IL TRUST: PRINCIPI GENERALI, MODALITA APPLICATIVE E CASI DI STUDIO Roma, 12 APRILE 2011 Domenico Rinaldi

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1 IL TRUST: PRINCIPI GENERALI, MODALITA APPLICATIVE E CASI DI STUDIO Roma, 12 APRILE 2011 Domenico Rinaldi

2 COSTI DEL TRUST Costi una tantum Imposta sulle donazioni (Circolare Agenzia delle Entrate n. 3 28/01/2008) Imposte ipo-catastali (solo immobili) Parcella notaio Parcella consulenti Costi ricorrenti Compenso del Trustee Costi amministrativi vari (dichiarazioni fiscali, contabilità, adempimenti antiriciclaggio) Compenso del Protector Imposte sui redditi e ICI

3 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST Costituzione Art. 2 Costituzione Art. 53 Legge 27 luglio 2000 n. 212 Art. 6 Legge 27 luglio 2000 n. 212 Art. 7 Legge 27 luglio 2000 n. 212 Art. 8 Legge 27 luglio 2000 n. 212 Art. 10 Decreto legislativo 31 ottobre 1990 n. 346 Art. 3 Legge 24 novembre 2006 n. 286

4 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST DISCIPLINA DELLA «NUOVA» IMPOSTA SULLE SUCCESSIONI E DONAZIONI d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla l. 24 novembre 2006, n AMPLIAMENTO DEL PRESUPPOSTO OGGETTIVO D IMPOSTA «L imposta sulle successioni e donazioni si applica ai «VECCHIA DISCIPLINA»: «trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte e ai trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalità tra vivi» «NUOVA DISCIPLINA»: «trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a TITOLO GRATUITO e SULLA COSTITUZIONE DI VINCOLI DI DESTINAZIONE» STUDIO DOMENICO RINALDI - DOTTORE COMMERCIALISTA IN ROMA -

5 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST - TRASFERIMENTI A TITOLO GRATUITO: il presupposto del "nuovo" tributo successorio non è più incentrato sul concetto di "liberalità" ma su quello, più ampio, di "gratuità": ciò significa che l animus donandi, quale causa dell attribuzione patrimoniale, non è più determinante ai fini impositivi - VINCOLI DI DESTINAZIONE: con il riferimento a tale categoria giuridica, è verosimile che il Legislatore abbia inteso riferirsi, ai fini dell assoggettamento ad imposta, non già ad un particolare "atto", bensì agli "effetti" provocati da un determinato atto

6 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST - VINCOLI DI DESTINAZIONE: sono riconducibili tutti quei negozi giuridici mediante i quali alcuni beni vengono «vincolati" alla realizzazione di un interesse meritevole di tutela da parte dell ordinamento giuridico, con un conseguente effetto "segregativo" (e, quindi, limitativo della disponibilità) dei beni medesimi, i quali per l appunto confluiscono in un patrimonio «separato» (Ag. Entrate Circ. n. 3/2008): - atti di destinazione ex art ter cc - fondo patrimoniale ex art. 167 cc - Patrimonio destinato ad uno specifico affare ex art.2447 bis cc - Negozi fiduciari - Trust

7 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST - VINCOLI DI DESTINAZIONE: sono riconducibili tutti quei negozi giuridici mediante i quali alcuni beni vengono «vincolati" alla realizzazione di un interesse meritevole di tutela da parte dell ordinamento giuridico, con un conseguente effetto "segregativo" (e, quindi, limitativo della disponibilità) dei beni medesimi, i quali per l appunto confluiscono in un patrimonio «separato» (Ag. Entrate Circ. n. 3/2008): - atti di destinazione ex art ter cc - fondo patrimoniale ex art. 167 cc - Patrimonio destinato ad uno specifico affare ex art.2447 bis cc - Negozi fiduciari - Trust STUDIO DOMENICO RINALDI - DOTTORE COMMERCIALISTA IN ROMA -

8 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST Tuttavia, sono assoggettabili a imposta solo quei vincoli di destinazione che importano effetti traslativi della proprietà, quindi: - atti di destinazione ex art ter cc NO - fondo patrimoniale ex art. 167 cc NO (a meno che sia stato costituito senza riserva di proprietà) - Patrimonio destinato ad uno specifico affare ex art.2447 bis cc NO - Negozi fiduciari SI - Trust SI

9 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST ART 53 COSTITUZIONE DELLA REP.ITALIANA «TUTTI SONO TENUTI A CONCORRERE ALLE SPESE PUBBLICHE IN RAGIONE DELLA LORO CAPACITA CONTRIBUTIVA» «Insieme con il reddito, sono considerati indici diretti di capacità contributiva il patrimonio e GLI INCREMENTI DI VALORE DEL PATRIMONIO» (Francesco Tesauro, Istituzioni di Diritto Tributario, UTET) Pertanto, una lettura costituzionalmente orientata del "nuovo" presupposto d imposta, in quanto rispettosa del principio di capacità contributiva, è da identificarsi, per il tributo successorio, in una "capacità economica rappresentata da un incremento patrimoniale ricevuto senza sforzo dal beneficiario di un trasferimento a titolo liberale o gratuito (si veda D. Stevanato, I "Trusts" e la capacità economica colpita dal tributo successorio, in Dialoghi tributari, 2009, 333 ss).

10 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST Sentenze favorevoli al contribuente: Comm. Trib. Prov. Perugia : esclude la tassazione dei trasferimenti dal disponente al trustee nel quadro dei "vincoli di destinazione" se non quando i beneficiari del trust conseguano un arricchimento: il che non si verifica quando beneficiari sono i discendenti in linea retta del disponente, cosicché solo al termine del trust si saprà a chi spetterà il fondo in trust. Comm. Trib. Prov. Treviso : stabilisce che all'atto istitutivo di trust autodichiarato va applicata l'imposta di registrazione a tassa fissa in quanto non è possibile ravvisare, nella fattispecie, alcun trasferimento patrimoniale. Comm. Trib. Reg. Roma, Sez. distaccata Latina : conferma la sentenza di primo grado stabilendo che ai trust deve applicarsi l'imposta di registro fissa prevista dall'art. 11 DPR 131/86 in quanto, non essendovi in realtà, un vero trasferimento dal disponente al trustee, gli atti di trasferimento sono assimilabili ad atti non aventi contenuto patrimoniale.

11 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST APPLICAZIONE DELL IMPOSTA AL TRASFERIMENTO DEI BENI IN TRUST - Franchigia base imponibile ,00 euro per beneficiario e aliquota del 4% se tra disponente e beneficiario esiste rapporto di parentela in linea retta o sono marito e moglie ( ,00 euro e 6% in caso di fratelli/sorelle) - Franchigia ,00 di euro se il beneficiario è un disabile (la franchigia non è cumulabile con quella di cui sopra) - Parenti entro il 4 grado, affini i linea retta, affini in linea collaterale fino al 3 grado, 6% senza franchigia - 8% e nessuna franchigia in tutti gli altri casi

12 IMPOSIZIONE INDIRETTA DEL TRUST APPLICAZIONE DELL IMPOSTA AL TRASFERIMENTO DEI BENI IN TRUST Non sono soggetti all imposta sulle successioni e donazioni i trasferimenti di aziende o rami di esse, di azioni, di quote (di controllo ex art.2359, c.1, cc) di società di persone e di capitali effettuati a causa di morte o a titolo gratuito tra vivi in favore di discendenti e del coniuge, anche tramite i patti di famiglia di cui agli artt. 768-bis e seguenti del codice civile. Condizione indispensabile, infatti, per fruire dell esenzione è che i beneficiari proseguano l esercizio dell attività di impresa o detengano il controllo della società per almeno cinque anni dalla data del trasferimento, assumendo impegno in tal senso contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all atto di donazione.

13 IMPOSIZIONE DIRETTA DEL TRUST ART. 73 COMMA TUIR (DPR 22/12/1986 N.917) - Il Trust è un AUTONOMO soggetto passivo IRES, se: - E residente nel Territorio dello Stato - E non residente nel Territorio dello Stato (limitatamente ai redditi di fonte Italiana, art. 151 TUIR); MA In caso di beneficiari individuati, i redditi del Trust sono imputati per trasparenza ai beneficiari stessi nella misura stabilita dal Trust deed o, in mancanza di indicazioni, in parti eguali (L Agenzia delle Entrate ha chiarito che per beneficiari individuati si devono intendere beneficiari di reddito individuati ).

14 IMPOSIZIONE DIRETTA DEL TRUST Residenza del Trust - Art. 73 c.1 TUIR: «si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell amministrazione o l oggetto principale nel territorio dello Stato Circolare Agenzia delle Entrate 6 agosto 2007 n. 48/E: con riferimento alla localizzazione della sede dell amministrazione, è stato affermato che tale criterio risulterà utile per i trust che si avvalgono, nel perseguire il loro scopo, di un apposita struttura organizzativa (dipendenti, locali, ecc.). In mancanza, la sede dell amministrazione tenderà a coincidere con il domicilio fiscale del trustee. Nota: è strano come il domicilio del Trustee sia inserito in subordine

15 IMPOSIZIONE DIRETTA DEL TRUST Residenza del Trust (Art. 73 c.1 TUIR: «si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell amministrazione o l oggetto principale nel territorio dello Stato, Quanto invece alla localizzazione dell oggetto principale del trust, secondo l Agenzia dell Entrate, questo è strettamente legato alla tipologia di trust. Se l oggetto del trust (beni vincolati nel trust) è dato da un patrimonio immobiliare situato interamente in Italia, l individuazione della residenza è agevole; se invece i beni immobili sono situati in Stati diversi occorre fare riferimento al criterio della prevalenza. Nel caso di patrimoni mobiliari o misti l oggetto dovrà essere identificato con l effettiva e concreta attività esercitata. Nota: l AE confonde l oggetto con i beni posseduti dal Trust

16 FISCALITA DIRETTA DEL TRUST TRUST OPACO E DISTRIBUZIONE DEL REDDITO AI BENEFICIARI: i redditi conseguiti e correttamente tassati in capo al trust prima della individuazione dei beneficiari (quando il trust era opaco), non possono scontare una nuova imposizione in capo a questi ultimi a seguito della loro distribuzione (Circ. Agenzia delle Entrate 6 agosto n.48/e) TRUST TRASPARENTE e DISTRIBUZIONE DEL REDDITO AI BENEFICIARI: l effettiva percezione dei redditi da parte dei beneficiari rimane una mera movimentazione finanziaria, ininfluente ai fini della determinazione del reddito (Circ. Agenzia delle Entrate 6 agosto n.48/e)

17 TRUST OPACO VS TRUST TRASPARENTE Modalità di tassazione degli enti non commerciali: Previsto passaggio degli enti non commerciali dal regime Ires al regime Ire (art. 3,c. 1, lett. a), legge n. 80). Regime transitorio prevede imponibilità dei dividendi limitata al 5% del loro ammontare (D. Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344, art. 4. c. 1, lett. q).

18 TRUST OPACO VS TRUST TRASPARENTE D. Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344, art. 4. c. 1, lett. q). q) fino a quando, ai sensi dell'articolo 3, comma 1, lettera a), della legge 7 aprile 2003, n. 80, non verrà attuata l'inclusione, tra i soggetti passivi dell'imposta sul reddito, degli enti non commerciali di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del citato testo unico delle imposte sui redditi, così come modificato dal presente decreto legislativo, gli utili percepiti, anche nell'esercizio di impresa, dagli enti stessi non concorrono alla formazione del reddito imponibile, in quanto esclusi, nella misura del 95 per cento del loro ammontare; sull'ammontare imponibile degli utili, in qualunque forma corrisposti nel primo periodo d'imposta che inizia a decorrere dal 1 gennaio 2004, le società e gli enti indicati nel comma 1 dell'articolo 23 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 operano, con obbligo di rivalsa, una ritenuta del 12,50 per cento a titolo di acconto.

19 TRUST OPACO VS TRUST TRASPARENTE

20 TRUST OPACO VS TRUST TRASPARENTE TRUST TRASPARENTE Dividendi distribuiti da controllate Imponibile trust ( x 5%) Imposta Ires trust 0 Erogazione ai beneficiari Imponibile Irpef beneficiari Imposta beneficiari ( x 43%) Totale imposte trust + beneficiari

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