I MANUALI DEL PROFESSIONISTA

I MANUALI DEL PROFESSIONISTA

Michele ADINOLFI - Francesco GRECO Francesco MAZZOTTA - Marco TOLLA Marco THIONE - Fernando RAPONE Manuale di Diritto tributario

Prefazione Conoscendo l importante percorso professionale degli Autori ero stato indotto a pensare che questo volume, per meglio dire Trattato, si concentrasse sulla parte speciale del diritto tributario. In realtà mi sono dovuto ricredere poiché esso offre una lettura ampia, articolata e completa della Parte di teoria generale del diritto tributario. Il nostro ordinamento è una realtà in perenne divenire non solo nella cosiddetta sua parte speciale, ossia la trattazione delle norme che governano i singoli tributi, ma anche nella sua parte generale la quale non è immune dall evoluzione che incide, a volte in modo incontrollato, sui principi e gli istituti che presidiano l accertamento, il contenzioso, la riscossione e le sanzioni. Il primo merito che mi sento di attribuire agli Autori è l aver trattato, compiutamente, nell ambito dell inquadramento sistematico della norma tributaria, del federalismo fiscale offrendo una accurata ed interessante visione di insieme degli interventi normativi che si sono succeduti nel tempo. Particolarmente densa di spunti interessanti di approfondimento è l analisi condotta sui rapporti tra federalismo fiscale ed ordinamento giuridico dell Unione europea con continui richiami alle pronunce della Corte di Giustizia Ue. Spostando l attenzione alle pagine dedicate all attuazione della legge tributaria, in particolare alle parti in cui si espone l accertamento sia come procedimento sia come atto, non sfugge il costante, puntuale, riferimento all interpretazione delle corti di merito e di legittimità ed al dibattito giurisprudenziale in atto sui temi più attuali. L attenzione alla giurisprudenza rappresenta forse il filo rosso che attraversa le pagine di questo testo, così ricco di riferimenti ai casi affrontati dai giudici di cui non si limita a riportare la massima ma di tale copioso e prezioso materiale ne offre una lettura guidata, spesso sinottica e sempre di immediata comprensione nei suoi punti rilevanti. E vengo così ad un altro merito del volume: la chiarezza dell esposizione. Una caratteristica sempre più difficilmente rintracciabile nei testi dedicati alla nostra Materia e che dovrebbe essere una virtù da recuperare e a cui tutti noi studiosi dovremmo aspirare. Milano, 9 novembre 2012 Giuseppe Marino Università degli Studi di Milano e Università commerciale L. Bocconi di Milano V

Prefazione Indice DIRITTO TRIBUTARIO V VI - I Il diritto tributario e le sue fonti 1 di Marco Tolla 1- Il tributo 3 2- Le fonti del diritto tributario 7 3- Le fonti nazionali del diritto tributario 8 3.1- Principi, precetti e valori costituzionali 8 3.2- Fonti di rango primario 28 3.3- Fonti di rango secondario 38 4- Le fonti di diritto internazionale pubblico 42 5- Le fonti dell Unione europea 45 5.1- Precetti del Trattato sul funzionamento dell Unione europea aventi rilevanza tributaria 49 5.2- Atti giuridici dell Unione europea di diritto derivato 67 - II Interpretazione ed efficacia delle norme tributarie 71 di Michele Adinolfi e Marco Tolla 1- L interpretazione e il diritto tributario 73 2- Teorie autonomistiche e teorie antiautonomistiche 75 3- Gli strumenti ermeneutici 76 4- I testi normativi internazionali e dell Unione europea 79 5- Gerarchia delle fonti e interpretazione 80 6- Classificazione dell interpretazione in base all interprete 82 7- L interpretazione autentica 82 8- L esegesi dell Amministrazione finanziaria e la tutela dell affidamento del contribuente 85 9- L analogia nel diritto tributario 89 10- Efficacia della norma giuridica 92 10.1- Efficacia della norma tributaria nel tempo 93 10.2- Efficacia della norma tributaria nello spazio 97 - III Il federalismo fiscale 99 di Francesco Greco e Marco Tolla 1- Introduzione 101 2- La disciplina costituzionale dell autonomia finanziaria degli enti sub statali 102 2.1- Perequazione e patrimonio degli enti territoriali 105 3- La giurisprudenza costituzionale relativa all articolo 119 della Costituzione 106 4- Rapporti tra federalismo fiscale e ordinamento giuridico dell Unione europea 113 4.1- Federalismo fiscale e unione doganale 113 4.2- Federalismo fiscale, principio di non discriminazione e libertà fondamentali 116 4.3- Federalismo fiscale e aiuti di Stato 122

4.4- Federalismo fiscale e armonizzazione tributaria dell Unione europea 126 4.5- Federalismo fiscale e responsabilità da illecito comunitario 128 5- Principi e criteri direttivi della legge delega n. 42/2009 130 5.1- Principi attuativi della disciplina costituzionale dei tributi 134 5.2- Principi di coordinamento: coordinamento verticale (separazione delle fonti e divieto di doppia imposizione) 137 5.3- Principi di coordinamento: coordinamento orizzontale (territorialità) 138 5.4- Principi di coordinamento: ulteriori principi (tendenziale correlazione, continenza e responsabilità) 139 5.5- L autonomia tributaria regionale 139 5.6- L autonomia tributaria degli enti locali 143 6- Provvedimenti di attuazione del federalismo fiscale emanati nel 2010 e nel 2011 144 6.1- Il decreto legislativo n. 85 del 28 maggio 2010 144 6.2- Il decreto legislativo n. 156 del 17 settembre 2010 145 6.3- Il decreto legislativo n. 216 del 26 novembre 2010 146 6.4- Il decreto legislativo n. 23 del 14 marzo 2011 147 6.5- Il decreto legislativo n. 68 del 6 maggio 2011 152 6.6- Il decreto legislativo n. 88 del 31 maggio 2011 158 6.7- Il decreto legislativo n. 118 del 23 giugno 2011 159 6.8- Il decreto legislativo n. 149 del 6 settembre 2011 160 6.9- Il decreto legge n. 201 del 6 dicembre 2011, convertito con la L. n. 214/2011 161 - IV Il presupposto imponibile e l obbligazione tributaria 163 di Michele Adinolfi e Francesco Mazzotta 1- Le caratteristiche delle norme tributarie 165 2- La classificazione delle norme tributarie 167 2.1- Le norme tributarie formali 168 2.2- Le norme tributarie sostanziali 169 3- Le norme di esclusione, di esenzione e le altre forme di agevolazione tributaria 174 4- Le fattispecie sostitutive 178 5- Le fattispecie equiparate 179 6- Le fattispecie supplementari 180 7- Le fattispecie sovrapposte, alternative e condizionali 180 - V Il soggetto passivo 183 di Francesco Greco e Francesco Mazzotta 1- Elementi generali sulla soggettività passiva tributaria 185 2- L obbligato principale 186 3- La solidarietà tributaria 187 4- Il sostituto e il responsabile d imposta: elementi distintivi 191 4.1- Il sostituto d imposta 193 4.2- Il responsabile d imposta 197 5- La rappresentanza tributaria 202 6- Contribuente di fatto e di diritto 203 7- La rivalsa 203 8- I patti d imposta 204 VII

- VI Lo schema di attuazione dei tributi 207 di Michele Adinolfi e Marco Tolla 1- L attuazione del rapporto tributario 209 2- Il procedimento tributario 210 3- Applicabilità della L. n. 241/1990 al procedimento tributario 211 4- I rapporti tra Fisco e contribuente secondo la L. n. 212/2000 213 4.1- Il Garante del contribuente 216 5- L autotutela amministrativa nel diritto tributario 217 6- L istituto dell interpello 219 6.1- L interpello ordinario 219 6.2- L interpello speciale antielusivo 222 6.3- L interpello disapplicativo 223 6.4- L interpello per le imprese che operano in ambito internazionale 225 - VII La dichiarazione fiscale 227 di Francesco Greco e Fernando Rapone 1- Premessa: il sistema di autodeterminazione dei tributi 229 2- La natura giuridica della dichiarazione fiscale 230 3- La dichiarazione delle imposte sui redditi 232 3.1- I contenuti 233 3.2- Adempimenti formali: sottoscrizione e redazione 234 3.3- Modalità e termini di presentazione 235 3.4- La dichiarazione dei redditi dei lavoratori dipendenti 237 3.5- Fattispecie particolari di dichiarazione dei redditi 238 4- La dichiarazione dei sostituti d imposta e gli obblighi di certificazione 240 5- Integrazione e correzione della dichiarazione fiscale 242 6- Tipologie di violazioni agli obblighi dichiarativi 244 7- La dichiarazione nelle imposte indirette 245 - VIII Controlli fiscali e poteri istruttori 249 di Michele Adinolfi e Fernando Rapone 1- Il controllo degli adempimenti dichiarativi 251 2- Il controllo informatizzato delle dichiarazioni fiscali 252 3- Il controllo formale delle dichiarazioni fiscali 254 4- Il controllo sostanziale delle dichiarazioni fiscali: la verifica fiscale 255 5- L accesso fiscale 257 6- Ricerche, verificazioni e ispezioni documentali 260 7- Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifica fiscale 262 8- Indagini finanziarie 264 9- Inviti e richieste 270 10- Obblighi del contribuente sottoposto a controllo fiscale 271 11- La collaborazione all accertamento 273 12- La cooperazione amministrativa in materia di I.V.A. e imposte dirette 274 13- Rapporti tra istruttoria tributaria e procedimento penale 276 VIII

- IX L accertamento 279 di Francesco Greco e Marco Thione 1- Premessa 281 2- L avviso di accertamento 282 2.1- Natura giuridica 282 2.2- Il contenuto dell avviso di accertamento 283 2.3- La motivazione dell avviso di accertamento nella giurisprudenza di legittimità 287 2.4- La notifica del provvedimento impositivo 291 2.5- Termini decadenziali 297 2.6- Il raddoppio dei termini decadenziali 298 3- L invalidità dell avviso di accertamento 300 3.1- Nullità 301 3.2- Annullabilità 304 3.3- L avviso di accertamento anticipato 306 4- Il nuovo avviso di accertamento esecutivo 312 5- Genesi dell obbligazione tributaria: teoria dichiarativa e teoria costitutiva 313 - X Tipologie di accertamento 315 di Michele Adinolfi e Marco Thione 1- Premessa 317 2- Accertamento analitico del reddito complessivo delle persone fisiche 318 3- Accertamento analitico-induttivo del reddito complessivo delle persone fisiche 319 4- Accertamento sintetico del reddito complessivo delle persone fisiche 320 5- Accertamento sintetico ante D.L. n. 78/2010 322 6- Accertamento sintetico post D.L. n. 78/2010 327 7- Accertamento analitico-contabile dei redditi d impresa 329 8- Accertamento analitico-induttivo dei redditi d impresa 330 9- Altre tipologie di accertamento analitico-induttivo 333 9.1- Gravi incongruenze 333 9.2- Studi di settore 335 10- Accertamento induttivo-extracontabile dei redditi d impresa 343 11- Accertamento dell I.V.A. 345 12- Accertamento d ufficio 347 13- Accertamento parziale 349 14- Accertamento integrativo 350 15- Accertamento catastale 351 - XI Istituti deflativi del contenzioso tributario 353 di Francesco Greco e Marco Thione 1- Considerazioni introduttive: tipologie 355 2- Gli istituti deflativi a preliminare confronto 356 3- Ravvedimento operoso 357 3.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 358 3.2- Effetti 361 IX

4- Adesione ai processi verbali di constatazione 362 4.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 363 4.2- Effetti 365 5- Accertamento con adesione 366 5.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 367 5.2- Effetti 370 6- Adesione agli inviti al contraddittorio 371 6.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 372 6.2- Effetti 374 6.3- Adesione agli inviti al contraddittorio e adesione ai PVC : alternatività 375 7- Acquiescenza ordinaria 376 8- Acquiescenza rinforzata 378 9- Definizione agevolata delle sanzioni 379 9.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 380 9.2- Effetti 381 10- Il reclamo e la mediazione 383 10.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 384 10.2- Effetti 386 10.3- Profili distintivi del reclamo e della mediazione rispetto ad altri istituti deflativi 387 11- Conciliazione giudiziale 389 11.1- Presupposti applicativi e profili procedurali 390 11.2- Effetti 392 X - XII La riscossione del debito tributario e i rimborsi fiscali 393 di Francesco Greco e Marco Thione 1- Considerazioni introduttive: evoluzione normativa 395 2- La riscossione: tipologie 397 3- La riscossione spontanea 398 3.1- La ritenuta diretta 398 3.2- I versamenti diretti delle imposte sui redditi e di altre imposte 399 4- La riscossione mediante ruolo 401 4.1- L iscrizione a ruolo 402 4.2- La cartella di pagamento e l intimazione ad adempiere 405 4.3- La dilazione delle somme iscritte a ruolo e impugnabilità 407 4.4- Sospensione amministrativa e sospensione giudiziale 408 5- La riscossione in base agli avvisi di accertamento esecutivi: considerazioni generali 409 5.1- Le fasi procedurali del nuovo avviso di accertamento 412 5.2- Avviso d accertamento esecutivo e mezzi di tutela per il contribuente 414 5.3- L omessa o irrituale notifica dell avviso di accertamento 414 6- Il nuovo avviso di addebito dei contributi INPS 415 7- La riscossione coattiva 416 7.1- La riscossione coattiva a seguito di cartella esattoriale 416 7.2- La riscossione coattiva a seguito di avviso di accertamento esecutivo 418 8- La riscossione dei tributi all estero 418 9- L ingiunzione fiscale 419 10- L evasione da riscossione: gli strumenti posti a garanzia del credito tributario 421 10.1- I privilegi e le fideiussioni 422 10.2- Le misure cautelari 423 10.3- Il fermo amministrativo 426

10.4- La responsabilità di liquidatori, amministratori e soci 427 11- La transazione fiscale 428 12- Il rimborso 431 12.1- Il procedimento di rimborso nelle imposte dirette 435 12.2- Il procedimento di rimborso nelle imposte indirette 436 - XIII L evasione e l elusione fiscale 439 di Michele Adinolfi e Marco Tolla 1- L inadempimento dei doveri tributari 441 2- L elusione fiscale 443 3- L abuso del diritto in ambito tributario 446 3.1- Evoluzione della giurisprudenza di legittimità sul tema dell abuso del diritto 447 4- Cenni sulla sanzionabilità dell elusione fiscale e dell abuso del diritto 458 - XIV Le sanzioni tributarie amministrative e penali 465 di Francesco Mazzotta, Fernando Rapone e Marco Thione 1- Considerazioni introduttive 467 2- Le sanzioni amministrative: dal modello risarcitorio a quello penalistico 468 3- I principi generali in materia di sanzioni amministrative tributarie: elementi introduttivi 470 3.1- Principio di legalità e favor rei 471 3.2- Imputabilità 473 3.3- Colpevolezza 474 4- Gli altri concetti base del sistema sanzionatorio amministrativo 478 5- Profili procedurali: il procedimento di irrogazione delle sanzioni amministrative 482 6- Il sistema penale tributario: dalle manette agli evasori alla riforma del 2000 484 7- I progressivi ritocchi normativi alla riforma del 2000 485 8- Le singole fattispecie penali tributarie: brevi cenni 487 8.1- Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti 487 8.2- Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici 488 8.3- Dichiarazione infedele 490 8.4- La nozione di elementi passivi fittizi 491 8.5- Omessa dichiarazione 492 8.6- Tentativo e valore delle rilevazioni contabili 493 8.7- Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti 494 8.8- Occultamento o distruzione di documenti contabili 496 8.9- I reati di riscossione 497 8.10- Sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte 500 8.11- La frode nei casi di transazione fiscale 501 8.12- La rilevanza penale delle mendaci comunicazioni 502 9- Le disposizioni comuni ai reati tributari 506 10- I rapporti con il sistema sanzionatorio amministrativo e fra procedimenti 511 11- La confisca per equivalente in materia di reati tributari 514 11.1- L introduzione dell istituto nell ambito penale-tributario 514 11.2- I presupposti applicativi della confisca per equivalente 516 11.3- Il controverso tema dell estendibilità della confisca per equivalente ai beni sociali 518 XI

- XV La giurisdizione tributaria 521 di Marco Thione e Marco Tolla 1- Premessa 523 2- Evoluzione storico-normativa: dal 1865 alla riforma del 1992 524 3- Le novità introdotte nel 2001 e nel 2005 528 4- L estensione della giurisdizione tributaria e gli orientamenti della Consulta 530 5- Casistica giurisprudenziale 534 6- Aspetti procedurali: traslatio iudicii 544 XII