Irap: deduzioni, imposta e adempimenti

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1 Irap: deduzioni, imposta e adempimenti Deduzioni forfetarie Per i soggetti IRAP (tranne le amministrazioni pubbliche di cui al D.Lgs. n. 165/2001, le amministrazioni di Camera dei Deputati, Senato, Corte costituzionale, Presidenza della Repubblica e gli organi legislativi delle regioni a statuto speciale) si applicano sul valore della produzione netta, prima dell'eventuale ripartizione dello stesso su base regionale, le seguenti deduzioni forfetarie. Deduzione rapportata alla base imponibile di riferimento - La misura della deduzione è stabilita in funzione dell'ammontare di una base imponibile di riferimento che si ottiene sommando il valore della produzione derivante delle attività esercitate in Italia e di quelle esercitate all'estero (Istr. mod. Unico, quadro IQ), sebbene queste ultime non concorrano alla formazione della base imponibile tassabile. Nel caso di esercizio di attività per le quali il valore della produzione netta viene determinato separatamente (es. commerciale e agricola) e/o che prevedono l'applicazione di aliquote diverse (es. agricola e agriturismo), il valore della produzione al netto della deduzione va ripartito in rapporto ai singoli valori della produzione, risultanti dalle rispettive attività, al lordo della deduzione. La misura è la seguente: se la base imponibile non supera ,91; se la base imponibile supera ,91ma non ,91; se la base imponibile supera ,91 ma non ,91; se la base imponibile supera ,91 ma non ,91. In caso di periodo d'imposta inferiore o superiore a dodici mesi (anche in caso di inizio o cessazione dell'attività in corso d'anno), la deduzione va ragguagliata in corrispondenza. Deduzione per lavoro dipendente - La deduzione per lavoro dipendente è concessa in misura pari a per ogni lavoratore dipendente, fino ad un massimo di 5 (quindi, per un importo massimo di ), a condizione che i componenti positivi che concorrono alla formazione del valore della produzione non siano superiori, nel periodo d'imposta, a Ai fini del computo del numero di lavoratori non si tiene conto degli apprendisti, dei disabili e di lavoratori con contratto di formazione. La deduzione è ragguagliata ai giorni di durata del rapporto di lavoro e, nel caso di contratti a tempo parziale, è ridotta in misura proporzionale. In caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi o di inizio e cessazione dell'attività nel corso dell'anno, l'importo delle deduzioni e della base imponibile va ragguagliato in corrispondenza. Il limite di cinque lavoratori deve essere interpretato nel senso che il beneficio può essere calcolato al massimo su cinque lavoratori impiegati nel corso dell'anno; ad esempio, se un soggetto impiega nell'intero periodo d'imposta 20 lavoratori dipendenti, tutti con contratto di lavoro a tempo determinato per un periodo di sei mesi, la deduzione compete per un importo pari a [5 lavoratori x (2.000 x 50%)]. Se il contribuente impiega più di 5 lavoratori dipendenti con contratti di diverso tipo è libero di scegliere i lavoratori su cui calcolare la deduzione. Ad esempio, se un soggetto impiega nel periodo d'imposta 7 lavoratori dipendenti, di cui 4 con contratto di lavoro a tempo indeterminato e 3 con contratto di lavoro a tempo parziale al 50%, tutti impiegati per l'intero periodo d'imposta, la deduzione può competere per un importo massimo pari a [(4 lavoratori x 2.000) + (1 lavoratore x 2000 x 50%)]. Per gli enti privati e per le società che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'attività commerciale, la deduzione spetta solo in relazione ai 1

2 dipendenti impiegati nell'esercizio di attività commerciali e, in caso di dipendenti impiegati anche nelle attività istituzionali, l'importo della deduzione è ridotto in base al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e degli altri proventi derivanti dall'attività commerciale e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi (ris , n. 116). Fonti - Art. 11, c. 4-bis e 4-ter, D.Lgs. n. 446/1997 Regionalità dell'irap L'imposta è dovuta alla regione nel cui territorio l'attività produttiva è esercitata (benché non si tratti di un "tributo proprio" delle regioni: Corte Cost , n. 241); ai fini dell'imposta, si considerano regioni anche le province autonome di Trento e Bolzano (art. 43, D.Lgs. n. 446/1997). In generale, la ripartizione della base imponibile tra le diverse regioni è effettuata sulla base dell'ammontare delle retribuzioni spettanti al personale impiegato in esse, ma sono previste diverse modalità di ripartizione per ciascuna tipologia di soggetti. La "regionalizzazione" dell'imposta è attuata anche rimettendo alle singole regioni la potestà di variare in aumento o in diminuzione l'aliquota, entro il limite dell'1%, differenziandola per attività e per soggetti passivi d'imposta (art. 16, c. 3, D.Lgs. n. 446/1997; per le aliquote regionali, v. istruzioni al mod. Unico). In taluni casi, le regioni hanno previsto l'esenzione totale in favore delle attività di taluni soggetti, quali le Onlus (vedi L. R. Lombardia n. 27/2001). Lo Stato detiene una quota di compartecipazione al gettito del tributo per l'attività di accertamento e riscossione e in ragione del fatto che il tributo ha sostituito diversi tributi statali (CSSN, imposta sul patrimonio netto delle imprese, tassa di concessione governativa per l'attribuzione della partita IVA, taluni contributi per l'assicurazione obbligatoria sulle malattie, ILOR e ICIAP; art. 36, D.Lgs. n. 446/1997). Una quota del gettito è destinata ai comuni e alle province (artt. 26 e 27, D.Lgs. n. 446/1997). Fonti - Art. 12 e 15, D.Lgs. n. 446/1997 Ripartizione della base imponibile su base regionale Dopo avere determinato la base imponibile, avere operato le deduzioni, occorre ripartire il valore della produzione su base regionale. Il valore della produzione netta derivante dalle attività esercitate nel territorio di altre regioni senza l'impiego, per almeno tre mesi, di personale si considera prodotto nella regione nel cui territorio il soggetto passivo è domiciliato (per il domicilio valgono le regole in materia di imposte sui redditi). La ripartizione della base imponibile deve essere effettuata come segue, a seconda delle diverse tipologie di soggetti. 1. per le banche, tranne la Banca d'italia e l'ufficio italiano cambi, per i quali v. successiva lett. e), la ripartizione avviene in proporzione ai depositi in denaro e in titoli della clientela; 2. per gli altri enti e società finanziari la ripartizione avviene in proporzione agli impieghi (e cioè ai finanziamenti nelle varie forme in uso) o agli ordini eseguiti; per le holding industriali la ripartizione avviene in base alle disposizioni di cui alla successiva lettera e); 3. per le imprese di assicurazione la ripartizione avviene in proporzione ai premi raccolti presso i diversi uffici (i premi raccolti da agenti e broker vanno imputati agli uffici direzionali che gestiscono il contratto); 4. per le imprese agricole la ripartizione avviene in proporzione dell'estensione dei terreni ubicati in ciascuna regione; 5. per tutti gli altri soggetti si considera prodotto nel territorio di ciascuna regione l'imponibile proporzionalmente corrispondente all'ammontare delle retribuzioni spettanti al personale dipendente a qualunque titolo utilizzato, compresi i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, i compensi dovuti ai collaboratori coordinati e continuativi, nonché gli utili dovuti agli associati in partecipazione. 2

3 Ai fini del computo delle retribuzioni: (a) relativamente al personale dipendente, è indifferente la tipologia del rapporto contrattuale (part-time, a tempo determinato ecc.); (b) non si tiene conto del personale dipendente distaccato presso terzi, mentre si tiene conto dei costi per il personale di terzi impiegato in regime di distacco o in base a contratto di lavoro interinale; (c) le retribuzioni dei lavoratori dipendenti devono essere determinate ai sensi dell'art. 12, L. n. 153/1969 e, quindi, per la parte che costituisce imponibile previdenziale: sono di conseguenza escluse le quote di accantonamento annuale al t.f.r., gli incentivi all'esodo, le indennità, anche in forma assicurativa, conseguite a titolo di risarcimento danni, nonché i contributi e le somme versate o accantonate in favore dei fondi pensione; (d) i compensi ai collaboratori coordinati e continuativi e gli utili agli associati in partecipazione vanno assunti nell'importo contrattualmente spettante nel periodo d'imposta; devono peraltro essere esclusi: le somme documentate e rimborsate al collaboratore per spese di viaggio, alloggio e vitto, le indennità spettanti per la cessazione del rapporto, nonché la parte di contributo INPS a carico del committente e gli utili spettanti agli associati in partecipazione che non apportano solo lavoro e/o che non sono stabilmente presenti presso le sedi di lavoro. Il personale deve essere addetto, con continuità, a insediamenti stabili, operanti per un periodo non inferiore a 3 mesi nel territorio di ciascuna regione (i tre mesi non devono essere necessariamente continuativi durante il periodo d'imposta e possono riguardare stabilimenti siti in diverse province della regione). In caso contrario, l'imponibile derivante dall'attività esercitata nel territorio di altre regioni si considera prodotto nella regione nel cui territorio il soggetto passivo è domiciliato. Ai fini in esame, si deve avere riguardo a tutti gli insediamenti stabili, qualunque sia l'attività o la fase del processo produttivo svolta (magazzini per deposito merci, uffici acquisti ecc.). Gli insediamenti devono (a) essere posseduti a titolo di proprietà o altro diritto reale ovvero condotti in locazione, anche finanziaria, o in comodato dal soggetto passivo; (b) impiegare personale addetto alla fase produttiva (ad es. non si configura un insediamento stabile nell'ipotesi di cantiere inattivo con presenza di solo personale di custodia); (c) il personale in trasferta o missione temporanea deve considerarsi in carico alla sede di lavoro contrattualmente prevista e non a quella di destinazione; (d) gli amministratori si considerano operanti nel luogo in cui normalmente svolgono le loro mansioni (sede operativa). Fonti - Art. 4, D.Lgs. n. 446/1997 Calcolo dell'imposta L'imposta si applica sul valore della produzione (al netto delle deduzioni) separatamente per la parte della stessa attribuita a ciascuna regione. L'aliquota è stabilita in misura diversa per tipologie di soggetti ed attività: 1. per gli enti pubblici e le amministrazioni dello Stato l'aliquota, relativamente al valore prodotto nell'esercizio di attività non commerciali, è pari all'8,25%; tuttavia, per tali enti, se svolgono anche attività commerciale e hanno optato per la determinazione dell'imponibile relativo all'attività commerciale alla stregua delle imprese commerciali, l'aliquota relativa a tale separata base imponibile è del 4,25% (che è anche l'aliquota applicabile agli enti in esame qualora svolgano principalmente attività commerciale e siano, dunque, enti commerciali); 2. per i soggetti che operano nel settore agricolo e per le cooperative della piccola pesca e loro consorzi (art. 10, D.P.R. n. 601/1973), per il periodo in corso all'1 gennaio 2006 l'aliquota è pari all'1,9%; per il periodo in corso all' l'aliquota è pari al 3,75% (art. 1, c. 390, L. n. 296/2006). Per i soggetti che operano nel settore agricolo l'aliquota ridotta è applicabile relativamente alla parte di base imponibile corrispondente all'esercizio di una attività agricola rientrante nei limiti per la determinazione del reddito agrario indipendentemente dalla natura del soggetto esercente tale attività (persona fisica, società di persone, società cooperativa, società di capitali ecc.) anche qualora tale 3

4 soggetto operi contestualmente in altri settori (industriale, commerciale ecc.); 3. per tutti gli altri soggetti e per tutto il territorio nazionale l'aliquota è pari al 4,25%. Tuttavia, le singole regioni hanno la possibilità di variarla entro il limite dell'1%, differenziandola anche per tipologia di attività e di soggetti passivi d'imposta (ad esempio per le Onlus sono previste diverse riduzioni regionali). Fonti - Art. 16 e 45, D.Lgs. n. 446/1997. Agevolazioni A favore di alcuni soggetti sono state previste talune agevolazioni volte a garantire i livelli di esenzione precedentemente esistenti, ovvero la facoltà di determinare l'imponibile in maniera semplificata: 1. i soggetti che, all'1 gennaio 1998, hanno acquisito il diritto di fruire di uno dei regimi di esenzione decennale a carattere territoriale dell'ilor (quale quello previsto per il Mezzogiorno dall'art. 101, D.P.R. n. 218/1978), per il residuo periodo di applicabilità di tale regime, possono ridurre l'imponibile relativo alla regione ove è ubicato lo stabilimento o l'impianto cui il regime agevolativo si riferisce di un ammontare pari al reddito che ne avrebbe fruito (per l'applicabilità dell'agevolazione alle imprese edili: Cass , n. 8594; contro: Cass , n ); 2. per i soggetti che determinano forfetariamente il reddito; 3. per le cooperative edilizie a proprietà indivisa e, sino al frazionamento del mutuo, per quelle a proprietà divisa, la base imponibile è determinata come per gli enti non commerciali privati; 4. per le cooperative sociali di cui all'art. 1, c. 1, lett. b, L. n. 381/1991, il costo del lavoro delle persone svantaggiate (art. 4 della citata legge) è deducibile per intero dalla base imponibile. Le cooperative di produzione e lavoro che corrispondono ai soci compensi maggiori del 50 % dei costi (escluse le materie prime), che erano esenti da ILOR, non sono esenti da IRAP (ris , n. 130). Fonti - Art. 17, D.Lgs. n. 446/1997 Versamento, dichiarazione e accertamento Obblighi contabili - I soggetti passivi devono osservare i medesimi obblighi documentali e contabili che la normativa tributaria stabilisce per ciascun soggetto per le imposte sul reddito e l'iva. Dichiarazione - La dichiarazione IRAP (mod. IQ) è presentata congiuntamente a quella dei redditi; i soggetti non tenuti alla presentazione della dichiarazione dei redditi, quali le amministrazioni pubbliche, presentano in ogni caso la dichiarazione IRAP entro i termini previsti per la dichiarazione dei redditi; la dichiarazione deve essere firmata dai soggetti che emettono i provvedimenti autorizzativi del versamento dell'imposta (art. 4, D.P.R. n. 542/1999; art. 19, D.Lgs. n. 446/1997). Versamento - L'imposta dovuta è riscossa mediante versamento secondo le modalità ed i termini stabiliti per le imposte sui redditi. Fanno eccezione gli enti pubblici e gli organi e le amministrazioni dello Stato, che sono tenuti a versare l'acconto mensilmente (qualora superiore a 10,33, nel caso l'acconto sia di importo inferiore, viene versato nel mese successivo in cui il limite minimo è superato); per tali soggetti il versamento dell'acconto, in un importo pari a quello risultante dall'applicazione dell'aliquota dell'8,25 % agli emolumenti retributivi corrisposti nel mese precedente, è effettuato entro il 15 del mese successivo a quello di corresponsione dei compensi e delle retribuzioni (art. 30, D.Lgs. n. 446/1997; D.M ). Il versamento, anche del saldo, va eseguito mediante girofondo in Tesoreria provinciale (e non mediante mod. F24), e ciò anche con riguardo all'imposta relativa all'attività commerciale. Il contribuente che, in sede di versamento dell'acconto, abbia attribuito l'irap a una o più regioni e, in sede di versamento del saldo debba ripartire in modo diverso l'imposta, non deve operare alcuna compensazione fra i minori importi attribuiti in sede di acconto a determinate regioni e i maggiori importi versati ad altre, 4

5 in quanto i conguagli sono effettuati direttamente dall'amministrazione finanziaria (circ , n. 188/E). Accertamento - Il potere di accertamento spetta, in linea di principio, alle regioni; tuttavia, le regioni possono stipulare convenzioni con l'amministrazione centrale per demandare ad essa, in tutto o in parte, la liquidazione, accertamento e riscossione dell'imposta e la relativa attività di contenzioso. In ogni caso, l'amministrazione finanziaria e la Guardia di finanza cooperano con le regioni per l'accertamento. Fino all'emanazione di apposite leggi regionali, le attività di controllo, rettifica e accertamento sono disciplinate dalle norme in materia di imposte sui redditi (ad eccezione delle disposizioni di cui all'art. 38, c. 4-7 e art. 45, D.P.R. n. 600/1973). Riscossione coattiva - Fino all'emanazione di leggi regionali che stabiliscano diverse disposizioni, la riscossione coattiva si effettua mediante ruolo secondo le disposizioni relative alle imposte sui redditi, senza l'obbligo per i concessionari del non riscosso. Fonti - Artt. 19, 20, 24, 25 e 30, D.Lgs. n. 446/1997 5

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