LE METODOLOGIE DI ACCERTAMENTO

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1 LE METODOLOGIE DI ACCERTAMENTO 1

2 1. accertamento analitico (art. 38, commi 1 e 2 e art. 39, comma 1, lettere a), b) e c) del DPR n. 600/1973; art. 54 DPR n. 633/1972); 2. accertamento analitico-induttivo (art. 39, comma 1, lettera d) del DPR n. 600/1973; art. 54, comma 2 del DPR n. 633/1972); 3. accertamento induttivo (art. 39, comma 2, lett. a), c), d), d-bis), d)-ter ed art. 41 del DPR n. 600/1973; art. 55 del DPR 633/1972); 4. accertamento sintetico (art. 38, commi 4-8 del DPR n. 600/1973); 2

3 1 L accertamento analitico (art. 38, commi 1 e 2 e art. 39, comma 1, lettere a), b) e c) del DPR n. 600/1973; art. 54 DPR n. 633/1972) L accertamento analitico rappresenta l ordinario strumento fissato dal legislatore per la determinazione del reddito imponibile e del volume d affari dei contribuenti, condotto attraverso la puntuale ricostruzione di ciascuna categoria reddituale e di ogni singola operazione rilevante ai fini IVA. Esso si sostanzia nell esame della dichiarazione dei redditi e della dichiarazione annuale IVA, nell analisi dei dati desunti dall anagrafe tributaria, nel controllo della contabilità ufficiale del contribuente e delle connesse risultanze di bilancio. 3

4 Per i soggetti obbligati dalla legge alla tenuta delle scritture contabili, gli uffici possono ricorrere all accertamento analitico quando, alternativamente: gli elementi indicati nella dichiarazione non corrispondono a quelli riportati in bilancio; non sono state rispettate esattamente le disposizioni di cui al Titolo I, Capo VI del TUIR; l incompletezza, la falsità o l inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati risulta in modo certo e diretto dai verbali e dai questionari di cui ai nn. 2 e 4) dell art. 32 del DPR n. 600/1973, dagli atti, documenti e registri esibiti o trasmessi a norma del n. 3) del medesimo articolo, dai verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti e da altri atti e documenti in possesso dell Ufficio. 4

5 ESEMPIO DI RETTIFICA CHE DA LUOGO AD UN ACCERTAMENTO DI TIPO ANALITICO IL CASO DELL ART. 96 DEL TUIR (Indeducibilità degli interessi passivi) 5

6 Gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni e capitalizzabili, sono deducibili in ciascun periodo d imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati realizzati nel medesimo periodo (comma 1 dell art. 96); L eccedenza negativa (di interessi passivi rispetto agli interessi attivi) è ulteriormente deducibile entro il limite del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica (ROL) (comma 1) Il ROL è dato dalla differenza fra il valore e i costi della produzione risultanti dal conto economico, con esclusione delle quote di ammortamento delle immobilizzazioni e dei canoni di leasing relativi a beni strumentali (comma 2) Assumono rilevanza gli interessi passivi e gli interessi attivi, nonche' gli oneri e i proventi assimilati, derivanti da contratti di mutuo, da contratti di locazione finanziaria, dall'emissione di obbligazioni e titoli similari e da ogni altro rapporto avente causa finanziaria, con esclusione degli interessi impliciti derivanti da debiti di natura commerciale e con inclusione, tra gli attivi, di quelli derivanti da crediti della stessa natura (comma 3) 6

7 Quadro RF DICHIARAZIONE MODELLO UNICO S.C. 2011, ANNO D IMPOSTA 2010, SOCIETA ALFA S.R.L. Variazione in aumento (non ) operata dalla società: A seguito dell istruttoria, sulla base dei dati di Bilancio, del Mod. Unico complessiva documentazione esaminata: e della 7

8 Quadro RF Mod. Unico 2011 Importi considerati dalla società Importi rideterminati dall Ufficio A Totale interessi passivi e altri oneri finanziari (C17 C.E.) , ,00 B Interessi pass. impl. canoni di leasing , ,00 C TOTALE interessi passivi rilevanti (A + B) RF118 col , ,00 D Totale interessi attivi rilevanti RF118 col , ,00 E ECCEDENZA DI INTERESSI PASSIVI DEDUCIBILI NEI LIMITI DEL 30% DEL ROL (C - D) RF118 col , ,00 F VALORE DELLA PRODUZIONE (A) RISULTANTE DAL C.E , ,00 G COSTO DELLA PRODUZIONE (B) RISULTANTE DAL C.E , ,00 Rettifiche: H Voce B n. 10 lett. a) Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali , ,00 J Voce B n. 10 lett. b) Ammortamento delle immobilizzazioni materiali , ,00 K Canoni di leasing relativi a beni strumentali , ,00 I Errore materiale di calcolo ,00 L ROL RF 119 col , ,00 M Quota massima di interessi deducibili (30% di L) , ,00 N INTERESSI PASSIVI DEDUCIBILI NEI LIMITI DEL 30% DEL ROL (minore importo tra E e M) RF 119 col , ,00 O Eccedenza di ROL riportabile (M - E) RF 120 col ,00 0,00 P interessi passivi non deducibili riportabili (E-N) RF 121 col ,00 8

9 2 L accertamento analitico-induttivo (art. 39, comma 1, lettera d) del DPR n. 600/1973; art. 54, comma 2 del DPR n. 633/1972) L accertamento analitico-induttivo si rivolge esclusivamente ai soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili e richiede che l incompletezza, la falsità o l inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione sia constatata attraverso le risultanze delle eventuali istruttorie avviate sulle scritture contabili. 9

10 Sebbene la tecnica di controllo sia di tipo analitico-contabile, l Agenzia delle Entrate ha la possibilità di intervenire sulla rideterminazione complessiva dei ricavi/compensi (o volume d affari) e dei costi/spese indicati dal contribuente nelle dichiarazioni e nell eventuale bilancio, pur in presenza della validità sostanziale delle scritture contabili. 10

11 La peculiarità di questa tipologia di accertamento - non direttamente rivolta alla rettifica di singole poste dichiarate dal contribuente - consiste nel fatto che la prova del comportamento scorretto adottato dal contribuente è ricavabile anche sulla base di presunzioni semplici, dotate dei requisiti di: gravità precisione concordanza E' necessario che l Agenzia delle Entrate giunga al fatto da provare partendo da un fatto noto, per desumere da esso il fatto ignoto dell evasione fiscale. 11

12 gravi, qualora il grado e l intensità della probabilità di trarre conclusioni dagli elementi presuntivi sia talmente elevato da rendere verosimili le conseguenze derivanti dal fatto noto; precise, se il fatto noto risulta indiscutibile e certo nella sua oggettività; concordanti, qualora gli indizi si muovono nella stessa direzione. 12

13 Ricostruzione indiretta di ricavi derivanti dall attivita di produzione di maglieria Scopo della ricostruzione indiretta dei ricavi è quello di determinare il numero dei capi prodotti con l utilizzo di filato disponibile al fine di quantificare i ricavi fondatamente conseguiti dalla società. Procedimento seguito: A) Determinazione della quantità di filato utilizzato per la produzione dei capi B) Determinazione della quantità di filato incluso nei capi venduti nell'anno C) Determinazione della quantità di filato residuo D) Determinazione dei capi ceduti (e non fatturati) E) Determinazione dei maggiori ricavi non dichiarati 13

14 A) Determinazione della quantità di filato utilizzato per la produzione dei capi + Esistenze Iniziali filati presso lavoranti kg ,000 + Esistenze Iniziali filati presso magazzino kg ,000 + Acquisti di filati kg ,942 - Rimanenze Finali filati presso lavoranti kg ,000 - Rimanenze Finali filati presso magazzino kg ,670 TOTALE filati utilizzati per la produzione kg ,272 Assumendo che una quota di filato possa essere persa nel corso della lavorazione per motivi imputabili a problemi legati alla produzione del capo, è stata determinata in contraddittorio con la Parte - la quantità di filati utilizzati al netto delle perdite di lavorazione: PESO IN KG PERDITA DI FILATO IN % PERDITA DI FILATO IN KG. FILATO UTILIZZATO NETTO IN KG. FILATO ESTERO ,990 15% 9.611, ,442 FILATO ITALIANO ,282 10% , ,654 TOTALE , ,095 14

15 B) Determinazione della quantità di filato incluso nei capi venduti nell'anno capi fatturati: n : peso complessivo dei capi fatturati: kg ,43: + Peso complessivo dei capi dichiarato in fattura gr Peso degli accessori pari al 10% gr Peso del filato incluso nei capi fatturati gr Peso medio del filato incluso in ogni capo gr. 246,81 15

16 C) Determinazione della quantità di filato residuo filato impiegato nella produzione dei capi pari a gr filato impiegato nei capi fatturati pari a gr I filati impiegati in capi non fatturati sono pari a gr (gr gr ). Capi prodotti nel corso dell esercizio ma non fatturati n (gr /gr. 246,81). D) Determinazione dei capi ceduti (e non fatturati) Esistenze Iniziali Totale capi prodotti ma non fatturati Rimanenze Finali Totale capi ceduti e non dichiarati

17 E) Determinazione dei maggiori ricavi non dichiarati Totale capi ceduti e non dichiarati n Prezzo medio unitario di vendita 9,89 Totale maggiori ricavi ricostruiti ,61 (n x 9,89) L Ufficio ha recuperato a tassazione l importo i ricavi non contabilizzati in violazione dell art 85 del TUIR. Quindi, ai sensi dell art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. 600/1973, l Ufficio ha determinato il maggior reddito d impresa di ,61. 17

18 3 L accertamento induttivo (art. 39, comma 2, lett. a), c), d), d-bis), d)-ter ed art. 41 del DPR n. 600/1973; art. 55 del DPR 633/1972) L accertamento induttivo costituisce una deroga alle altre metodologie, caratterizzata dalla circostanza che l Agenzia delle Entrate può avvalersi di dati e notizie comunque raccolti, avvalendosi anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. 18

19 La ricostruzione della posizione fiscale del contribuente avviene attraverso procedure di quantificazione e qualificazione della base imponibile che prescindono dalle informazioni o dalla documentazione proveniente dal contribuente stesso, con l attribuzione all Amministrazione finanziaria di poteri d accertamento particolarmente incisivi, volti a contrastare le ipotesi più gravi di violazione degli obblighi dichiarativi e contabili di carattere sostanziale. 19

20 In particolare, ai fini delle imposte sui redditi, l art. 39, secondo comma, del DPR n. 600/1973, prevede che l ufficio può determinare il reddito d impresa con metodo induttivo nelle seguenti ipotesi: omessa indicazione del reddito d impresa nella dichiarazione dei redditi; mancanza di una o più scritture contabili obbligatorie o di loro inattendibilità a causa di gravi omissioni o false indicazioni; rifiuto di compilazione e restituzione di un questionario o di un invito ad esibire documenti; omessa presentazione dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore o di indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità non sussistenti. 20

21 Di contenuto analogo le disposizioni recate dall art. 41 del DPR n. 600/1973 e dall art. 55 del DPR n. 633/1972 in caso di omessa presentazione della dichiarazione, o di dichiarazione nulla, ai fini delle imposte dirette e dell Iva, che autorizzano l Agenzia delle Entrate a servirsi di qualsiasi elemento probatorio ai fini dell accertamento, utilizzando metodologie induttive e quindi anche presunzioni semplici prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza: a fronte della legittima prova presuntiva offerta dall Ufficio, spetta al contribuente l onere di dimostrare i fatti impeditivi, modificativi o estensivi della pretesa avanzata dall'ufficio. 21

22 ESEMPIO DI DETERMINAZIONE INDUTTIVA DEL REDDITO E DELL IVA Il sig. ALFA ha: emesso fatture per ,50 nei confronti di una società X omesso di presentare le prescritte dichiarazioni relative alle imposte dirette e all Imposta sul Valore Aggiunto 22

23 Reddito d impresa Il reddito d impresa, quantificato induttivamente in Euro ,00, è ottenuto sulla base delle informazioni e dell iter logico riportato di seguito: 1. Determinazione dell ammontare dei ricavi. Per il periodo d imposta considerato il soggetto ha emesso fatture (rinvenute in sede di verifica presso la società X) per un totale di provvigioni pari a ,50 che, pertanto è stato assunto quale ammontare dei ricavi dell anno. 2. Determinazione induttiva del reddito. Al fine della quantificazione induttiva del reddito sono stati considerati i dati statistici relativi alle imprese soggette agli Studi di Settore per i periodi d imposta resi disponibili dal Dipartimento delle Finanze, in collaborazione con Agenzia delle Entrate e So.Se. SpA 23

24 Studi di Settore Analisi della congruità e della normalità economica PERSONE FISICHE CONTRIBUENTI CON RICAVI / COMPENSI DICHIARATI OLTRE EURO GRUPPO DI SETTORE Numero Congrui naturali o per adeguamento Ricavi o Compensi medi dichiarati Reddito medio d'impresa o di lavoro autonomo Non congrui e non adeguati Ricavi o Compensi medi dichiarati Reddito medio d'impresa o di lavoro autonomo Intermediari del commercio ,8 45,6 65,8 33,4 TOTALE ,8 41,0 157,8 17,1 - Importi in migliaia di euro FONTE: Banca Dati Studi di Settore 24

25 Sulla base dell ammontare dei ricavi conseguiti dal sig. ALFA nell anno 2007, determinati al punto 1 con la proporzione che segue è stato determinato induttivamente il reddito: Ricavi o compensi medi : Reddito medio = Ricavi conseguiti dal sig. ALFA : X In tale proporzione la variabile X, valorizzata come indicato di seguito, indica il reddito associabile ad una normale impresa operante nel mercato che ha conseguito un ammontare di ricavi pari a quelli conseguiti dal sig. ALFA. Reddito del sig. ALFA (X) = Reddito medio d impresa o di lavoro autonomo ( ,00) x Ricavi o compensi medi dichiarati ( ,00) Ricavi conseguiti dal sig. ALFA ( ,00) = ,00 Si perviene, pertanto, per il reddito d impresa, ad un valore di Euro ,00 e ad un ammontare di componenti reddituali negativi che, anch essi induttivamente determinati, ammontano ad Euro ,00 ( ). 25

26 Valore della produzione IRAP valore dei componenti positivi rilevanti ai fini dell IRAP pari a Euro ,00 valore dei componenti negativi ai fini IRAP pari a Euro ,00. Imposta sul valore aggiunto dovuta ammontare delle operazioni imponibili pari al valore dei ricavi determinati (Euro ,00); ammontare dell imposta esigibile pari a Euro ,84, determinato assoggettando gli imponibili all aliquota d imposta del 22%; Quindi, l Ufficio ha determinato il reddito d impresa e la base imponibile IRAP di ,00 ai sensi dell art. 41, del D.P.R. 600/1973 oltre ad Iva dovuta di ,84, ai sensi dell art. 55 del D.P.R. 633/

27 4 L accertamento sintetico (art. 38, commi 4-8 del DPR n. 600/1973) Articolo 38, commi 4 e 5, del DPR n. 600/1973 come modificato dal Dl n. 78/2010: L ufficio può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d imposta. Il reddito complessivo può essere determinato sinteticamente basandosi sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva desunto dall'analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di appartenenza. 27

28 La ricostruzione del reddito imponibile si esegue in modo complessivo, unitario, netto, senza l obbligo di dover tenere conto delle singole categorie che lo compongono, partendo da indicatori di spesa o di capacità contributiva che permettono all ufficio di determinare il reddito complessivo di una persona fisica sulla base di elementi che fanno presumere l esistenza di un reddito superiore a quello dichiarato. 28

29 A decorrere dall anno d imposta 2009 l accertamento in esame è stato profondamente innovato dal DL n. 78/2010 e portato a compimento con il Decreto 24/12/2012 recante: Contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali può essere fondata la determinazione sintetica del reddito, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 3 del 4/1/2013. Per i periodi d imposta 2011 e seguenti è stato emanato il successivo Decreto del 16/09/

30 Il metodo di ricostruzione del reddito non si basa su presunzioni originate dall applicazione di coefficienti, ma su: spese risultanti da dati disponibili o da informazioni presenti in Anagrafe Tributaria; spese basate su elementi certi (potenza delle auto, lunghezza delle barche, etc.) cui viene applicato un valore rilevato dall Istat o da analisi degli operatori economici del settore; incrementi patrimoniali dell anno; risparmio dell anno. 30

31 La determinazione sintetica del reddito complessivo accertabile risulterà quindi pari alla somma delle spese puntuali sostenute direttamente dal contribuente, di quelle ottenute mediante la valorizzazione economica dei dati acquisiti con certezza, degli incrementi patrimoniali e dei risparmi formatisi nell anno. 31

32 Il novellato art. 38 del D.P.R. n. 600/73, nel confermare l inversione dell onere della prova in capo al contribuente, garantisce un doppio contraddittorio con l Amministrazione finanziaria. L ufficio prima di procedere alla determinazione sintetica del reddito complessivo: 1. ha l obbligo di invitare il contribuente a fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell accertamento ex art. 32 del DPR n. 600/1973, consentendogli l eventuale apporto di elementi utili a vincere la sottostante presunzione legale relativa; 2. solo in seguito all audizione del contribuente l ufficio potrà eventualmente avviare il procedimento di accertamento con adesione instaurando un nuovo contraddittorio; 3. e in caso di mancato accordo, emettere l avviso di accertamento. 32

33 IPOTESI DI DETERMINAZIONE SINTETICA DEL REDDITO DEL SIG. Y LIFESTAGE DI APPARTENENZA Area geografica Tipologia di famiglia NORD EST 7: Coppia con un figlio Il reddito determinato sinteticamente è dato dalla somma di: 1. Spese certe 2. Spese connesse ad elementi certi 3. Spese per investimenti 4. Risparmio dell'anno 33

34 1. Spese certe Importo rate per n. 2 mutui ,00 Energia elettrica 177,00 Gas 232,00 Medicinali 497,00 Auto targata xxx, bollo 510,00 Auto targata yyy, bollo 114,00 Auto targata jjj, bollo 552,00 Auto targata nnn, bollo 510,00 Assicurazioni danni, infortuni e malattia 282,00 Contributi previdenziali obbligatori 3.199,00 Totale spese certe ,00 34

35 2. Spese per elementi certi Acqua e condominio 2.449,00 Manutenzione ordinaria 1.674,00 Auto targata xxx, pezzi di ricambio, olio e lubrificanti, carburanti, manutenzione e riparazione 1.119,00 Auto targata yyy, pezzi di ricambio, olio e lubrificanti, carburanti, manutenzione e riparazione 895,00 Auto targata jjj, pezzi di ricambio, olio e lubrificanti, carburanti, manutenzione e riparazione 2.983,00 Auto targata nnn, pezzi di ricambio, olio e lubrificanti, carburanti, manutenzione e riparazione 1.678,00 Auto targata kkk, pezzi di ricambio, olio e lubrificanti, carburanti, manutenzione e riparazione 3.255,00 Imbarcazione a vela m 12.06, mesi di possesso 12, pezzi di ricambio 8.442,00 Imbarcazione a motore m 16.28, mesi di possesso 12, pezzi di ricambio , ,00 35

36 3. Spese per investimenti Acquisto autovettura modello Audi con targa xxx ,00 Acquisto autovettura modello Mercedes con targa yyy; ,00 Premio lordo per polizza assicurativa 294,00 Premio lordo per polizza assicurativa 271,00 Premio lordo per polizza assicurativa 270,00 Spese per ristrutturazione ,00 Conf. per costituzione della piena proprietà di denaro , ,00 36

37 ELEMENTI PER LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO Sezione di spesa Spesa Certa Spese per elementi certi Alimentari e Abbigliamento - - Abitazione Combustibili ed Energia Mobili, Elettrodomestici e Altro per la casa 0 0 Sanita' Trasporti Comunicazioni - - Istruzione 0 - Tempo Libero 0 0 Altri beni e servizi Totale: Investimenti dell'anno Risparmio dell'anno 0 Totale reddito sintetico