀ ECONOMICA E BILANCIO D ESERCIZIO Introduzione di prime forme di controllo economico e patrimoniale (oltre che finanziario) Risultato di gestione: risultato di competenza economica Valore prodotto risorse consumate per produrlo Equilibrio patrimoniale (stato patrimoniale) Equilibrio impieghi Equilibrio fonti Equilibrio fonti-impieghi Equilibrio finanziario: flussi in entrata e in uscita (rendiconto finanziario) 11 LA GESTIONE DELL ATENEO SOTTO IL PROFILO ECONOMICO VALORE RACCOLTO/PRODOTTO (PROVENTI) Didattica (istituzionale e non) Ricerca (competitiva e su commissione) Contributi in conto esercizio e conto capitale Proventi commerciali, patrimoniali e finanziari RISORSE CONSUMATE/FATTORI PRODUTTIVI Personale Acquisti Servizi Beni strumentali 12 6

7 IL CICLO DI GESTIONE DELLE AZIENDE (CLASSI FONDAMENTALI DI OPERAZIONI) Finanziamenti Investimenti Ciclo produttivo Disinvestimenti Rimborsi e remunerazioni Gestione interna (contabilità analitica, non generale) 13 IL CICLO DI GESTIONE NEGLI ATENEI 1. Acquisizione di risorse finanziarie (fattore produttivo generico) 2. Acquisizione di fattori produttivi specifici 3. Combinazione dei fattori produttivi nei processi aziendali 4. Erogazione dei servizi/cessione dei prodotti 5. Rimborsi e remunerazioni dei finanziamenti 14 7

8 FLUSSI DERIVANTI DALLA GESTIONE ESTERNA 1. Finanziamento (Banca) denaro denaro + Debito finanziario ATENEO (GESTIONE INTERNA) denaro 2. Investimento (Personale e fornitori) denaro Fattori produttivi (lavoro, servizi, beni) 3. Erogazione servizi (utenti) Servizi, beni - Debito finanziario 4. Rimborsi e remunerazioni (Banca) 15 FLUSSI DERIVANTI DALLA GESTIONE ESTERNA IMPATTI ECONOMICI 1. Finanziamento (Banca) denaro denaro + Debito finanziario ATENEO (GESTIONE INTERNA) denaro 2. Investimento (Personale e fornitori) COSTI DI ACQUISIZIONE FATTORI PRODUTTIVI denaro 3. Erogazione servizi (utenti) PROVENTI/ RICAVI DA EROGAZIONE SERVIZI/BENI - Debito finanziario ONERI FINANZIARI 4. Rimborsi e remunerazioni (Banca) 16 8

9 RILEVAZIONI DI CONTABILITÀ GENERALE Solo scambi con i terzi (no fatti interni di gestione) Rilevati sotto il duplice aspetto: Finanziario (originario) Economico (derivato) Utilizzando conti con due sezioni (Dare e Avere), secondo il metodo contabile della partita doppia 17 ASPETTO ECONOMICO E FINANZIARIO ESEMPIO 1 - INVESTIMENTO Fatto di gestione: pago 100 euro al fornitore Tizio (scambio con un terzo) Aspetto originario: USCITA monetaria di 100 euro Aspetto derivato: causa economica del movimento finanziario, perché ho pagato 100 euro a Tizio? COSTO per acquisto materiali di laboratorio 18 9

10 ASPETTO ECONOMICO E FINANZIARIO ESEMPIO 2 - DISINVESTIMENTO Fatto di gestione: incasso 100 euro dallo studente Caio (scambio con un terzo) Aspetto originario: ENTRATA monetaria di 100 euro Aspetto derivato: causa economica del movimento finanziario, perché ho incassato 100 euro da Caio? RICAVO/PROVENTO per contribuzione studentesca (didattica) 19 IL REDDITO (RISULTATO ECONOMICO) Reddito = ricavi/proventi costi/oneri Reddito d esercizio = ricavi dell esercizio costi dell esercizio Esercizio = parte di gestione imputabile all anno (periodo amministrativo) Reddito di competenza economica = proventi di realizzazione (non proventi ricevuti ) costi risorse consumate per la realizzazione (non costi sostenuti ) 20 10

11 COMPETENZA ECONOMICA Poiché la gestione è continua, il reddito d esercizio è un astrazione, perché richiede che vengano contrapposti solo i ricavi e i costi di competenza (economica) dell esercizio considerato, anche se i cicli di gestione spesso sono a cavallo tra due o più esercizi, ovvero non si interrompono alla fine dell anno Un ricavo/provento è di competenza di un esercizio se in quell esercizio ha trovato compimento l operazione che lo ha generato (es. provento da erogazione di un servizio è di competenza dell esercizio in cui è erogato il servizio, indipendentemente dall incasso) Un costo/onere è di competenza di un esercizio se in quell esercizio ha trovato il corrispondente ricavo/provento (es. costo di acquisto di un bene è di competenza dell esercizio in cui l ho utilizzato per la produzione realizzata, indipendentemente dal pagamento della fattura di acquisto) 21 COMPETENZA ECONOMICA BOZZA DECRETO PRINCIPI CONTABILI Per il principio della competenza economica l effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti finanziari. La determinazione del risultato economico d esercizio implica, quindi, un procedimento di analisi della competenza economica delle voci positive e negative relative all esercizio cui il bilancio unico d ateneo di esercizio si riferisce, mediante un procedimento di identificazione, di misurazione e di correlazione dei costi ai proventi d esercizio 22 11

12 CASI IN CUI LA MANIFESTAZIONE FINANZIARIA NON COINCIDE CON LA COMPETENZA ECONOMICA Rispetto alle rilevazioni contabili fatte durante l anno, occorrono delle scritture di assestamento per ripristinare la corretta competenza economica, prima di redigere il bilancio d esercizio: Ammortamenti di costi pluriennali Rimanenze di magazzino Ratei e risconti Fatture da ricevere/da emettere Fondi per rischi e oneri 23 AMMORTAMENTI DI COSTI PLURIENNALI Nell anno n acquisto un attrezzatura scientifica per euro L attrezzatura è un bene strumentale (cespite), ovvero mi serve per il processo produttivo (attività di ricerca) Lo utilizzerò per diversi anni, per cui è un fattore produttivo a lungo ciclo di utilizzo Il costo per l acquisto è pertanto un costo pluriennale 24 12

13 AMMORTAMENTI DI COSTI PLURIENNALI Rilevazione dell acquisto Aspetto originario: uscita (o insorgenza di un debito) di euro nell anno n Aspetto derivato: causa economica è l acquisto di un bene strumentale (costo pluriennale) per euro A fine anno Dal punto di vista finanziario avrò il debito per la parte non ancora pagata o mi troverò meno soldi in banca perché ho avuto un uscita di mezzi monetari Dal punto di vista economico ho un costo di euro che non è di competenza solo dell anno n 25 AMMORTAMENTO E la procedura tecnico-contabile di ripartizione di un costo pluriennale tra i diversi esercizi nei quali manifesta la sua competenza economica Durata dell ammortamento è la minore tra: Vita fisica del cespite Vita economica del cespite (realizzo indiretto attraverso le attività istituzionali) Vita tecnologica del cespite (obsolescenza) 26 13

14 RIMANENZE DI MAGAZZINO Nell anno n acquisto confezioni di reagenti per prove chimiche di laboratorio A fine anno ne ho utilizzati pezzi Solo il costo di pezzi è di competenza di n, gli altri vanno sospesi e trasferiti all anno successivo, finché non ne avverrà l utilizzo nel processo produttivo (attività di ricerca) Dal punto di vista patrimoniale sono beni che ho acquistato e non utilizzato, quindi sono beni di mia proprietà, che fanno parte del mio patrimonio (o capitale): stock di rimanenze a stato patrimoniale Dal punto di vista economico sono costi che non sono di competenza di questo esercizio ma lo saranno di un futuro (n+1, n+2, ): sospensione di costi a conto economico 27 RATEI E RISCONTI Alcuni costi o ricavi sono commisurati al tempo (ad esempio gli affitti o i premi di assicurazione, che sono mensili, semestrali, annuali ecc.) e vengono pagati/incassati in una sola volta per tutto il periodo di riferimento, all inizio (anticipati) o alla fine di esso (posticipati) in contabilità generale la rilevazione contabile avviene quando c è lo scambio con i terzi, al momento del pagamento o incasso (aspetto originario, finanziario) che può essere anticipato o posticipato rispetto al periodo di riferimento (mese, semestre ) se il periodo di riferimento (mese, semestre, ) è a cavallo della fine dell anno devo integrare/rettificare il costo o ricavo per ripristinare la corretta competenza economica 28 14

15 RATEI E RISCONTI PRINCIPIO CONTABILE 18 «Nella voce ratei e risconti attivi devono essere iscritti i proventi di competenza dell'esercizio esigibili in esercizi successivi, e i costi sostenuti entro la chiusura dell'esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Nella voce ratei e risconti passivi devono essere iscritti i costi di competenza dell'esercizio esigibili in esercizi successivi e i proventi percepiti entro la chiusura dell'esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi e proventi, comuni a due o più esercizi, l'entità dei quali varia in ragione del tempo» 29 RATEI E RISCONTI - ESEMPI In data 1 novembre pago un canone d affitto trimestrale anticipato di euro; In data 1 ottobre stipulo un contratto di assicurazione antincendio quadrimestrale posticipato; il premio quadrimestrale è pari a euro; In data 1 dicembre concedo in affitto un capannone industriale per il quale fisso un canone semestrale anticipato di euro; In data 1 ottobre acquisto euro di obbligazioni FIAT; la cedola di interessi è semestrale posticipata; il tasso annuo di interesse è del 3%. Calcolare i ratei e risconti, attivi e passivi riferiti al 31/12 dell anno n

16 FATTURE DA RICEVERE/EMETTERE A fine anno ho ricevuto un bene da un fornitore ma la fattura di acquisto è arrivata nel mese di gennaio A fine anno ho terminato un progetto di ricerca conto terzi, ma ho emesso la relativa fattura di vendita nel mese di gennaio 31 FONDI PER RISCHI E ONERI PRINCIPIO CONTABILE N. 19 Accolgono gli accantonamenti destinati a coprire perdite o debiti aventi le seguenti caratteristiche: Natura determinata Esistenza certa (fondi spese) o probabile (fondi rischi) Ammontare o data di sopravvenienza indeterminati alla chiusura dell esercizio Esempi: Fondi di quiescenza e obblighi simili Fondo garanzia prodotti Fondo manutenzioni cicliche Fondo recupero ambientale Fondo imposte 32 16

17 FONDI PER RISCHI E ONERI ESEMPIO FONDO IMPOSTE A fine anno mi accorgo di aver fatto un errore nel conteggio delle imposte dell anno precedente È probabile che il fisco mi mandi un avviso di accertamento per pagare le maggiori imposte, ma se ne accorgerà solo tra qualche anno Tuttavia, anche se l uscita sarà tra qualche anno, l errore è già stato commesso e si riferisce a imposte di anni passati, per cui economicamente devo attribuire già ora un costo all esercizio 33 RIASSUMENDO Se aspetto finanziario ed economico coincidessero, nel bilancio potrei limitarmi a evidenziare entrate e uscite effettuate nell anno Invece devo rappresentare tre aspetti della gestione: economica, patrimoniale e finanziaria 34 17

18 LE DIMENSIONI DELLA GESTIONE (E DEL BILANCIO) ECONOMICA PATRIMONIALE FINANZIARIA 35 LE DIMENSIONI DELLA GESTIONE (E DEL BILANCIO) Dimensione Documento bilancio Valori rappresentati Equilibrio economico Conto economico Reddito = Ricavi - Costi Equilibrio patrimoniale Equilibrio finanziario Stato patrimoniale Impieghi (attività) = Fonti (passività e patrimonio netto) Rendiconto finanziario Risorse finanziarie iniziali + Entrate - Uscite = Risorse finanziarie finali 36 18

19 REDDITO E PATRIMONIO Reddito è una grandezza FLUSSO (flusso di ricavi e costi generato dalla gestione nel corso dell esercizio) Patrimonio è una grandezza FONDO (fondo di valori esistente a fine esercizio): ricchezza a disposizione di un istante definito per lo svolgimento della gestione futura Reddito misura la variazione del patrimonio nel corso dell esercizio: variazione della ricchezza a disposizione dell azienda durante il periodo per effetto della gestione 37 RACCORDO TRA STATO PATRIMONIALE E CONTO ECONOMICO STATO PATRIMONIALE AL 1/1/N CONTO ECONOMICO ANNO N STATO PATRIMONIALE AL 31/12/N PASSIVO PASSIVO ATTIVO PATRIMO NIO NETTO INIZIALE COSTI REDDITO D ESERCI ZIO RICAVI ATTIVO PATRIMO NIO NETTO INIZIALE REDDITO D ESERCI ZIO Patrim onio netto finale 38 19

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