Legge di Stabilità 2016 determinazione e revisione di rendita catastale. Applicabilità agli impianti fotovoltaici Avv. Marcello Astolfi Avv. Gianluca Fedeli L art. 1, comma 18 delle disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (c.d. Stabilità 2016 ) nel testo al momento in cui scriviamo inviato al Senato (e con ogni probabilità definitivo) prevede che: A decorrere dal 1º gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l utilità, nei limiti dell ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo. Scopo del presente lavoro è cercare di chiarire se tale disposizione trova applicazione in riferimento agli impianti fotovoltaici già accatastati; per farlo è necessario ripercorrere brevemente la controversa assimilazione di tali impianti alla categoria dei beni mobili o di quelli immobili, ricordare le specifiche procedure per l accatastamento degli stessi e considerare la possibilità di procedere alla revisione dei valori di stima ed alla conseguente procedibilità della rideterminazione della rendita catastale. Impianto fotovoltaico: bene mobile o bene immobile e obbligo di accatastamento. Va preliminarmente precisato che ai sensi dell art. 812 cod. civ., costituiscono beni immobili quei beni che siano naturalmente o artificialmente incorporati al suolo, anche solo transitoriamente, e che, residualmente, costituiscono beni mobili tutti quei beni che non rientrano in tale categoria. Partendo da questa distinzione, il Regolamento Catastale (Art. 40 D.P.R. 1/12/1949 n. 1142) aveva individuato quale autonomo cespite costituente unità immobiliare il singolo fabbricato produttivo di reddito proprio. Tale definizione veniva successivamente ripresa dal Decreto del Ministro delle Finanze 2/1/1998 n. 28 che sottolineava l autonoma funzionalità quale caratteristica qualificante l unità immobiliare, rispetto alla considerazione che l unità considerata potesse costituire un bene mobile o immobile, risultando sufficiente, per qualificare il cespite ai fini del suo accatastamento, che lo stesso fosse anche semplicemente poggiato al suolo. 1
In base a tali disposizioni, da un punto di vista catastale, si è ritenuto, che anche le centrali elettriche potessero essere ritenute dotate di propria autonomia funzionale, a prescindere dal fatto che le stesse costituissero beni mobile o immobili o dal modo in cui i diversi elementi che le componevano fossero uniti (cfr. Corte di Cassazione, Sentenza n. 16824 del 21/7/2006, che nella fattispecie dispose la inclusione delle turbine nel valore di stima delle centrali idroelettriche). Successivamente, la Corte Costituzionale confermò (Sentenza n. 162 del 20/5/2008), che elemento qualificante il cespite ai fini catastali era la descritta autonomia funzionale e stabilì che, nella determinazione della rendita catastale, si dovesse tener conto di tutti gli impianti che caratterizzano la destinazione dell unità immobiliare, senza i quali la struttura perderebbe le caratteristiche che contribuiscono a definirne la specifica destinazione d uso, sempre che, al contempo, tali elementi siano caratterizzati da specifici requisiti di immobiliarità, a prescindere dal sistema di connessione utilizzato per il collegamento alla struttura. Seguendo questo tracciato argomentativo l Agenzia del Territorio (Risoluzione 3/T del 6/11/2008) concluse che gli immobili ospitanti le centrali elettriche a pannelli fotovoltaici dovevano essere accertati nella categoria catastale del gruppo D/1 opifici (unità immobiliari a destinazione speciale) e che nella determinazione della relativa rendita catastale dovevano essere inclusi i pannelli fotovoltaici come impianti fissi, ovvero macchinari in funzione degli elementi di unione alla struttura, in quanto possono essere assimilati, per evidente analogia funzionale, alle turbine delle centrali idroelettriche e quindi essi determinano il carattere sostanziale di centrale elettrica e quindi di opificio dell impianto. Con successiva nota (n. 31892 del 22/6/2012) la stessa Agenzia confermava che nella determinazione della relativa rendita dovevano essere inclusi i pannelli fotovoltaici, in quanto ne avrebbero determinato il carattere sostanziale di centrale elettrica. Di contro, l Agenzia delle Entrate ha considerato lo stesso impianto fotovoltaico come bene mobile. La Circolare n. 46/E del 19/7/2007 ha infatti precisato che l impianto fotovoltaico situato su un terreno non costituisce impianto infisso al suolo, in quanto, normalmente, i moduli che lo compongono (i pannelli solari) possono essere agevolmente rimossi e posizionati in altro luogo, mantenendo inalterata la loro originaria funzionalità. Successivamente l Agenzia, con la Circolare n. 38/E del 11/4/2008 (e in senso conforme la successiva Circolare 38/E del 23/6/2010) nel confermare la natura di bene mobile di tali impianti, ha introdotto criteri di distinzione per effetto dei quali tale classificazione (di bene mobile) sarebbe riservata solo agli impianti passibili di 2
essere asportati da un punto ed installati in un altro senza perdere le caratteristiche proprie, e sempre che tale operazione di spostamento non comporti antieconomici interventi di adattamento. Successivamente alla unificazione delle Agenzie del Territorio e delle Entrate (L. 7/8/2012 n. 135) è stata emanata la Circolare n. 36/E del 19/12/2013, la quale ha precisato che: a) le installazioni fotovoltaiche poste su edifici e quelle realizzate su aree di pertinenza comuni o esclusive di fabbricati o unità immobiliari censite al catasto urbano non sono oggetto di un obbligo di accatastamento come unità immobiliari autonome, in quanto possono assimilarsi ad impianti di pertinenza degli immobili principali. In tali casi occorrerà procedere alla dell unità immobiliare principale a cui l impianto acceda, solo quando lo stesso ne incrementi il valore capitale (o la relativa rendita ordinaria) di una percentuale pari o superiore al 15%; b) le installazioni fotovoltaiche che rientrino in una delle seguenti fattispecie: (i) abbiano una potenza nominale < ai 3 kw per ogni unità immobiliare servita; (ii) la potenza nominale complessiva (in kw) non sia superiore a tre volte il numero delle unità immobiliari le cui parti comuni sono servite dall impianto; (iii) il volume occupato dall area destinata all intervento (se a suolo) e dall altezza media dei pannelli sia inferiore a 150 mc., non assumono la qualifica di unità immobiliare autonoma, né incrementano in alcun modo il valore di quella principale cui accedono. Particolari regole vigono per gli impianti realizzati su immobili destinati alla imprenditoria agricola (Cfr. Circolare 32/E del 6/7/2009). In tutti gli altri casi non compresi nelle predette fattispecie a)e b), l immobile ospitante l impianto fotovoltaico dovrà essere autonomamente accatastato nella categoria catastale D/1 opificio secondo le indicazioni delle citata nota del 22/6/2012 dell Agenzia del Territorio (in senso conforme cfr. Circolare n. 36/E del 19/12/2013). Criteri di stima e corretto calcolo della rendita in sede di accatastamento L Agenzia del Territorio, al fine di fornire chiarimenti riguardo la corretta determinazione della rendita catastale di quelle particolari unità immobiliari soggette a fenomeni di rapido degrado per vetustà ed obsolescenza e contrassegnate da una vita economica piuttosto breve (tra le quali gli impianti fotovoltaici), ha emanato la Circolare n. 6 del 30/12/2012. 3
Tale provvedimento precisa innanzitutto che, ai sensi dell art. 30 del Regolamento Catastale, per gli immobili a destinazione speciale alla determinazione della rendita catastale si giunge tramite stima diretta, ovvero stima puntuale del singolo immobile, cui può procedersi per mezzo di procedimento diretto oppure di procedimento indiretto. Il primo metodo (previsto dall Art. 15 del Regolamento) stabilisce che la rendita catastale si ottiene dal reddito lordo ordinariamente ritraibile detraendo le spese e le eventuali perdite (c.d. income approach ); il secondo metodo (previsto dall Art. 27 del Regolamento) prevede che il reddito ordinario dell immobile possa essere calcolato partendo dal valore di mercato dello stesso (c.d. market approach ) oppure dal valore del suo costo di ricostruzione corretto di un coefficiente di riduzione che tenga conto del deprezzamento del bene (c.d. cost approach ). Per vari motivi, dettagliatamente illustrati nella Circolare ma soprattutto per l attendibilità dei risultati finali, l Agenzia precisa che è opportuno che la stima diretta avvenga seguendo il metodo del cost approach, ma anche che nella elaborazione del calcolo si tenga conto delle formule indicate nella Circolare stessa (e nei suoi complessivi allegati tecnici) al fine di applicare correttamente il coefficiente di riduzione che può portare a riduzioni di valore di stima pari anche fino al 50% in determinati casi. Infine, la Circolare precisa che I recenti interventi del legislatore, che hanno confermato la prassi di merito all inclusione nella stima catastale dei generatori di energia, inducono a valorizzare tutte quelle ulteriori componenti che, poste a monte del processo produttivo o allo stesso funzionalmente connesse, rendono possibile proprio il funzionamento di detti generatori. [.] la loro menzione nella stima è prevista, proprio perché costituiscono impianti funzionali al processo produttivo. Tra di essi rientrano i pannelli e gli inverter degli impianti fotovoltaici. Quanto sopra porta a concludere che a prescindere dalla dibattuta qualificazione di bene mobile o immobile degli impianti fotovoltaici, è prevalso, da un punto di vista catastale (eccezion fatta per gli impianti di cui alle sopradescritte ipotesi sub a) e b) dei quali non ci si occuperà oltre), l obbligo di accatastamento degli stessi quali centrali elettriche nella categoria speciale D1/opifici considerando nella relativa stima diretta sia gli elementi fondamentali costitutivi della (ritenuta) categoria immobiliare (sostanzialmente: pannelli e strutture di infissione al suolo secondo la pronuncia della C. Cassazione del 2008 e la coeva Risoluzione dell Agenzia del Territorio), sia tutti gli altri elementi complementari meramente funzionali al processo produttivo (secondo la citata 4
Circolare n. 6 del 2012). Nella prassi, a ciò si è aggiunto che in sede di accatastamento di tali impianti (generalmente fatta secondo il metodo cost approach) quasi mai si è applicata la riduzione per il deprezzamento dell immobile prevista dalla Circolare del 2012, con evidenti effetti penalizzati del determinazione del valore e quindi della rendita. Applicabilità della Stabilità 2016, effetti sugli impianti già accatastati e La Stabilità 2016 incide sul tema catastale delle unità immobiliari costituite da più elementi, alcuni dei quali siano evidentemente solo funzionali al processo produttivo disponendo quanto segue: (i) da un il criterio della stima diretta ai fini della determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale del gruppo D viene confermato; (ii) dall altro, precisa che al fine della determinazione di tale valore deve tenersi conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l utilità, nei limiti dell ordinario apprezzamento mentre, non deve tenersi conto (dato esplicitato per la prima volta a livello normativo), dei macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo. Come visto resta incerto se gli impianti fotovoltaici debbano considerarsi beni mobili o beni immobili, mentre è certo che da un punto di vista catastale debbano accatastarsi come detto. In tal senso, appare non revocabile in dubbio che non possano sottrarsi alla relativa valutazione di stima gli elementi qualificanti l impianto fotovoltaico e costitutivi della fattispecie stessa (che diversamente non vi sarebbe alcun bene immobile da accatastare), ovvero, quelli che individuano la unità immobiliare dotata di autonomia funzionale e reddituale ed i cui elementi abbiano specifica destinazione d uso e caratteristiche di immobiliarità, quali certamente i pannelli e le strutture di sostegno ed infissione ad altro immobile (oltre le cabine elettriche, ospitanti le attrezzature di connessione dell impianto alla rete, che per prassi son sempre state oggetto di autonomo accatastamento separatamente dell impianto). Da un altro lato, può altrettanto ritenersi che a tale obbligo (e quindi dalla relativa stima) possano essere sottratti tutti gli elementi meramente funzionali allo specifico processo produttivo e quindi tutti quegli elementi dei quali, precedentemente alle disposizione della Stabilità 2016, si doveva comunque tener conto per effetto delle precedenti disposizioni. Nell ambito di tali elementi, definiti dalla Stabilità 2016 macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti paiono potersi 5
individuarsi gli inverter, i quadri elettrici, i contatori, gli impianti di connessione e comunque gli altri elementi minori comunque funzionali all impianto. Queste le regole per gli impianti fotovoltaici da accatastarsi. Per quanto riguarda gli impianti fotovoltaici già accatastati, la stessa Stabilità 2016 (Art. 1, comma 19) stabilisce che gli intestatari catastali degli impianti fotovoltaici già censiti sono parimenti legittimati a presentare atti di aggiornamento (ai sensi del D.M. Finanze 19/4/1994 n. 701) per la catastale degli immobili già censiti nel rispetto dei criteri di cui al medesimo comma 18. Appare pertanto possibile depositare tali atti di aggiornamento tenendo conto dei criteri introdotti dalla norma e considerando che, limitatamente all anno di imposizione 2016, qualora tali atti siano presentati entro il 15/6/2016, avranno effetto dal 1/1/2016. Questo comporterà un riduzione delle imposte IMU e TASI già dal primo versamento successivo all atto di. Appare opportuno che in sede di deposito dell atto di aggiornamento in parola, i proprietari di impianti che si siano già avvalsi della stima diretta secondo il metodo del cost approach, ma senza applicare correttamente le formule di riduzione del valore previste per il deprezzamento dalla Circolare n. 6/2012, ne valutino l applicazione in questa sede tendo conto anche di questo fattore nella rideterminazione del valore e rendita dell impianto. Si ritiene infine che qualora siano stati già depositati atti di rideterminazione successivamente al primo accatastamento, ma precedentemente alla Stabilità 2016, sia opportuno valutare di procedere ad una nuova rideterminazione secondo quanto disposto dalla norma citata, che evidentemente non può disporre che per il futuro. Studio Legale Avv. Marcello Astolfi Avv. Francesca Bocciarelli Avv. Gianluca Fedeli Avv. Massimo Petrucci Via del Tibet, 41 00144 Roma Tel. +39065919451 - Fax. +39065088158 6
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