DICHIARAZIONE IVA 2017

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3 DICHIARAZIONE IVA 2017

4 Copyright Cesi Multimedia s.r.l. Via V. Colonna 7, Milano Tutti i diritti riservati. È vietata la riproduzione dell opera, anche parziale e con qualsiasi mezzo. L elaborazione dei testi, pur se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche responsabilità in capo all autore e/o all editore per eventuali involontari errori o inesattezze. Aggiornato al 13 febbraio 2017

5 Indice Indice GUIDA ALLA COMPILAZIONE di Raffaele Pellino Disposizioni generali Soggetti obbligati 3 Soggetti esclusi 3 Struttura del modello 4 Termini di presentazione della dichiarazione 5 Dichiarazione integrativa o rettificativa 6 Modalità di presentazione del modello 7 Modalità di versamento 9 Versamenti e rateizzazione 10 Principali novità della modulistica Frontespizio 13 Quadro VE 13 Quadro VF 14 Quadro VJ 15 Quadro VI 15 Quadro VN 15 Quadro VL 16 Quadro VX 16 Quadro VO 17 Quadro VG 17 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Utilizzo in compensazione del credito IVA 19 Competenza del monitoraggio 20 Utilizzo del residuo credito IVA Residui crediti trimestrali Modalità di presentazione del Modello F24 22 Limiti alla compensazione Debiti erariali a ruolo 22 Casi particolari di presentazione e compilazione Cessazione dell attività 25 Contribuenti con contabilità separate 25 Affitto unica azienda di imprenditore individuale 26 Imprenditore che affitta ramo d azienda 27 Fallimento e liquidazione coatta amministrativa 27 Contribuenti con operazioni straordinarie e altre trasformazioni 28 Soggetti non residenti 29 Indicazioni nel Modello IVA Cesi Multimedia III

6 Indice Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Premessa 39 Sezione 1 Dati analitici generali 40 Sezione 2 Dati riepilogativi relativi a tutte le attività esercitate 42 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Aspetti generali 47 Il plafond 48 I dati del quadro VC 49 Presentazione della dichiarazione d intento 53 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari Aspetti generali 56 Principali novità del quadro VE 57 Aspetti relativi la compilazione del quadro 58 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Aspetti generali 69 Sezione I: Ammontare acquisti interni, intracomunitari e importazioni 69 Sezione II: totale acquisti e importazioni, totale imposta, acquisti intracomunitari, importazioni e acquisti da San Marino 74 Sezione III determinazione dell Iva ammessa in detrazione 77 Pro rata e rettifica della detrazione 78 Il regime speciale agricolo 80 Imprese agricole 84 Casi particolari 85 Iva ammessa in detrazione 86 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Aspetti generali 89 Operazioni soggette a Reverse charge 90 Funzionamento del reverse charge 93 Modalità di emissione della fattura 93 Integrazione della fattura 94 Compilazione del quadro VJ 95 Quadro VI Dichiarazione di intento Premessa 105 La dichiarazione d intento disposizioni generali 106 Comunicazione dei dati relativi alle dichiarazioni d intento 107 Mancato invio della comunicazione 108 La compilazione del quadro VI 109 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Premessa 111 Dichiarazione integrativa 111 IV Cesi Multimedia

7 Indice Soggetti interessati 113 Modalità di compilazione 113 Quadro VX IVA da versare o a credito Premessa 118 Rigo VX1 Importo da versare 118 Rigo VX2 Importo a credito 119 Rigo VX3 Eccedenza di versamento 120 Rigo VX4 Importi di cui si chiede il rimborso 121 VX5 Importo da riportare in detrazione o in compensazione 131 VX6 Importo ceduto a seguito di opzione per il consolidato fiscale 132 Quadro VO Opzioni e revoche Premessa 134 SEZIONE 1 Opzioni, rinunce e revoche agli effetti dell imposta sul valore aggiunto 134 SEZIONE 2 Opzioni e revoche agli effetti delle imposte sui redditi 145 SEZIONE 3 Opzioni e revoche agli effetti sia dell IVA che delle imposte sui redditi 149 SEZIONE 4 Opzione agli effetti dell imposta sugli intrattenimenti 152 SEZIONE 5 Opzione agli effetti dell IRAP 153 Check-list Visto conformità credito 155 APPENDICE La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop 175 Il visto di conformità e il modello IVA Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore 193 Modello IVA 2017 e soggetti non residenti 199 Cesi Multimedia V

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9 Guida alla compilazione

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11 Disposizioni generali Disposizioni generali Si ripercorrono gli aspetti generali della dichiarazione annuale IVA tenuto conto che le disposizioni di riferimento per i relativi adempimenti sono contenute nei seguenti articoli: art. 8, D.P.R. n. 322/1998 per la dichiarazione annuale IVA; art. 3, D.P.R. n. 322/1998 riguardo le modalità di presentazione e gli obblighi di conservazione. Si fa presente che, per effetto dell art. 4, comma 4, lett. c), del D.L. n. 193/2016: la dichiarazione annuale IVA relativa al 2016 va presentata entro il prossimo 28 febbraio 2017; la dichiarazione annuale IVA relativa al periodo d imposta 2017 e successivi potrà essere presentata tra il 1 febbraio al 30 aprile dell anno successivo. Soggetti obbligati Come di consueto, sono tenuti alla presentazione della dichiarazione annuale IVA i soggetti che, nel 2016 o negli anni precedenti, hanno presentato all Ufficio IVA o delle Entrate il modello di inizio attività (AA7 ed AA9). Si tratta, quindi, dei contribuenti in possesso del numero di partita IVA, in quanto: esercenti attività d impresa (sotto qualsiasi forma giuridica); esercenti attività artistiche o professionali anche in forma associata; associazioni sportive dilettantistiche, associazioni culturali non riconosciute, che non hanno optato per le disposizioni di cui alla L. n. 398/1991. Attenzione La dichiarazione va comunque presentata qualora i suddetti soggetti passivi nel corso del 2016: - non abbiano effettuato operazioni IVA; - non siano tenuti al versamento dell imposta; - non abbiano svolto alcuna attività; - abbiano effettuato solo operazioni non imponibili ex artt. 8,8-bis e 9, D.P.R. n. 633/1972; - abbiano effettuato operazioni di cessione rottami (ex art. 74, commi 7 e 8, del D.P.R. n. 633/1972). Sono, inoltre, obbligati alla dichiarazione annuale IVA i soggetti (agricoltori esonerati, esercenti attività di intrattenimento) che in precedenza abbiano optato per l applicazione dell IVA in modo ordinario, gli eredi, il curatore fallimentare, le società incorporanti, le società beneficiarie in caso di scissione. Soggetti esclusi Pur essendo in possesso del numero di partita IVA, non devono presentare la dichiarazione annuale i soggetti di seguito elencati. Cesi Multimedia 3

12 Disposizioni generali Soggetti esonerati dalla presentazione della dichiarazione IVA 1) i contribuenti che nel 2016 hanno registrato esclusivamente operazioni esenti di cui all art. 10 del D.P.R. n. 633/1972; 2) i contribuenti che si sono avvalsi della dispensa dagli adempimenti (art. 36-bis, D.P.R. n. 633/1972) e hanno effettuato solo operazioni esenti. L esonero non si applica ovviamente qualora il contribuente abbia effettuato anche operazioni imponibili (ancorché riferite ad attività gestite con contabilità separata) ovvero se sono state registrate operazioni intracomunitarie (art. 48, comma 2, D.L. n. 331/1993) o siano state eseguite le rettifiche di cui all art. 19-bis2 ovvero siano stati effettuati acquisti per i quali in base a specifiche disposizioni l imposta è dovuta da parte del cessionario (acquisti di oro, argento puro, rottami ecc.); 3) i contribuenti che si avvalgono del regime forfetario per le persone fisiche esercenti attività d impresa, arti e professioni 4) i contribuenti che si avvalgono del regime fiscale di vantaggio per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità previsto dall art. 27, commi 1 e 2, del D.L. 6 luglio 2012, n. 98; 5) i produttori agricoli esonerati dagli adempimenti IVA (art. 34, comma 6, del D.P.R. n. 633/1972); 6) gli esercenti attività di giochi, intrattenimenti e altre attività indicate nella Tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972, qualora non abbiano optato per l applicazione dell IVA secondo criteri ordinari; 7) le ditte individuali che hanno concesso in affitto l unica azienda e non esercitano altra attività rilevante ai fini IVA; 8) i soggetti IVA residenti in altri Stati UE: che hanno nominato il rappresentante fiscale leggero ; qualora abbiano effettuato solo operazioni non imponibili, esenti, non soggette o comunque senza obbligo di pagamento dell imposta (art. 44, comma 3, del D.L. n. 331/1993); 9) le associazioni sportive dilettantistiche (e soggetti equiparati) che hanno esercitato l opzione per l applicazione del regime forfetario di cui alla legge 16 dicembre 1991, n. 398, consistente nell esonero dagli adempimenti IVA per tutti i proventi conseguiti nell esercizio di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali; 10) i soggetti, domiciliati o residenti fuori dalla UE: non identificati in ambito comunitario; che si sono identificati ai fini IVA nel territorio dello Stato secondo le disposizioni dell art. 74- quinquies per gli adempimenti riguardanti servizi resi mediante mezzi elettronici a committenti non soggetti passivi domiciliati/residenti in Italia o altro Stato membro. Struttura del modello Il modello IVA ha una struttura modulare composta da un frontespizio e da quadri analitici. MODELLO IVA Quadri analitici Il modello IVA 2017 si compone dei seguenti quadri: quadro VA: contiene informazioni sull attività e risulta composto da due sezioni: o dati analitici generali (sezione 1); o dati riepilogativi relativi a tutte le attività (sezione 2); quadro VB: riporta i dati relativi agli estremi identificativi dei rapporti finanziari; quadro VC: esportatori ed operatori assimilati; 4 Cesi Multimedia

13 Disposizioni generali MODELLO IVA quadro VD: riporta i dati relativi alla cessione del credito IVA da parte delle società di gestione del risparmio; quadro VE: riporta i dati relativi alla determinazione del volume d affari e dell imposta relativa alle operazioni imponibili; quadro VF: riporta l ammontare degli acquisti effettuati nel territorio dello Stato, degli acquisti intracomunitari e delle importazioni e la determinazione dell IVA ammessa in detrazione; quadro VJ: si determina l imposta relativa a particolari tipologie di operazioni; quadro VI: quadro riservato ai contribuenti che hanno effettuato operazioni non imponibili nei confronti di esportatori abituali; l art. 1 del D.L. n. 746/1983 (modificato dal D.Lgs. 175/2014) prevede, infatti, che dal 2015 i contribuenti sono tenuti a esporre nella dichiarazione annuale i dati contenuti nelle dichiarazioni d intento ricevute; quadro VH: riporta i dati delle liquidazioni periodiche; quadro VK: riporta i dati delle società controllanti e controllate; quadro VN: nuovo quadro riservato ai soggetti che hanno presentato nel 2016 dichiarazioni integrative a favore oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo a quello di riferimento delle dichiarazioni integrative; quadro VL: riporta i dati della liquidazione dell imposta annuale; quadro VT: separata indicazione delle operazioni effettuate nei confronti di consumatori finali e soggetti IVA; quadro VX: determinazione dell IVA da versare o del credito d imposta; quadro VO: comunicazione dell esercizio di opzioni e revoche; quadro VG: comunicazione opzione gruppo IVA. Frontespizio Si compone delle seguenti 2 facciate: I facciata: contenente l informativa sulla privacy. II facciata: contenente i seguenti dati: o dati identificativi del contribuente (ragione sociale o cognome e nome, codice fiscale, partita IVA, data di nascita, ecc.); o dati del dichiarante (se diverso dal contribuente); o firma della dichiarazione; o visto di conformità; o sottoscrizione dell organo di controllo; o impegno alla trasmissione telematica. L ente o società controllante deve comprendere nella propria dichiarazione anche il prospetto IVA 26 PR/2017 (composto dei quadri VS-VV-VW-VY-VZ) per l indicazione dei dati relativi alla liquidazione dell IVA di gruppo di cui all art. 73 e al D.M. 13 dicembre Termini di presentazione della dichiarazione In base all art. 8 del D.P.R. n. 322/1998 e successive modificazioni, la dichiarazione IVA relativa all anno 2016 deve essere presentata nel periodo compreso tra il 1 e il 28 febbraio Tuttavia, non è previsto un termine di consegna della dichiarazione agli intermediari, che dovranno poi provvedere alla trasmissione telematica, ma viene unicamente stabilito il termine entro cui le dichiarazioni devono essere presentate telematicamente all Agenzia delle Entrate. Cesi Multimedia 5

14 Disposizioni generali Attenzione Si rammenta che la dichiarazione si considera presentata nel giorno in cui è trasmessa mediante procedure telematiche e precisamente nel giorno in cui è conclusa la ricezione dei dati da parte dell Agenzia delle Entrate (circ. 25 gennaio 2002, n. 6/E). Dichiarazioni presentate entro 90 giorni dalla scadenza Ai sensi degli artt. 2 e 8 del D.P.R. 322/1998 le dichiarazioni presentate entro 90 giorni dalla scadenza del termine sono considerate valide, salvo l applicazione delle sanzioni previste dalla legge. Al momento della verifica, l Amministrazione finanziaria provvederà ad applicare la sanzione prevista per l omessa presentazione della dichiarazione (da 250,00 a 2.000), a meno che il contribuente, contestualmente alla presentazione tardiva, provveda al ravvedimento operoso. Nel caso in cui dalla dichiarazione risulti un imposta non versata, si rende applicabile la sanzione stabilita per l omesso versamento (pari al 30% dell imposta non versata). Anche per tale infrazione si può applicare l istituto del ravvedimento operoso. Dichiarazioni presentate oltre 90 giorni Le dichiarazioni presentate oltre 90 giorni si considerano omesse, ma costituiscono titolo per la riscossione dell imposta che ne risulti dovuta. In tal caso, si applica la sanzione: dal 120% al 240% dell ammontare dell imposta dovuta, con un minimo di 250,00, in presenza di debito d imposta (art. 5, comma 1, D.Lgs. 471/1997); da 250,00 a.2.000,00 in assenza di debito d imposta (art. 5, comma 3, D.Lgs. n. 471/1997). Ravvedimento operoso Il ravvedimento operoso, ammesso solo per l eventuale tardivo versamento, dà luogo all applicazione di una sanzione pari al: RAVVEDIMENTO OPEROSO E RELATIVE SANZIONI 3,33% (1/9 del minimo) 3,75% (1/8 del minimo) 4,29% (1/7 del minimo) 5% (1/6 del minimo) 3% (1/10 del minimo) se il versamento avviene tra 31 giorni e 90 giorni dalla scadenza; se il versamento avviene dopo 90 giorni dalla scadenza ma entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno in cui è commessa la violazione; se il versamento avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello in cui è commessa la violazione; se il versamento avviene oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello in cui è commessa la violazione. se il versamento avviene entro 30 giorni dalla scadenza (salve le maggiori riduzioni previste per ritardi non superiori a 14 giorni); Dichiarazione integrativa o rettificativa Scaduti i termini di presentazione, il contribuente può rettificare o integrare la dichiarazione annuale IVA, per correggere eventuali errori od omissioni, mediante un successivo invio telematico barrando la casella dichiarazione integrativa nel Frontespizio. La disciplina della dichiarazione integrativa è stata di recente modificata 6 Cesi Multimedia

15 Disposizioni generali dall art. 5 del D.L. 193/2016 convertito ed è ora dettata all art. 8, commi da 6-bis a 6-quater, del D.P.R. 322/1998. In particolare, sono stati unificati i termini di presentazione delle integrative, sia a favore del contribuente che a favore dell Amministrazione finanziaria: il comma 6-bis stabilisce infatti che, salva l applicazione delle sanzioni e ferma restando l applicazione dell articolo 13 del D.Lgs. 472/1997 (ravvedimento operoso), le dichiarazioni Iva possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d imposta ovvero di una maggiore o di una minore eccedenza de-traibile, mediante successiva dichiarazione da presentare, non oltre i termini stabiliti dall articolo 57 del D.P.R. 633/1972, ossia entro i termini per la decadenza dell azione accertatrice da parte del fisco. In seguito all unificazione dei termini, nel frontespizio del modello IVA 2017 è venuta meno la qualificazione della dichiarazione integrativa a favore. Modalità di presentazione del modello La presentazione della dichiarazione annuale IVA da parte dei soggetti tenuti a tale adempimento deve essere effettuata esclusivamente per via telematica. La trasmissione telematica può avvenire: 1. per invio diretto; 2. per il tramite di intermediari abilitati o di società appartenenti allo stesso gruppo. 1) Presentazione telematica diretta I soggetti che predispongono la propria dichiarazione e che decidono di trasmetterla direttamente all Agenzia delle Entrate devono avvalersi: del servizio telematico Entratel: qualora sussista l obbligo di presentare la dichiarazione dei sostituti d imposta (modello 770), in relazione a più di 20 soggetti; del servizio telematico Fisconline: qualora sussista l obbligo di presentare la dichiarazione dei sostituti d imposta in relazione ad un numero di soggetti non superiore a 20 ovvero, pur avendo l obbligo di presentare telematicamente le altre dichiarazioni previste dal D.P.R. n. 322/1998 non sono tenuti a presentare la dichiarazione dei sostituti d imposta. Nel caso di trasmissione telematica diretta: la dichiarazione si considera presentata nel giorno stesso in cui è conclusa la ricezione dei dati da parte dell Agenzia delle Entrate; la prova della presentazione è rappresentata dalla comunicazione rilasciata al contribuente dall Agenzia delle Entrate che ne attesta l avvenuto ricevimento. 2) Presentazione telematica tramite intermediari abilitati Sono considerati soggetti incaricati alla presentazione in via telematica delle dichiarazioni in esame i seguenti soggetti: professionisti abilitati iscritti in Albi: o dottori commercialisti; o ragionieri; o periti commerciali; o consulenti del lavoro; o avvocati; o revisori contabili iscritti nel registro di cui al D.Lgs. n. 88/1992; o agronomi e dottori forestali, agrotecnici e periti agrari; Cesi Multimedia 7

16 Disposizioni generali soggetti iscritti al 30 settembre 1993 nei ruoli dei periti ed esperti tenuti dalle CCIAA per la subcategoria tributi, in possesso del diploma di laurea in giurisprudenza, in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria; associazioni sindacali di categoria tra imprenditori nonché quelle che associano soggetti appartenenti a minoranze etnico-linguistiche; CAF per le imprese e per i lavoratori dipendenti e pensionati; studi professionali e le società di servizi in cui almeno la metà degli associati o più della metà del capitale sociale sia posseduto da soggetti iscritti in alcuni albi, collegi o ruoli, come specificati dal decreto dirigenziale 18 febbraio 1999; coloro che esercitano abitualmente un attività di consulenza fiscale; i notai iscritti nel ruolo indicato nell art. 24 della L. n. 89/1913. Attenzione Gli intermediari abilitati hanno l obbligo di trasmettere all Amministrazione finanziaria in via telematica le dichiarazioni da loro predisposte per conto del contribuente. Diversamente, gli intermediari abilitati hanno la facoltà di accettare le dichiarazioni che il contribuente consegna loro già compilate. Una volta accettate, sussiste l obbligo di trasmetterle in via telematica, e l intermediario potrà richiedere un corrispettivo per l attività prestata. Documentazione che l intermediario deve rilasciare al dichiarante L intermediario abilitato è tenuto a: rilasciare al dichiarante, contestualmente alla ricezione della dichiarazione o dell assunzione dell incarico per la sua predisposizione, l impegno a presentare per via telematica all Agenzia delle Entrate i dati in essa contenuti, precisando se la dichiarazione gli è stata consegnata già compilata o verrà da lui predisposta. Tale impegno dovrà essere datato e sottoscritto dall intermediario e successivamente riportata nello specifico riquadro Impegno alla presentazione telematica posto nel frontespizio della dichiarazione; rilasciare al dichiarante, entro 30 giorni dal termine previsto per la presentazione della dichiarazione per via telematica, l originale della dichiarazione i cui dati sono stati trasmessi per via telematica, redatta su modello conforme a quello approvato dall Agenzia delle Entrate che ne attesta l avvenuto ricevimento. Detta comunicazione è prova per il dichiarante di avvenuta presentazione della dichiarazione e dovrà essere conservata dal medesimo, unitamente all originale della dichiarazione ed alla restante documentazione; conservare copia delle dichiarazioni trasmesse, anche su supporti informatici ai fini dell eventuale esibizione all Amministrazione finanziaria in sede di controllo. Attenzione La conservazione dei documenti informatici rilevanti ai fini delle disposizioni tributarie deve avvenire nel rispetto di quanto previsto dal decreto 17 giugno 2014 del MEF. 8 Cesi Multimedia

17 Disposizioni generali Attestazione di ricevimento della dichiarazione La comunicazione dell Agenzia delle Entrate attestante l avvenuta presentazione della dichiarazione è trasmessa telematicamente all utente che ha effettuato l invio. Tale comunicazione è consultabile nella sezione Ricevute del sito internet dell Agenzia delle Entrate, riservata agli utenti registrati ai servizi telematici. La stessa comunicazione di ricezione può essere richiesta senza limiti di tempo (sia dal contribuente che dall intermediario) a qualunque Ufficio delle Entrate. Attenzione Riguardo la tempestività delle dichiarazioni presentate per via telematica, si ricorda che si considerano tempestive le dichiarazioni trasmesse entro i termini, ma scartate dal servizio telematico, purché ritrasmesse entro i 5 giorni lavorativi successivi alla data di emissione della comunicazione delle Entrate che attesta il motivo dello scarto. Responsabilità dell intermediario abilitato L intermediario abilitato, in caso di tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni, è soggetto ad una sanzione amministrativa da 516,00 a 5.164,00, con riferimento alla quale deve ritenersi consentito il ravvedimento operoso. È prevista altresì la revoca dell abilitazione: se nello svolgimento dell attività di trasmissione delle dichiarazioni vengono commesse gravi o ripetute irregolarità; in presenza di provvedimenti di sospensione irrogati dall ordine professionale di appartenenza; in caso di revoca dell autorizzazione da parte dei centri di assistenza fiscale. Documentazione conservata dall intermediario L intermediario deve conservare copia delle dichiarazioni trasmesse, anche su supporti informatici, ai fini dell eventuale esibizione all Amministrazione finanziaria in sede di controllo. Al riguardo si rammenta che la Legge di Stabilità 2016, sostituendo integralmente l art. 57, D.P.R. n, 633/1972 e l art. 43, D.P.R. n. 600/1973, ha esteso il termine per la notifica degli accertamenti; in particolare, a partire dalle dichiarazioni 2017, relative al periodo di imposta 2016, la documentazione dovrà essere conservata: fino al 31dicembre del 5 anno successivo (anziché 4 ) a quello in cui è stata presentata la dichiarazione; fino al 31 dicembre del 7 anno successivo (anziché 5 ) a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, in caso di omessa dichiarazione. Pertanto, la suddetta modifica dei termini di accertamento si applica agli avvisi relativi al periodo d imposta 2016 e ai periodi successivi. Per quanto riguarda, invece, i periodi d imposta precedenti (fino al 2015), gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31/12 del 4 anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31/12 del 5 anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. In caso di violazione che comportano la denuncia dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000, i termini sono raddoppiati. Modalità di versamento Come noto, tutti i contribuenti titolari di partita IVA devono inviare all Amministrazione finanziaria il modello F24 esclusivamente con modalità telematiche. Il versamento con modalità telematiche può essere effettuato dal titolare di partita IVA: direttamente, ossia ricorrendo: o previa abilitazione, al servizio F24 On line (o F24 WEB) messo a disposizione dalle Entrate; Cesi Multimedia 9

18 Disposizioni generali o al servizio Home banking/remote banking, attraverso il sito Internet della banca o dell ufficio postale presso la quale detiene il c/c; mediante un intermediario abilitato, che utilizza un modello F24 cumulativo oppure il servizio Remote banking/home banking. Non è preclusa la possibilità per un contribuente di conferire contemporaneamente a più intermediari, sulla base di liberi accordi tra le parti, la delega all invio telematico dei modelli F24. PROCEDURE TELEMATICHE DI VERSAMENTO Servizio F24 on line Servizio F24 web Servizio F24 intermediari Per usufruire del servizio è necessario: avere un conto c/c presso una banca convenzionata o Poste Italiane, sul quale addebitare le somme dovute; essere in possesso del pincode di abilitazione. Il modello F24 viene compilato attraverso il software scaricabile dal sito delle Entrate, oppure tramite programmi disponibili sul mercato, ed inviato telematicamente attraverso il sito della stessa Agenzia. Consente ai contribuenti di compilare e trasmettere il modello di versamento direttamente dal sito dell Agenzia delle Entrate, senza la necessità di scaricare alcun software. Il pagamento avviene con un ordine di addebito sul c/c bancario o postale del contribuente, a beneficio dell Agenzia delle Entrate. È riservato agli incaricati della trasmissione telematica delle dichiarazioni, abilitati ad Entratel (es. dottori commercialisti, esperti contabili e consulenti del lavoro), che intendono eseguire i versamenti on line delle somme dovute dai propri clienti: con addebito diretto sui c/c bancari o postali di questi ultimi ( F24 cumulativo ); il contribuente intestatario dell F24 deve essere l unico intestatario del conto corrente, oppure un cointestatario (es. con il coniuge), ma con abilitazione a operare con firma disgiunta; sul c/c dell intermediario medesimo ( F24 addebito unico ). Versamenti e rateizzazione Il versamento dell IVA dovuta a saldo, risultante dalla dichiarazione annuale, va effettuato entro il prossimo 16 marzo, utilizzando il modello di pagamento unificato F24 (codice tributo 6099). Tuttavia, l art. 7-quater del D.L. n. 193/2016 ha disposto la possibilità di differire il termine di versamento del saldo IVA al termine previsto dal nuovo art. 17 del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435 (ossia il 30 giugno), relativo al versamento delle imposte dirette, maggiorando le somme da versare degli interessi nella misura dello 0,4% per ogni mese o frazione di mese successivo al 16 marzo. L importo minimo da versare è pari a 10,33 (arrotondato ad 10). Attenzione Si ricorda che in tutti i casi in cui il termine di pagamento cade di sabato o in un giorno festivo, detto termine è prorogato al primo giorno lavorativo successivo È, inoltre, prevista la possibilità di effettuare il versamento dell IVA a debito mediante rateazione per un numero di rate che va da un minimo di due ad un massimo di nove (dal 16 marzo al 16 novembre). 10 Cesi Multimedia

19 Disposizioni generali In particolare, è possibile: versare in un unica soluzione entro il 16 marzo 2017; rateizzare, maggiorando dello 0,33% mensile l importo di ogni rata successiva alla prima; pertanto la seconda rata deve essere aumentata dello 0,33%, la terza rata dello 0,66% e cosi via. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016 Cesi Multimedia 11

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21 Principali novità della modulistica Principali novità della modulistica Con il provvedimento n /2016 del 16 gennaio 2017 l Agenzia delle Entrate ha approvato in via definitiva il modello, e le relative istruzioni, per la dichiarazione Iva riferita all anno Di seguito si riepilogano le principali novità. Frontespizio In primo luogo si rileva che nell ambito del Frontespizio del modello è stata eliminata la casella Dichiarazione integrativa a favore. Infatti, a seguito delle modifiche apportate all art. 8 del D.P.R. n. 322/1998 dal D.L. n. 193/2016 convertito, il termine per la presentazione della dichiarazione integrativa a favore è stato equiparato a quello previsto per la presentazione della dichiarazione integrativa a sfavore. Per tale motivo, nell ipotesi di presentazione di una dichiarazione integrativa non è più necessario segnalare se trattasi di integrativa a favore o a sfavore. Quadro VE Nel quadro VE sono state introdotte le seguenti novità: nella sezione 1 è stato soppresso il rigo VE3, dove andavano indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione del 7%, e sono stati inseriti tre nuovi righi (VE5, VE6 e VE10) dove indicare le operazioni attive con percentuali di compensazione, rispettivamente, del 7,65%, del 7,95%e del 10%. Conseguentemente i righi successivi della sezione 1 sono stati rinumerati. nella sezione 2 è stato inserito il nuovo rigo VE21 dove indicare le operazioni attive con aliquota del 5%. Conseguentemente i righi successivi della sezione 2 e della sezione 3 sono stati rinumerati. Cesi Multimedia 13

22 Principali novità della modulistica nella sezione 4 il campo 7 del rigo VE35 è stato ridenominato Cessioni di prodotti elettronici in luogo di Cessioni di microprocessori ciò per effetto dell estensione, a decorrere dal 2 maggio 2016, a nuove tipologie di prodotti della previsione contenuta nell art. 17, comma 6, lett. c), D.P.R. n. 633/1972 (console da gioco, tablet PC e laptop, nonché dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione). Quadro VF Le modifiche rilevate nel quadro VE relativamente alle percentuali di compensazione e all aliquota IVA ridotta sono state riportate anche nel quadro VF; pertanto: nella sezione 1 è stato soppresso il rigo VF3, dove andavano indicate le operazioni passive con percentuale di compensazione del 7%, e sono stati inseriti tre nuovi righi (VF3, VF6 e VF7) dove indicare le operazioni passive, rispettivamente, con aliquota del 5% e con percentuali di compensazione del 7,65% e del 7,95%. I righi successivi della sezione 1 e della sezione 2 sono stati rinumerati. nella sezione 3-B è stato soppresso il rigo VF41, dove andavano indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione del 7%, e sono stati inseriti tre nuovi righi (VF43, VF44 e VF48) dove indicare le operazioni attive con percentuali di compensazione, rispettivamente, del 7,65%, del 7,95% e del 10%. Conseguentemente i righi successivi della sezione 3-B, della sezione 3-C e della sezione 4 sono stati rinumerati. 14 Cesi Multimedia

23 Principali novità della modulistica Quadro VJ Le novità previste per il quadro VJ sono strettamente connesse a quelle contente nel quadro VE. Nello specifico, a seguito della modifica apportata al campo 7 di rigo VE35, è stato ridenominato anche il rigo VJ16 che ora è riferito agli Acquisti di prodotti elettronici (art. 17, comma 6, lett. c) intendendo per tali gli acquisti di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione. Quadro VI Nel quadro VI, riservato ai fornitori degli esportatori abituali che hanno ricevuto le dichiarazioni d intento per effettuare acquisti senza IVA, è stata soppressa la colonna 3 dei righi da VI1 a VI6 utilizzabile, in assenza del numero di protocollo attribuito dall Agenzia alla dichiarazione di intento trasmessa in via telematica, per indicare il numero progressivo assegnato alla dichiarazione d intento dall esportatore abituale. Quadro VN Il nuovo quadro VN, connesso alle novità introdotte dal D.L. n. 193/2016 in materia di dichiarazione integrativa, è riservato ai soggetti che hanno presentato nel 2016 una o più dichiarazioni integrative a favore oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello della dichiarazione originaria. In particolare, nel quadro va esposto l anno cui si riferisce la dichiarazione integrativa presentata e l importo del credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante. Cesi Multimedia 15

24 Principali novità della modulistica Quadro VL Nel quadro VL è stato introdotto il nuovo rigo VL11 Crediti art. 8, comma 6-quater, D.P.R. n. 322/98 per indicare il credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni integrative presentate nel 2016, oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello della dichiarazione originaria (così come per effetto del D.L. n. 193/2016). Quadro VX Nell ambito del quadro VX, il rigo VX4 presenta le seguenti novità: nel campo 4, riservato ai soggetti ammessi all erogazione prioritaria del rimborso del credito IVA è stato introdotto il seguente nuovo codice: COD. DESCRIZIONE 8 soggetti che hanno effettuato operazioni soggette a reverse charge di cui all art. 17, comma 6, lett. a-ter), D.P.R. n. 633/1972 (prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici); nel campo 7, riservato ai soggetti esonerati dalla garanzia, è stato inserito il nuovo codice 4 utilizzabile dai soggetti che hanno aderito al regime collaborativo previsto dal D.Lgs. n. 128/2015; è stato inserito il nuovo campo 9 denominato Interpello la cui compilazione è riservata ai soggetti che, in alternativa alla dichiarazione sostitutiva di atto notorio, hanno presentato all Agenzia delle Entrate preventivamente istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica. Conseguentemente il campo successivo è stato rinumerato. 16 Cesi Multimedia

25 Principali novità della modulistica Quadro VO Il quadro relativo alle opzioni anche quest anno è stato oggetto di modifiche, in particolare: nel rigo VO11: è stata introdotta la nuova casella 28 utilizzabile per comunicare la revoca dell opzione per l applicazione dell IVA nello Stato comunitario (Repubblica di Croazia codice HR ) di destinazione dei beni, esercitata dai contribuenti che effettuano cessioni intracomunitarie di beni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, nel rigo VO33: è stata introdotta la casella per comunicare la revoca dell opzione per il regime ordinario dell IVA, esercitata relativamente al 2015, da parte dei soggetti che si sono avvalsi per il 2016 del regime forfetario, nel rigo VO34: è stata soppressa la casella opzione, in quanto non è più possibile dal 2016 aderire al regime dei minimi (art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011). Inoltre, sono state introdotte tre nuove caselle: la prima per comunicare l opzione per il regime ordinario, a partire dal 2016, da parte dei soggetti che negli anni precedenti si sono avvalsi del regime minimi; la seconda per comunicare la revoca dell opzione per il regime ordinario da parte dei soggetti che nel 2014, in presenza dei requisiti di accesso al regime di vantaggio, non si sono avvalsi di detto regime e accedono, dal 2016, al regime forfetario (L. n. 190/2014); la terza per comunicare la revoca dell opzione per l adesione dal 2015 al regime dei minimi da parte dei soggetti che accedono, dal 2016, al regime forfetario (L. n. 190/2014). Quadro VG Il quadro, di nuova istituzione, è riservato agli enti/società controllanti che intendono avvalersi, per il 2017, della particolare procedura di compensazione dell IVA derivante dell opzione al gruppo IVA introdotta dalla L. n. 232/2016. L ente o società controllante, infatti, comunica all Agenzia delle Entrate l esercizio dell opzione per la predetta procedura tramite la compilazione del nuovo quadro VG nella dichiarazione Iva presentata nell anno solare a decorrere dal quale intende esercitare l opzione. Quindi, anche se il nuovo regime entrerà in vigore a partire dal 2018, l adesione valida per un triennio deve essere espressa nella dichiarazione di quest anno. Cesi Multimedia 17

26 Principali novità della modulistica Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

27 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Anche per quest anno le regole relative alla compensazione orizzontale del credito IVA non sono state oggetto di particolari modifiche; pertanto, si rammenta che l utilizzo del credito IVA 2016: per importi fino a 5.000, non richiede alcun adempimento preventivo ; la compensazione può essere effettuata liberamente senza attendere la presentazione della dichiarazione annuale; per importi superiori a 5.000, richiede la presentazione preventiva del modello IVA, entro il prossimo 28 febbraio 2017 così come disposto dall art. 4 del D.L. n. 193/2016; la compensazione può essere effettuata dal 16 marzo 2017 ossia dal mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione; per importi superiori a , richiede la presentazione preventiva del modello IVA 2017 con apposizione del visto di conformità. Utilizzo in compensazione del credito IVA Come noto, il contribuente può utilizzare in compensazione (con altri tributi e contributi) il credito IVA maturato nel 2016 qualora di importo fino ad 5.000: dal 1 giorno dell anno successivo la sua maturazione (1 gennaio 2017); senza presentare preventivamente la dichiarazione annuale dalla quale emerge il credito. Sul punto, si rammenta che devono essere comunque rispettate le ordinarie regole previste per la compensazione dei crediti tributari / previdenziali. L utilizzo del credito, infatti, può essere di tipo verticale o orizzontale. COMPENSAZIONE CREDITO IVA COMPENSAZIONE ORIZZONTALE COMPENSAZIONE VERTICALE Il credito IVA è utilizzato per compensare un debito relativo ad altre imposte, contributi previdenziali, premi o altri versamenti. Secondo la circ. min. n. 1/2010 costituisce compensazione orizzontale l utilizzo del credito che necessariamente deve essere esposto nel modello F24, ossia la compensazione del credito IVA con imposte, contributi, premi o altri versamenti diversi dall IVA dovuta a saldo, acconto o versamento periodico. Il credito IVA è utilizzato per compensare un debito della stessa imposta (es.: IVA con IVA). La compensazione verticale, ossia l utilizzo del credito in sede di versamento periodico / in acconto / a saldo IVA, non è soggetta ad alcuna limitazione. Diversamente, il contribuente che ha maturato un credito IVA 2016, e che intende utilizzarlo in compensazione per superiore a ma inferiore a dovrà attendere il 16 del mese successivo a quello di presentazione del modello IVA (o dell istanza trimestrale). Si rammenta che è d obbligo utilizzare i servizi telematici messi a disposizione dalle Entrate per i modelli F24 relativi agli utilizzi eccedenti (fino a l Agenzia delle Entrate suggerisce comunque l utilizzo del canale telematico). In relazione all adempimento si fa presente che, per effetto dell art. 4, comma 4, lett. c), del D.L n. 193/2016: la dichiarazione annuale IVA relativa al 2016 (IVA 2017), va presentata entro il prossimo 28 febbraio 2017; Cesi Multimedia 19

28 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione la dichiarazione annuale IVA relativa al periodo d imposta 2017 e successivi, potrà essere presentata tra il 1 febbraio e il 30 aprile dell anno successivo. Esempio Se un contribuente, titolare di un credito IVA 2016 pari ad intende destinare, dal 01 gennaio 2017, a compensazione orizzontale l importo di questi può compensare: - liberamente il credito IVA 2016 fino a 5.000; - l eccedenza dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione del modello IVA 2017; considerato che quest ultimo va presentato entro il prossimo 28 febbraio 2017, l ulteriore credito di può essere utilizzato a partire dal 16 marzo 2017; Anche per i crediti IVA di importo superiore ad la compensazione in F24 va effettuata solo dal 16 del mese successivo a quello della presentazione della dichiarazione IVA (ossia dal 16 marzo 2017); in tal caso però, la dichiarazione dovrà essere avvalorata dall apposizione del visto di conformità da parte di un soggetto abilitato oppure dalla sottoscrizione del soggetto a cui è demandato il controllo contabile, che certifichi la verifica della corrispondenza dei dati. Attenzione Si fa presente che il limite di è elevato a per le start up innovative (D.L. n. 3/2015) e che, per effetto del collegato alla Legge di bilancio 2017 (D.L. n. 193/2016) è aumentato a (in passato ) il limite al cui mancato superamento non è richiesta la garanzia per il rimborso del credito IVA. Competenza del monitoraggio Il limite di entro cui è ammesso compensare senza limitazioni (circ. min. n. 1/2010): va riferito all anno di maturazione del credito (indicato in corrispondenza del codice 6099 ); e non all anno solare di utilizzo in compensazione (cioè l anno di presentazione dell F24). Lo stesso va calcolato distintamente per ciascuna tipologia di credito IVA (annuale o infrannuale). Pertanto, ai fini del calcolo del limite, il credito annuale IVA va distinto dai crediti infrannuali IVA maturati nei 3 trimestri del 2017, nonostante gli importi di entrambe le tipologie di credito possano essere utilizzati in compensazione nel corso del Con la circ. min. n. 16/2011, l Agenzia ha precisato che: non concorrono al raggiungimento del limite di le eventuali compensazioni di crediti IVA relativi ai primi tre trimestri dello stesso anno. Ad esempio, con riferimento al credito IVA 2016, non concorrono le istanze modello IVA TR presentate nel corso del 2016; in caso di correzioni di errori nell indicazione dell annualità di un credito IVA in F24, tale importo viene riattribuito all annualità corretta e concorre di conseguenza al plafond dell anno indicato. Quindi, occorre tenere distinti: il credito IVA annuale 2015 (mod. IVA 2016), utilizzabile in compensazione entro la data di presentazione del modello IVA 2017; il credito IVA annuale 2016, che emerge dalla relativa dichiarazione IVA 2017; i crediti IVA maturati nei primi 3 trimestri 2016 (somma importi modello TR 2016) utilizzabili in com- 20 Cesi Multimedia

29 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Quindi, occorre tenere distinti: pensazione entro la data di presentazione del modello IVA 2017; i crediti IVA che matureranno nei primi 3 trimestri del 2017 (somma dei relativi importi), relativi ai modelli TR da presentare nel Utilizzo del residuo credito IVA 2015 Il residuo credito IVA 2015, risultante dal modello IVA 2016: può essere utilizzato in compensazione nel corso del 2017 (codice tributo 6099 anno 2015); fino alla presentazione della dichiarazione IVA 2017 (è solo da tale momento che il credito IVA viene rigenerato, andandosi a sommare al credito IVA maturato nel 2016). In particolare, la reimmissione del credito residuo dell anno precedente nell anno successivo: è obbligatoria dal momento in cui viene presentata la dichiarazione per l anno successivo: il credito residuo 2015 rientra nel modello IVA 2017 e contribuirà a determinare il credito annuale 2016, soggetto al monitoraggio di competenza del 2016; fino a tale data (cioè fintanto che l ultima dichiarazione presentata è il modello IVA 2016) il contribuente mantiene la vecchia compensazione (codice tributo 6099 anno 2015), essendo soggetto al monitoraggio di competenza del 2015: Pertanto, il credito IVA 2015 è soggetto ai seguenti limiti: se non vistato può essere utilizzato in compensazione fino all importo di ; se vistato può essere utilizzato in compensazione senza limiti. Esempio La società Gamma s.r.l. presenta la seguente situazione: - credito IVA 2015: ; - di cui utilizzato in compensazione orizzontale nel 2016: Il credito IVA 2015 è stato vistato nella dichiarazione IVA 2016 e pertanto è possibile continuare ad utilizzarlo nel 2017 fino a quando confluirà nel modello IVA 2017, ossia fino a quando non viene rigenerato quale credito IVA A partire da tale momento le limitazioni all utilizzo del credito IVA riguarderanno l importo risultante dalla dichiarazione IVA L ammontare del credito IVA 2015 ancora utilizzabile senza limiti nel 2017 è pari a ( ). Residui crediti trimestrali 2016 Quanto chiarito per la rigenerazione del credito annuale IVA trova applicazione anche per i crediti IVA relativi ai primi 3 trimestri 2016, risultanti dai modelli IVA TR presentati nel corso del 2016, relativamente all importo residuo non utilizzato nel Cesi Multimedia 21

30 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Esempio Dai modelli IVA/TR trimestrali presentati nel 2016 emergono crediti rispettivamente pari a: (1 trimestre), (2 trimestre), (3 trimestre). Nel 2016 il contribuente compensa tali crediti utilizzando l F24 per complessivi Il residuo credito di (da TR 3 trimestre 2016) viene utilizzato solo dopo aver presentato il modello di dichiarazione IVA Infatti, dal momento in cui il contribuente chiude il modello IVA 2017, dovendo riportare nel quadro VL l ammontare del credito IVA trimestrale e del relativo utilizzo, l eventuale residuo non ancora utilizzato a tale momento contribuirà a determinare il saldo (a credito) Modalità di presentazione del Modello F24 Per il versamento con F24 da parte di soggetti IVA, occorre rispettare le seguenti regole (D.L. n. 66/2014): F24 a zero F24 a debito va presentato esclusivamente mediante i servizi telematici messi a disposizione dall Agenzia delle Entrate (Entratel/Fisconline); con o senza compensazione va presentato mediante i servizi telematici messi a disposizione da Entrate/intermediari (Entratel / Fisconline / remote / home banking). Come evidenziato dalla circ. min. n. 27/2014, tali regole si aggiungono a quelle già in vigore; pertanto, oltre alle suddette modalità, i titolari di partita IVA sono obbligati ad avvalersi esclusivamente dei servizi telematici delle Entrate per gli F24 che espongono un utilizzo in compensazione del credito IVA annuale/trimestrale di importo annuo superiore a COMPENSAZIONE CREDITO IVA Fino a Superiore a MODALITÀ Entratel / Fisconline remote / home banking (in caso di F24 a zero va utilizzato solo Entratel / Fisconline). Entratel / Fisconline. Limiti alla compensazione Debiti erariali a ruolo La compensazione orizzontale del credito IVA è vietata: fino a concorrenza dell importo (ove superiore ad 1.500) dei debiti erariali iscritti a ruolo; per i quali è scaduto il relativo termine di pagamento. Si tratta, quindi, di tutte le imposte erariali, tra le quali (circ. min. n. 13/2011): IRPEF/Addizionali, IRES e IRAP; IVA e altre imposte indirette (imposta di registro e ipo-catastali, ecc.); ritenute alla fonte. 22 Cesi Multimedia

31 Credito IVA 2016 Utilizzo in compensazione Non fanno, invece, scattare la preclusione: contributi previdenziali (es. INPS dipendenti, IVS, gestione separata); agevolazioni erogate sotto forma di credito di imposta; premi INAIL; tributi locali (IMU,TARES); sanzioni amministrative riscosse tramite ruolo (es. per violazioni al Codice della strada). Attenzione È opportuno che ciascun contribuente verifichi la propria posizione debitoria con Equitalia, accedendo al sito web dell ente mediante la consultazione dell estratto conto on line (che necessita, preventivamente, di un autenticazione con rilascio di password) oppure richiedendo un estratto conto cartaceo. Al fine di liberare la possibilità di compensare i crediti erariali (nel caso il credito IVA annuale) con tributi diversi è, quindi, necessario estinguere le cartelle di pagamento scadute (o estinguerle parzialmente di modo che il debito residuo scaduto sia inferiore ad 1.500) mediante: pagamento diretto del ruolo presso la sede di Equitalia territorialmente competente; presentazione dell F24 Accise in cui utilizzare i crediti in compensazione con le somme a ruolo. Attenzione Il modello F24 Accise è utilizzabile per compensare i debiti iscritti a ruolo dal 22 febbraio 2011, mediante l indicazione del codice tributo RUOL (ris. min. n. 18/2011). Se non viene rispettata la suddetta prescrizione verrà comminata una sanzione pari al 50% dei debiti iscritti a ruolo, per i quali è scaduto il termine, nel limite di quanto indebitamente compensato. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016 Cesi Multimedia 23

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33 Casi particolari di presentazione e compilazione Casi particolari di presentazione e compilazione Nella presente scheda si riportano alcune particolari casistiche di presentazione della dichiarazione IVA nonché le relative modalità di compilazione del modello. Cessazione dell attività I contribuenti titolari di partita IVA che hanno cessato l attività nel 2016 sono tenuti alla presentazione della dichiarazione IVA nell anno successivo a quello in cui l attività è cessata, ossia nei termini ordinari. Per le imprese, si precisa che l attività si intende cessata alla data di ultimazione delle operazioni relative alla liquidazione dell azienda. Nel caso in cui un contribuente nel corso del 2016 abbia cessato l attività (con conseguente cancellazione della partita IVA) e poi abbia ripreso la stessa o altra attività (con apertura di una nuova partita IVA), egli deve presentare ai fini dell IVA un unica dichiarazione IVA così composta: frontespizio: nel quale devono essere indicati nella parte anagrafica la partita IVA corrispondente all ultima attività esercitata nell anno 2016; due moduli, di cui: - modulo n. 01: in cui vanno compilati tutti i quadri riportando i dati relativi all ultima attività esercitata; devono essere compilati i quadri VT e VX al fine di riepilogare i dati di entrambe le attività; - modulo n. 02: in cui devono essere compilati tutti i quadri riportando i dati relativi alla prima attività esercitata nell anno ed indicato nel rigo VA1, campo 1, la corrispondente partita IVA. Contribuenti con contabilità separate I contribuenti che hanno esercitato più attività per le quali hanno tenuto, per obbligo o per opzione, la contabilità separata ai sensi dell art. 36 del D.P.R. 633/1972, devono presentare, ai fini della dichiarazione annuale IVA, il frontespizio ed un modulo per ogni contabilità separata. In particolare: i dati da indicare nella sezione 1 del quadro VA e nella sezione 1 del quadro VL, nonché nei quadri VE, VF e VJ riguardano ogni singola contabilità separata e, quindi, devono essere inseriti in ciascun modulo; i dati da indicare nella sezione 2 del quadro VA e nelle sezioni 2 e 3 del quadro VL, nonché nei quadri VB, VC, VD, VI, VH, VK, VN, VT, VX e VO vanno compilati una sola volta sul primo modulo, indicandovi i dati riepilogativi di tutte le attività. Inoltre, si rammenta che: se tra le attività gestite con contabilità separate figuri anche un attività per la quale è previsto l esonero dalla presentazione della dichiarazione annuale IVA (es. agricoltori di cui all art. 34, comma 6, D.P.R. 633/1972 ed esercenti attività di intrattenimento di cui all art. 74, comma 6, D.P.R. 633/1972) per questa non sussiste l obbligo di inserire nella dichiarazione il modulo ad essa relativo; i contribuenti che esercitano sia attività imponibili che attività esenti gestite con contabilità separate devono inserire nella dichiarazione anche il modulo relativo all attività esente esercitata. Tuttavia, se per l attività esente è stata esercitata l opzione per la dispensa dagli adempimenti IVA di cui all art. 36- bis, D.P.R. 633/1972, nel modulo relativo all attività esente devono essere indicati i dati contabili relativi agli acquisti, nonché l ammontare delle operazioni esenti di cui ai nn. 11, 18 e 19 dell art. 10, D.P.R. 633/1972, per i quali resta fermo l obbligo di fatturazione e registrazione. Si evidenzia che i contribuenti obbligati per legge (art. 36, commi 2 e 4) alla tenuta di contabilità separate per le attività esercitate devono far riferimento, per stabilire la periodicità mensile o trimestrale (mediante opzione) delle liquidazioni dell IVA, ai rispettivi volumi di affari. Invece, i contribuenti che adottano contabilità separate Cesi Multimedia 25

34 Casi particolari di presentazione e compilazione in seguito ad opzione volontaria, devono far riferimento, ai detti fini, al volume d affari complessivo di tutte le attività esercitate. Conseguentemente, in caso di contabilità separate per obbligo, può verificarsi che il contribuente sia tenuto ad eseguire liquidazioni mensili per una (o più) attività e trimestrali per altre attività. Invece, in caso di tenuta di contabilità separate per opzione, il contribuente deve fare riferimento al volume d affari complessivo (relativo a tutte le attività esercitate) al fine di determinare la periodicità delle liquidazioni. In relazione a quest ultimo caso si chiarisce, che nell ipotesi in cui il volume d affari complessivo non risulti superiore ai limiti previsti dalla normativa vigente è possibile optare per le liquidazioni trimestrali limitatamente a una o più contabilità tenute. Non concorrono alla determinazione del volume di affari i passaggi interni tra attività separate; tali passaggi, compresi nel quadro VE dei singoli moduli, vanno indicati, unitamente alle cessioni di beni ammortizzabili, nel rigo VE40, al fine di ridurre il volume d affari. I contribuenti che effettuano operazioni in oro, devono contabilizzare separatamente le relative operazioni e compilare due distinti moduli, al fine di evidenziare distintamente l IVA ammessa in detrazione. Affitto unica azienda di imprenditore individuale In caso di affitto dell azienda, tenuto conto che... il locatore dell unica azienda data in affitto perde lo status di soggetto passivo d imposta ma conserva, soltanto ai fini anagrafici, il numero di partita IVA, sono esonerati dalla presentazione della dichiarazione IVA le imprese individuali che hanno dato in affitto l unica azienda e non esercitano altre attività rilevanti agli effetti dell IVA (C.M. 26/1985 e C.M. 72/1986). Ai fini in esame si rammenta che: Concedente pur non esercitando attività, mantiene il possesso della partita Iva, ma non è tenuto alla dichiarazione annuale IVA (salvo l ipotesi di cessione di beni strumentali); non è obbligato alla tenuta della contabilità. Affittuario Ai fini IVA è soggetto passivo d imposta; l ammortamento dei beni dell azienda affittata sono deducibili dall affittuario (art. 102, comma 8, TUIR); deve mantenere in efficienza i beni e restituirli al termine del contratto (artt e 2562 c.c.). Attenzione Il locatore, soggetto IVA temporaneamente sospeso, riprende la sua posizione di soggetto d imposta nel momento in cui effettua la cessione di un bene nell ambito dell azienda data in affitto. In tal caso, si devono osservare tutti gli adempimenti di fatturazione, registrazione, liquidazione e versamento dell imposta, nonché di presentazione della relativa dichiarazione annuale. Affitto dell unica azienda per parte dell anno Qualora l imprenditore abbia gestito direttamente l impresa fino ad una certa data del 2016 e successivamente l abbia concessa in locazione, dovrà presentare la dichiarazione annuale IVA relativa al periodo di attività. In tal caso, infatti, il concedente e l affittuario dovranno presentare due distinte dichiarazioni annuali IVA per i periodi di attività a loro riconducibili. 26 Cesi Multimedia

35 Casi particolari di presentazione e compilazione RIEPILOGO CASISTICHE Affitto dell unica azienda per tutto il 2016 da parte di imprenditore individuale Affitto dell unica azienda per parte del 2016 da parte di imprenditore individuale Presentazione entro 28/02/2017 Locatore Affittuario Locatore Affittuario NO dichiarazione IVA (salvo il caso di cessione di beni strumentali). SÌ dichiarazione IVA. Dichiarazione IVA per il periodo di attività. Imprenditore che affitta ramo d azienda Laddove venga affittato un ramo d azienda non si rileva alcuna sospensione dell attività ai fini IVA in quanto l imprenditore continua ad esercitare un attività d impresa. L affitto è soggetto ad IVA e dovrà quindi essere presentata la relativa dichiarazione annuale IVA. Fallimento e liquidazione coatta amministrativa Nel caso di fallimento e liquidazione coatta amministrativa, è necessario differenziare a seconda della data di inizio della procedura: nel corso del periodo d imposta 2016; nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2017 e il termine di presentazione della dichiarazione IVA. Fallimento nel corso del periodo d imposta 2016 I curatori fallimentari e i commissari liquidatori, nel caso in cui la procedura concorsuale abbia avuto inizio nel corso del 2016, devono presentare la dichiarazione annuale IVA relativa a tutto l anno d imposta, comprensiva di due moduli: il primo, per le operazioni registrate nella parte di anno solare anteriore alla dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa (ricordandosi di barrare la casella del rigo VA3); il secondo per le operazioni registrate successivamente all apertura della procedura. In entrambi i moduli vanno compilati tutti i quadri, comprese la sezione 2 del quadro VA e le sezioni 2 e 3 del quadro VL. I quadri VT e VX, invece, devono essere compilati esclusivamente nel modulo n. 01. Con riferimento al quadro VX occorre tener presente le seguenti ipotesi: a) presenza di un debito IVA risultante dal modulo relativo alle operazioni effettuate nella frazione d anno antecedente la dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa (1 periodo). In tale ipotesi occorre riportare nel quadro VX solo il credito o il debito risultante dal quadro VL del modulo relativo al periodo successivo alla dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa (2 periodo), in quanto i saldi risultanti dalla sezione 3 del quadro VL dei due moduli non possono essere né compensati né sommati tra loro; b) presenza di un credito IVA nel 1 periodo; in tal caso, invece, nel quadro VX vanno riportati i saldi sommati o compensati tra loro, risultanti dalla sezione 3 del quadro VL di ciascun modulo. Si rammenta che, relativamente alle operazioni registrate nella parte dell anno anteriore alla dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa, i curatori o i commissari liquidatori sono altresì tenuti a presentare al competente Ufficio delle Entrate per via telematica ed entro 4 mesi dalla nomina, apposita dichiarazione ai fini della eventuale insinuazione al passivo della procedura concorsuale. Tale dichiarazione va redatta utilizzando lo specifico modello IVA 74-bis, che non consente di richiedere il rimborso dell eventuale eccedenza di credito risultante da tale modello (ris. min. 181/1995). Cesi Multimedia 27

36 Casi particolari di presentazione e compilazione Fallimento dopo la chiusura del periodo d imposta 2016 Nel caso in cui la procedura concorsuale abbia avuto inizio nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2017 ed il termine ultimo di presentazione della dichiarazione IVA, il curatore o il commissario liquidatore devono presentare la dichiarazione IVA relativa all intero anno precedente (sempre che non sia già stata presentata dal soggetto fallito o posto in liquidazione). Tale dichiarazione va presentata nei termini ordinari o entro 4 mesi dalla nomina del curatore o del commissario liquidatore se quest ultimo termine scade successivamente a quello ordinario. Anche in quest ultimo caso, resta fermo l obbligo di presentare, al competente Ufficio delle Entrate esclusivamente per via telematica ed entro quattro mesi dalla nomina del curatore fallimentare o del commissario liquidatore, lo specifico modello IVA 74-bis. Contribuenti con operazioni straordinarie e altre trasformazioni Nei casi di operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, conferimenti, cessioni e donazioni d azienda) o altre trasformazioni sostanziali soggettive si verifica, in linea generale, una situazione di continuità tra i soggetti partecipanti alla trasformazione. Con riferimento alla data in cui si verifica la trasformazione dei soggetti interessati possono verificarsi due diverse ipotesi: trasformazione avvenuta nel corso del 2016; trasformazione avvenuta nel periodo compreso tra il 1 gennaio e la data di presentazione della dichiarazione annuale IVA. A) Trasformazione avvenuta durante l anno 2016 Qualora durante il 2016 siano state effettuate operazioni straordinarie ovvero trasformazioni sostanziali soggettive occorre innanzitutto distinguere a seconda che il soggetto dante causa: si sia estinto per effetto della trasformazione; ovvero, non si sia estinto per effetto della trasformazione. Estinzione del soggetto dante causa Se il soggetto dante causa (società incorporata o scissa, soggetto conferente, cedente o donante) si è estinto per effetto dell operazione straordinaria o della trasformazione, la dichiarazione annuale IVA va presentata unicamente dal soggetto avente causa (società incorporante o beneficiaria, soggetto conferitario, cessionario o donatario). Pertanto, il soggetto risultante dalla trasformazione dovrà presentare il modello composto dal frontespizio e da due moduli (o da più moduli in relazione al numero di soggetti partecipanti all operazione). In particolare: nell unico frontespizio devono essere indicati la denominazione o ragione sociale, il codice fiscale o la partita IVA del soggetto risultante dalla trasformazione; nel modulo relativo al soggetto avente causa (modulo n. 01) devono essere compilati tutti i quadri inerenti la propria attività, riportando i dati delle operazioni effettuate dallo stesso nel corso del 2016, compresi i dati relativi alle operazioni effettuate dal soggetto dante causa nella frazione di mese o trimestre nel corso del quale è avvenuta l operazione straordinaria o la trasformazione. Inoltre, devono essere compilati i quadri VT e VX per il riepilogo dei dati relativi ai soggetti partecipanti all operazione; nel modulo relativo al soggetto dante causa (modulo n. 02) devono essere compilati tutti i quadri inerenti l attività dallo stesso svolta, comprese le operazioni effettuate fino all ultimo mese o trimestre conclusosi anteriormente alla data dell operazione straordinaria o della trasformazione. Inoltre, nel rigo VA1, campo 1, va indicata la partita IVA del soggetto dante causa, cui il modulo si riferisce. 28 Cesi Multimedia

37 Casi particolari di presentazione e compilazione Soggetto dante causa in essere Qualora l operazione straordinaria ovvero la trasformazione sostanziale soggettiva non abbia comportato l estinzione del soggetto dante causa (scissione parziale, conferimento, cessione o donazione di ramo d azienda) la dichiarazione IVA deve essere presentata: dal soggetto avente causa, se l operazione ha comportato la cessione del debito o del credito IVA. Tale soggetto presenterà la dichiarazione secondo le modalità illustrate per il dante causa avendo cura di: - indicare nel rigo VA1, campo 1, la partita IVA del soggetto cui il modulo si riferisce; - barrare la casella 2 dello stesso rigo per comunicare che il soggetto continua ad esercitare un attività rilevante agli effetti dell IVA. Il dante causa, dovrà presentare una propria dichiarazione, relativa esclusivamente alle attività non trasferite, nella quale: barrare la casella 3 del rigo VA1 per comunicare di aver partecipato ad un operazione straordinaria o trasformazione; indicare nel campo 4 del rigo VA1 il credito emergente dalla dichiarazione annuale IVA/2015 ceduto, in tutto o in parte, a seguito dell operazione; da ciascuno dei soggetti coinvolti nell operazione se non c è stata cessione del debito o del credito IVA, indicando ognuno i dati relativi alle operazioni effettuate nel B) Trasformazione avvenuta tra il 1 gennaio 2017 e la data di presentazione della dichiarazione annuale IVA relativa al 2016 Anche nel caso in cui la trasformazione sia avvenutanel periodo compreso tra il 1 gennaio 2017 e la data di presentazione della dichiarazione annuale IVA, deve essere effettuata una distinzione a seconda che da essa ne consegua o meno l estinzione del soggetto dante causa. In particolare, si possono verificare le seguenti ipotesi: Estinzione del dante causa Soggetto dante causa in essere Il soggetto risultante (società incorporante, beneficiaria, conferitaria, soggetto cessionario, donatario, ecc.) deve presentare per l anno 2016, oltre alla propria, anche la dichiarazione per conto del soggetto dante causa (società incorporata, società scissa, soggetto conferente, cedente o donante, ecc.), sempre che l adempimento dichiarativo non sia stato già assolto da quest ultimo. Nella dichiarazione IVA, l avente causa deve indicare, nel frontespizio: nella parte riservata al contribuente: i dati del soggetto estinto; nel riquadro riservato al dichiarante: i propri dati, riportando il valore 9 nella casella relativa al codice di carica. Ciascuno dei soggetti coinvolti deve presentare la propria dichiarazione IVA con riferimento alle operazioni effettuate nel Soggetti non residenti In generale, le operazioni effettuate in Italia da un soggetto non residente sono assoggettate alla normativa IVA, con tutti gli obblighi e diritti derivanti dalla sua applicazione. Pertanto, un soggetto non residente può assolvere gli obblighi ed esercitare i relativi diritti: costituendo in Italia una stabile organizzazione; identificandosi direttamente come soggetto passivo IVA; nominando un proprio rappresentante fiscale. Cesi Multimedia 29

38 Casi particolari di presentazione e compilazione Obblighi Iva per gli acquisti da soggetti non residenti Secondo il riformulato art. 17 comma 2 del D.P.R. 633/1972 (come modificato dalla legge di stabilità 2013): gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione europea, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 [DL n. 331/93]. Pertanto, il soggetto passivo italiano, per tutti gli acquisti di beni/servizi territorialmente rilevanti in Italia, ha l obbligo di integrare la fattura che ha ricevuto dal fornitore/prestatore UE. Diversamente, in caso di acquisto di beni o servizi territorialmente rilevanti in Italia da fornitori stabiliti in Paesi extra-ue, rimane fermo l obbligo, in capo al cessionario/committente italiano, di emettere un autofattura e di procedere all annotazione della stessa nel registro delle fatture emesse e degli acquisti. Acquisto beni / servizi nel territorio Italiano Fornitore / prestatore UE Fornitore / prestatore extra UE Adempimento acquirente / committente italiano Integrazione fattura estera Autofattura Inoltre, riguardo gli acquisti di beni/prestazioni di servizi ricevuti da soggetti non residenti, la C.M. 14/2010 ha precisato che il soggetto IVA italiano (acquirente/committente) assume sempre: la qualifica di debitore dell imposta, da assolvere mediante applicazione del meccanismo del reverse charge. Ciò anche nell eventualità in cui il soggetto non residente sia identificato nel territorio dello Stato o ivi disponga di un rappresentante fiscale. Ciò detto, gli adempimenti che il soggetto passivo italiano dovrà porre in essere, in relazione alle prestazioni rese dal fornitore/prestatore UE, in caso di fornitore UE, sono (si veda C.M. 12/2013): a) numerare la fattura del fornitore UE e integrarla con l indicazione del corrispettivo dell aliquota e della relativa imposta (art. 46, D.L. 331/1993); b) annotare la fattura, come sopra integrata, entro il 15 del mese successivo a quello di ricezione, e con riferimento al mese precedente, distintamente nel registro IVA delle fatture emesse; c) annotare la stessa fattura integrata, distintamente, anche nel registro IVA acquisti, al fine di esercitare la detrazione eventualmente spettante (art. 47, D.L. 331/1993); d) in caso di mancato ricevimento della fattura estera entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, emettere entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione un apposita autofattura. L annotazione nel registro delle fatture emesse va effettuata entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente (art. 46, D.L. 331/1993). 1- Rappresentanza fiscale Il soggetto non residente comunitario o extracomunitario che effettua nel territorio dello Stato operazioni rilevanti ai fini IVA, può adempiere ai relativi obblighi o esercitare i relativi diritti nominando un rappresentante fiscale. La nomina del rappresentante fiscale in Italia è obbligatoria in alcuni casi, e facoltativa in altri. In particolare, detta nomina: - è obbligatoria qualora il soggetto non residente, che non si sia già identificato in Italia direttamente (ex art. 35-ter del D.P.R. 633/1972), effettui nel territorio dello Stato cessioni di beni o prestazioni di servizi nei confronti di cessionari o committenti che, non agendo nell esercizio d impresa (o di arte o professione), non sono in grado di auto-assolvere gli obblighi Iva relativi alle operazioni di cui sono destinatari; 30 Cesi Multimedia

39 Casi particolari di presentazione e compilazione è facoltativa quando permette al soggetto non residente di far valere un diritto, il quale normalmente consiste nel poter detrarre l Iva pagata sugli acquisti in Italia. Di regola, la nomina del rappresentante fiscale deve: avvenire in data anteriore a quella in cui è stata realizzata la prima operazione territorialmente rilevante in Italia; essere comunicata, sempre anteriormente all effettuazione della prima operazione, all altro contraente. Sarà, dunque, necessario che il rappresentante fiscale abbia richiesto all Ufficio delle Entrate una specifica partita Iva da utilizzare in nome e per conto del soggetto rappresentato non residente. Attenzione La nomina del rappresentante fiscale deve risultare da atto pubblico, scrittura privata registrata o lettera annotata in apposito registro presso l ufficio delle Entrate territorialmente competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato. Rappresentante fiscale «leggero» Come noto, secondo l art. 44 comma 3 del D.L. 331/1993DL 331/93, per i soggetti non residenti che effettuano in Italia esclusivamente operazioni non imponibili, esenti o escluse dall IVA, la rappresentanza fiscale può essere limitata all assolvimento degli obblighi di fatturazione e Intrastat (cd. rappresentante leggero ), con esclusione della presentazione della dichiarazione annuale IVA. La disposizione si applica, in particolare, con riferimento alle operazioni derivanti dall immissione ed estrazione della merce dai depositi IVA, comprese le operazioni di importazione, esportazione, nonché quelle relative a beni giacenti nel deposito stesso (purché da esse non derivi il pagamento o il recupero dell imposta), e, quindi non solo per le operazioni intra-ue (come dac.m. 12/2015). Nella suddetta ipotesi, il ruolo di rappresentante fiscale leggero può essere assunto dal gestore del deposito (art. 50-bis comma 7 del D.L. 331/1993). Non essendo previste limitazioni da parte della norma, possono avvalersi dell istituto della rappresentanza fiscale leggera sia i soggetti stabiliti in altro Stato UE che i soggetti extra-ue. Sulla base di tale quadro normativo, fino allo scorso anno, vi erano perplessità sull esonero dalla presentazione della dichiarazione IVA da parte dei rappresentanti leggeri di soggetti extra-ue in quanto le stesse istruzioni al modello riportavano tra i soggetti esonerati solo i soggetti passivi d imposta, residenti in altri Stati membri dell Unione europea, nell ipotesi di cui all art. 44 comma 3 secondo periodo del D.L. 331/1993. I dubbi al riguardo sono stati fugati dall Agenzia delle Entrate dapprima con la suddetta circolare n. 12/2015, affermando che l istituto della rappresentanza fiscale leggera, in mancanza di una preclusione espressa nella norma, può essere utilizzato anche da soggetti residenti in Paesi terzi e successivamente con le istruzioni al modello IVA Nello specifico, viene ora previsto che tra i soggetti esonerati dalla dichiarazione IVA figurano, senza limitazioni, i soggetti passivi non residenti, privi di stabile organizzazione in Italia: che abbiano provveduto alla nomina di un rappresentante fiscale leggero ; qualora abbiano effettuato nel periodo d imposta solo operazioni non imponibili, esenti, non soggette o comunque senza obbligo di pagamento dell IVA. Aspetti fiscali In base all art. 21 comma 2 lett. a) del D.P.R. 633/1972, è obbligatorio indicare in fattura il rappresentante fiscale, purché sia parte dell operazione (art. 25 del D.P.R. 633/1972). Cesi Multimedia 31

40 Casi particolari di presentazione e compilazione Se il cedente/prestatore si avvale del rappresentante in Italia ai fini dell assolvimento degli obblighi Iva, la procedura di fatturazione può essere attuata, alternativamente, attraverso: l emissione della fattura nei confronti del rappresentante fiscale italiano che si comporta come effettiva controparte dell operazione. Nei rapporti con l operatore italiano, il rappresentante emetterà fattura con addebito della relativa imposta. Tale documento rileva ai soli fini Iva, in quanto il soggetto estero è tenuto ad emettere un ulteriore fattura (questa volta nei confronti del cliente) avente finalità esclusivamente commerciale, ed in quanto tale, non va annotata nel registro degli acquisti del cliente; l emissione, direttamente da parte del rappresentante fiscale, di una fattura contenente l indicazione dell imposta addebitata al cliente. Tale documento evita che a quest ultimo pervengano due fatture, di cui una dal rappresentante e una dal fornitore estero. Attenzione L obbligo di fatturazione da parte del rappresentante fiscale si avrà dunque in tre casi, ovvero: - quando il cliente è un consumatore finale residente in Italia, intendendo come tale il soggetto residente che non svolge alcuna attività commerciale, agricola o professionale; - quando il cliente è un consumatore finale non residente in Italia; - quando il cliente è un operatore economico estero, sia egli stabilito in territorio comunitario o in territorio extracomunitario e dotato o meno di partita Iva in Italia. Niente fatture per il rappresentante fiscale Con la R.M. 21/2015, l Agenzia, affronta il caso di operatore italiano che acquista beni, esistenti già in Italia, presso il rappresentante fiscale di un operatore UE, il quale emette fattura : senza IVA, con l indicazione dell assolvimento dell imposta mediante reverse charge; con indicazione della sola partita IVA italiana. Sul punto, l Agenzia come peraltro sottolinea la stessa risoluzione in esame si era già espressa con la risoluzione n. 89/2010, precisando che: - l art. 17, comma 2art. 17, comma 2 D.P.R. 633/1972 esclude che il cedente o prestatore non residente sia tenuto all emissione della fattura (e ai conseguenti adempimenti di annotazione e dichiarazione), tramite il numero identificativo IVA italiano ; - è consentito al rappresentante fiscale di un soggetto estero, in relazione ad una cessione interna, emettere, nei confronti del cliente residente, un documento non rilevante ai fini dell IVA, con l indicazione che il debitore d imposta è il cessionario/committente residente. Ora, invece, la stessa Agenzia sostiene la necessità di richiedere l emissione della fattura (senza IVA) direttamente dal fornitore estero. Ciò in quanto, il documento emesso con l indicazione della sola partita IVA italiana del rappresentante fiscale del soggetto UE (o extra-ue), per la cessione effettuata nei confronti di un soggetto IVA italiano, è da considerarsi non rilevante come fattura ai fini IVA. Pertanto, gli acquirenti Italiani, in caso di acquisti da fornitori non residenti ma ivi registrati, di beni già presenti in Italia, dovranno pretendere da questi ultimi l emissione di una fattura dalla partita IVA estera, per poter correttamente adempiere agli obblighi di integrazione e registrazione. Se la fattura estera, nonostante le richieste, non arriva entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, l acquirente italiano deve regolarizzare l operazione mediante l emissione di un autofattura entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione ed annotarla entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. 32 Cesi Multimedia

41 Casi particolari di presentazione e compilazione Acquisto di beni esistenti in Italia da un soggetto UE con rappresentante fiscale Documento emesso dal rappresentante fiscale con indicazione della sola partita Iva italiana. Non rileva come fattura ai fini Iva. È necessaria la fattura emessa dal fornitore UE con indicazione della propria partita Iva estera. Adempimento degli obblighi di integrazione e registrazione ai fini Iva. Anche se non precisato nel documento in esame, si ritengono pienamente legittimi i comportamenti ad oggi adottati in conformità della R.M. 89/2010 (applicazione del reverse utilizzando il documento emesso dalla posizione IVA italiana) e si evidenzia, altresì, che si dovrà comunque tener conto delle difficoltà operative e pratiche che i contribuenti potrebbero incontrare nei rapporti con i fornitori UE i quali non sempre si dimostrano propensi all emissione della fattura nel rispetto della normativa vigente nel proprio Stato. 2- Identificazione diretta Il soggetto non residente che, ai sensi dell art. 35-ter del D.P.R. 633/1972, intende effettuare operazioni in Italia, può assolvere gli inerenti obblighi ed esercitare i diritti ai fini IVA, identificandosi direttamente in Italia, previo invio di un apposita dichiarazione all Amministrazione finanziaria. A tal fine, occorre utilizzare il modello ANR/3. Questa procedura deve intendersi quale mera facoltà riconosciuta al soggetto estero in alternativa alla procedura della nomina del rappresentante fiscale residente di cui all art. 17, secondo comma del D.P.R. 633/1972. Per cui, l identificazione diretta è alternativa rispetto alla nomina del rappresentante fiscale. Di conseguenza, se un soggetto non residente dispone già di un rappresentante fiscale ed intende presentare la comunicazione per l identificazione diretta, deve prima chiudere la partita IVA a suo tempo aperta per loro conto dal rappresentante fiscale. A tal fine, occorre presentare la dichiarazione di cessazione di cui all art. 35 del D.P.R. 633/1972, redatta sul modello AA7, per le persone giuridiche; ovvero sul modello AA9, per le persone fisiche. Attenzione La procedura della identificazione diretta è consentita sia ai soggetti comunitari, sia ai soggetti residenti in Paesi extra-ue. Per questi ultimi, tuttavia, solo a condizione che con tali Paesi sussistano strumenti giuridici che disciplinano la reciproca assistenza in materia di imposizione indiretta. Dichiarazione per l identificazione diretta Il modello ANR/3 deve essere utilizzato dai soggetti non residenti nello Stato, che esercitano attività di impresa, arte o professione in un altro Stato UE o in un Paese terzo con cui esistono strumenti giuridici che disciplinano la reciproca assistenza in materia di imposizione indiretta, che intendono effettuare in Italia operazioni rilevanti ai fini Iva, assolvendo direttamente gli obblighi ed esercitando i diritti che derivano dall applicazione del tributo. Per adottare questo sistema, occorre identificarsi direttamente (art. 35-ter del D.P.R. 633/1972), presentando il modello prima di effettuare qualsiasi operazione territorialmente rilevante in Italia. Il modello ANR deve essere utilizzato anche per comunicare le variazioni di uno o più dei dati indicati nella dichiarazione per l identificazione diretta o per comunicare la cessazione dell attività. Le dichiarazioni per l identificazione diretta nello Stato, con conseguente attribuzione di partita Iva, devono essere presentate esclusivamente all Agenzia delle Entrate Centro operativo di Pescara via Rio Sparto n Pescara, secondo le seguenti modalità: direttamente all ufficio (anche a mezzo di persona appositamente delegata); Cesi Multimedia 33

42 Casi particolari di presentazione e compilazione a mezzo servizio postale, mediante raccomandata, allegando copia fotostatica di un documento di identificazione del dichiarante e la certificazione attestante la qualità di soggetto passivo agli effetti dell Iva posseduta nello Stato di appartenenza. Le dichiarazioni si considerano presentate il giorno in cui risultano spedite. 3 Stabile organizzazione Nelle disposizioni normative ai fini Iva il concetto di stabile organizzazione è privo di una definizione che lo configuri. La risoluzione delle Entrate 327/2008 ha, tuttavia, chiarito che una stabile organizzazione deve essere dotata del numero di partita Iva anche se non effettua operazioni con i terzi. Al riguardo, l art. 7 del D.P.R. 633/1972 definisce soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato, ai fini Iva, una stabile organizzazione in Italia limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per le operazioni proprie, dunque, la stabile organizzazione è soggetto passivo e debitore d imposta al pari dei soggetti che hanno la sede dell attività nel territorio dello Stato. Va, inoltre, precisato che i rapporti tra la casa madre estera e la stabile organizzazione non danno luogo a prestazioni di servizi soggetti a Iva (fuori campo Iva), in quanto la stabile organizzazione, essendo priva di autonomia giuridica, non è dotata di soggettività passiva autonoma rispetto a quella della casa madre (Corte di Giustizia UE causa C-210/04). Per effetto del secondo comma dell art. 17 del D.P.R. 633/1972, è stata esclusa, per il soggetto non residente dotato di una stabile organizzazione in Italia, la possibilità di operare, oltre che tramite la stabile organizzazione, anche in maniera diretta, registrandosi a norma dell art. 35-ter, ovvero tramite un rappresentante fiscale. Al soggetto non residente non è quindi consentito operare contemporaneamente in Italia con la partita Iva della stabile organizzazione e con una seconda partita Iva attribuita al rappresentante fiscale o a seguito di registrazione diretta. Attenzione Sotto il profilo operativo il soggetto non residente, dotato di stabile organizzazione in Italia deve: - per le operazioni effettuate nei confronti di privati, procedere alla fatturazione tramite la stabile organizzazione; - per le operazioni effettuate nei confronti di soggetti passivi d imposta, applicare il meccanismo della cosiddetta inversione contabile ( reverse charge ). Indicazioni nel Modello IVA 2017 Si forniscono di seguito le istruzioni per la compilazione e presentazione della dichiarazione in relazione alle diverse modalità con le quali il soggetto non residente può aver operato nel corso del Soggetti non residenti che operano con rappresentante fiscale I rappresentanti fiscali di soggetti non residenti in Italia sono tenuti a presentare la dichiarazione annuale IVA in via telematica per conto dei loro rappresentati indicando: i propri dati nel riquadro Dichiarante e portando il codice carica 6; i dati del soggetto estero nel riquadro Contribuente. Soggetto Rappresentante fiscale Modalità Dichiarazione Iva; contribuente: dati del soggetto non residente; dichiarante: rappresentante fiscale (cod. carica 6). 34 Cesi Multimedia

43 Casi particolari di presentazione e compilazione Nell ipotesi in cui il soggetto non residente abbia variato durante l anno d imposta il rappresentante fiscale mediante il quale ha operato, la dichiarazione deve essere presentata dal rappresentante fiscale operante al momento di presentazione della dichiarazione, il quale indicherà i propri dati nel riquadro dichiarante riassumendo in un unico modulo tutti i dati delle operazioni effettuate nell anno dal soggetto non residente. Soggetti non residenti che operano mediante identificazione diretta Come indicato in precedenza, l art. 35-ter del D.P.R. 633/1972 consente ai soggetti non residenti di assolvere direttamente gli obblighi ed esercitare i diritti in materia di Iva, a condizione che venga inviata un apposita dichiarazione di inizio attività (Modello ANR), per l attribuzione del numero di partita Iva nazionale, all Ufficio competente dell Agenzia delle Entrate (Centro Operativo di Pescara), prima dell effettuazione delle operazioni per le quali si vuole adottare il suddetto sistema. In tale ipotesi la dichiarazione deve essere presentata indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche devono essere indicati nel riquadro dichiarante i dati del rappresentante riportando il codice carica 1. Soggetto Identificazione diretta Modalità Dichiarazione Iva; contribuente: dati del soggetto non residente; dichiarante: rappresentante legale (cod. carica 1). Soggetti non residenti che nello stesso anno hanno operato con rappresentante fiscale e identificazione diretta Ai sensi dell art. 17, terzo comma, gli istituti della rappresentanza fiscale e dell identificazione diretta sono alternativi. Pertanto, in tutti i casi in cui un soggetto non residente nel medesimo anno d imposta abbia effettuato operazioni in Italia sia mediante rappresentante fiscale che identificandosi direttamente, considerata l unicità del soggetto d imposta, l obbligo dichiarativo annuale deve essere assolto da parte del soggetto operante alla data di presentazione della dichiarazione mediante un unica dichiarazione costituita da più moduli in relazione agli istituti di cui il soggetto non residente si è avvalso nel corso dell anno. Al riguardo, è possibile rilevare le seguenti casistiche: 1) Passaggio da rappresentante fiscale a identificazione diretta a) qualora nel corso dell anno cui la dichiarazione si riferisce il soggetto non residente abbia operato attraverso un rappresentante fiscale e successivamente si sia identificato direttamente ai sensi dell art. 35-ter, la dichiarazione deve essere costituita dal frontespizio e da due moduli: - nel frontespizio il soggetto non residente deve indicare la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello ANR e dallo stesso utilizzata per assolvere direttamente gli adempimenti IVA; - nel modulo n. 01 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto dell identificazione diretta, compilando solo in tale modulo anche la sezione 2 del quadro VA, le sezioni 2 e 3 del quadro VL, Cesi Multimedia 35

44 Casi particolari di presentazione e compilazione nonché i quadri VC, VI, VH, VN, VT, VX e VO riepilogativi di tutte le operazioni effettuate dal contribuente non residente; - nel modulo n. 02 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi del rappresentante fiscale. Nel rigo VA1, campo 5, va indicata la partita IVA a suo tempo attribuita al soggetto non residente a seguito della presentazione del modello AA7 o AA9 ed utilizzata dal rappresentante per assolvere agli adempimenti IVA. b) qualora il passaggio sia avvenuto tra il 1 gennaio e la data di presentazione della dichiarazione la stessa, costituita da un solo modulo, deve essere presentata indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello ANR. Nel rigo VA1, campo 5, deve essere indicata la partita IVA utilizzata dal rappresentante fiscale per assolvere agli adempimenti IVA e successivamente estinta. 2) Passaggio da identificazione diretta a rappresentante fiscale a) qualora nel corso dell anno cui la dichiarazione si riferisce il soggetto non residente abbia operato identificandosi direttamente ai sensi dell art. 35-ter e successivamente avvalendosi di un rappresentante fiscale, la dichiarazione deve essere costituita dal frontespizio e da due moduli: - nel frontespizio devono essere indicati nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello AA7 o AA9 ed utilizzata dal rappresentante fiscale per assolvere agli adempimenti IVA. Nel riquadro dichiarante il rappresentante fiscale deve indicare i propri dati riportando il codice carica 6; - nel modulo n. 01 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto della rappresentanza fiscale, compilando solo in tale modulo anche la sezione 2 del quadro VA, le sezioni 2 e 3 del quadro VL, nonché i quadri VC, VI, VH, VN, VT, VX e VO riepilogativi di tutte le operazioni effettuate dal contribuente non residente; - nel modulo n.02 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto dell identificazione diretta indicando nel rigo VA1, campo 5, la partita IVA attribuita al soggetto non residente e dallo stesso utilizzata per assolvere direttamente gli adempimenti IVA e successivamente estinta. b) qualora il passaggio sia avvenuto tra il 1 gennaio e la data di presentazione della dichiarazione la stessa, costituita da un solo modulo, deve essere presentata dal rappresentante fiscale indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partitaiva attribuitagli a seguito della presentazione del modello AA7 o AA9. Nel riquadro dichiarante il rappresentante fiscale deve indicare i propri dati riportando il codice carica 6. Nel rigo VA1, campo 5, deve essere indicata la partita IVA attribuita in sede di identificazione diretta al soggetto non residente a seguito della presentazione del modello ANR. Soggetti non residenti che operano con stabile organizzazione La dichiarazione relativa al soggetto non residente che ha operato in Italia attraverso una stabile organizzazione deve essere presentata seguendo le indicazioni fornite per la generalità dei contribuenti IVA. Si evidenzia che in presenza di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato non è consentito operare tramite rappresentante fiscale o mediante identificazione diretta per assolvere gli adempimenti relativi alle operazioni effettuate direttamente dalla casa madre. Come precisato dalla C.M. 37/2011, infatti, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese da soggetti esteri, ma con stabile organizzazione in Italia, nei confronti di cessionari e committenti: consumatori privati; oppure, soggetti passivi esteri; gli obblighi d imposta devono essere assolti dallo stesso cedente/prestatore utilizzando il numero di partita Iva attribuito alla sua stabile organizzazione in Italia. 36 Cesi Multimedia

45 Casi particolari di presentazione e compilazione Tali operazioni contraddistinte da una distinta serie di numerazione in sede di emissione delle relative fatture ed annotate in un apposito registro, saranno oggetto di un apposito modulo della dichiarazione annuale presentata dalla stabile organizzazione. Al fine di rispettare i principi che regolano l esercizio del diritto di detrazione è, pertanto, necessario tenere distinte le operazioni riferibili alla stabile organizzazione da quelle veicolate per il suo tramite dal soggetto estero. In sostanza, la stabile organizzazione è tenuta a compilare, nell unica dichiarazione annuale Iva, due distinti moduli di cui uno riferito alle operazioni proprie e l altro relativo agli obblighi IVA assolti per conto della casa madre. Recupero del credito IVA Come precisato dalla R.M. 108/2011, la stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente ha il diritto di recuperare, tramite la detrazione dell Iva assolta sugli acquisti, il credito Iva maturato in relazione alle operazioni effettuate direttamente dalla casa madre con la partita Iva attribuita alla posizione di identificazione diretta o di rappresentanza fiscale poi cessata a seguito dell introduzione del divieto ad operare mediante duplice posizione Iva. In tale ipotesi, infatti, si riscontra una situazione di continuità analoga a quella riscontrabile nelle trasformazioni sostanziali soggettive. Pertanto, ai fini della presentazione della dichiarazione annuale, gli adempimenti facenti capo alla stabile organizzazione dipendono dal momento in cui si verifica la trasformazione (nell anno di riferimento della dichiarazione o prima della data di presentazione della dichiarazione relativa all anno precedente alla trasformazione stessa). Soggetto Stabile organizzazione Modalità Dichiarazione IVA in forma unificata/autonoma (unico modulo): contribuente: stabile organizzazione; dichiarante: rappresentante legale (cod. carica 1). Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016 Cesi Multimedia 37

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47 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Il Quadro VA contiene le informazioni generali relative all attività esercitata dal contribuente. Nel caso di esercizio di più attività con contabilità separata, le informazioni richieste sono in parte relative alla singola attività ed in parte relative al loro complesso. Per quanto concerne la finalità perseguita da tali informazioni, occorre tener presente che: alcune informazioni hanno carattere meramente indicativo e non influenzano la compilazione degli altri quadri del modello (ad esempio, l evidenza nel rigo VA2 del codice attività); altre sono rilevanti ai fini di determinati controlli (ad esempio l indicazione nel rigo VA5 dell acquisto di telefonini con detrazione Iva in misura superiore al 50%); altre ancora rilevano la necessità di compilazione o meno di determinati quadri (ad esempio: l evidenza nel rigo VA10 di avere usufruito di agevolazioni per eventi eccezionali). Premessa Il quadro VA del modello IVA 2017 è suddiviso in due sezioni: 1) dati analitici generali; 2) dati riepilogativi relativi a tutte le attività. Nel caso più frequente di contribuente che eserciti un unica attività, e in assenza di trasformazioni sostanziali soggettive, le due sezioni devono essere compilate sull unico modulo. Se il contribuente, invece, esercita più attività con contabilità separate ai sensi dell art. 36 oppure se nell anno d imposta sono avvenute fusioni, scissioni o altre operazioni straordinarie ovvero trasformazioni sostanziali soggettive (successione ereditaria, conferimento d azienda, ecc.), devono essere presentati tanti moduli e compilate tante sezioni 1 quante sono le attività separate ovvero i soggetti partecipanti alla fusio- Cesi Multimedia 39

48 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività ne, scissione, ecc., mentre la sezione 2 deve essere compilata una sola volta per ciascun soggetto indicandovi il riepilogo dei dati. Attenzione In caso di compilazione di più moduli, questi devono essere numerati in ordine progressivo, compilando gli appositi campi posti in alto a destra. Sezione 1 Dati analitici generali VA1 In caso di operazioni straordinarie e soggetti non residenti Il rigo VA1 è composto dalle seguenti cinque caselle da compilare a cura del soggetto risultante da operazioni straordinarie. Nei casi di fusione, scissione, conferimento e cessione di azienda o di altre operazioni straordinarie ovvero trasformazioni sostanziali soggettive avvenute nel 2016, va indicata, da parte del dichiarante, la partita IVA del soggetto trasformato (società incorporata, scissa, soggetto conferente o cedente l azienda, ecc.) nel modulo (o nei moduli in caso di contabilità separate) utilizzato per indicare i dati relativi all attività da quest ultimo svolta nel periodo antecedente alla trasformazione. Il dichiarante, inoltre, nel medesimo modulo deve barrare la casella 2 se il soggetto trasformato continua un attività rilevante ai fini dell IVA. La casella 3 deve essere barrata dal solo soggetto dante causa, che ha partecipato ad operazioni straordinarie o ad altre trasformazioni sostanziali soggettive. Nel caso in cui il soggetto dante causa eserciti più attività con contabilità separate, la casella andrà barrata solo nel modulo 1. Il campo 4 va compilato indicando il credito emergente dalla dichiarazione annuale IVA/2016 ceduto, in tutto o in parte, a seguito dell operazione straordinaria. 40 Cesi Multimedia

49 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Il campo 5 va compilato dal soggetto non residente qualora abbia operato in Italia avvalendosi, nello stesso anno, dell istituto della rappresentanza fiscale e successivamente dell istituto dell identificazione diretta o viceversa, indicando la partita IVA relativa all istituto non più adottato. Attenzione Lo stesso campo deve essere compilato anche nell ipotesi in cui il passaggio da un istituto all altro sia avvenuto tra il 1 gennaio e la data di presentazione della dichiarazione. VA2 Codice attività Nel rigo VA2 va indicato il codice attività desunto dalla tabella di classificazione delle attività economiche vigente al momento di presentazione della dichiarazione. Si precisa che la tabella dei codici attività è consultabile sul sito Internet dell Agenzia dell entrate e del Ministero dell Economia e delle Finanze Nell ipotesi di esercizio di più attività, si possono verificare le seguenti due casistiche: contabilità unificata: in tal caso si dovrà indicare il codice relativo all attività prevalente con riferimento al volume d affari realizzato nell anno d imposta; contabilità separata: in tal caso si dovranno compilare tanti quadri VA quante sono le attività svolte; in ogni quadro si dovrà indicare il codice attività ad esso relativo. Attenzione Se nell ambito dello stesso modulo sono riportati dati riferiti a più attività occorre indicare in detto modulo il codice relativo all attività prevalente. Al riguardo, le istruzioni al modello precisano che l indicazione nella dichiarazione del codice di attività prevalente non precedentemente comunicato o comunicato in modo errato, unitamente alla variazione dati da effettuare presso gli uffici delle Entrate entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale, preclude l irrogazione delle sanzioni. VA3 Riservato ai curatori fallimentari e ai commissari liquidatori La casella al rigo VA3 va barrata dai curatori fallimentari e dai commissari liquidatori se il modulo si riferisce alle operazioni registrate nella parte di anno solare anteriore alla dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa. VA4 Riservato alle società di gestione del risparmio Il rigo VA4 è riservato alle società di gestione del risparmio di cui al D.L. 351/2001 per l indicazione, nel modulo relativo all attività di ciascun fondo gestito, della denominazione nonché del numero identificativo attribuito dalla Banca d Italia al fondo stesso. Cesi Multimedia 41

50 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Il campo 3 va compilato nell ipotesi di sostituzione nella gestione del fondo da una società di gestione del risparmio ad un altra, verificatasi nel corso dell anno d imposta, indicando il numero di partita Iva della società di gestione del risparmio sostituita. VA5 Terminali per il servizio radiomobile di telecomunicazione con detrazione superiore al 50% Il rigo VA5 va compilato dai soggetti che nel 2016 hanno effettuato acquisti ed importazioni di apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni (c.d. telefoni cellulari) e delle relative prestazioni di gestione, per i quali l Iva assolta è stata detratta in misura superiore al 50%. La compilazione del rigo è prevista anche per i soggetti la cui detrazione effettiva risulti poi ridotta per la presenza di limitazioni della detrazione conseguenti all effettuazione di operazioni esenti o non soggette (ad esempio pro-rata di detrazione). Ai fini della compilazione del rigo in esame, occorre indicare: nelle colonne 1 e 3: il totale imponibile degli acquisti, anche mediante contratti di leasing, ed importazioni di apparecchiature telefoniche e dei servizi di gestione; nelle colonne 2 e 4: il totale dell Iva detratta. Sezione 2 Dati riepilogativi relativi a tutte le attività esercitate VA10 Agevolazioni per eventi eccezionali Il rigo VA10 va compilato dai soggetti che, essendone legittimati, hanno fruito delle agevolazioni fiscali previste da particolari disposizioni normative emanate a seguito di calamità naturali o di altri eventi eccezionali. I soggetti interessati devono indicare nell apposita casella il relativo codice desunto dalla Tabella degli eventi eccezionali, ossia: 42 Cesi Multimedia

51 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Codice Intestazione 1 Vittime di richieste estorsive e dell usura. Soggetti che, esercitando una attività imprenditoriale, commerciale, artigianale o comunque economica, ovvero una libera arte o professione, ed avendo opposto un rifiuto a richieste di natura estorsiva o, comunque, non avendovi aderito, subiscono nel territorio dello Stato un danno a beni mobili o immobili in conseguenza di fatti delittuosi commessi, anche al di fuori di un vincolo associativo, per il perseguimento di un ingiusto profitto. Per le vittime delle suddette richieste estorsive, l articolo 20 della L. 44/1999 ha disposto la proroga di 3 anni dei termini di scadenza degli adempimenti fiscali ricadenti entro un anno dalla data dell evento lesivo, con conseguente ripercussione anche sul termine di presentazione della dichiarazione annuale. 2 Soggetti colpiti dagli eventi sismici del 24 agosto 2016 verificatisi nei territori delle Regioni Abruzzo, Lazio, Marche e Umbria. Per i soggetti che alla data del 24 agosto 2016 avevano la residenza ovvero la sede operativa nei territori delle Regioni Abruzzo, Lazio, Marche e Umbria, colpiti dagli eccezionali eventi sismici del giorno 24 agosto 2016, l articolo 1 del D.M. 01/09/2016 ha sospeso i termini dei versamenti e degli adempimenti tributari scadenti nel periodo compreso tra il 24 agosto 2016 ed il 16 dicembre I comuni interessati dal provvedimento di sospensione sono riportati nell allegato 1 del citato decreto. Successivamente il D.L. 189/2016 ha prorogato al 30 settembre 2017 il termine della sospensione. Detta sospensione dei termini relativi agli adempimenti e versamenti tributari si applica anche ai soggetti residenti o aventi la sede legale o operativa nei comuni indicati nell allegato 1 del decretolegge n. 189/ Soggetti interessati dall emergenza umanitaria legata all afflusso di migranti dal Nord Africa. Per i soggetti aventi il domicilio fiscale o la sede operativa alla data del 12 febbraio 2011 nel comune di Lampedusa e Linosa, interessati dall emergenza umanitaria legata all afflusso di migranti dal Nord Africa, per i quali l OPCMn del 16 giugno 2011 ha previsto la sospensione dal 16 giugno 2011 al 30 giugno 2012 dei termini relativi agli adempimenti ed ai versamenti tributari scadenti nel medesimo periodo; la sospensione è stata ulteriormente prorogata fino al 15 dicembre Soggetti colpiti dagli eventi sismici dell ottobre 2016 verificatisi nei territori delle Regioni Abruzzo, Lazio, Marche e Umbria. Per i soggetti residenti o aventi la sede legale o operativa nei territori dei comuni delle Regioni Abruzzo, Lazio, Marche e Umbria indicati nell allegato 2 del D.L. 189/2016 si applica la sospensione dei versamenti e degli adempimenti tributari. Sono pertanto sospesi i termini dei versamenti e degli adempimenti tributari nel periodo compreso tra il 26 ottobre 2016 e il 30 settembre Soggetti colpiti dagli eventi meteorologici del 13 e 14 settembre 2015 verificatisi nelle province di Parma e Piacenza. Per i soggetti, che alla data del 13 e 14 settembre 2015, avevano la residenza ovvero la sede operativa nel territorio dei comuni e delle frazioni in provincia di Parma e Piacenza colpiti dagli eccezionali eventi meteorologici verificatisi nei giorni 13 e 14 settembre 2015 nei territori delle suddette province, il Decreto MEF 12 febbraio 2016 ha sospeso i termini dei versamenti e degli adempimenti tributari scadenti nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2016 e il 30 giugno I comuni ovvero le frazioni interessati dal provvedimento di sospensione sono riportati nell allegato A) del summenzionato decreto. 6 Soggetti colpiti da altri eventi eccezionali. Cesi Multimedia 43

52 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività VA11 Adeguamento ai parametri per il 2015 Il rigo VA11 va compilato esclusivamente dai contribuenti che, per l anno d imposta 2015, hanno adeguato il volume d affari alle risultanze dei parametri. Nel rigo devono essere indicati i maggiori corrispettivi (colonna 1) e l imposta versata mediante il modello F24 codice tributo 6493 (colonna 2). Tale maggior imponibile e la relativa imposta non devono essere indicati nel quadro VE in quanto non si riferiscono al 2016 ma all anno precedente. I contribuenti che intendano adeguarsi alle risultanze dei parametri per l anno d imposta 2016 devono versare la maggiore imposta dovuta entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi 2017 (periodo d imposta 2016), utilizzando il modello F24 e il codice tributo Attenzione Il maggiore imponibile e la relativa imposta devono essere indicati nella dichiarazione IVA/2018. VA12 Eccedenze di credito di società ex controllanti da garantire Il rigo VA12 è riservato agli enti o società che nell anno precedente (o negli anni precedenti) hanno aderito, in qualità di controllanti, alla procedura di liquidazione dell IVA di gruppo. Nel caso in cui, infatti, la procedura di liquidazione di gruppo non sia stata rinnovata nell anno successivo in capo alla stessa controllante ovvero la procedura sia cessata nel corso dell anno di controllo, l eventuale eccedenza di credito di gruppo per la quale non sia stato richiesto il rimborso, può essere computata in detrazione nelle liquidazioni periodiche successive alla data di cessazione del gruppo solo dall ente o società controllante (circolare n. 13/1990). Qualora tale eccedenza di credito di gruppo non trovi totale compensazione nell anno successivo a quello di cessazione del controllo, ovvero nell anno in corso qualora il gruppo sia cessato prima della fine dell anno, essa potrà essere compensata e quindi garantita, negli anni successivi fino a completa estinzione dell intero credito derivante dal gruppo, previa indicazione dell importo compensato nel rigo VA12 della dichiarazione relativa all anno di utilizzo del credito. Lo stesso rigo va compilato anche nell ipotesi in cui una società esterna al gruppo abbia incorporato nel 2016 una società controllante con conseguente cessazione del gruppo nel corso dell anno, per indicare l eccedenza di credito di gruppo (risultante dal prospetto riepilogativo IVA 26 PR, quadro VY, della dichiarazione della società ex controllante incorporata) che è stata compensata nel 2016 dalla società incorporante e per la quale detta società deve prestare le garanzie previste dal D.M. 13 dicembre Qualora, invece, la procedura di liquidazione di gruppo prosegua fino alla fine dell anno con contabilità separata, il credito acquisito dalla società incorporante a decorrere dal 1 gennaio dell anno successivo a quello dell incorporazione, dovrà essere indicato, per la parte compensata e quindi da garantire, nel rigo VA12 della dichiarazione relativa all anno in cui il credito è stato utilizzato. Nel rigo VA12 devono essere indicati: l anno cui si riferisce il credito derivante dal gruppo; l importo di tale credito che è stato compensato nell anno 2016 e per il quale devono essere prestate le garanzie previste dall art. 6, comma 3 del D.M. 13 dicembre Cesi Multimedia

53 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività VA13 Operazioni effettuate nei confronti di condomìni Nel rigo VA13 va indicato l ammontare complessivo delle operazioni effettuate da imprese e da altri contribuenti nei confronti dei condomìni, escluse le forniture di acqua, energia elettrica e gas nonché le operazioni che hanno comportato la percezione di compensi soggetti a ritenute alla fonte. VA14 Regime forfetario per le persone fisiche esercenti attività d impresa, arti e professioni Il rigo VA14 va compilato dai contribuenti che, a partire dal periodo d imposta successivo al 2016, intendono avvalersi del regime forfetario (L. 190/2014). In particolare, va barrata la casella 1 per comunicare che si tratta dell ultima dichiarazione annuale IVA precedente all applicazione del regime. Si evidenzia che l eventuale imposta dovuta per effetto della rettifica della detrazione deve essere compresa nel rigo VF70 riservato alle rettifiche della detrazione disciplinate dall art. 19-bis2. VA15 Società non operative Il rigo VA15 è riservato alle società che risultano non operative ai sensi dell art. 30 della L. 724/1994 ovvero alle società in perdita sistematica (articolo 2, comma 36-decies e 36-undecies del D.L. 138/2011). Come chiarito dalla circolare 23/E/2011 la disciplina delle società di comodo opera nei confronti dei soggetti in perdita sistematica a partire dal periodo d imposta successivo al quinquennio in cui è stata evidenziata, in sede di presentazione della dichiarazione dei redditi, una situazione di perdita fiscale ovvero una situazione di perdita fiscale per un quadriennio e per un anno un reddito imponibile inferiore a quello minimo presunto. La compilazione del presente rigo è richiesta anche alle società che nel periodo d imposta hanno partecipato alla liquidazione dell Iva di gruppo. Nella casella deve essere indicato il codice corrispondente alle seguenti situazioni: 1 società di comodo per l anno oggetto della dichiarazione; 2 società di comodo per l anno oggetto della dichiarazione e per quello precedente; 3 società di comodo per l anno oggetto della dichiarazione e per i due precedenti; 4 società di comodo per l anno oggetto della dichiarazione e per i due precedenti e che non ha effettuato nel triennio operazioni rilevanti ai fini dell Iva non inferiori all importo che risulta dall applicazione delle percentuali di cui all articolo 30, comma 1, della legge n. 724 del Cesi Multimedia 45

54 Quadro VA Informazioni e dati relativi all attività Attenzione Per le società e gli enti considerati di comodo il credito Iva emergente dalla dichiarazione annuale non può essere utilizzato in compensazione nel modello F24 (ipotesi evidenziate con i codici 1, 2 e 3). Per quanto riguarda l ipotesi evidenziata con il codice 4, come precisato con la circolare n. 25/2007, trova applicazione la disposizione contenuta nell ultimo periodo del comma 4, dell articolo 30, della L. 724/1994, che prevede la perdita definitiva del credito Iva annuale. Tuttavia, l indicazione del codice 4 da parte dei soggetti che evidenziano un credito d imposta annuale comporta, in ogni caso, la compilazione del rigo VX2. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

55 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Il quadro VC va compilato dai contribuenti che si sono avvalsi della facoltà, prevista per i soggetti che effettuano cessioni all esportazione, operazioni assimilate e/o servizi internazionali e operazioni intracomunitarie, di acquistare beni o servizi e importare beni senza applicazione dell IVA. Si tratta, in particolare, degli esportatori abituali e soggetti assimilati che avvalendosi della facoltà di effettuare acquisti senza applicazione dell Iva per effetto della disponibilità del cosiddetto plafond. Aspetti generali Sono definiti esportatori abituali, di cui all articolo 8, comma 1, lettera c) D.P.R.633/1972, i soggetti passivi che effettuano in misura rilevante operazioni non imponibili ai fini Iva derivanti da operazioni di esportazione e/o di cessioni intracomunitarie e operazioni assimilate. Poiché tali soggetti effettuano operazioni non imponibili, generalmente acquistando beni e servizi in virtù di operazioni imponibili, può generarsi un credito di imposta derivante dalla circostanza che il credito Iva derivante dalle operazioni passive non è compensato pienamente dall Iva a debito derivante dalle operazioni attive, posto che molte di esse sono soggette al regime di non imponibilità. Al fine di evitare, o quantomeno attenuare gli effetti derivanti da un elevato credito Iva dovuto dalle operazioni di cessione extra Ue e comunitarie, il Legislatore ha introdotto la possibilità per i cosiddetti esportatori abituali di avvalersi del diritto, entro certi limiti, di acquistare beni e servizi senza Iva, in un particolare regime di non imponibilità. Il limite è costituito dall importo del cosiddetto plafond, determinato dalla somma di talune operazioni non imponibili. È importante sottolineare che il Legislatore ha inteso limitare le tipologie di operazioni che generano tale plafond, in quanto vi rientrano solo le operazioni non imponibili (e non per esempio le operazioni non soggette o le operazioni esenti ecc.) e all interno delle operazioni non imponibili solo le operazioni che seguono: esportazioni dirette; esportazioni indirette; esportazioni triangolari; cessioni intracomunitarie di beni; operazioni assimilate. Cesi Multimedia 47

56 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Operazioni che concorrono alla determinazione del plafond esportazioni dirette ed esportazioni triangolari, ai sensi dell articolo 8, comma 1, lettera a) D.P.R.633/1972; esportazioni indirette, con trasporto a carico del cessionario, ai sensi dell articolo 8, comma 1, lettera b) D.P.R.633/1972; cessioni di beni identificate all articolo 8, comma 5, D.P.R.633/1972, ossia «beni destinati a essere impiegati nel mare territoriale per la costruzione, la riparazione, la manutenzione, la trasformazione, l equipaggiamento e il rifornimento delle piattaforme di perforazione e sfruttamento, nonché per la realizzazione di collegamenti tra dette piattaforme e la terraferma»; operazioni assimilate alle cessioni all esportazione, ai sensi dell articolo 8-bis, comma 1, D.P.R. 633/1972; servizi internazionali, ai sensi dell articolo 9, comma 1, D.P.R.633/1972; cessioni verso la Repubblica di San Marino e Città del Vaticano, ai sensi dell articolo 71 D.P.R. 633/1972; cessioni e prestazioni nei confronti di consolati, ambasciate, basi Nato, Onu, comandi militari degli Stati membri, ai sensi dell articolo 72 D.P.R. 633/1972; cessioni intracomunitarie, ai sensi dell articolo 41 D.L. 331/1993; cessioni intracomunitarie triangolari, ai sensi dell articolo 41 D.L. 331/1993; cessioni intracomunitarie triangolari interne, ai sensi dell articolo 58, comma 1, D.L. 331/1993; cessioni intracomunitarie di beni prelevati da un deposito Iva con trasporto o spedizione in altro Stato membro, ai sensi dell articolo 50-bis, comma 4, lettera f) D.L. 331/1993; cessioni di beni prelevati da un deposito Iva con trasporto o spedizione in uno Stato extra Ue, ai sensi dell articolo 50-bis, comma 4, lettera g) D.L. 331/1993. Operazioni che NON concorrono alla determinazione del plafond cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate ai sensi degli articoli da a D.P.R. 633/1972; cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate nei confronti di esportatori abituali, ai sensi dell, lettera c) D.P.R. 633/1972; cessioni a viaggiatori extra comunitari, ai sensi dell articolo 38-quater; cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito Iva nei confronti di soggetti Ue ed extra Ue, cessioni di beni custoditi in un deposito Iva e prestazioni di servizio relative ai beni custoditi, nonché i trasferimenti di beni da un deposito Iva a un altro deposito Iva, ai sensi dell articolo 50-bis D.L. 331/1993. Il plafond Il calcolo del plafond, utilizzato in un determinato anno di imposta, è determinato sulla base delle operazioni anzidette effettuate nell anno solare precedente ovvero nei 12 mesi precedenti. Ne consegue che i soggetti passivi Iva che si trovano nel primo anno di imposta non possono avvalersi di tale diritto, in quanto è necessario, ai fini dell applicazione della norma, avere una «storicità» pari ad un anno solare di attività ovvero a 12 mesi. Possono acquistare beni e servizi in regime di non imponibilità Iva i soggetti passivi che nell anno solare precedente ovvero nei 12 mesi precedenti hanno effettuato operazioni di esportazione ovvero cessione intracomunitaria ovvero operazioni assimilate per un ammontare superiore al 10% del volume d affari ai fini Iva, determinato in sede di Dichiarazione Iva. In generale, il volume d affari si determina come somma di tutte le operazioni attive imponibili, non imponibili, esenti e non soggette, al netto delle cessioni di beni ammortizzabili. Tuttavia, il requisito del rapporto pari al 10% deve essere verificato considerando il volume d affari come sopra definito, al netto delle cessioni di beni e prestazioni di servizi extra territoriali e le cessioni di beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale. 48 Cesi Multimedia

57 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Sempre con riferimento al calcolo del plafond, si considera che rientrano in tale determinazione anche le operazioni registrate in seguito a emissione di fattura anticipata e acconti; per contro, in caso di fatturazione differita, il riferimento è all anno di consegna dei beni. Attenzione Nel caso di fatturazione anticipata o di acconto, è opportuno considerare che il contribuente è tenuto alla prova dell esportazione/cessione intracomunitaria, pena la rettifica del plafond disponibile. I dati del quadro VC Da VC1 a VC12 Acquisti e importazioni senza applicazione dell imposta sul valore aggiunto Il quadro si compone di sei colonne nelle quali vanno indicati, per ciascun mese, nei righi da VC1 a VC12, i seguenti dati: colonna 1: ammontare del plafond utilizzato per acquisti in Italia e per acquisti intracomunitari; colonna 2: ammontare del plafond utilizzato per importazioni di beni. Nelle ipotesi di trasferimento del beneficio di utilizzo del plafond, ad esempio affitto d azienda o cessione d azienda, le colonne 1 e 2, devono essere compilate dal soggetto subentrante a partire dalla data di utilizzo del plafond ricevuto; colonna 3: volume d affari, suddiviso per ogni mese, relativo all anno d imposta Si evidenzia che la colonna deve essere compilata indicando l ammontare mensile delle operazioni effettuate con esclusione di quelle individuate dall articolo 21, comma 6-bis. Tali operazioni, infatti, concorrono alla determinazione del volume d affari ma non devono essere considerate ai fini della verifica dello status di esportatore abituale; colonna 4: ammontare delle cessioni all esportazione, operazioni assimilate e/o servizi internazionali, cessioni intracomunitarie, ecc., effettuate mensilmente nello stesso periodo d imposta Cesi Multimedia 49

58 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Attenzione Le colonne 3 e 4 vanno compilate da tutti i contribuenti che hanno utilizzato nell anno 2016 il plafond, indipendentemente dal metodo di calcolo seguito mentre i dati di cui alle colonne 5 e 6 devono essere indicati solo dai contribuenti che nel corso dell anno 2016 hanno effettuato acquisti e importazioni con utilizzo di un plafond rapportato alle operazioni agevolate realizzate nei 12 mesi precedenti, e ciò anche ai fini del riscontro mensile della sussistenza, nel corso del 2016, dello status di esportatore agevolato, nonché della disponibilità del plafond in ciascun mese; colonna 5: volume d affari suddiviso per ogni mese dell anno Si evidenzia che la colonna deve essere compilata indicando l ammontare mensile delle operazioni effettuate con esclusione di quelle individuate dall articolo 21, comma 6-bis. Tali operazioni, infatti, concorrono alla determinazione del volume d affari ma non devono essere considerate ai fini della verifica dello status di esportatore abituale; colonna 6: ammontare delle cessioni all esportazione; operazioni assimilate, servizi internazionali, cessioni intracomunitarie, ecc., effettuate mensilmente, sempre nell anno VC14 Plafond disponibile al 1 gennaio 2016 Rigo VC14 va indicata la disponibilità del plafond al 1 gennaio 2016 ovvero alla data del trasferimento del beneficio di utilizzo nelle ipotesi, ad esempio, di affitto o cessione d azienda. Tale ammontare ha una validità annuale per coloro che utilizzano il plafond solare, che ovviamente diminuisce con l effettuazione dei singoli acquisti nel corso dello stesso anno ed una validità per il solo mese di gennaio 2016 per i contribuenti che utilizzano il plafond mensile, atteso il particolare calcolo che tale metodologia comporta. Al fine di evidenziare il metodo adottato per la determinazione del plafond nel corso del 2016, il contribuente deve barrare la casella 2 del rigo VC14, relativa all ipotesi di calcolo rapportato all anno precedente (metodo solare) ovvero la casella 3 nell ipotesi di calcolo rapportato ai dodici mesi precedenti (metodo mensile). È bene, tuttavia, osservare come: dal quadro VC non emerga direttamente l importo del plafonddisponibile ad inizio di ogni mese (tranne il dato di inizio anno), ma risultino semplicemente i dati che rilevano ai fini dell istituto; non sempre i dati riportati in questo quadro risultino perfettamente correlati a quelli contenuti in altri righi della dichiarazione (in particolare VE30 e VF13), a causa della non perfetta coincidenza fra le regole che disciplinano la compilazione della dichiarazione annuale e quelle che riguardano l istituto del plafond. Le operazioni attive che generano plafond sono individuabili dal rigo VE30 della dichiarazione annuale. 50 Cesi Multimedia

59 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati Nel quadro VE, rigo VE30, gli esportatori abituali indicheranno gli stessi dati contenuti nel modello di lettera d intento. Dalle istruzioni sopraesposte risulta che sono previsti due differenti sistemi di calcolo del plafond: plafond fisso, detto anche plafond annuale; plafond mobile, detto anche plafond mensile. Il metodo utilizzato nell anno per determinare il plafond va indicato (in sede di dichiarazione annuale, a posteriori) nel rigo VC14, compilando: la casella 2: se si è usato il metodo solare; la casella 3: se si è usato il metodo mensile. Nello specifico, si rammenta che il plafond: fisso : viene determinato con riferimento alle operazioni registrate nell anno solare precedente; può essere utilizzato dal 1 gennaio dell anno solare successivo rispetto alla sua maturazione; mobile : viene determinato con riferimento alle operazioni registrate nei dodici mesi precedenti; può essere utilizzato dal tredicesimo mese successivo rispetto alla sua maturazione. Il contribuente che opta per la determinazione del plafond con il metodo mobile è tenuto mensilmente a verificare la sussistenza dello status di esportatore abituale e il plafond disponibile. Nello specifico, con riferimento allo status di esportatore abituale, il contribuente deve verificare che le operazioni poste in essere nei dodici mesi precedenti siano superiori al 10% del volume d affari riferito allo stesso periodo considerato; con riferimento al plafond disponibile, si considera che l ammontare dello stesso è determinato dalla differenza tra l ammontare delle operazioni che concorrono alla formazione del plafond registrate nei dodici mesi precedenti meno gli acquisti effettuati in regime di non imponibilità nello stesso periodo, al netto delle esportazioni del tredicesimo mese. È evidente che: il plafond fisso comporta una maggiore semplicità di calcolo rispetto a quello mobile, anche se l utilizzo può essere effettuato solo nell anno solare successivo; il plafond mobile comporta una maggiore complessità di calcolo, ma permette una disponibilità immediata nel mese successivo rispetto all effettuazione delle operazioni che hanno concorso alla sua maturazione. Può essere consigliabile utilizzare tale metodo qualora il contribuente preveda un trend crescente di operazioni che concorrono alla formazione del plafond. Il contribuente può passare dal calcolo del plafond con il metodo fisso al calcolo del plafond con il metodo mobile. Tuttavia, si considera che nel caso di passaggio dal metodo fisso al metodo mobile non sussistono particolari problematiche per la determinazione del plafond, in quanto vi è coincidenza tra plafond disponibile all inizio dell anno e le esportazioni registrate nell anno solare precedente; diversamente, se il contribuente intende passare dal plafond mobile a quello fisso, deve riferirsi al plafond che sarebbe risultato disponibile per il mese di gennaio se si fosse mantenuto il plafond mobile. Attenzione Si può passare dal plafond fisso a quello mobile e viceversa liberamente, ma non in corso d anno, in quanto occorre attendere il 1 gennaio dell anno successivo. Cesi Multimedia 51

60 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati È importante tenere presente che se successivamente all emissione di una fattura si verifica un fatto che prevede l obbligo di emissione di una nota di debito, quest ultima (se emessa nel corso dell anno in cui si è verificato tale fatto) comporta un aumento del plafond disponibile; se emessa nell anno successivo, determina comunque l aumento del plafond relativo all anno precedente, ossia all anno in cui è stata effettuata l operazione principale; diversamente, se tale nota di debito viene emessa in anni successivi, non può aumentare il plafond disponibile nell anno in cui è stata effettuata l operazione principale e nemmeno nell anno in cui viene emessa e registrata. Diversamente, se successivamente all emissione di una fattura si verifica un fatto che prevede l emissione di una nota di credito, quest ultima (se emessa nel corso dell anno in cui si è verificato tale fatto) comporta una riduzione del plafond disponibile; se emessa nell anno successivo, diminuisce il plafond dell anno in cui è stata effettuata l operazione principale; diversamente, se tale nota di credito viene emessa in anni successivi, diminuisce il plafond disponibile nell anno in cui è stata effettuata l operazione. È opportuno verificare attentamente il plafond disponibile, in quanto in caso di utilizzo di plafond in misura superiore a quella effettivamente disponibile, cosiddetto splafonamento, è necessario provvedere a regolarizzare la posizione. In merito, l Agenzia delle Entrate, con la circolare 50 del 12 giugno 2002, ha chiarito che la regolarizzazione può avvenire secondo una delle seguenti procedure: richiesta al cedente o prestatore di effettuare ai sensi dell articolo 26 del D.P.R. 633/1972 le variazioni in aumento dell Iva non addebitate in fattura. In tale caso resta a carico dell acquirente l obbligo del pagamento degli interessi e delle sanzioni. Qualora la violazione non sia stata constatata o accertata il contribuente può avvalersi del ravvedimento di cui all articolo 13 del D.Lgs 472/1997 che comporta la riduzione della sanzione; emissione di autofattura in duplice esemplare contenente gli estremi identificativi di ciascun fornitore, il numero progressivo di protocollo delle fatture ricevute, l ammontare eccedente il plafond e l imposta che avrebbe dovuto essere applicata. L acquirente deve provvedere al versamento dell imposta oltre gli interessi e le sanzioni nella misura ridotta ai sensi dell articolo 13 del D.Lgs. 472/1997, utilizzando il modello F24, indicando per l imposta e gli interessi il codice tributo del periodo in cui erroneamente è stato effettuato l acquisto senza l applicazione dell Iva, e per le sanzioni il codice tributo 8904 sanzione pecuniaria Iva ravvedimento operoso; deve annotare l autofattura nel registro degli acquisti; infine presentare l autofattura al locale ufficio delle entrate. In tal modo, l imposta regolarizzata confluirà nell ammontare dell imposta in detrazione della dichiarazione annuale e nell ammontare dei versamenti effettuati. Tuttavia, al fine di evitare la doppia detrazione dell imposta regolarizzata è necessario indicare nella dichiarazione annuale l imposta regolarizzata anche in una posta di debito. La regolarizzazione può, infine, essere effettuata in sede di liquidazione periodica mediante la contabilizzazione della maggiore imposta derivante dall autofattura emessa e degli interessi dell Iva a debito. Analogamente a quanto previsto nel precedente punto, il cessionario o committente dovrà versare con F24 la sanzione prevista dall articolo 7, comma 4 del D.Lgs 471/1997, presentare un esemplare dell autofattura al competente ufficio locale dell Agenzia e annotare la stessa nel registro degli acquisti. In definitiva la dichiarazione annuale dovrà rispettare i risultati contabili derivanti dalle modalità di regolarizzazione. Esempio di compilazione quadro VC La società Pinco Palla srl: ha registro esportazioni nel 2016 per euro ,00; nel 2016 ha realizzato un volume di affari di euro ,00, comprensive di operazioni escluse dal campo di applicazione dell IVA (artt. 7 septies, D.P.R. 633/1972) per euro ,00 (mese di Febbraio 2016); 52 Cesi Multimedia

61 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati nel corso del 2016, avendone i requisiti (esportazioni superiori al 10% del volume d affari 2015) con plafond di euro ,00 (esportazioni effettuate nel 2015), ha effettuato: o acquisti interni in sospensione d imposta per euro ; o importazioni in sospensione d imposta per euro ,00. Le suddette somme andranno indicate come di seguito esposto (per semplicità si riportano solo i totali): Nota: I euro per operazioni art. 21, comma 6-bis, D.P.R. 633/1972 concorrono alla determinazione del volume d affari ma non devono essere considerate ai fini della verifica dello status di esportatore abituale. La parte di plafond non utilizzata ( ( ) non potrà essere riportata nel Per il 2017: sussiste la condizione di esportatore abituale essendo le esportazioni superiori al 10% del volume d affari; il plafond utilizzabile sarà pari ad euro ,00. Presentazione della dichiarazione d intento Dopo avere determinato il corretto ammontare del plafond, l esportatore abituale può utilizzarlo per acquistare beni o servizi ovvero per importare beni da Paesi non comunitari senza il pagamento dell Iva (in quest ultimo caso, la dichiarazione di intento deve essere presentata in Dogana). Possono essere acquistati beni o servizi, purché inerenti all attività di impresa, a eccezione di beni e servizi con Iva indetraibile (totalmente o parzialmente), aree edificabili e fabbricati; tuttavia, con riferimento ai fabbricati, si considera che è consentito richiedere la non applicazione dell Iva in caso di locazione di immobili. Il plafond si considera utilizzato al momento di effettuazione dell operazione di acquisto o di importazione, indipendentemente dalla data di registrazione dell operazione. Per l utilizzo del plafond, il contribuente deve presentare apposita richiesta al proprio fornitore, tramite un apposito modello, definito «dichiarazione di intento», nel quale il richiedente dichiara di essere esportatore abituale e pertanto si avvale del diritto di richiedere l esenzione Iva sui beni e servizi acquistati. La dichiarazione di intento, oltre ad indicare i dati del richiedente e il numero progressivo di dichiarazione emessa, contiene i dati del fornitore, nonché il riferimento all utilizzo del plafond, il quale può essere: per una sola operazione specificata; fino a concorrenza di un determinato ammontare individuato dal richiedente; Cesi Multimedia 53

62 Quadro VC Esportatori e operatori assimilati per un determinato periodo temporale (esempio, dal al oppure dal al ), ma comunque non superiore all anno solare. Infine, il richiedente deve indicare se ha già provveduto a trasmettere la Dichiarazione Iva all Agenzia delle Entrate e, in caso contrario, indicare la tipologia di operazioni che hanno concorso alla formazione del plafond. Resta chiaro che il fornitore che ottiene la richiesta di non applicazione dell Iva non ha modo di conoscere il volume complessivo del plafond disponibile al richiedente. Pertanto, non può essere soggetto ad alcun tipo di sanzione in caso di eccessivo utilizzo del plafond da parte dell esportatore abituale. Il richiedente che emette le dichiarazioni di intento è ovviamente tenuto a monitorare costantemente l utilizzo del plafond. Attenzione In seguito ad apposito intervento normativo, il Legislatore ha stabilito che le dichiarazioni di intento devono essere presentate esclusivamente in via telematica, sostituendo in tal modo la precedente modalità cartacea. Pertanto, dal 12 febbraio 2015 le dichiarazioni di intento sono considerate valide e dunque in grado di garantire l esenzione di imposta solo se presentate in modalità telematica. Il richiedente è altresì tenuto a trasmettere la dichiarazione di intento all Agenzia delle Entrate, il cui sistema elabora una ricevuta di avvenuta e corretta presentazione, sulla base dei dati indicati. Pervenuta la ricevuta telematica, il richiedente deve trasmettere la dichiarazione di intento e la ricevuta al fornitore. Il richiedente è tenuto alla registrazione nel proprio registro riepilogativo delle dichiarazioni di intento emesse. Alla ricezione dei documenti (dichiarazione di intento e ricevuta telematica), il fornitore è obbligato a verificarne la corrispondenza sul sito dell Agenzia delle Entrate, indicando nell apposita area dedicata i seguenti elementi: il numero di protocollo della dichiarazione di intento; il numero progressivo di dichiarazione di intento; l anno della dichiarazione; il codice fiscale del dichiarante; il proprio codice fiscale. Il sistema rilascia immediatamente un esito positivo o negativo; se l esito è positivo significa che i dati inseriti sono corretti e pertanto il fornitore può effettuare l operazione di cessione di beni ovvero la prestazione di servizi in regime di non imponibilità. È importante sottolineare che l esecuzione dell operazione deve essere successiva rispetto a detta verifica. Pertanto, è per esempio opportuno che il fornitore di beni verifichi la correttezza dei dati prima di effettuare il trasporto o la spedizione, posto che tale è il momento impositivo dell operazione. Il fornitore deve annotare la dichiarazione di intento ricevuta nell apposito registro e inoltre deve darne indicazione in sede di Dichiarazione Iva. Nello specifico, poiché il fornitore emette fatture in regime di non imponibilità, è chiaramente tenuto a riepilogare tali operazioni nel quadro della Dichiarazione Iva contenente i dati delle operazioni attive (quadro VE). Come illustrato precedentemente, tali operazioni non concorrono alla formazione dell eventuale plafond per lo status di esportatore abituale. Inoltre, tali operazioni devono essere indicate nel quadro VI, il quale riepiloga le dichiarazioni di intento ricevute, ciascuna identificata con il proprio numero di protocollo e progressivo. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

63 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari Nel quadro VE della dichiarazione Iva trovano spazio tutte le operazioni attive effettuate dal contribuente, siano esse imponibili, non imponibili o esenti, che concorrono alla formazione del suo volume d affari. Le operazioni da indicare all interno del quadro VE sono suddivise in funzione della diversa tipologia e sono suddivise per aliquote ed indicate tenendo conto delle variazioni di cui all articolo 26 del D.P.R. n. 633/1972, cioè indicando le operazioni effettuate al netto delle corrispondenti note di variazione in diminuzione o al lordo delle note di variazione in aumento. Di seguito la composizione e le modalità di compilazione del quadro. Cesi Multimedia 55

64 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari Aspetti generali Il quadro VE ha per oggetto l indicazione delle operazioni attive effettuate dal contribuente, che concorrono a formare il volume d affari IVA. In particolare, ai sensi dell art. 20, D.P.R. n. 633/1972, così come modificato dall art. 1, comma 1, lett. 1), D.Lgs. n. 18/2010: Per volume d affari del contribuente si intende l ammontare complessivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi dallo stesso effettuate, registrate o soggette a registrazione con riferimento ad un anno solare a norma degli articoli 23 e 24, tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26. L articolo 1 comma 325 della Legge di Stabilità 2013 (ex art. 1, co. 2art. 1, comma 2, lett. c) del D.L. n. 216/12) ha, poi, rivisto significativamente il sistema delle esclusioni dal computo del volume d affari di cui all art. 20, comma 1, primo periodo, del D.P.R. n. 633/1972 disponendo che: Non concorrono a formare il volume d affari le cessioni di beni ammortizzabili, compresi quelli indicati nell articolo 2424 del codice civile, voci B.I.3) e B.I.4) dell attivo dello stato patrimoniale, nonché i passaggi di cui al quinto comma dell articolo 36. Viene, quindi, confermato il principio di irrilevanza nella determinazione del Volume d affari: dei passaggi di beni tra attività separate (art. 36, comma 5, del Decreto Iva); delle cessioni di beni ammortizzabili, precisando, però, che rientrano anche le voci B.I.3) e B.I.4) dello stato patrimoniale attivo di cui all art c.c. (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell ingegno, concessioni, licenze, marchi e diritti simili), in luogo dell attuale formulazione che è citata, invece, nell art. 2425, n.3) c.c., ovvero i lavori in corso su ordinazione; È stata, invece, soppressa l esclusione, introdotta dall art. 1, comma 1 del D.Lgs. n. 18 dell 11 febbraio 2010, delle prestazioni di servizi rese a soggetti stabiliti in un altro Paese UE, non soggette all imposta ai sensi dell art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972. Tali operazioni non rilevano, tuttavia, ai fini dell acquisizione dello status di esportatore abituale, in virtù della modifica che la Legge di stabilità 2013 opera sull art. 1, comma 1, lett. a) del D.L. n. 746/1983. Il decreto, dunque, modifica in senso estensivo il concetto di volume d affari, in cui confluiscono sia i servizi generici sia non generici e le cessioni di beni fuori campo per carenza del requisito territoriale. Ne risultano influenzati (in negativo) tutti gli istituti dell Iva che prendono in considerazione tale grandezza (compreso il regime dell Iva per cassa), tranne il plafond, per il quale, il legislatore ha escluso le operazioni non territoriali dal denominatore del rapporto di cui al D.L. 746/1983. Attenzione Rientrano nel volume d affari 2016 le operazioni per le quali è stata emessa fattura nel mese di dicembre 2016, anche se registrata nel mese di gennaio Si ricorda, infatti, che per effetto del D.L. n. 328/1997, l IVA relativa a tale fattura rientra nella liquidazione del mese o trimestre precedente. Nel caso in cui il contribuente abbia registrato, nel corso del 2016, operazioni assoggettate ad IVA con aliquote o percentuali di compensazione non presenti nel quadro VE, l imponibile relativo a tali operazioni va indicato nel rigo corrispondente all aliquota più prossima: l imposta si calcola in base a tale aliquota, e la differenza (positiva o negativa) va, invece, inclusa tra le variazioni (rigo VE25). È possibile che nei quadri VE e VF alcuni importi risultino di segno negativo. In questo caso davanti ai relativi importi, all interno dei campi, va riportato il segno meno (-). 56 Cesi Multimedia

65 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari PROSPETTO DI RACCORDO TRA VOLUME D AFFARI E VOLUME DI RICAVI segno DESCRIZIONE IMPORTO + VOLUME D AFFARI (VE50). + Ricavi non territoriali (operazioni fatturate senza Iva ai sensi degli artt. da 7-bis a 7- septies, escluse le cessioni di beni in transito o in luoghi soggetti a vigilanza doganale). + Ricavi per fatture da emettere al 31/12 (escluse quelle relative alla fatturazione differita di dicembre che verranno emesse entro il 15/01 dell anno successivo). - Ricavi per fatture da emettere al 31/12 dell anno precedente (escluse quelle relative alla fatturazione differita di dicembre dell anno precedente emesse entro il 15/01 e già compresse nel volume d affari dell anno precedente). - Acconti fatturati nell anno non ancora considerabili ricavi nell anno. + Acconti fatturati negli anni precedenti considerati ricavi nell anno. + Note di accredito con recupero dell Iva ai sensi dell art. 26, comma 2, emesse oltre l anno in cui è stata effettuata l operazione originaria. + Note di accredito con recupero dell Iva ai sensi dell art. 26, comma 3, emesse entro un anno dall operazione originaria ma nell esercizio successivo. - Sconti, abbuoni e rettifiche su vendite/prestazioni per i quali il contribuente non si è avvalso della facoltà (art. 26 comma 2 e comma 3) di ridurre la base imponibile contabilizzate nel registro Iva vendite (tranne quelle contabilizzate nella voce sopravvenienze in quanto relative ad esercizi precedenti). - Sconti, abbuoni e rettifiche su vendite/prestazioni per i quali non è ammessa la procedura di riduzione della base imponibile (art. 26 comma 3) (tranne quelle contabilizzate nella voce sopravvenienze in quanto relative ad esercizi precedenti). - Differenza fra (<) corrispettivo e (>) valore normale Iva (tranne le ipotesi nelle quali tale differenza sia rilevante anche ai fini delle Imposte dirette). - Altre situazioni di autoconsumo esterno o di applicazione della base imponibile in base al valore normale e che non danno origine a ricavi (civilistici). - Cessioni gratuite di beni non rientranti nella propria produzione o commercio abituale di costo unitario superiore a Cessione di beni a titolo di sconto, premio o abbuono (c.d. sconto merce) soggetti ad Iva in quanto beni per i quali è prevista un aliquota superiore a quella del bene fatturato a titolo oneroso o per assenza di originaria previsione contrattuale (art. 15 n. 2)... = TOTALE RICAVI DI COMPETENZA DA CONTABILITÀ Principali novità del quadro VE Per effetto delle disposizioni fiscali introdotte nel corso del 2016, nel quadro VE, relativo all indicazione delle operazioni attive, sono state apportate le seguenti novità: Cesi Multimedia 57

66 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari la Stabilità 2016 (commi 960, 962 e 963, Legge n. 208/2015), per allinearsi alle regole comunitarie, ha introdotto l aliquota del 5% per le prestazioni rese dalle cooperative sociali e dai consorzi; è stato soppresso il rigo VE3, in cui andavano indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione del 7%, e sono stati inseriti i righi per esporre le operazioni soggette alle nuove percentuali di compensazione applicabili alle cessioni di alcuni prodotti del settore lattiero-caseario e di animali vivi della specie bovina e suina (decreto 26 gennaio 2016: 10% sulle cessioni di latte; 7,65% sulle vendite di bovini e bufali vivi; il 7,95% per i suini vivi), analoga modifica è stata fatta nel quadro VF, relativo agli acquisti; è stato ridenominato il campo 7 del rigo VE35, relativo all indicazione delle cessioni di prodotti elettronicisoggette al meccanismo dell inversione contabile; tale campo lo scorso anno accoglieva soltanto le cessioni di microprocessori e unità centrali di elaborazione. Le cessioni di questi prodotti trovano un corrispondente nuovo rigo nel quadro VJ dove si indica l Iva a debito delle operazioni soggette a reverse charge. Aspetti relativi la compilazione del quadro Il quadro in esame è suddiviso nelle seguenti 5 sezioni: 1. Conferimenti di prodotti agricoli e cessioni da agricoltori esonerati. 2. Operazioni imponibili agricole e operazioni imponibili commerciali o professionali. 3. Totale imponibile e imposta. 4. Altre operazioni. 5. Volume d affari. 58 Cesi Multimedia

67 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari 1. Conferimenti di prodotti agricoli e cessioni da agricoltori esonerati La sezione 1 è riservata: ai produttori agricoli che hanno effettuato passaggi di beni agli enti, alle cooperative o ad altri organismi associativi (nonché i passaggi di beni da cooperative a loro consorzi), ai sensi dell articolo 34, comma 7, con l applicazione delle percentuali forfettarie di compensazione; agli agricoltori esonerati di cui all art. 34, comma 6 del D.P.R. Iva, cioè che nell anno precedente non hanno superato il limite di volume d affari di euro, che riscontrano, alla fine dell anno, di aver superato il limite di un terzo previsto per le operazioni diverse dalle cessioni dei prodotti agricoli e ittici elencati nella Tabella A, parte prima, allegata al D.P.R. n. 633/1972. Da VE1 a VE11 Conferimenti di prodotti agricoli e cessioni da agricoltori esonerati Nella sezione 1 dal rigo VE1 a VE11, in corrispondenza dell aliquota prestampata, devono essere riportati gli importi delle operazioni per le quali si è verificata l esigibilità dell imposta nell anno 2016 annotate o da annotare nel registro delle fatture emesse (art. 23) e/o nel registro dei corrispettivi (art. 24), tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26 registrate per lo stesso anno. L imposta va calcolata moltiplicando ciascun imponibile per la corrispondente percentuale forfetaria di compensazione. Novità Come anticipato è stato soppresso il rigo VE3, in cui andavano indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione del 7%. Inoltre, sono stati inseriti i nuovi righi VE5, VE6 e VE10, in cui vanno riportate le operazioni attive con percentuali di compensazione, rispettivamente, del: - 7,65% (animali vivi della specie bovina, compresi gli animali del genere bufalo); - 7,95% (animali vivi della specie suina); - 10% (latte fresco non concentrato né zuccherato e non condizionato per la vendita al minuto, esclusi yogurt, kephir, latte cagliato, siero di latte, latticello o latte battuto e altri tipi di latte fermentati o acidificati, nonché altri prodotti compresi nel n. 9 della Tabella A, Parte I, allegata al D.P.R. n. 633/1972, escluso il latte fresco non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto, sottoposto a pastorizzazione o ad altri trattamenti previsti da leggi sanitarie). 2. Operazioni imponibili agricole e operazioni imponibili commerciali o professionali La sezione 2 deve essere compilata: da tutti i contribuenti che esercitano attività commerciali, artistiche o professionali; Cesi Multimedia 59

68 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari dai produttori agricoli (sia in regime speciale che in regime ordinario per opzione) per tutte le cessioni di prodotti agricoli ed ittici di cui al comma 1 dell art. 34 effettuate nell anno 2016 per le quali si rendono applicabili le aliquote proprie previste per i singoli beni. Da VE20 a VE23 Operazioni imponibili agricole, commerciali o professionali Nello specifico, nei righi da VE20 a VE23 in corrispondenza vanno riportati: nella prima colonna, gli importi delle operazioni imponibili, distinti per aliquota d imposta, per le quali si sia verificata l esigibilità dell imposta nell anno 2016 annotate o da annotare nel registro delle fatture emesse (art. 23) e/o nel registro dei corrispettivi (art. 24), tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26 registrate per lo stesso anno; nella seconda colonna, gli importi della relativa imposta. Esempio Una srl nel corso del 2016 ha effettuato le seguenti operazioni di vendita: - imponibile con aliquota al 10%; - imponibile con aliquota al 22%. La sezione 2 del quadro VE dovrà essere così compilata: - rigo VE22 colonna 1: , colonna 2: ; - rigo VE23 colonna 1: , colonna 2: Novità Come anticipato, nella sezione 2 del quadro VE è stato inserito il nuovo rigo VE21, in cui vanno indicate le operazioni attive soggette all aliquota IVA del 5% prevista dalla Tabella A, Parte IIbis, allegata al D.P.R. n. 633/1972, vale a dire, essenzialmente, le prestazioni socio-sanitarie, assistenziali e didattiche rese in favore dei soggetti svantaggiati da cooperative sociali e loro consorzi. Specularmente, le operazioni passive soggette all aliquota del 5% devono essere riportate nel nuovo rigo VF3. 60 Cesi Multimedia

69 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari 3. Totale imponibile e imposta La sezione 3 Totale imponibile e imposta è così composta: Da VE24 a VE26 Totali/Variazioni e arrotondamenti d imposta/totale al rigo VE24 il totale degli imponibili e delle imposte, determinato sommando gli importi riportati ai righi da VE1 a VE11 e da VE20 a VE23, rispettivamente della colonna degli imponibili e della colonna delle imposte. al rigo VE25 le variazioni e gli arrotondamenti di imposta relativi alle operazioni di cui ai righi da VE1 a VE11 e da VE20 a VE23. L imposta indicata al rigo VE24 può essere diversa dal totale dell imposta risultante dal registro delle fatture emesse o dal registro dei corrispettivi. L eventuale differenza deriva dai seguenti elementi: arrotondamenti d imposta operati in fattura (art. 21, comma 2, lett. l); imposta indicata in fattura in misura superiore a quella reale (art. 21, comma 7) in ordine alla quale non sia stata annotata la variazione in diminuzione; arrotondamenti all unità di euro operati in dichiarazione. Esempio Riprendendo l esempio esposto in precedenza dove la sezione 2 del quadro VE risultava essere così compilata: - rigo VE22 colonna 1: , colonna ; - rigo VE23 colonna , colonna La sezione 3 risulta così compilata: - rigo VE24 colonna 1: , colonna rigo VE Altre operazioni Nella sezione 4 Altre operazioni vanno comprese tutte le operazioni diverse da quelle indicate nelle precedenti sezioni 1 e 2. VE30 Operazioni che concorrono alla formazione del plafond Nel rigo VE30 occorre indicare, nel campo 1, il totale delle esportazioni e delle altre operazioni non imponibili che concorrono alla formazione del plafond di cui all art. 2, comma 2, della legge 18 febbraio 1997, n. 28. Bisogna, poi, ripartire l importo di campo 1 nei seguenti campi: Cesi Multimedia 61

70 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari o o o o campo 2: va riportato l ammontare complessivo delle esportazioni di beni effettuate nell anno di cui all art. 8, primo comma, lettere a) e b), tra le quali sono ricomprese anche: le cessioni, nei confronti dei cessionari o commissionari di questi, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori dal territorio dell Unione Europea, a cura o a nome del cedente o dei suoi commissionari; le cessioni di beni prelevati da un deposito IVA con trasporto o spedizione fuori del territorio dell Unione Europea (art. 50-bis, comma 4, lett. g), del D.L. n. 331/1993); campo 3: va riportato l ammontare complessivo delle cessioni intracomunitarie di beni, tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26, annotate nel registro delle fatture emesse (art. 23) o in quello dei corrispettivi (art. 24); campo 4: va riportato l ammontare di tutte le cessioni di beni effettuate nei confronti di operatori sammarinesi; campo 5: va riportato l ammontare complessivo delle operazioni assimilate alle cessioni all esportazione. VE31 Operazioni non imponibili a seguito di dichiarazione di intento Nel rigo VE31 occorre indicare l ammontare delle operazioni non imponibili effettuate nei confronti di esportatori che abbiano rilasciato la dichiarazione di intento. I dati contenuti nelle dichiarazioni di intento ricevute devono essere indicati nel quadro VI. Ricorda Come noto, con il D.Lgs. 175/2014, Decreto Semplificazioni, l obbligo di comunicare all Agenzia delle Entrate i dati delle dichiarazioni d intento è stato trasferito all esportatore abituale. Ai sensi dell art. 20 del citato Decreto, l esportatore abituale è tenuto infatti ad inviare: - all Agenzia delle Entrate, telematicamente, i dati delle dichiarazioni d intento emesse; - al fornitore la dichiarazione d intento unitamente alla ricevuta di avvenuta presentazione della stessa, rilasciata dall Agenzia delle Entrate. Per contro il fornitore può effettuare cessioni / prestazioni senza IVA solo dopo aver: - ricevuto la dichiarazione d intento e la relativa ricevuta di presentazione all Agenzia delle Entrate, consegnategli dall esportatore abituale; - riscontrato telematicamente l avvenuta presentazione della dichiarazione d intento all Agenzia delle Entrate da parte dell esportatore abituale. Al fornitore è altresì richiesto di riepilogare nella dichiarazione IVA annuale i dati delle dichiarazioni d intento ricevute. VE32 Altre operazioni non imponibili Nel rigo VE32 occorre indicare l ammontare delle altre operazioni qualificate non imponibili. Inoltre, nel rigo devono essere comprese da parte degli intermediari con rappresentanza le provvigioni loro corrisposte dalle agenzie di viaggio per i servizi resi all interno della UE (art. 7 del D.M. 30 luglio 1999, n. 340, cfr. C.M. n. 328 del 24 dicembre 1997). VE33 Operazioni esenti Nel rigo VE33 occorre indicare l ammontare delle operazioni esenti di cui all art. 10 del D.P.R. Iva. I contribuenti per i quali ha avuto effetto, per l anno 2016, la dispensa di cui all art. 36-bis dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti, devono indicare in questo rigo esclusivamente le operazioni di cui ai nn. 11, 18 e 19 dell art. 10 per le quali resta in ogni caso fermo l obbligo di fatturazione e registrazione. 62 Cesi Multimedia

71 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari VE34 Operazioni non soggette all imposta Nel rigo VE34 occorre indicare il totale delle operazioni non soggette ad imposta per carenza del requisito di territorialità di cui agli articoli da 7 a 7-septies e per le quali è stata emessa la relativa fattura ai sensi dell articolo 21, comma 6-bis. VE35 Operazioni con applicazione del reverse charge Nel rigo VE35 occorre indicare, nel campo 1, il totale delle operazioni effettuate con applicazione del reverse charge riportate distintamente nei seguenti campi: o campo 2: cessioni all interno dello Stato di rottami ed altri materiali di recupero di cui all articolo 74, commi 7 e 8, per le quali è previsto il pagamento dell IVA da parte del cessionario soggetto passivo d imposta. o o campo 3: cessioni di oro da investimento divenute imponibili a seguito di opzione e le relative prestazioni di intermediazione, effettuate nel territorio dello Stato nei confronti di soggetti passivi d imposta, nonché l ammontare delle cessioni di oro diverso da quello da investimento e di argento puro, effettuate nei confronti di soggetti passivi di imposta campo 4: prestazioni di servizi rese nel settore edile da subappaltatori senza addebito d imposta ai sensi dell art. 17, comma 6, lettera a); o o o campo 5: cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato per le quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera a-bis; campo 6: cessioni di telefoni cellulari per le quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera b); campo 7: cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, soggette a reverse charge ai sensi dell art. 17, comma 6, lettera c), D.P.R. n. 633/1972, in aggiunta alle cessioni di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione. Novità Come anticipato nella sezione 4 del quadro VE, il campo 7 del rigo VE35 è stato ridenominato Cessioni di prodotti elettronici al fine di consentire l esposizione delle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, soggette a reverse charge ai sensi dell art. 17, comma 6, lettera c), D.P.R. n. 633/1972, in aggiunta alle cessioni di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione. o o campo 8: prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative a edifici per le quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera a-ter); campo 9: operazioni del settore energetico per le quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettere d-bis), d-ter) e d-quater). Compilazione Dichiarazione Iva per operazioni soggette al reverse charge L applicazione di tali procedure comporta la compilazione di particolari quadri della Dichiarazione Iva. In particolare, i prestatori/cedenti che hanno effettuato operazioni soggette al reverse charge sono tenuti a compilare il rigo VE35, costituito da cinque campi e denominato operazioni con applicazione del reverse charge, nell ambito del quale trovano collocazione le diverse tipologie di operazioni attualmente soggette a tale regime. Cesi Multimedia 63

72 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari L ammontare totale delle operazioni, indicate distintamente nei predetti campi, deve essere evidenziato nel campo 1. I committenti/cessionari oltre ad inserire gli acquisti in questione nel quadro VF compilano il corrispondente rigo VJ. Per quanto riguarda le modalità di compilazione della Dichiarazioni Iva il soggetto che ha effettuato l operazione soggetta al reverse charge si limiterà ad indicare la base imponibile dell operazione in questione nel rigo VE35. Tale base imponibile concorrerà alla determinazione del volume d affari da indicare al rigo VE50. Per quanto riguarda, invece, la determinazione dell imposta dovuta l operazione, risulta irrilevante dato che l Iva non è stata addebitata e, quindi, non deve essere versata dal soggetto in questione ma dal committente/cessionario. Il committente/cessionario che ha ricevuto la fattura soggetta a reverse charge, dovrà, invece, inserire gli acquisti in questione nel quadro VF, compilare il quadro VJ nel corrispondente rigo. L ammontare delle predette operazioni, analogamente alle altre esposte nel quadro VJ, non concorre alla determinazione del volume d affari del contribuente e, pertanto, non deve confluire nel quadro VE. La relativa imposta concorre, però, alla determinazione dell imposta dovuta e dovrà essere indicata al rigo VL1. VE36 Operazioni non soggette all imposta effettuate nei confronti dei terremotati Nel rigo VE36 indicare l ammontare delle operazioni non soggette all imposta, effettuate in applicazione di determinate norme agevolative nei confronti dei terremotati e soggetti assimilati. VE37 Operazioni effettuate nell anno ma con imposta esigibile in anni successivi Nel rigo VE37 occorre indicare nel campo 1 l ammontare complessivo delle operazioni effettuate nell anno con IVA esigibile negli anni successivi. Si tratta delle operazioni: o effettuate nei confronti dei soggetti di cui all articolo 6, quinto comma; o effettuate ai sensi dell articolo 32-bis del decreto-legge n. 83 del 2012 (regime dell Iva per cassa in vigore dal 1 dicembre 2012). Tali operazioni devono essere distintamente evidenziate anche nel campo 2. Le operazioni di cui al presente rigo e la relativa imposta non devono essere comprese nelle prime due sezioni del quadro VE. VE38 Operazioni effettuate nei confronti di pubbliche amministrazioni ai sensi dell art. 17-ter Nel rigo VE38 occorre indicare le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuatenei confronti delle pubbliche amministrazioni e per le quali l imposta deve essere versata dalle predette amministrazioni in applicazione delle disposizioni contenute nell articolo 17-ter. VE39 Operazioni effettuate in anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2016 Nel rigo VE39 deve essere indicato, per diminuire il volume d affari (ma senza essere preceduto dal segno meno ), l ammontare delle operazioni che hanno concorso al volume d affari dell anno o degli anni precedenti e per le quali nell anno 2016 si è verificata l esigibilità dell imposta. Iva ad esigibilità differita e compilazione della Dichiarazione Iva Per il cedete/prestatore le fatture relative ad operazioni ad esigibilità differita emesse nel 2016: incassate nel 2016 devono essere indicate con le modalità ordinarie nel quadro VE nella sezione 3 in corrispondenza della relativa aliquota; non incassate nel 2016 devono essere indicate al rigo VE37 Operazioni effettuate nell anno ma con imposta esigibile in anni successivi il quale si compone di 2 campi, dove vengono richiesti i seguenti dati: 64 Cesi Multimedia

73 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari o nel campo 1 l ammontare complessivo delle operazioni effettuate nell anno con IVA esigibile negli anni successivi; o nel campo 2 le operazioni effettuate ai sensi dell art. 32-bis del decreto-legge n. 83 del VE40 Cessioni di beni ammortizzabili e passaggi interni Nel rigo VE40 occorre indicare le operazioni (al netto dell IVA) non rientranti nel volume d affari. Trattasi, secondo quanto disposto dall art. 20, delle cessioni di beni ammortizzabili e dei passaggi interni di cui all art. 36, ultimo comma. Tale importo diminuisce il volume d affari dell anno. Si precisa che non concorrono alla formazione del volume d affari anche le cessioni di beni ammortizzabili effettuate nell ambito del regime speciale del margine previsto per i beni usati, d antiquariato, ecc. In tale ipotesi, nel rigo deve essere computato il corrispettivo di vendita diminuito dell imposta relativa al margine analitico calcolato per ciascuna cessione. 5. Volume d affari VE50 Volume d affari Nella sezione 5 Volume d affari al rigo VE50 si indica l importo determinato: sommando gli importi indicati ai righi VE23 colonna 1, righi da VE30 a VE38; e sottraendo l importo indicato ai righi VE39 e VE40. Cesi Multimedia 65

74 Quadro VE Operazioni attive e determinazione del volume d affari Esempio Riprendendo l esempio esposto in precedenza dove la sezione 2 del quadro VE risultava essere così compilata: - rigo VE22 colonna 1: , colonna ; - rigo VE 23 colonna , colonna La sezione 3 risulta così compilata: - rigo VE24 colonna 1: , colonna ; - rigo VE Nella sezione 5 data dal rigo VE50 Volume d affari bisognerà indicare l importo Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

75 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Cesi Multimedia 67

76 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione 68 Cesi Multimedia

77 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Il quadro VF della Dichiarazione annuale Iva è destinato, come di consueto, all indicazione delle operazioni passive e del totale dell Iva ammessa in detrazione. Tra le novità di quest anno si evidenziano le modifiche apportate alla modulistica a seguito delle nuove percentuali di compensazione applicabili alle cessioni di alcuni prodotti del settore lattiero-caseario e di animali vivi della specie bovina e suina (DM 26/01/2016). In particolare, è stato soppresso il rigo VF3 ed inseriti i nuovi righi VF6 e VF7, in cui vanno riportate le operazioni passive con percentuali di compensazione, rispettivamente, del 7,65% e del 7,95%. Nella sezione 3-B del modello è stato, poi, soppresso il rigo VF41 ed inseriti i nuovi righi VF43, VF44 e VF48, in cui vanno riportate le operazioni attive con percentuali di compensazione, rispettivamente, del 7,65%, del 7,95% e del 10%. Aspetti generali Il quadro VF si compone, come di consueto, delle seguenti 4 sezioni: Sezione 1: va indicato l ammontare degli acquisti effettuati nel territorio dello Stato, degli acquisti intracomunitari e delle importazioni; Sezione 2: va indicato il totale di acquisti e delle importazioni, il totale dell imposta, gli acquisti intracomunitari, le operazioni di acquisto da San Marino; Sezione 3: determinazione dell IVA ammessa in detrazione; Sezione 4: importo dell IVA ammessa in detrazione. Sezione I: Ammontare acquisti interni, intracomunitari e importazioni Cesi Multimedia 69

78 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Da VF1 a VF13 Acquisti e importazioni imponibili Nei righi VF1 VF13 vanno riportati, distinti per aliquota o percentuale di compensazione, l imponibile e l imposta relativi ai beni e servizi acquistati e importati nell esercizio dell impresa, arte o professione, risultanti dalle fatture e dalle bollette doganali di importazione annotate nell anno 2016 sul registro degli acquisti di cui all articolo 25 ovvero su altri registri previsti da disposizioni riguardanti particolari regimi, tenendo conto delle variazioni di cui all articolo 26 registrate nello stesso anno. In tale sezione vanno compresi: acquisti e importazioni di oro, argento puro, rottami e altri materiali di recupero ai quali è stato applicato il meccanismo del reverse charge; prestazioni di servizi ricevute in edilizia alle quali è stato applicato il meccanismo del reverse charge; acquisti di telefoni cellulari ai quali è stato applicato il meccanismo del reverse charge; acquisti di microprocessori ai quali è stato applicato il meccanismo del reverse charge; acquisti di fabbricati strumentali ai quali è stato applicato il reverse charge; il meccanismo del reverse charge si applica, ai sensi dell art. 17, co. 6 lett. a-bis), alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali e abitativi di cui al numero 8-ter e 8-bis dell art. 10, D.P.R. 633/1972; gli acquisti realizzati mediante estrazione da depositi IVA; gli acquisti intracomunitari effettuati all atto dell estrazione dei beni da parte del depositario nell ipotesi di consignment stock; gli acquisti effettuati negli anni precedenti la cui imposta è diventata esigibile nel 2016; acquisto con detrazione parziale per la parte di imponibile corrispondente all imposta detratta. Non vanno inclusi: gli acquisti con Iva indetraibile ai sensi dell art. 19 bis1, D.P.R. 633/1972; gli acquisti con Iva indetraibile relative a operazioni esenti. VF14 Acquisti esenti e importazioni non soggette ad IVA Tale rigo interessa i cd esportatori abituali, ovvero coloro che effettuano esportazioni dirette e operazioni assimilate, per più del 10% del volume d affari, e possono avvalersi delle disposizioni di cui all art. 8 comma 1 lett. c) per acquistare beni e servizi senza applicazione dell imposta entro la disponibilità di un determinato plafond e dietro presentazione di apposite dichiarazioni di intento ai fornitori o alla Dogana. L ammontare complessivo di tali acquisti va indicato nel rigo VF14. Tali contribuenti devono compilare il quadro VC, al quale si rinvia per approfondimenti. VF15 Altri acquisti non imponibili In questo rigo vanno indicati gli altri acquisti non imponibili, non compresi nel precedente VF12. In particolare vi rientrano: gli acquisti interni, compresi quelli effettuati in triangolazione nazionale ai sensi dell art. 58 D.L. 331/1993; gli acquisti intracomunitari non imponibili ai sensi dell art. 42 comma 1 D.L. 331/1993; 70 Cesi Multimedia

79 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione gli acquisti effettuati in una triangolazione comunitaria come cessionario-cedenti di cui all art. 40 comma 2 D.L. 331/1993; gli acquisti di beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale; gli acquisti di beni introdotti nei depositi IVA ai sensi dell art. 50-bis comma 4 lett. a), b) e d) D.L. 331/1993; gli acquisti di beni e servizi aventi ad oggetto beni custoditi nei depositi IVA ai sensi dell art. 50- bis comma 4 lett. e) e h) D.L. 331/1993; gli acquisti relativi ad operazioni rientranti nel regime del margine di cui al D.L. 41/1995 da parte di soggetti che applicano il regime analitico ed il metodo globale, comprese le agenzie di vendita all asta; gli acquisti relativi ad operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio con applicazione del regime speciale previsto dall art. 74-ter. Non vanno, invece, o indicati in tale rigo gli acquisti non imponibili da soggetti che nell anno 2016 si sono avvalsi del regime dei minimi di cui all art. 27, comma 1 e 2, D.L. 98/2011. VF16 Acquisti esenti Nel rigo VF16 vanno indicati: gli acquisti effettuati all interno dello Stato esenti da imposta ai sensi dell art. 10, D.P.R. 633/1972; gli acquisti intracomunitari esenti di cui all art. 42, comma 1, D.L. 331/1993; le importazioni non soggette ad imposta di cui all art. 68, D.P.R. 633/1972, esclusa la lett. a); gli acquisti intracomunitari e le importazioni di oro da investimento. VF17 Regimi agevolati Nel rigo VF17 vanno indicati gli acquisti da soggetti che nell anno 2016 si sono avvalsi di regimi agevolativi. Si tratta di acquisti da soggetti che hanno applicato: il regime dei minimi fiscale di cui all articolo 27, commi 1 e 2, del decreto-legge n. 98 del 2011; il regime forfetario per le persone fisiche esercenti attività di impresa, arti e professioni di cui all articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del Tali acquisti devono essere distintamente indicati anche nel campo 2. VF18 Acquisti e importazioni effettuati da terremotati Nel rigo VF18 vanno indicati gli acquisti effettuati senza pagamento dell imposta da parte dei soggetti colpiti da terremoti o altre calamità naturali, in applicazione di specifiche disposizioni agevolative. Cesi Multimedia 71

80 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione VF19 Acquisti e importazioni per i quali la detrazione è esclusa o parziale In tale rigo vanno indicati gli acquisti all interno, acquisti intracomunitari e importazioni, al netto dell IVA, per i quali, ai sensi dell art. 19 bis1, D.P.R. 633/1972, o di altre disposizioni, non è ammessa la detrazione dell imposta. Per gli acquisti per i quali è prevista la detrazione parziale dell imposta (esempio 40%) va indicata soltanto la quota di imponibile corrispondente alla parte di imposta non detraibile. La restante quota di imponibile e di imposta deve essere indicata nei righi da VF1 a VF13. Nel rigo devono essere compresi anche gli acquisti di tartufi da raccoglitori dilettanti ed occasionali, non muniti di partita IVA, per i quali non è ammessa la detrazione ai sensi dell art. 1, comma 109, della legge 30 dicembre 2004, n. 311 (vedi circolare n. 41 del 26 settembre 2005). Spese per schede carburanti per euro ,00 + IVA 22%. Quota imponibile (12.000,00) con IVA indetraibile *60% = sarà indicata nel rigo VF19. Quota imponibile (8.000) e la relativa IVA detraibile *40% = sarà indicata nel rigo VF13. VF20 Acquisti e importazioni per i quali non è ammessa la detrazione Nel rigo VF20 vanno inseriti: gli acquisti effettuati dai soggetti che svolgono esclusivamente operazioni esenti per i quali l Iva sugli acquisti è indetraibile ai sensi dell art. 19 co. 2art. 19 comma 2, D.P.R. 633/1972; gli acquisti effettuati dai soggetti che hanno optato per la dispensa da adempimenti ai sensi dell art. 36- bis D.P.R. 633/1972; gli acquisti afferenti operazioni esenti in via occasionale, ovvero operazioni esenti di cui ai n. da 1 a 9 dell art. 10 D.P.R. 633/1972, non rientranti nell attività propria dell impresa o accessorie ad operazioni imponibili; gli acquisti afferenti attività esenti nel caso di effettuazione di operazioni imponibili occasionali. VF21 e VF22 Acquisti Iva per cassa 72 Cesi Multimedia

81 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Il regime Iva per cassa (c.d. cash accounting ), introdotto dall articolo 32-bis del D.L. 83/2012, consente all imprenditore o al lavoratore autonomo di posticipare il versamento dell imposta sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi, dal momento di effettuazione dell operazione a quello dell incasso. Allo stesso modo, il diritto a detrarre l Iva sui beni e sui servizi acquistati nasce al momento del pagamento dei corrispettivi ai fornitori. L imposta diventa comunque esigibile dopo un anno dall effettuazione dell operazione, a meno che, prima del decorso di questo termine, il cessionario o committente sia stato assoggettato a procedure concorsuali. Allo stesso modo l Iva sugli acquisti può essere detratta, trascorso un anno dal momento in cui l operazione si considera effettuata. Attenzione Per il fornitore dei beni o prestatore di servizi (che non abbia a sua volta scelto il cash accounting ) il diritto alla detrazione segue le regole ordinarie. L imposta è, cioè, detraibile a partire dal momento in cui l operazione si considera effettuata, a prescindere dal pagamento. Il regime dell Iva per cassa si può applicare alle operazioni effettuate a partire dal 1 dicembre Possono aderirvi i contribuenti che: operano nell esercizio di impresa, arti o professioni; hanno realizzato nell anno precedente (o, nel caso di avvio dell attività, prevedono di realizzare) un volume d affari non superiore a due milioni di euro; effettuano cessioni di beni o prestazioni di servizi imponibili nel territorio dello Stato nei confronti di cessionari o committenti che, a loro volta, agiscono nell esercizio di impresa, arti o professioni. Possono scegliere l Iva per cassa anche gli enti non commerciali, relativamente alla attività commerciale eventualmente svolta. Operazioni attive escluse Sono escluse da regime Iva per cassa: le operazioni effettuate applicando i regimi speciali Iva (ad esempio, quelli per l agricoltura e le attività connesse, del margine, delle agenzie di viaggi e turismo); le operazioni effettuate nei confronti di contribuenti che non agiscono nell esercizio d imprese, arti o professioni; le operazioni effettuate nei confronti di contribuenti che assolvono l imposta mediante il meccanismo dell inversione contabile; le operazioni soggette ordinariamente a esigibilità differita, senza limite annuale (articolo 6, quinto comma, Dpr n. 633/1972), come le vendite allo Stato, alle Asl, agli enti ospedalieri oppure le cessioni di prodotti farmaceutici effettuate dai farmacisti; le cessioni intracomunitarie, le cessioni all esportazione e le operazioni assimilate, i servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali, per i quali il cedente o prestatore nazionale non indica l Iva in fattura e non è debitore della relativa imposta. Attenzione I contribuenti che effettuano sia operazioni in regime speciale sia operazioni in regime ordinario possono, per queste ultime, comunque applicare l Iva per cassa, se optano per la contabilità separata delle attività ai sensi dell articolo 36 del D.P.R. 633/1972. Cesi Multimedia 73

82 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Operazioni passive escluse Sono escluse da regime Iva per cassa: gli acquisti di beni o servizi soggetti all imposta sul valore aggiunto con il metodo dell inversione contabile; gli acquisti intracomunitari di beni; le importazioni di beni; le estrazioni di beni dai depositi Iva. La scelta per il regime di cassa si desume direttamente dal comportamento concludente del contribuente. L opzione va, poi, comunicata nella dichiarazione Iva (quadro VO) relativa all anno di prima applicazione. L opzione vincola il contribuente all applicazione dell Iva per cassa almeno per un triennio, salvo il superamento della soglia dei due milioni di euro di volume d affari, che comporta la cessazione del regime. Attenzione Lo sforamento dei due milioni di euro di volume d affari determina l uscita dal regime a partire dal mese o dal trimestre successivo a quello in cui la soglia è superata. Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime, l opzione resta valida per ciascun anno successivo, salva la possibilità di revoca, che può essere esercitata con le stesse modalità dell adesione. Per quanto riguarda gli altri adempimenti: il regime dell Iva per cassa incide sul momento in cui l imposta diviene esigibile o detraibile, ma non modifica gli altri adempimenti procedurali. Restano fermi, quindi, gli ordinari obblighi contabili (fatturazione, registrazione, ecc.); chi sceglie il cash accounting dovrà, inoltre, riportare sulle fatture emesse l annotazione che si tratta di operazione con IVA per cassa ai sensi dell articolo 32-bis del DL 22 giugno 2012, n. 83. Attenzione Il regime dell Iva per cassa introdotto dall articolo 32-bis del D.L. 83/2012 sostituisce quello previsto dall articolo 7 del D.L. 185/2008 che, pertanto, è abrogato a partire 1 dicembre Il regime abrogato resta comunque valido per le operazioni effettuate prima di tale data e per le quali era stata espressa la relativa opzione. Sezione II: totale acquisti e importazioni, totale imposta, acquisti intracomunitari, importazioni e acquisti da San Marino 74 Cesi Multimedia

83 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione VF23 Totale acquisti e importazioni In questo rigo vanno indicati: in colonna 1, il totale degli importi annotati nei righi da VF1 a VF21 a cui va sottratto l importo del rigo VF22; in colonna 2 l IVA ottenuta sommando gli importi delle colonne 2 dei righi da VF1 a VF13. L importo di colonna 1 va poi slittato secondo il dettaglio richiesto dal rigo VF27. VF24 Variazioni imposta Tale rigo è dedicato alle variazioni e arrotondamenti d imposta. L imposta sugli acquisti indicata nel rigo VF23, colonna 2, potrebbe essere diversa da quella risultante dai registri. La differenza tra l importo dell IVA risultante dal registro e quello risultante dal calcolo va indicata al rigo VF24, preceduta dal segno (+), se il totale dell imposta risultante dai registri è maggiore dell imposta calcolata, ovvero dal segno ( ) nel caso contrario. VF25 Totale imposta su acquisti/importazioni imponibili Il rigo VF25 è dedicato al totale dell IVA sugli acquisti e importazioni imponibili, che si ottiene dalla somma algebrica dei righi VF23, colonna 2 e VF24. VF26 Acquisti intracomunitari, importazioni e acquisti da San Marino Il rigo VF26 è riservato ai contribuenti che hanno posto in essere acquisti intracomunitari, importazioni di beni ed operazioni con la Repubblica di San Marino. In particolare, occorre indicare: il dato complessivo degli acquisti intracomunitari di beni, tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26, annotati sia nel registro di cui all art. 23 o all art. 24 che nel registro degli acquisti (art. 25), riportando nel campo 1 i corrispettivi degli acquisti intracomunitari, compresi quelli non imponibili o esenti di cui all art. 42, comma 1art. 42, comma 1, del D.L. n. 331/1993 e nel campo 2 l imposta relativa agli acquisti imponibili anche se non detraibile ai sensi dell art. 19-bis1 o di altre disposizioni; i dati complessivi relativi alle importazioni di beni risultanti dalle bollette doganali registrate nel periodo d imposta nel campo 3 e nel campo4 l imposta relativa alle operazioni imponibili anche se non detraibile Cesi Multimedia 75

84 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione ai sensi dell art. 19- bis1 o di altre disposizioni. Per quanto riguarda le importazioni di oro industriale, argento puro, rottami e altri materiali di recupero, per le quali l IVA non è assolta in dogana, i relativi importi devono essere compresi nel quadro VJ ai fini della determinazione dell imposta dovuta; nel campo 5 l ammontare degli acquisti di beni provenienti da San Marino per i quali sia stata emessa fattura con addebito di imposta da parte del cedente sammarinese. Nel campo 6 gli acquisti di beni provenienti da San Marino con emissione di fattura senza addebito di imposta da parte del cedente sammarinese, per i quali l acquirente nazionale abbia assolto i relativi obblighi ai sensi dell art. 17, secondo comma. Ai fini della determinazione dell imposta tale ammontare e l imposta dovuta devono essere compresi nel rigo VJ1. In entrambi i campi devono altresì essere compresi gli eventuali acquisti non assoggettati ad imposta in forza di specifiche disposizioni. Esempio La società Pinco Palla srl ha ricevuto una fattura relativa all acquisto di merce da un fornitore francese per euro. La società deve integrare la fattura con aliquota IVA del 22% e registrarla tra gli acquisti e tra le vendite. Il quadro VF deve essere così compilato. Nel rigo VF26, campi 1 e 2 relativo agli acquisti intracomunitari, devono inoltre essere compresi: i corrispettivi degli acquisti intracomunitari effettuati senza pagamento dell imposta, con utilizzo del plafond, ai sensi degli articoli 8,8-bis e 9, richiamati dall art. 42, comma 1 del D.L. 331/1993; i corrispettivi degli acquisti intracomunitari oggettivamente non imponibili, effettuati senza utilizzo del plafond, compresi quelli afferenti i beni destinati ad essere introdotti nei depositi IVA, ai sensi dell art. 50 bis, comma 4, lettera a) del D.L. n. 331/1993; i corrispettivi degli acquisti intracomunitari di pubblicazioni estere, da parte di biblioteche universitarie, non soggetti all imposta, ai sensi dell art. 3, comma 7, del D.L. n. 90 del 27 aprile 1990; i corrispettivi degli acquisti intracomunitari esenti dall imposta ai sensi dell art. 10, richiamato dall art. 42, comma 1, del D.L. 331/1993. I contribuenti che hanno effettuato importazioni di beni risultanti dalle bollette doganali registrate nel corso del 2016 devono rilevare il relativo ammontare nel campo 3 del rigo VF26 e la relativa imposta nel campo 4, anche se non detraibile. Le importazioni di oro industriale, argento puro, rottami e altri materiali di recupero, per le quali l IVA non è assolta in Dogana, vanno indicate anche nel quadro VJ ai fini della determinazione dell imposta dovuta. Nel rigo VF26, campi 3 e 4, devono essere compresi: l ammontare delle importazioni effettuate senza pagamento dell imposta, con utilizzo del plafond, ai sensi dell articolo 2, comma 2, della legge 18 febbraio 1997, n. 28 e degli art. 68, lett. a) e 70, comma 2; l ammontare delle altre importazioni non soggette all imposta (art. 68), comprese le operazioni di immissione in libera pratica, con sospensione del pagamento dell imposta, relative a beni destinati a prosegui- 76 Cesi Multimedia

85 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione re verso altro Stato membro dell UE ovvero le immissioni in libera pratica effettuate senza pagamento del tributo, relative a beni non comunitari destinati a essere introdotti nei depositi IVA; l ammontare delle importazioni non soggette all imposta effettuate, ai sensi delle disposizioni speciali previste in materia, dai contribuenti terremotati e soggetti assimilati. I contribuenti che hanno effettuato acquisti di beni da San Marino devono indicare: nel campo 5 l ammontare degli acquisti per i quali l operatore sammarinese ha emesso fattura con addebito dell IVA; nel campo 6 l ammontare degli acquisti per i quali l operatore sammarinese ha emesso fattura senza addebito dell IVA, fattura integrata dal cessionario italiano che ha provveduto anche all emissione di autofattura da rilevarsi nel quadro VJ. Sezione III determinazione dell Iva ammessa in detrazione La sezione III del quadro VF va compilata dai contribuenti che operano in settori di attività per i quali è previsto uno speciale regime di determinazione dell IVA ammessa in detrazione. Essi devono pertanto barrare la relativa casella. Attenzione Non può essere barrata su uno stesso modulo più di una casella. Se coesistono più regimi è necessario compilare un modulo per ciascuno di essi. Attenzione Non devono compilare il rigo VF30 ma i righi da VF60 a VF62 i contribuenti che nel corso dell anno d imposta hanno effettuato: operazioni esenti occasionali ovvero operazioni imponibili occasionali in assenza di acquisti ad esse inerenti; esclusivamente operazioni esenti previste ai numeri da 1 a 9 dell art. 10, non rientranti nell attività propria dell impresa o accessorie a operazioni imponibili; cessioni occasionali di beni usati; operazioni occasionali rientranti nel regime previsto dall art. 34-bis per le attività agricole connesse. Si evidenzia che i contribuenti che effettuano operazioni relative all oro rientranti sia nella disciplina di cui all art. 19, terzo comma, lett. d), che in quella del successivo comma 5-bis, devono provvedere alla contabilizzazione separata delle relative operazioni e compilare due moduli, al fine di evidenziare l IVA ammessa in detrazione per ciascun metodo di determinazione dell imposta. Cesi Multimedia 77

86 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Pro rata e rettifica della detrazione La detrazione può subire specifiche metodiche di calcolo, ovvero essere determinata in forma particolare. Da tale punto di vista, risulta particolarmente interessante la sezione 3 del quadro VF, poiché in esso viene determinata l Iva in detrazione in presenza di operazioni esenti. Tale determinazione si rende necessaria poiché, per principio generale, l Iva sugli acquisti è detraibile se posta in essere in relazione a operazioni che vedono applicata l imposta (articolo 19, comma 2, D.P.R. 633/72). Viceversa, nel caso in cui fossero messe in essere operazioni per le quali l imposta non è applicabile, ovvero le operazioni esenti indicate nell articolo 10 del D.P.R. 633/72, si rende necessario determinare la quota parte di Iva detraibile sugli acquisti, secondo il combinato disposto del comma 5 dell articolo 19 e il comma 1 dell articolo 19-bis del D.P.R. 633/72 (pro rata). Tuttavia il calcolo del suddetto pro rata non deve effettuarsi in alcune situazioni precise: in caso di effettuazione occasionale di operazioni esenti da parte di un contribuente che svolge normalmente attività soggette a Iva in caso di effettuazione di operazioni imponibili da parte di un soggetto che effettua normalmente operazioni esenti (circolare 328/97, prg.3.3) effettuazione delle operazioni esenti da 1 a 9 dell articolo 10 (concessione crediti, dilazioni di pagamento, locazioni non finanziarie, eccetera) quando non formano oggetto dell attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili (articolo 19-bis, comma 2). In tali casi, però, pur non procedendosi al calcolo della percentuale di detrazione, dovrà considerarsi la indetraibilità dell imposta relativa ai beni e servizi utilizzati esclusivamente per effettuare queste ultime operazioni (articolo 19-bis, comma 2). VF34 Dati per il calcolo della percentuale di detrazione Per determinare il pro rata di detraibilità da applicare per il 2017, nella Dichiarazione IVA 2017 si dovrà compilare il rigo VF Cesi Multimedia

87 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione In colonna 9 del rigo VF34 della Dichiarazione IVA 2017, periodo d imposta 2016 sarà necessario indicare il seguente rapporto, come riportato nelle istruzioni al modello IVA, espresso in termini percentuali: Come noto, si tratta delle operazione ex. art. 21, co. 6 bis, D.P.R. 633/1972 (riscritto dal comma 325, lett. d), n. 2),L. 24 dicembre 2012, n. 228). La richiamata disposizione prevede l obbligo dell emissione della fattura per le: cessioni di beni e prestazioni di servizi, diverse da quelle esenti di cui all articolo 10, nn. da 1) a 4) e 9), effettuate nei confronti di un soggetto passivo che è debitore dell imposta in un altro Stato membro dell UE, per le quali va emessa fattura con la descrizione inversione contabile ; cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate fuori dell Unione europea, per le quali va emessa fattura con l annotazione operazione non soggetta (C.M. 12/E/2013). Ricorda Il nuovo campo è stato previsto per tenere conto in sede di determinazione del pro rata di detrazione delle operazioni non soggette, già comprese nel rigo VE34, che non danno diritto alla detrazione. Si sterilizza in sostanza, per il calcolo del pro rata di detraibilità, l effetto delle operazioni non soggette per le quali è stata emessa fattura ai sensi dell art. 21, co. 6 bis, DPR 633/1972 che non danno diritto alla detrazione se effettuate in Italia (art. 19, comma 3, lett. b), D.P.R. 633/1972). Per i soggetti che: svolgono essenzialmente attività esenti e solo occasionalmente hanno effettuato operazioni imponibili sostenendo acquisti ad esse inerenti, l IVA relativa agli acquisti destinati a queste ultime operazioni è interamente detraibile. In tal caso devono essere nel rigo VF31 negli appositi campi l imponibile e l imposta relativi agli acquisti destinati alle operazioni imponibili, già esposti nei righi da VF1 a VF13. Si evidenzia che non devono essere compilati gli altri righi della presente sezione; hanno effettuato esclusivamente operazioni esenti, va barrato il campo 1 del rigo VF32 e non vanno compilati gli altri righi della sezione e l ammontare degli acquisti ad esse afferenti va indicato nel rigo VF20 in quanto la relativa imposta non è detraibile. Si evidenzia che la casella di cui al presente rigo non va barrata dai soggetti di cui al comma 5-bis dell art. 19 che abbiano effettuato esclusivamente operazioni esenti. L IVA detraibile spettante per gli acquisti di cui al citato art. 19, comma 5-bis, deve essere indicata nel rigo VF36. Cesi Multimedia 79

88 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione si sono avvalsi, nell anno 2016, della dispensa degli adempimenti in virtù dell opzione di cui all art. 36- bis, devono barrare il campo 1 del rigo VF33. In tal caso non deve essere compilato nessun altro rigo della presente sezione e l ammontare imponibile degli acquisti effettuati deve essere indicato nel rigo VF20 in quanto non detraibile. Il regime speciale agricolo In base al regime speciale previsto dall art. 34, D.P.R , n. 633, l Iva dovuta dai produttori agricoli per le cessioni dei prodotti agricoli e ittici compresi nella Tabella A, Parte prima, allegata allo stesso decreto, viene determinata dalla differenza tra Iva addebitata ai clienti nelle aliquote ordinarie (4%, 10%, 22%) proprie dei singoli prodotti e Iva a credito, che deriva dall applicazione all imponibile delle stesse vendite di un aliquota detta percentuale di compensazione. Si tratta, in sostanza, di una detrazione forfetizzata. In base al rinvio operato dal predetto art. 34, D.P.R. 633/1972, la percentuale di compensazione viene stabilita, distintamente per gruppi di prodotti agricoli, con decreto del Ministro dell Economia e delle Finanze, di concerto con il Ministro delle Politiche agricole. Ambito di applicazione Si ricordano sinteticamente i presupposti soggettivo e oggettivo di applicazione del regime speciale Iva in commento. Sotto il profilo soggettivo, i destinatari del regime speciale sono i produttori agricoli, che l art. 34, comma 2, D.P.R. 633/1972 individua: nei soggetti che esercitano le «attività indicate nell art del codice civile», ovverosia le attività agricole proprie (coltivazione del terreno, silvicoltura e allevamento di animali) e quelle connesse (manipolazione e trasformazione dei prodotti agricoli ottenuti prevalentemente dalla attività agricole proprie, integrando i requisiti di connessione e prevalenza specificati nelle CC.MM , n. 44/E e , n. 44/E); nei soggetti che esercitano la pesca in acque dolci (non la pesca marittima), la piscicoltura (in tal caso, anche in acque marine, come chiarito dalla C.M , n. 19/363378), la mitilicoltura, l ostricoltura, la coltura di altri molluschi e crostacei e l allevamento di rane; negli organismi associativi quali gli organismi agricoli di intervento, o altri soggetti per loro conto, che effettuano cessioni di prodotti agricoli in applicazione di regolamenti dell Unione europea, e le cooperative, loro consorzi, associazioni e unioni, che effettuino, nello stato originario o previa manipolazione o trasformazione, cessioni di beni prodotti prevalentemente dai soci, associati o partecipanti, e da questi conferiti alla cooperativa. Il regime speciale non si applica ai produttori agricoli il cui volume d affari non superi 7.000, operando per tali soggetti, salvo opzione contraria, il regime di esonero di cui al comma 6 del predetto articolo 34. Sotto il profilo oggettivo, il regime speciale si applica alle sole cessioni di prodotti agricoli e ittici elencati nella Tabella A), Parte Prima allegata al D.P.R. 633/1972. Occorre inoltre verificare, quali ulteriori condizioni di applicabilità del regime speciale, che: la cessione non abbia ad oggetto un bene acquistato da un soggetto passivo Iva in regime ordinario di determinazione dell imposta senza che sia stato assoggettato ad imposta (art. 34, comma 4, D.P.R. 633/1972). Trattasi di una norma antielusiva, relativa alle ipotesi in cui i prodotti agricoli siano giunti nella disponibilità del cedente finale in esito a operazioni societarie di conferimento, cessione, donazione o affitto d azienda, che non scontano l Iva. In tal caso, infatti, il primo cedente ha già detratto l Iva sull acquisto originario e l applicazione del regime speciale alla cessione finale determinerebbe una duplicazione della detrazione a fronte di un unica operazione imponibile; il prodotto ceduto sia stato coltivato (o allevato), oppure manipolato e/o trasformato, poiché in caso contrario si sarebbe in presenza di un attività di mera commercializzazione. 80 Cesi Multimedia

89 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Ricorrendone i presupposti applicativi, il regime speciale in esame costituisce il regime naturale di determinazione dell Iva. Il comma 11 dell art. 34, D.P.R. 633/1972 prevede peraltro la possibilità di optare per l applicazione dell imposta nei modi ordinari, secondo le modalità previste dal regolamento di cui ald.p.r , n In linea generale, l esercizio dell opzione risulta conveniente quando l imposta assolta sugli acquisti è di importo superiore a quello forfetizzato previsto dalle percentuali di compensazione. Poiché, tranne nei casi di effettuazione di esportazioni e cessioni comunitarie, l Iva a credito sarà una frazione dell imposta addebitata al cliente finale, dall applicazione del regime speciale non potrà emergere un credito di imposta in sede di liquidazione periodica o annuale. Pertanto, la determinazione dell Iva secondo le regole ordinarie, e dunque l esercizio dell opzione, risulta solitamente conveniente quando il contribuente effettui rilevanti investimenti in beni strumentali. Per tali acquisti, che solitamente scontano l aliquota ordinaria del 22%, il regime delle percentuali di compensazione non prevede infatti la possibilità di operare alcuna detrazione (in tal senso, C.M , n. 6), mentre la successiva rivendita viene assoggettata a imposta, non rientrando l acquisto nelle fattispecie di indetraibilità soggettiva od oggettiva di cui agli artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2 per le quali l art. 10, comma 1, n. 27- quinques), D.P.R. 633/1972 prevede l esenzione da imposta della successiva cessione. Prodotti agricoli e percentuali di compensazione La L , n. 208 (Legge di stabilità 2016) delega al Ministro, in conformità a quanto previsto dall art. 34, D.P.R. 633/1972, l attuazione dell innalzamento delle percentuali di compensazione, ponendo, quali limiti alla sua discrezionalità, l aliquota massima della percentuale di compensazione e un vincolo di aggravio erariale, per minori entrate, di 20 milioni. Come accennato, in attuazione di tale previsione è stato emanato in data il Decreto Interministeriale che ha incrementato le percentuali di compensazione al 10% per i prodotti del settore lattiero-caseario, e al 7,65% e al 7,95% per gli animali vivi, rispettivamente della specie bovina e suina. Stante la genericità della definizione normativa, il predetto Decreto ha altresì individuato i prodotti del settore lattiero-caseario interessati dalle nuove aliquote. In primo luogo, li ha circoscritti al n. 9) della Tabella A), Parte Prima allegata al D.P.R. 633/1972, che si riferisce a «latte e crema di latte freschi non concentrati né zuccherati». All interno di questi, il Decreto ha individuato il «latte fresco non concentrato né zuccherato e non condizionato per la vendita al minuto, esclusi yogurt, kephir, latte cagliato, siero di latte, latticello (o latte battuto) e altri tipi di latte fermentati o acidificati» e «gli altri prodotti compresi nel citato n. 9), escluso il latte fresco non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto, sottoposto a pastorizzazione o ad altri trattamenti previsti da leggi sanitarie». L Agenzia delle Entrate, con la C.M , n. 19/E, fa rientrare tra «gli altri prodotti compresi nel n. 9)» della Tabella «anche yogurt, kephir e altri prodotti», in forza del richiamo che il n. 9) fa alla Voce doganale della Tariffa doganale. In sostanza, rimangono esclusi: il latte fresco, non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto, sottoposto a pastorizzazione o ad altri trattamenti previsti da leggi sanitarie; i formaggi, sia duri che molli; il burro. Per tutti i suddetti prodotti continua a operare la percentuale di compensazione del 4%. Considerato che i prodotti lattiero-caseari per cui opera la percentuale di compensazione del 10% sono venduti con aliquota del 10% e che quelli per cui opera la percentuale di compensazione del 4% sono venduti con aliquota del 4%, è evidente l intenzione del Legislatore di agevolare il settore in questione, poiché, stante la coincidenza dell aliquota «in uscita» e delle percentuale di compensazione, l applicazione del regime speciale comporta l azzeramento dell Iva dovuta. Cesi Multimedia 81

90 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Percentuali di compensazione per l anno 2016 Come detto, le percentuali di compensazione vengono stabilite, distintamente per gruppi omogenei di prodotti agricoli, dai Decreti Interministeriali cui rinvia l art. 34, D.P.R. 633/1972. Il D.M ha integrato, relativamente alle tipologie di prodotti summenzionate, i precedenti DD.MM , , , , , e In base ai suddetti Decreti, le percentuali di compensazione in vigore per l anno 2016 sono quelle indicate nella Tabella seguente. Percentuali di compensazione in vigore per l anno 2016 Vini di uve fresche, compresi i vini spumanti, con esclusione di quelli liquorosi e alcoolizzati e di quelli contenenti più del 22% in volume di alcole. Latte fresco non concentrato né zuccherato e non condizionato per la vendita al minuto esclusi yogurt, kephir, latte cagliato, siero di latte, latticello (o latte battuto) e altri tipi di latte fermentati o acidificati; latte e crema di latte freschi non concentrati né zuccherati (escluso il latte fresco confezionato per la vendita al minuto). Uova di volatili in guscio, fresche o conservate; miele naturale, cera d api greggia; bozzoli di bachi da seta atti alla trattura; lane in massa sudice o semplicemente lavate; cascami di lana e di peli; peli fini o grossolani, in massa, greggi; olio essenziale non deterpenato di mentha piperita. Carni, frattaglie e parti di volatili da cortile commestibili, piccioni, pernici, fagiani, rane ed altri animali destinati all alimentazione umana, fresche, refrigerate, salate o in salamoia, secche o affumicate; grasso di volatili non pressato né fuso, fresco o refrigerato, salato o in salamoia, secco o affumicato. Carni, frattaglie e parti di conigli domestici, lepri ed altri animali destinati all alimentazione umana, fresche, refrigerate, salate o in salamoia, secche o affumicate. 12,30% 10,00% 8,80% 8,50% 8,30% Animali vivi della specie suina. 7,95% Animali vivi della specie bovina, compresi gli animali del genere bufalo. 7,65% Volatili da cortile vivi; volatili da cortile morti, commestibili, freschi e refrigerati; piccioni, pernici, fagiani. Animali vivi della specie ovina e caprina; cavalli, asini, muli e bardotti, vivi; conigli domestici, lepri e altri animali vivi destinati all alimentazione umana; api e bachi da seta. Frutta commestibile, fresca o secca, o temporaneamente conservata; semi e frutti da sementa; ortaggi e piante mangerecce, esclusi i tartufi, freschi, refrigerati o presentati immersi in acqua salata, solforata o addizionata di altre sostanze; prodotti compresi nella Tabella A, Parte Prima, derivanti dalla pesca in acque dolci e dalla piscicoltura, dalla mitilicoltura, dalla ostricoltura e dall allevamento di rane e altri mollu- 7,50% 7,30% 4,00% 82 Cesi Multimedia

91 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Percentuali di compensazione in vigore per l anno 2016 schi e crostacei; latte fresco non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto; cereali (escluso il riso pilato, brillato, lucidato e spezzato); spezie; aceto di vino; mosti di uve parzialmente fermentate anche mutizzati con metodi diversi dalla aggiunta di alcole; mosti di uve fresche anche mutizzati con alcole; tabacchi greggi o non lavorati; cascami di tabacco; olio d oliva, morchie e fecce d olio d oliva; altri prodotti compresi nella Tabella A, Parte Prima, non altrimenti classificati. Legna da ardere in tondelli, ceppi, ramaglie o fascine; cascami di legno compresa la segatura; legno rozzo anche scortecciato o semplicemente sgrossato; legno semplicemente squadrato, escluso il legno tropicale; sughero naturale greggio e cascami di sughero, sughero frantumato, granulato o polverizzato. Prodotto agricolo o ittico (Tabella A Parte Prima). 2,00% Percentuale di compensazione Decorrenza e termine di efficacia delle nuove percentuali di compensazione Le nuove percentuali di compensazione «hanno effetto dal 1 gennaio 2016» (art. 2, D.M ). Come chiarito dalla C.M. 19/E/2016, occorre verificare se a tale data l operazione possa considerarsi effettuata secondo le regole previste in materia di cd. momento impositivo. Per i passaggi di prodotti agricoli alle cooperative o altri organismi associativi, l art. 34, comma 7, D.P.R. 633/1972 individua il momento impositivo «all atto del versamento del prezzo ai produttori agricoli soci o associati». Così, ad esempio, le nuove percentuali si applicheranno alle consegne effettuate nel 2015 ma pagate nel Per tutte le altre cessioni, valgono le regole generali recate dall art. 6, D.P.R. 633/1972. Assumono pertanto rilevanza: la consegna o la spedizione del bene, in caso di fattura cd. immediata; l emissione della fattura, in caso di fattura c.d. differita (quando, cioè, la merce viaggia accompagnata da documento di trasporto, e non da fattura immediata); il pagamento, in caso di contratti di somministrazione; in ogni caso, l emissione della fattura o il pagamento, anche in acconto, quando siano precedenti gli altri momenti impositivi. La C.M. 19/E/2016 ha ricordato che l anticipazione del momento impositivo all emissione della fattura o al pagamento di acconti opera anche per i passaggi di prodotti agricoli alle cooperative o altri organismi associativi. Ancora in tema di efficacia temporale, l art. 1, comma 908, L. 208/2015 ha circoscritto l operatività dell innalzamento delle percentuali di compensazione degli animali vivi delle specie bovina e suina all anno Dunque, salvo proroghe o misure di stabilizzazione, dal 2017 torneranno ad applicarsi le previgenti aliquote del 7% e 7,3%. Per le cessioni di prodotti del settore lattiero-caseario, invece, la modifica opera a regime, cioè in via permanente. Cesi Multimedia 83

92 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Imprese agricole I righi da VF38 a VF54 devono essere compilati da tutti i produttori agricoli sia che si tratti di imprese agricole, semplici o miste, che di cooperative o di altri soggetti di cui al 2 comma, lettera c), dell art. 34. VF38 Totale operazioni imponibili diverse Nel rigo VF38 devono essere riportati l ammontare imponibile e l imposta relativi alle cessioni dei prodotti e servizi diversi da quelli agricoli (già compresi nella sezione 2 del quadro VE), effettuate dalle imprese agricole miste (art. 34, comma 5). L imposta detraibile corrispondente a tali operazioni deve essere riportata al rigo VF52. Da VF39 a VF49 Operazioni imponibili agricole Nei righi da VF39 a VF49 sono stati previsti per il calcolo della detrazione forfetaria applicabile alle cessioni di prodotti agricoli: nella prima colonna devono essere riportati nei righi relativi alla percentuale di compensazione applicabile, sia i conferimenti a cooperative o ad altri soggetti di cui al secondo comma, lettera c), dell articolo 34 (da sezione 1 del quadro VE) effettuati con applicazione delle percentuali di compensazione, sia le cessioni di prodotti agricoli effettuate applicando l aliquota IVA propria di ciascun bene (comprese nella sezione 2 del quadro VE). nella seconda colonna deve essere indicata l imposta determinata applicando le percentuali di compensazione agli imponibili riportati nei corrispondenti campi della prima colonna. VF50 Variazioni e arrotondamenti d imposta Nel rigo VF50 variazioni ed arrotondamenti d imposta, relativi alle operazioni di cui ai righi da VF39 a VF49. VF51 Totali Nel rigo VF51 devono essere indicati i totali dell imponibile e dell imposta (somma algebrica dei righi da VF39 a VF50). 84 Cesi Multimedia

93 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione VF52 IVA detraibile imputata alle operazioni di cui al rigo VF38 Nel rigo VF52 deve essere indicata l IVA detraibile per gli acquisti e le importazioni destinati alle cessioni di prodotti diversi da quelli agricoli di cui al rigo VF38. VF53 Importo detraibile per le cessioni, anche intracomunitarie, dei prodotti agricoli Nel rigo VF53 indicare l importo detraibile (c.d. IVA teorica) a norma dell art. 34, comma 9, da parte dei produttori agricoli che hanno effettuato cessioni non imponibili di prodotti agricoli compresi nella Tabella A parte prima, ai sensi dell art. 8, primo comma, dell art. 38-quater e dell art. 72, nonché cessioni intracomunitarie di prodotti agricoli. La detrazione o il rimborso dell IVA teorica rappresenta infatti un sistema di recupero dell IVA assolta a monte da parte dei soggetti di cui all art. 34, per i quali non è consentito acquistare senza applicazione d imposta mediante lettera d intento, in relazione alle operazioni non imponibili effettuate. L importo da indicare nel presente rigo deve essere calcolato applicando le percentuali di compensazione che sarebbero applicabili se le predette operazioni fossero state effettuate nel territorio dello Stato. VF54 Totale IVA ammessa in detrazione Nel rigo VF54 il totale IVA ammessa in detrazione, data dalla somma dei righi da VF51 a VF53. Casi particolari Da VF60 a VF62 Occasionale effettuazione di operazioni esenti o imponibili I righi da VF60 a VF62 sono riservati ai soggetti che hanno effettuato: operazioni esenti occasionali ovvero operazioni imponibili occasionali in assenza di acquisti ad esse inerenti; esclusivamente operazioni esenti previste ai numeri da 1 a 9 dell art. 10, non rientranti nell attività propria dell impresa o accessorie a operazioni imponibili; cessioni occasionali di beni usati; operazioni occasionali rientranti nel regime previsto dall art. 34-bis per le attività agricole connesse. È ammessa la contemporanea compilazione dei tre righi in presenza di tutte le tipologie di operazioni indicate anche qualora sia stato adottato un regime speciale di determinazione dell imposta detraibile. La compilazione dei righi VF60 VF62 è alternativa alla compilazione delle caselle 2, 3 e 7 del rigo VF30. Il rigo VF60 deve essere compilato dai soggetti che: a) nell esercizio di attività che danno luogo all effettuazione di operazioni imponibili hanno effettuato occasionalmente operazioni esenti; b) nell esercizio di attività che danno luogo all effettuazione di operazioni esenti hanno effettuato occasionalmente operazioni imponibili. In particolare: Cesi Multimedia 85

94 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione la casella 1 deve essere barrata se sono state effettuate operazioni esenti meramente occasionali ovvero esclusivamente le operazioni esenti previste ai nn. da 1 a 9 dell art. 10, non rientranti nell attività propria dell impresa o accessorie ad operazioni imponibili. L ammontare di tali operazioni esenti va riportato nel rigo VE33, mentre gli acquisti inerenti devono essere indicati nel rigo VF20; la casella 2 deve essere barrata da parte dei soggetti che svolgono essenzialmente attività esenti e, solo occasionalmente operazioni imponibili. Si evidenzia che la casella è riservata ai contribuenti che non hanno effettuato acquisti inerenti tali operazioni. Infatti, in presenza di acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali e ai fini della relativa detrazione deve essere compilato il rigo VF31. Si evidenzia che le caselle 1 e 2 sono tra loro alternative. La casella del rigo VF61 va barrata se sono state effettuate cessioni occasionali di beni usati effettuate con applicazione del particolare regime del margine di cui al D.L. 41/1995. Tuttavia, l ammontare degli acquisti relativi a dette cessioni va indicato nel rigo VF15, ad eccezione degli acquisti da soggetti che nell anno 2016 si sono avvalsi di regimi agevolativi da indicare nel rigo VF17. Infine, il rigo VF62 deve essere compilato dalle imprese agricole che hanno effettuato in via occasionale operazioni per le quali è applicabile il regime previsto per le attività agricole. Nei campi 1 e 2 occorre indicare, rispettivamente, l imponibile e l imposta di tali operazioni, già compresi nel quadro VE. L IVA ammessa in detrazione è determinata applicando la percentuale del 50% all importo evidenziato al campo 2. Gli acquisti afferenti tali operazioni vanno riportati nel rigo VF15. Iva ammessa in detrazione VF70 e 71 Totale rettifiche e IVA ammessa in detrazione La Sezione 4 deve essere compilata da tutti i contribuenti, al fine della determinazione dell imposta ammessa in detrazione; in particolare, deve essere indicato: al rigo VF70, il totale delle rettifiche operate; al rigo VF71, l importo dell IVA ammessa in detrazione. Si rammenta che l articolo 19-bis2 del D.P.R. 633/72 disciplina le modalità di rettifica delle detrazioni; in particolare, la detrazione dell imposta deve essere rettificata successivamente a quella inizialmente operata, qualora il diritto alla detrazione sia variato al momento di utilizzazione dei beni e servizi. Il diritto alla detrazione, infatti, deve essere esercitato con riferimento alle condizioni di detraibilità esistenti al momento in cui lo stesso è sorto e la misura della detrazione resta ancorata a tale momento. Pertanto, per gli acquisti effettuati in anni precedenti ma registrati nell anno cui si riferisce la dichiarazione annuale, qualora la percentuale di detrazione applicabile nell anno in cui il diritto alla detrazione è sorto sia differente rispetto a quella da applicare nell anno 2016 si rende necessario calcolare l imposta ammessa in detrazione per entrambi gli anni di riferimento. La differenza risultante dal confronto tra le due misure di detrazione va compresa in aumento/diminuzione dell importo indicato nel rigo. 86 Cesi Multimedia

95 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione CASISTICHE Regime dei minimi (art. 27, commi 1 e 2, DL 98/2011) Regime forfetario (L.190/2014) Il rigo va compilato nella dichiarazione relativa all anno in cui è avvenuto il passaggio al regime ordinario indicando la rettifica della detrazione al netto della parte eventualmente già utilizzata in diminuzione delle rate ancora dovute per la rettifica d ingresso al regime. I soggetti che a partire dal 2017 si avvalgono del regime forfetario devono indicare nel rigo VF70 l eventuale imposta dovuta per effetto della rettifica della detrazione. Lo stesso rigo deve essere compilato nella dichiarazione relativa all anno in cui è avvenuto il passaggio al regime ordinario indicando l eventuale imposta a credito per effetto della rettifica della detrazione di cui all articolo 1, comma 61, della legge n. 190 del Al fine di determinare l importo complessivo delle rettifiche da indicare in dichiarazione è possibile utilizzare il prospetto D, riportato in Appendice alle istruzioni alla voce Rettifiche della detrazione. Nel rigo VF71, come anticipato, dev essere compilato da tutti i contribuenti. Tenuto conto del totale delle rettifiche di cui al rigo VF70, a rigo VF71 deve essere indicato: l importo di cui al rigo VF25 se nel rigo VF30 non è stata barrata alcuna casella; l importo di cui al rigo VF25 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 1, riservata alle agenzie di viaggio; l importo di cui al rigo VF25 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 2, riservata ai contribuenti che hanno applicato il regime speciale per i beni usati, oggetti d arte, d antiquariato e da collezione; l importo di cui al rigo VF37 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 3 e compilata la sezione 3-A, operazioni esenti; il 50% dell importo di cui al rigo VE26 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 4, riservata alle imprese agricole esercenti anche l attività di agriturismo; un terzo dell importo di cui al rigo VE26 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 5 destinata alle associazioni sindacali e di categoria operanti in agricoltura; il 50% dell importo di cui al rigo VE26 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 6 dai soggetti che effettuano spettacoli viaggianti nonché da quelli che svolgono le altre attività di spettacolo indicate nella tabella C allegata al D.P.R. n. 633/72 che hanno realizzato nell anno precedente un volume d affari non superiore a ,84; il 50% dell importo di cui al rigo VE26 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 7 da parte delle imprese che esercitano attività agricole connesse; l importo di cui al rigo VF54 se nel rigo VF30 è stata barrata la casella 8, riservata ai produttori agricoli che hanno applicato il regime speciale disciplinato dall articolo 34. Cesi Multimedia 87

96 Quadro VF Operazioni passive e IVA ammessa in detrazione Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

97 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Il quadro VJ è riservato all indicazione di particolari tipologie di operazioni per le quali si applica il meccanismo del reverse charge, ossia un meccanismo nel quale l imposta, in base a specifiche disposizioni, è dovuta da parte del cessionario (acquisti intracomunitari e art. 17, commi 2, 5, 6 e 7) ovvero da parte di soggetti operanti in particolari settori di attività per le provvigioni da loro corrisposte (art. 74, primo comma, lett.e), art. 74- ter, comma 8). Nel quadro VJ devono essere indicati l imponibile e l imposta relativi alle predette operazioni, tenendo conto delle variazioni di cui all art. 26 del decreto Iva. Si evidenzia che ai fini della detrazione le operazioni indicate nel presente quadro devono essere comprese nel quadro VF. Aspetti generali L istituto del reverse charge trova il suo fondamento logico e giuridico nell intento di reprimere eventuali comportamenti fraudolenti posti in essere da soggetti passivi IVA al momento del versamento della stessa imposta. In considerazione della pericolosità fiscale dei soggetti coinvolti dalle transazioni nelle quali l IVA è applicabile, dunque, il Legislatore, derogando all ordinario sistema di rivalsa-detrazione, ha introdotto, all articolo 17, D.P.R. n. 633/1972, un meccanismo alternativo di assolvimento dell imposta predetta, volto a prevenire il rischio che il cedente/prestatore ometta di versare all Erario l importo dell imposta a lui pagata del cessionario/committente. Il reverse charge (inversione contabile) è un peculiare meccanismo di applicazione dell imposta sul valore aggiunto (IVA), come sopra detto, eccezionale e derogatorio rispetto al regime di assolvimento generale, per effetto del quale il debitore dell imposta, se soggetto passivo nel territorio dello Stato, è il soggetto destinatario Cesi Multimedia 89

98 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni della prestazione (cessionario o committente), in luogo del cedente o prestatore. In via preliminare, l assoggettamento ad IVA di una transazione è determinato dal verificarsi di requisiti di carattere soggettivo (c.d. presupposto soggettivo ), unitamente ai requisiti di carattere oggettivo e territoriale. Nell ordinamento giuridico interno, in particolare, il dettato normativo contenuto negli artt. 4 e 5 del D.P.R. n. 633/1972 disciplina, rispettivamente, i requisiti di carattere soggettivo dell esercizio d impresa e l esercizio di arti e professioni. La contestuale presenza di requisiti soggettivi, oggettivi e territoriale, determina una fattispecie per la quale un operazione rientri nel campo di applicazione dell imposta: deve trattarsi, in buona sostanza, di una cessione di beni o di una prestazione di servizi effettuata nell esercizio di impresa o di arti e professioni, nel territorio dello Stato. Nel presupposto, dunque, che si tratti di una transazione rientrante nel campo di applicazione dell imposta alla luce dei suddetti requisiti, l art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 (rubricato Soggetti passivi ), individua, come regola generale, il soggetto passivo nel soggetto che effettua la cessione del bene (cedente) o la prestazione del servizio (prestatore). Orbene, in ragione di una causa logica quale la tipologia di operazioni effettuate e in ragione, ancora, del luogo di stabilimento del cedente/ prestatore, il summenzionato art. 17 del predetto decreto prevede, come conseguenza giuridica, un regime derogatorio alla disciplina ordinaria in applicazione del quale, quindi, il debitore d imposta viene invertito (reverse charge) e l IVA è dovuta dall acquirente del bene/committente del servizio. Il meccanismo del reverse charge è disciplinato, analiticamente, dall art. 75, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, ai sensi del quale:... per le cessioni imponibili di oro da investimento di cui all articolo 10, numero 11), nonché per le cessioni di materiale d oro e per quelle di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo d imposta nel territorio dello Stato. La fattura, emessa dal cedente senza addebito d imposta, con l osservanza delle disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti e con l annotazione inversione contabile e l eventuale indicazione della norma di cui al presente comma, deve essere integrata dal cessionario con l indicazione dell aliquota e della relativa imposta e deve essere annotata nel registro di cui agli articoli 23 o 24 entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro di cui all art. 25. Tale meccanismo, inizialmente introdotto per le particolari tipologie di operazioni è stato successivamente e progressivamente esteso dal Legislatore ad ulteriori settori economici e tipologie di operazione, con lo scopo specifico di contrastare, evidentemente, il delinearsi di fenomeni di natura evasiva. Operazioni soggette a Reverse charge Il meccanismo del reverse charge si applica sulle operazioni imponibili consistenti nella cessione e importazione di oro industriale (escluso quello qualificato come dispositivo medico ex D.Lgs. 46/1996) e argento, nonché oro da investimento, se il cedente ha optato per l imponibilità, al fine di assolvere l imposta occorre applicare il meccanismo di inversione contabile. Analogo meccanismo vale per le cessioni di argento in lingotti e grani di purezza pari o superiore a 900 millesimi. Chiunque effettua il commercio in oro deve dichiarare l operazione all Uif secondo le indicazioni del D.M In base alla R.M , n. 375/E, il meccanismo del reverse charge è utilizzabile anche nel caso di acquisto, da parte di una società operante nel settore del recupero dei metalli preziosi, di oggetti d oro usati e/o avariati per la successiva affinazione e recupero del metallo prezioso. Non è, invece, applicabile per l acquisto e l importazione di montature di anelli e chiusure per collane e bracciali, trattandosi di prodotti finiti (R.M , n. 161/E). Nel caso in cui l importazione di oro venga effettuata da soggetti privati, ferma restando l esenzione nel caso di oro da investimento, l Iva, quando dovuta, deve essere corrisposta in dogana (C.M , n. 24/D). Il meccanismo del reverse charge di cui all art. 17, comma 5, D.P.R. 633/1972 è stato esteso: 90 Cesi Multimedia

99 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni dall 1 gennaio 2007 al settore dell edilizia, in caso di subappalto (in forza dell art. 35, comma 5, D.L , conv. con modif. dalla L , n. 248). Per una trattazione esaustiva si rinvia alla C.M n. 37/E e alla C.M , n. 11/E che, oltre a chiarire quali siano le prestazioni a cui trova applicazione il meccanismo dell inversione contabile (escludendo la fornitura con posa in opera e le prestazioni dei professionisti), hanno delimitato l applicazione dello stesso meccanismo alle attività rientranti nella sezione F della tabella Ateco Indipendentemente dal codice attività assegnato alle imprese contraenti, l applicazione del meccanismo dell inversione contabile dipende dal tipo di contratto e dalla volontà contrattualmente espressa dalle parti nell ipotesi in cui sussistano contemporaneamente cessioni di beni e prestazioni di servizi, al fine di stabilire quale obbligazione (di dare o di fare) sia prevalente: se prevale la cessione, si rientra nell ipotesi di contratto di fornitura con messa in opera, e di conseguenza il meccanismo del reverse charge non trova applicazione (R.M , n. 148/E). Il reverse charge si estende ai prefabbricati realizzati nel cantiere edile. Se l attività di fabbricazione e montaggio della struttura avviene nel cantiere del committente, essa rientra nell ambito della Sezione F della Tabella Atecofin, con l obbligo di applicare l Iva con inversione contabile nei subappalti (R.M , n. 76/E). Nell ambito delle prestazioni dipendenti da subappalti nel settore edilizio e ai fini dell applicazione del reverse charge (art. 17, D.P.R. 633/1972) la circostanza che la società appaltatrice, in corso di esecuzione del contratto di subappalto, abbia acquisito un nuovo codice attività non è di per sé decisiva ai fini dell applicazione del reverse charge essendo comunque necessario fare riferimento all attività da questa effettivamente svolta (R.M , n. 173/E); in base all art. 1, commi 44 e 45, L , n. 296 alle cessioni di: telefonini (dal 3 marzo 2016, per effetto delle disposizioni di cui all art. 1, comma 1, lett. b, D.Lgs , n. 24, è stato soppresso il riferimento ai «componenti e accessori»); personal computer e relativi componenti ed accessori (dal 3 marzo 2016, il comma è stato sostituito per effetto delle disposizioni di cui all art. 1, comma 1, lett. c, D.Lgs , n. 24); materiali e prodotti lapidei direttamente provenienti da cave e miniere (dal , per effetto delle disposizioni di cui all art. 1, comma 1, lett. d, D.Lgs , n. 24, è stato soppressa la lettera d) dell art. 17, comma 6, D.P.R. 633/1972 e, quindi il riferimento ai «materiali e prodotti lapidei direttamente provenienti da cave e miniere»). L operatività della disposizione contenuta nella Finanziaria 2007 era subordinata ad autorizzazione Ue. N.B.: il Consiglio Ue con la decisione del 22 novembre 2010, n. 2010/710/Ue ha autorizzato (parzialmente in quanto esclude alcuni beni) l applicazione del meccanismo del reverse charge alle cessioni di telefoni cellulari e di dispositivi a circuito integrato. In particolare, dall 1 aprile 2011 il meccanismo del reverse charge è esteso, sino al 31 dicembre 2018, anche alle cessioni di: telefoni cellulari, concepiti come dispositivi fabbricati o adattati per essere connessi a una rete munita di licenza e funzionanti a frequenze specifiche, con o senza altro utilizzo; dispositivi a circuito integrato quali microprocessori e unità centrali di elaborazione prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale. Sono però escluse le cessioni dei beni di cui in precedenza effettuate da dettaglianti anche se a soggetti passivi Iva. Va evidenziato che l autorizzazione Ue menziona i telefoni cellulari ma non i relativi componenti e accessori; fa riferimento ai dispositivi a circuito integrato prima della loro installazione in prodotti destinati a consumatori finali e quindi non alle cessioni di personal computer in generale e dei relativi accessori; non riguarda le cessioni di materiali e prodotti lapidei provenienti da cave e miniere. Il reverse charge, invece, non trova applicazione per le cessioni di beni effettuate da contribuenti minimi ex art. 1, comma , L. 244/2007 (regime abrogato dall art. 1, comma 85, L , n.190), i quali sono esonerati dal versamento dell imposta e dagli altri adempimenti previsti dal D.P.R. 633/1972, ad eccezione degli obblighi di numerazione e conservazione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali e degli obblighi previsti per le operazioni intra-ue. Cesi Multimedia 91

100 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni L Agenzia delle Entrate, con C.M , n.14/e, ha chiarito che fra le operazioni escluse dal reverse charge si devono annoverare anche le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da soggetti che si avvalgono del nuovo regime forfetario (L. 190/2014). Tuttavia questi soggetti, se acquistano beni o servizi in regime di inversione contabile, devono assolvere gli obblighi relativi all imposta in base a tale meccanismo; pertanto, non potendo detrarre l Iva, essi saranno tenuti al versamento dell imposta a debito. Non sono, altresì, soggette al reverse charge le prestazioni di servizi rese nei confronti di quei contribuenti che sono esonerati dagli adempimenti Iva in virtù di regimi fiscali particolari (es. produttori agricoli con volume d affari non superiore a 7.000). Relativamente ai telefoni cellulari il reverse charge non si applica né alle cessioni effettuate dai commercianti al minuto né al caso in cui le cessioni siano accessorie alla fornitura del traffico telefonicomma Relativamente ai dispositivi a circuito integrato il reverse charge si applica alle cessioni prima della loro installazione in beni destinati al consumo finale non rilevando il fatto che il cessionario abbia o meno intenzione, dopo l acquisto, di provvedere all installazione o all assemblaggio di tali dispositivi (R.M , n. 36/E e R.M , n. 13/E). Nel caso in cui il contribuente minimo assuma la veste di acquirente, la fattura emessa nei suoi confronti in regime di reverse charge comporta l obbligo di integrazione del documento e di versamento dell imposta entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione. Il reverse charge è stato poi esteso a tutte le compravendite di immobili (residenziali o strumentali) in seguito alla modifica all art. 17, comma 6, lett. a-bis, D.P.R. 633/1972 ad opera del D.L. 83/2012 Ulteriore estensione del meccanismo riguarda, a decorrere dal 1 gennaio 2015: alle prestazioni di servizi di pulizia; alle prestazioni di servizi di demolizione; alle prestazioni di servizi di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici. Dal 2015, sino al 31 dicembre 2018, il meccanismo è applicabile: alle operazioni di trasferimento di quote di emissioni di gas effetto serra; ai trasferimenti di altre unità utilizzabili dai gestori per conformarsi alla normativa europea e di certificati relativi al gas e all energia elettrica; alle cessioni di gas ed energia elettrica a soggetti passivi/rivenditori. Non è invece stata autorizzata dalla Commissione europea l entrata in vigore del reverse charge nelle forniture alle «GDO» (ipermercati con superficie superiore a metri quadrati, supermercati di superficie superiore a 400 metri quadrati e i discount alimentari di superficie fra 200 e mille metri quadrati). Con la C.M , n. 14/E, l Agenzia delle Entrate ha fornito una serie di istruzioni operative in ordine all estensione, dal 1 gennaio 2015, del meccanismo dell inversione contabile nell ambito dei settori edile ed energetico e della cessione dei bancali di legno (c.d. pallets) recuperati dopo il primo utilizzo (novellato art. 74, comma 7, D.P.R. 633/1972). Dall , per effetto delle disposizioni di cui all art. 1, comma 128, L. 208/2015 (Legge di Stabilità 2016), che ha introdotto la lettera a-quater all art. 17, comma 6, D.P.R. 633/1972, il meccanismo del reverse charge è esteso anche alle prestazioni di servizi rese dalle imprese consorziate nei confronti del consorzio di appartenenza che si sia reso aggiudicatario di una commessa nei confronti di un ente pubblico verso il quale deve emettere fattura ex art. 17-ter, comma 1, D.P.R. 633/1972 («split payment»). La disposizione si renderà efficace solo a seguito del rilascio dell autorizzazione da parte del Consiglio dell Unione europea, di una misura di deroga ex art. 395, Direttiva 2006/112/CE. Per chiarimenti sull estensione del meccanismo di reverse charge alle prestazioni rese dai consorziati al consorzio si veda la C.M , n. 20/E. Dal 2 maggio 2016, per effetto delle disposizioni di cui agli artt. 1 e 2, D. Lgs. 24/2016, che hanno dato attuazione alledirettive 2013/42/Ue e 2013/43/Ue, è stata sostituita la lettera c) all art. 17, comma 6, D.P.R. 633/1972; conseguentemente il meccanismo del reverse charge, oltre che alle cessioni di dispositivi a circuito 92 Cesi Multimedia

101 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni integrato effettuate prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore, è esteso alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop. La disposizione ha efficacia sino al 31 dicembre In ordine a tale ultima estensione si vedano anche i chiarimenti di cui alla C.M , n. 21/E. Funzionamento del reverse charge Per le cessioni elencate, al pagamento dell imposta è tenuto il cessionario (ossia l acquirente), se soggetto passivo d imposta nel territorio dello Stato (reverse charge autofattura). Pertanto, le cessioni a soggetti privati vanno assoggettate ad Iva da parte del cedente. In particolare, nell ipotesi di applicazione dell imposta da parte del cessionario la disciplina prevede che: il cedente: emette la fattura (rispettando le modalità di cui all art. 21, D.P.R. 633/1972) senza esporre l Iva inserendo l annotazione «inversione contabile» ex art. 74, comma 7, D.P.R. 633/1972; annota la fattura nel registro delle fatture emesse o dei corrispettivi; il cessionario: integra la fattura ricevuta dal cedente indicandovi l aliquota e la relativa imposta; annota la fattura nel registro delle fatture emesse o dei corrispettivi entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; registra la fattura ricevuta nel registro degli acquisti ai fini dell esercizio della detrazione dell imposta. Modalità di emissione della fattura Rossi S.r.l. Via Cavour, Roma P. IVA: Fatturare a: Beta S.r.l.... Fattura N Data: Indirizzo: Via Giolitti, Roma P. IVA: Q.tà Articolo Descrizione Prezzo Importo XXXXXXXXX 1.000,00 Annotazioni: XXXXXXXXX Imponibile 1.000,00 Iva 10% Imponibile 22% Reverse charge (art. 17, comma 6, lett. c), D.P.R. 633/1972) Tot. fattura 1.000,00 Cesi Multimedia 93

102 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Il cessionario dovrà integrare la fattura con l indicazione dell aliquota e della relativa imposta e annotarla nel registro delle fatture emesse o in quello dei corrispettivi di cui artt. 23 o 24, D.P.R. 633/1972, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro degli acquisti di cui all art. 25, D.P.R. 633/1972. Integrazione della fattura Rossi S.r.l. Via Cavour, Roma P. IVA: Fatturare a: Beta S.r.l.... Fattura N Data: Indirizzo: Via Giolitti, Roma P. IVA: Q.tà Articolo Descrizione Prezzo Importo xxxxxxxxx 1.000,00 Annotazioni: xxxxxxxxxxx Imponibile 1.000,00 Iva 10% Integrazione reverse charge ex art. 17, comma 6, lett. c), D.P.R. 633/1972 Imponibile 22% Iva 22% 220,00 Reverse charge (art. 17, comma 6, lett. c), D.P.R. 633/1972) TOT. FATTURA 1.220,00 La fattura così integrata dovrà essere registrata nel registro acquisti e nel registro vendite. 94 Cesi Multimedia

103 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Compilazione del quadro VJ VJ1 Acquisti di beni da San Marino e Città del Vaticano Gli importi di imponibile ed imposta relativi agli acquisti di beni provenienti dalla Città del Vaticano e dalla Repubblica di San Marino vanno indicati nel rigo VJ1. Per gli acquisti di beni dalla Città del Vaticano si deve procedere, in ogni caso, all auto-fatturazione ai sensi dell art. 17, comma 3 del decreto Iva, mentre per gli acquisti di beni da operatori di San Marino ci sono invece due diverse alternative: 1. il cedente sammarinese emette la fattura in quattro copie addebitando l Iva: con l indicazione del proprio numero di identificazione fiscale e di partita Iva e di quello del cessionario italiano; deve poi essere indicata la natura, la qualità e la quantità dei beni oggetto della compravendita, esponendo separatamente l ammontare dell Iva dovuta e, quindi, trasmettere poi al cessionario italiano la fattura originale vidimata dall Ufficio Tributario di San Marino. L importo dell Iva risultante dalla fattura andrà versata dal cedente sanmarinese all Ufficio Tributario della Repubblica di San Marino (che la riverserà all Ufficio Iva di Pesaro), mentre il cessionario italiano registrerà le fatture originali a norma dell art. 25 e detrarrà l imposta, nei limiti oggettivi e soggettivi definiti dall art Il cedente sammarinese emette la fattura in tre copie senza addebito di Iva indicando il proprio numero di identificazione fiscale e di partita Iva, quella del cessionario italiano e la natura, qualità e quantità dei beni oggetto della compravendita; trasmette poi al cessionario italiano la fattura originale vidimata dall Ufficio Tributario di San Marino. Il cessionario italiano deve integrare con l Iva la fattura vidimata dall Ufficio Tributario sammarinese, riportandola poi nel registro degli acquisti, ed emettere autofattura in base al comma 3 dell art. 17 del decreto Iva, da rilevare in seguito nel registro delle fatture emesse o dei corrispettivi. Deve inoltre comunicare all Ufficio Iva competente l avvenuta annotazione della fattura nei registri Iva vendite e acquisti entro il termine di 5 giorni dalla registrazione, indicando il numero progressivo. Cesi Multimedia 95

104 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni VJ2 Estrazione di beni da depositi IVA Nel rigo VJ2 vanno indicati imponibile ed imposta relativi ai beni estratti da un deposito Iva (disciplinato all art. 50-bis del D.L. n.331/93), e, quindi, in sospensione d imposta, da parte di un soggetto passivo ai fini della loro utilizzazione o commercializzazione nel territorio dello Stato. Il soggetto passivo che pone in essere l operazione di estrazione diventa debitore dell imposta e deve assolverla mediante emissione di autofattura ai sensi dell art. 17, comma 3 del decreto Iva. Il regime del deposito Iva, così come concepito dal Legislatore unionale negli artt. 155 e segg. della Direttiva 2006/112/Ce e recepito nel nostro ordinamento dall art. 50-bis, D.L. 331/1993, permette di introdurre dei beni in deposito senza il pagamento dell Iva, che si sospende fino al momento della loro estrazione. I beni introdotti nel deposito Iva vengono custoditi e possono essere sottoposti a lavorazione, senza il pagamento dell imposta, a condizione che gli stessi non siano destinati alla vendita al dettaglio, all interno dei depositi stessi. Un momento delicato dell applicazione della norma è rappresentato proprio dall introduzione dei beni in deposito e dalla conseguente ammissione al regime sospensivo. Regime che si conclude al momento dell immissione in consumo dei beni mediante l estrazione degli stessi dal deposito, che rappresenta il momento in cui l Iva, se i beni sono utilizzati o commercializzati sul territorio nazionale, deve essere assolta mediante l emissione di un autofattura ovvero attraverso l integrazione della fattura di vendita. VJ3 Acquisti di beni e servizi da soggetti non residenti di cui all art. 17, comma 2 Nel rigo VJ3 bisogna indicare gli acquisti di beni e servizi da soggetti residenti all estero di cui all art. 17, comma 2. Si evidenzia che nel rigo devono essere indicati sia gli acquisti per i quali l assolvimento degli obblighi Iva è stato effettuato mediante l emissione di autofattura sia gli acquisti per i quali è stato effettuato mediante l integrazione del documento emesso dal soggetto non residente. VJ4 Rivenditori di documenti di viaggio Nel rigo VJ4 bisogna indicare i compensi corrisposti ai rivenditori di documenti di viaggio ai sensi del decreto 30 luglio VJ5 Provvigioni corrisposte dalle agenzie di viaggio agli intermediari Nel rigo VJ5 bisogna indicare le provvigioni corrisposte dalle agenzie di viaggio ai loro intermediari, ai sensi dell art. 74-ter, comma 8. VJ6 Rottami Nel rigo VJ6 bisogna indicare gli acquisti all interno dello Stato di rottami e altri materiali di recupero di cui all art. 74, commi 7 e 8, per i quali il cessionario è tenuto al pagamento dell imposta. Nel rigo devono essere indicati anche gli acquisti di pallets recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo e le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la trasformazione dei rottami non ferrosi. In base all art. 35, comma 1, lett. d), D.L. 269/2003, conv. con L. 326/2003 che ha riformulato i commi 7 e 8 (ex comma 8 e 9) e abrogato i commi 9 e 10 (ex comma 10 e 11) dell art. 74, D.P.R. 633/1972, con effetto dal 2 ottobre 2003, sono soggette ad Iva con aliquota ordinaria le cessioni di rottami, cascami e avanzi di metalli ferrosi e dei relativi lavori, di carta da macero, di stracci e di scarti di ossa, di pelli, di vetri, di gomma e plastica, nonché di bancali in legno o pallet (materiale aggiunto per effetto delle disposizioni di cui all art. 1, comma 629, L , n. 190), intendendosi comprese anche quelle relative agli anzidetti beni che siano stati ripuliti, selezionati, tagliati, compattati, lingottati o sottoposti ad altri trattamenti atti a facilitarne l utilizzazione, il trasporto e lo stoccaggio senza modificarne la natura. Il regime si applica a tutti i produttori, 96 Cesi Multimedia

105 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni commercianti, raccoglitori e rivenditori dei beni di cui sopra, indipendentemente dal volume d affari realizzato o dal fatto che operino con o senza sede fissa. I materiali a cui si applica la disciplina sono i seguenti: rottami, cascami, avanzi di metalli ferrosi e dei relativi lavori; avanzi di metalli non ferrosi e dei relativi lavori, carta da macero, stracci, scarti di ossa, pelli, vetri, gomma e plastica, bancali di legno (pallet), anche se ripuliti, selezionati, tagliati, compattati, lingottati o sottoposti ad altri trattamenti atti a facilitarne l utilizzazione, il trasporto e lo stoccaggio senza modificarne la natura. I beni che subiscono delle lavorazioni, che non ne modifichino la natura, mantengono la natura di «rottami», in cui si comprendono anche i c.d. «pronto al forno» (C.M , n. 43/E); semilavorati di metalli ferrosi di cui alle seguenti voci della tariffa doganale comune al 31 dicembre 2003: ghise gregge e ghise specolari in pani, salmoni o altre forme primarie; ferro-leghe; prodotti ferrosi ottenuti per riduzione diretta di minerali di ferro ed altri prodotti ferrosi spugnosi, in pezzi, palline o forme simili; ferro di purezza minima in peso, di 99,94%, in pezzi, in palline o forme simili; graniglie e polveri, di ghisa greggia, di ghisa specolare, di ferro o di acciaio; semilavorati di metalli non ferrosi di cui alle seguenti voci della tariffa doganale comune al 31 dicembre 1996: rame raffinato e leghe di rame, greggio; nichel greggio, anche in lega; alluminio greggio, anche in lega; piombo greggio, raffinato, antimoniale e in lega; zinco greggio, anche in lega; stagno greggio, anche in lega; e dal 1 gennaio 2001 (art. 31, comma 1, lett. b), L. 388/2000) anche filo di rame con diametro superiore a 6 millimetri; filo di alluminio non legato con diametro superiore a 7 millimetri; filo di leghe di alluminio con diametro superiore a 7 millimetri; barre di ottone. La C.M , n. 14/E ha fornito alcuni chiarimenti in ordine all estensione delle disposizioni di cui all art. 74, comma 7, D.P.R. 633/1972 alle cessioni di pallets «recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo». In particolare è stato precisato che ai fini dell applicazione della disciplina non è necessario che il bene sia inutilizzabile senza una fase di lavorazione e trasformazione essendo sufficiente che il bancale di legno sia ceduto in un «ciclo di utilizzo successivo al primo». Con tale locuzione si è inteso far riferimento a qualsiasi fase successiva alla prima immissione in commercio. Le importazioni di rottami e altri materiali di recupero individuati dall art. 74, comma 7 e 8 per le quali l imposta non viene versata in dogana (ma assolta mediante annotazione della bolletta doganale nel registro degli acquisti ed in quello delle fatture emesse o dei corrispettivi, sulla base di quanto previsto dall art. 70, comma 6), vanno indicate, invece, nel rigo VJ10. VJ7 Acquisti di oro e argento Nel rigo VJ7 bisogna indicare gli acquisti effettuati all interno dello Stato di oro diverso dall oro da investimento (c.d. oro industriale) e di argento puro per i quali l imposta è dovuta dal cessionario ai sensi dell art. 17, comma 5. VJ8 Acquisti di oro da investimento Nel rigo VJ8 bisogna indicare gli acquisti di oro da investimento per i quali essendo stata esercitata l opzione per la tassazione da parte del cedente, l imposta è dovuta dal cessionario ai sensi dell art. 17, comma 5. VJ9 Acquisti intracomunitari di beni Nel rigo VJ9 bisogna indicare gli acquisti intracomunitari di beni, compresi quelli di oro industriale, argento puro, rottami e altri materiali di recupero, telefoni cellulari, console da gioco, tablet PC e laptop, dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione. Ricordiamo che ai sensi dell articolo 38, comma 2 D.L. 331/1993 Costituiscono acquisti intracomunitari le acquisizioni, derivanti da atti a titolo oneroso, della proprietà di beni o di altro diritto reale di godimento sugli stessi, spediti o trasportati nel territorio dello Stato da altro Stato membro del cedente, nella qualità di soggetto passivo d imposta, ovvero Cesi Multimedia 97

106 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni dall acquirente o da terzi per loro conto. Dalla lettura della norma emerge che, affinché si concretizzi un acquisto intracomunitario (in cui il soggetto passivo cessionario risulti debitore d imposta), è necessario che sussistano le seguenti condizioni: l operazione deve avvenire a titolo oneroso e deve avere a oggetto un bene mobile materiale; pertanto non rientrano in questa casistica gli acquisti di beni immobili, di beni immateriali, di beni ceduti a titolo gratuito; acquisizione della proprietà o di altro diritto reale di godimento; movimentazione del bene, il quale deve essere trasferito da un altro Stato membro nel territorio dello Stato; ne deriva dunque che se un soggetto passivo identificato in Italia acquista beni da un altro operatore Ue senza che vengano trasportati in Italia, tale operazione non costituisce un acquisto intracomunitario e pertanto la tassazione avverrà nell altro Stato membro; il cedente e il cessionario devono essere soggetti passivi d imposta. Ai sensi della normativa vigente, sono inoltre considerati acquisti intracomunitari i semplici trasferimenti (da un altro Stato membro nel territorio dello Stato) di beni rientranti nell esercizio di impresa provenienti da un altra impresa esercitata dallo stesso soggetto nell altro Stato membro: si tratta sostanzialmente del cosiddetto trasferimento interno. Sono inoltre considerati acquisti intracomunitari le introduzioni di beni in deposito (non deposito Iva, di cui si tratterà nel seguito) presso un operatore italiano. Non costituiscono acquisti intracomunitari: i beni introdotti in Italia presso un deposito Iva; i beni introdotti in Italia oggetto di perizie, di perfezionamento o di manipolazioni, a condizione che vengano successivamente rinviati nello Stato Ue di provenienza al committente soggetto passivo; i beni introdotti nel territorio dello Stato per essere installati, montati o assiemati da parte del fornitore estero o per suo conto per la successiva cessione; i beni costituiti da gas introdotto in Italia tramite un sistema di gas naturale situato nel territorio Ue, costituiti da energia elettrica, calore e freddo, introdotti tramite reti di riscaldamento o di raffreddamento; i beni ceduti da soggetti comunitari che beneficiano nel proprio Stato dell esonero previsto per le piccole imprese. VJ10 Importazioni di beni di cui all art. 74, commi 7 e 8 Nel rigo VJ10 vanno indicate le importazioni di rottami e altri materiali di recupero individuati dall art. 74, comma 7 e 8 per le quali l imposta non viene versata in dogana ma assolta mediante annotazione della bolletta doganale nel registro degli acquisti ed in quello delle fatture emesse o dei corrispettivi, sulla base di quanto previsto dall art. 70, comma 6). VJ11 Importazioni di oro industriale e argento puro senza pagamento dell IVA Nel rigo VJ11 bisogna indicare le importazioni di oro diverso dall oro da investimento (c.d. oro industriale) e di argento puro per le quali l imposta non è versata in dogana ma assolta, ai sensi dell art. 70, comma 5, mediante annotazione del documento doganale nel registro di cui agli artt. 23 o 24 nonché, ai fini della detrazione, nel registro di cui all art. 25. VJ12 Acquisti di tartufi Nel rigo VJ12 bisogna indicare gli acquisti di tartufi da raccoglitori dilettanti ed occasionali, non muniti di partita IVA, per i quali ai sensi dell art. 1, comma 109, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, il cessionario ha emesso autofattura. Si ricorda che per tali acquisti non è ammessa la detrazione dell imposta e pertanto il relativo importo deve essere compreso nel rigo VF19 (vedi circolare n. 41 del 26 settembre 2005). 98 Cesi Multimedia

107 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni VJ13 Acquisti di servizi resi da subappaltatori Nel rigo VJ13 bisogna indicare gli acquisti di servizi resi da subappaltatori nel settore edile senza addebito d imposta ai sensi dell art. 17, comma 6, lettera a) (circolare n. 37 del 29 dicembre 2006). Nel rigo devono essere indicate anche le prestazioni di servizi ricevute dai soggetti individuati dal decreto del 10 luglio 2012, in vigore dal 1 settembre La norma di cui alla lett. a), comma 6, art. 17, D.P.R. 633/1972 si riferisce alle prestazioni di servizi che vengono rese, nell ambito del settore edile, da subappaltatori nei confronti di imprese che devono svolgere una delle seguenti attività, che agiscano o come primo appaltatore o come subappaltatore: costruzione di immobili, ristrutturazione di immobili. Vanno sicuramente esclusi i soggetti che agiscono in qualità di committenti nonché quelli che assumono la veste di «contraenti generali» (c.d. general contractor), così come specificato dall ultimo periodo della norma in commento: «la disposizione non si applica alle prestazioni di servizi rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori». Il perimetro di applicazione del nuovo meccanismo dell inversione contabile vede coinvolti i soli soggetti che effettuano prestazioni «rese nell ambito del settore edile», così come sottolineato dalla C.M. 29 dicembre 2006, n. 37/E; in tale settore devono rientrare sia i subappaltatori che gli appaltatori o ulteriori subappaltatori del servizio. Sempre la circolare appena richiamata, al fine di individuare con precisione i soggetti coinvolti dalla disposizione, ha fatto riferimento alle attività indicate nella sezione «F» della tabella di classificazione delle attività economiche «ATOCOFIN (2004)» (trasfusa nella sezione «F» della tabella «ATECO 2007» come fatto presente anche dalla R.M. 245/E/2008). La sezione «F» indica i codici riferiti alle attività di «Costruzioni» le quali, secondo le indicazioni fornite dalle note esplicative, comprendono: lavori generali di costruzione; lavori speciali di costruzione per edifici e opere di ingegneria civile; lavori di completamento di un fabbricato; lavori di installazione in esso dei servizi. È importante sottolineare nuovamente, che per applicare l inversione contabile nel comparto edile, è necessario che sia il primo appaltatore che il subappaltatore devono svolgere una prestazione che sia riconducibile ad una di quelle indicate nella sezione «F» della tabella ATECO 2007, non rilevando il codice di attività eventualmente comunicata alla Agenzia delle entrate. Ove, però, come nella fattispecie trattata nella R.M. 28 novembre 2007, n. 347, l appaltatore risulti essere un soggetto non operante nel campo dell edilizia ma bensì, come nella fattispecie di cui alla risoluzione sopra richiamata, della fabbricazione di macchine per la produzione di energia, il meccanismo dell inversione contabile non trova applicazione ancorché il subappaltatore svolga attività rientranti nella sezione «F». Inoltre, come chiarito in prima battuta attraverso la C.M. 28/E/2008, «il meccanismo dell inversione contabile si applicherà anche agli eventuali rapporti di subappalto posti in essere dal subappaltatore». In altre parole, il reverse charge trova applicazione su tutta la catena di subappalti purché, ovviamente, entrambi i soggetti (sia appaltatore che subappaltatori), svolgano attività rientranti fra quelle individuate dal Fisco. Con la C.M. 37/E/2006, l Agenzia delle Entrate ha altresì specificato che «sono inclusi, inoltre, tra le prestazioni che fanno scattare l inversione contabile i nuovi lavori, le riparazioni, i rinnovi e restauri, le aggiunte e le alterazioni, la costruzione di edifici e strutture prefabbricate in cantiere e anche le costruzioni temporanee». Anche la manutenzioni di impianti idraulici, sanitari, elettrici, di condizionamento e simili, sempre eseguiti nell ambito di un subappalto, sono compresi nell applicazione della norma di cui al sesto comma, lettera a), dell art. 17, D.P.R. 633/1972 così come ha specificato la R.M. 154/E/2007. Cesi Multimedia 99

108 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Come messo in evidenza sempre dall Amministrazione finanziaria, restano, invece, escluse dalla norma in commento alcune attività che, «anche se attinenti alla realizzazione di edifici, quali, ad esempio, la installazione e manutenzione di prati e giardini, la costruzione o installazione di attrezzature industriali», risultano non comprese all interno della sezione «F» della tabella «ATECO», in quanto non si sostanziano in attività edilizie. A tale proposito non risulta chiaro se pur essendo ricomprese nella «nuova» tabella «ATECO 2007», le attività appena menzionate risultino comunque escluse dall applicazione del meccanismo di inversione contabile. VJ14 Acquisti di fabbricati Nel rigo VJ14 bisogna indicare gli acquisti di fabbricati o porzioni di fabbricato per i quali l imposta è dovuta dal cessionario ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera a-bis). Con riferimento alla cessione di immobili civili, il n. 8-bis), l esenzione da Iva è prevista per tutte le cessioni relative, ovviamente, a fabbricati o porzioni di fabbricato diversi da quelli strumentali, ma creando una serie interessante di eccezioni che danno la possibilità, alle imprese che svolgono l attività nel comparto «edile» (imprese di costruzioni e imprese così dette di recupero), di non venire incise dalla indetraibilità dell Iva assolta sulla costruzione o sul recupero del fabbricato stesso. Tali eccezioni alla regola della esenzione dall imposta, riguardano le seguenti specifiche fattispecie: cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato (diversi da quelli strumentali), poste in essere dalle imprese costruttrici degli stessi, purché effettuate entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione; cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato (diversi da quelli strumentali), poste in essere dalle imprese che hanno realizzato sugli stessi interventi di recupero edile, purché effettuate entro cinque anni dalla data di ultimazione dell intervento; cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato (diversi da quelli strumentali), poste in essere dalle imprese costruttrici degli stessi ovvero dalle imprese che vi hanno realizzato interventi di recupero edile, nel caso in cui, anche superato il termine quinquennale dal termine dei lavori di costruzione o di recupero, nel relativo atto di cessione lo stesso cedente opti per l applicazione dell imposta. Per quanto concerne i fabbricati o le porzioni di fabbricati strumentali è stabilito che sono esenti tutte le cessioni di tale tipologia di fabbricati, con sole due eccezioni: quelle poste in essere dalle imprese costruttrici degli stessi o che vi hanno effettuato interventi di recupero edile, ove la cessione avvenga entro cinque anni dalla ultimazione dei lavori; quelle, poste in essere da chiunque, se viene esercitata l apposita opzione per l applicazione dell Iva, direttamente nell atto di cessione. CESSIONE DI FABBRICATI (DIVERSI DA QUELLI STRUMENTALI) E RELATIVE PERTINENZE DISCIPLINA IVA TIPO DI IMMOBILE Diversi da quelli successivi. Cessioni di fabbricati effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito interventi di recupero. DISCIPLINA Esenti da Iva. - Con Iva per le cessioni entro 5 anni da costruzione o recupero; - con Iva, anche oltre i 5 anni, ma solo se vi è opzione in atto; - esente negli altri casi. 100 Cesi Multimedia

109 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI E RELATIVE PERTINENZE DISCIPLINA IVA TIPO DI IMMOBILE Diversi da quelli successivi. Cessioni di fabbricati effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito interventi di recupero. DISCIPLINA Esente da Iva oppure Con Iva, ma solo se vi è opzione in atto. - Con Iva per le cessioni entro 5 anni da costruzione o recupero; - con Iva, anche oltre i 5 anni, ma solo se vi è opzione in atto; - esente negli altri casi. Anche con riferimento alle cessione di fabbricati, la lett. a-bis), comma 6, art. 17 dispone quanto segue: alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8bis) e 8ter) del primo comma dell art. 10 per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l opzione per l imposizione. In presenza, quindi, di cessioni di fabbricati, siano essi di natura civile siano essi di natura strumentale, nel caso in cui, come si è visto sopra, il cedente, non avendo l obbligo di applicare l Iva, opti comunque per la sua applicazione nell atto di cessione e qualora, infine, il cessionario sia un soggetto passivo d imposta, troverà applicazione il meccanismo dell inversione contabile. È molto importante sottolineare il fatto che la disposizione contenuta nella lett. a-bis), comma 6 dell art. 17, estende il meccanismo del «reverse charge» solo con riferimento alle cessioni per le quali il cedente abbia optato per l applicazione dell imposta. In presenza, quindi, di un impresa costruttrice o di una impresa di recupero, che cede il fabbricato da lei, rispettivamente, costruito o recuperato, entro cinque anni dalla ultimazione dei lavori di costruzione o di recupero stessi, ancorché il cessionario risulti essere un soggetto passivo d imposta, non sarà possibile applicare l inversione contabile. In tali casi, infatti, si è di fronte ad un obbligo di applicazione dell imposta e non ad una mera facoltà, come previsto dalla disposizione. VJ15 Acquisti di telefoni cellulari Nel rigo VJ15 bisogna indicare gli acquisti di telefoni cellulari per i quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera b). Si tratta di telefoni cellulari, concepiti come dispositivi fabbricati o adattati per essere connessi a una rete munita di licenza e funzionanti a frequenze specifiche, con o senza altro utilizzo. L obbligo del meccanismo dell inversione contabile alla fattispecie in esame, ai sensi del citato articolo 17, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972, trova applicazione per le sole cessioni dei beni effettuate nella fase distributiva che precede il commercio al dettaglio. Le cessioni al dettaglio, infatti, si caratterizzano per la destinazione del bene al cessionario-utilizzatore finale, ancorché soggetto passivo. VJ16 Acquisti di prodotti elettronici Nel rigo VJ16 bisogna indicare gli acquisti di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione, per i quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera c). Si tratta di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché di dispositivi a circuito integrato quali microprocessori e unità centrali di elaborazione ceduti prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale. La predetta disposizione nazionale trova fondamento nell art. 199-bis della Direttiva del Consiglio , 2006/112/CE, relativa al sistema comune Iva, (di seguito «Direttiva Iva») secondo cui fino al 31 dicembre 2018 e per un periodo minimo di due anni, gli Stati membri possono stabilire che il soggetto tenuto Cesi Multimedia 101

110 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni al pagamento dell Iva sia il soggetto passivo nei cui confronti sono effettuate, tra l altro, le operazioni di cui alla lett. h) di cui alla citata Direttiva Iva, che fa riferimento a «cessioni di console di gioco, tablet PC e laptop». È da evidenziare che l estensione del reverse charge non riguarda i personal computer, ma solo i tablet PC. In sostanza, per la categoria dei PC continuerà ad applicarsi il regime Iva ordinario, con la sola eccezione delle cessioni di tablet Pc, ovvero tablet dotati di sistemi operativi che li fanno funzionare come computer e laptop, ovvero PC portatili Per approfondimenti: Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Circoalre Monografica 2 febbraio 2017, di Raffaele Pellino VJ17 Acquisti di servizi del comparto edile e settori connessi Nel rigo VJ17 bisogna indicare gli acquisti di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relativi a edifici per i quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettera a-ter). In particolare, le operazioni che vanno indicate nel suddetto rigo possono essere così riassunte: Manutenzione degli impianti Nel definire l ambito oggettivo di estensione del Reverse charge nel settore edile, il Legislatore ha fatto riferimento all installazione di impianti e non alla loro manutenzione. Di conseguenza, era possibile supporre che il Reverse charge trovasse applicazione per l installazione degli impianti ma non per la loro manutenzione. Tuttavia, utilizzando come riferimento i codici ATECO tale interpretazione non deve ritenersi corretta. Questi infatti fanno riferimento anche alla manutenzione di impianti elettrici, elettronici ed idraulici. Sebbene l Amministrazione Finanziaria non ammetta esplicitamente che le manutenzioni degli impianti sono ricomprese nell ambito oggettivo della norma, il riferimento ai codici ATECO non lascia adito a dubbi. Le manutenzioni degli impianti, sempre che si riferiscano ad edifici, sono da assoggettare al Reverse charge ex art. 17, comma 6, lett. a-ter, D.P.R. 633/1972. Ricordiamo che i codici ATECO che individuano l installazione di impianti sono i seguenti: ; ; ; ; ; ; ; Servizi di pulizia Per quanto riguarda i servizi di pulizia in via preliminare, si fa presente che precedentemente all entrata in vigore della lettera a-ter), sesto comma, dell articolo 17 del D.P.R. 633 del 1972, i servizi di pulizia relativi ad edifici erano esclusi dall applicazione del Reverse charge. A riguardo la Circolare n. 37/E del 2006, chiarendo che tale attività non rientrava nella sezione «F» della Tabella ATECO 2007 (costruzioni), ha precisato che su tali prestazioni l IVA andava applicata con le modalità ordinarie. Per effetto delle modifiche normative introdotte dall articolo 1, comma 629, della Legge di Stabilità 2015, a partire dal 1 gennaio 2015, alle prestazioni di servizi di pulizia relative ad edifici si applica il meccanismo dell inversione contabile. Sulla possibilità di applicare il Reverse charge alle prestazioni di servizi di pulizia vi erano dubbi legati al fatto che per tali prestazioni, nella Relazione illustrativa alla Legge di Stabilità 2015, si faceva esplicito riferimento al solo ambito del settore edile (pulizia del cantiere). Stando al dato letterale della norma (confermato dall Agenzia delle Entrate nella circolare n. 14 del ), tuttavia, il Reverse charge si applica in ogni caso, purché trattasi ovviamente di prestazione di servizi relative ad edifici. Si ribadisce che per l individuazione delle prestazioni rientranti nella nozione di servizi di pulizia, si può fare riferimento alle attività ricomprese nei codici attività della Tabella ATECO Sono, dunque, da ricomprendere nell ambito applicativo della lettera a-ter) le attività classificate come servizi di pulizia dalla suddetta Tabella, a condizione che questi ultimi siano riferiti esclusivamente ad edifici: Pulizia generale (non specializzata) di edifici e Altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari industriali. Devono intendersi escluse dall applicazione del meccanismo dell inversione contabile le attività di pulizia specializzata di impianti e macchinari industriali, in quanto non rientranti nella nozione di edifici. Dal meccanismo in esame risultano quindi escluse le attività di disinfestazione (codice attività ). 102 Cesi Multimedia

111 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni Completamento di edifici Quanto alle prestazioni di «completamento» degli edifici, il termine è impiegato dal legislatore in modo atecnico, non trovando riscontro nella definizione degli interventi edilizi di cui all art. 3 del D.P.R. n. 380/2001; anche in questo caso, pertanto, si deve fare riferimento alla tabella ATECO (codici , ; ; ; ; ). La posa in opera di «arredi» è esclusa dall applicazione del Reverse charge, in quanto non rientra nella nozione di completamento relativo ad edifici. Non vengono invece citati i codici del gruppo 43.9, altri lavori specializzati di costruzione, che comprendono tra l altro la costruzione di tetti, i quali devono pertanto ritenersi estranei alle disposizioni della lettera a-ter). In ordine al concetto di «completamento», che, come detto, non trova riscontro nella definizione normativa degli interventi edilizi, la circolare esemplifica che vi rientrano, per esempio, le prestazioni di rifacimento della facciata di un edificio. Pare quindi confermato che, diversamente da quanto sostenuto da taluni, per l individuazione delle prestazioni sottoposte al meccanismo speciale si deve fare riferimento alla descrizione oggettiva delle attività nella tabella ATECO, senza che assuma invece rilievo la natura dell intervento edilizio intrapreso dal committente (manutenzione, ristrutturazione, restauro, nuova costruzione). Per quanto riguarda i servizi di demolizione, nella C.M. 14/E/2015 è stato chiarito che deve farsi riferimento al codice ATECO VJ18 Acquisti di beni e servizi del settore energetico Nel rigo VJ18 bisogna indicare gli acquisti di beni e servizi del settore energetico per i quali l imposta è dovuta dal cessionario, ai sensi dell articolo 17, comma 6, lettere d-bis), d-ter) e d-quater). VJ19 Acquisti delle pubbliche amministrazioni Nel rigo VJ19 bisogna indicare gli acquisti effettuati dalle pubbliche amministrazioni titolari di partita IVA tenute al versamento dell imposta ai sensi dell articolo 17-ter.articolo 17-ter. VJ20 Totale imposta Nel rigo VJ20 bisogna indicare il totale dell IVA sulle operazioni evidenziate nel presente quadro ottenuto sommando gli importi indicati nella colonna 2 dai righi VJ1 a VJ19. Esempio La società Pinco palla srl effettua una prestazione di subappalto edile alla società Real srl per il corrispettivo di euro ; pertanto, la società Pinco palla srl: - emette fattura con indicazione inversione contabile; - indica tale operazione nel quadro VE, rigo VE35, campo 5. Cesi Multimedia 103

112 Quadro VJ Determinazione dell Iva per particolari operazioni La società Real srl a seguito della doppia registrazione indica l imponibile e l Iva dell operazione nei quadro VE e VL ed inoltre indica tale importo al rigo VJ13. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

113 Quadro VI Dichiarazione di intento Quadro VI Dichiarazione di intento A seguito delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 175/2014, a decorrere dal 12 febbraio 2015, ricade sull esportatore abituale il compito di comunicare: all Agenzia delle Entrate, telematicamente mediante il Mod. DI, i dati delle dichiarazioni d intento emesse; al fornitore/dogana, la dichiarazione d intento unitamente alla ricevuta di avvenuta presentazione del predetto modello. In particolare, il fornitore può effettuare cessioni/prestazioni senza IVA solo dopo aver ricevuto la dichiarazione d intento e la relativa ricevuta di presentazione all Agenzia delle Entrate nonché aver riscontrato l avvenuta presentazione della dichiarazione d intento da parte dell esportatore abituale. Al fornitore è altresì richiesto di riepilogare nella dichiarazione IVA annuale 2017 (quadro VI) i dati delle dichiarazioni d intento ricevute (partita IVA dell esportatore, numero di protocollo telematico). Premessa Come noto, a seguito delle modifiche introdotte dall art. 20 del D.Lgs. n. 175/2014, ricade sull esportatore abituale il compito di comunicare al Fisco le dichiarazioni d intento emesse. Nello specifico, a decorrere dal 12 febbraio 2015: ESPORTATORE ABITUALE deve comunicare telematicamente all Agenzia delle Entrate i dati delle dichiarazioni d intento emesse ed inviare dette dichiarazioni, unitamente alla ricevuta di avvenuta presentazione delle stesse, al fornitore/dogana. Cesi Multimedia 105

114 Quadro VI Dichiarazione di intento FORNITORE Potrà effettuare la cessione/prestazione senza applicazione dell IVA solo dopo aver riscontrato in via telematica l avvenuta presentazione della dichiarazione d intento all Agenzia; lo stesso dovrà poi riepilogare le dichiarazioni d intento ricevute nella dichiarazione IVA annuale. Ripercorriamo dunque, brevemente le caratteristiche delle dichiarazioni di intento e gli obblighi comunicativi connessi, prima di illustrare le modalità di compilazione del quadro VI. La dichiarazione d intento disposizioni generali La dichiarazione d intento può essere emessa dall esportatore abituale: per ogni singola operazione (cioè ordine di acquisto o bolletta d importazione); per gli acquisti effettuati dalla data della richiesta fino ad una specifica data (che non può mai, comunque, essere successiva al 31 dicembre dell anno di riferimento); con riferimento ad un determinato importo massimo. Attenzione Con il provvedimento n /2016 l Agenzia delle Entrate ha approvato il nuovo modello DI, utilizzabile per le operazioni di acquisto da effettuare a partire dal 1 marzo Con il nuovo modello, gli operatori dovranno indicare, al momento della presentazione del modello e per ciascun fornitore, l importo di plafond fino a concorrenza del quale il fornitore potrà emettere, per il periodo di riferimento, fatture senza applicazione dell IVA. Rispetto al passato, quindi, il nuovo modello esclude che si possa presentare dichiarazione d intento per un periodo prefissato senza indicare lo specifico del plafond che si intende utilizzare (vengono cancellati i campi 3 e 4 del frontespizio). Al riguardo è utile precisare quanto segue: a) ogni operatore deve comunicare al fornitore/prestatore (o alla dogana in caso di importazione), anteriormente all effettuazione delle operazioni, la volontà di acquistare beni e/o prestazioni di servizi in sospensione d imposta compilando e consegnando la cd. dichiarazione di intento ; questa dichiarazione ha validità per l anno solare di riferimento. b) La dichiarazione d intento si considera presentata nel giorno in cui l Agenzia delle entrate riceve i dati (provvedimento n /2014); c) se il fornitore non ha ancora ricevuto la dichiarazione d intento, egli è tenuto a emettere la fattura con applicazione dell imposta e, a sua volta, il cessionario/committente ha diritto a esercitare la detrazione (C.M. 8/2009). Si rammenta che la dichiarazione d intento deve rispettare la protocollazione dell anno di riferimento del plafond anche se emessa alla fine dell anno precedente e che la stessa va annotata nell apposito registro entro 15 giorni dall emissione. Anche chi riceve le dichiarazioni d intento (fornitore) è tenuto a: annotare le stesse nell apposito registro entro 15 giorni dal ricevimento; per l annotazione non è più necessario tenere apposito registro vidimato, è sufficiente l annotazione in apposita sezione dei registri delle fatture emesse o dei corrispettivi; 106 Cesi Multimedia

115 Quadro VI Dichiarazione di intento conservarle a norma dell articolo 39, D.P.R. 633/1972; attribuire una propria numerazione che inizia ogni anno con riferimento all anno del plafond. Pertanto, le dichiarazioni ricevute a dicembre 2015, ma riferite a operazioni 2016, vanno protocollate con la numerazione 2016 e non indicate nel modello Iva 2017 (relativo al 2016). Comunicazione dei dati relativi alle dichiarazioni d intento Come anticipato, l esportatore abituale è tenuto a comunicare ai propri fornitori, prima di effettuare l operazione, la volontà di acquistare beni/servizi senza IVA, tramite la dichiarazione d intento. In particolare, secondo l art. 20, comma 1, lett. a) e b), D.Lgs. 175/2014: a) obblighi degli esportatori abituali L esportatore abituale, è tenuto a: trasmettere telematicamente all Agenzia delle Entrate i dati delle dichiarazioni d intento emesse, mediante l apposito software messo a disposizione sul sito delle Entrate; inviare o consegnare la dichiarazione di intento al proprio fornitore (o alla Dogana), unitamente alla ricevuta telematica rilasciata dall Agenzia delle Entrate a seguito della trasmissione della dichiarazione. b) Obblighi del fornitore Il fornitore dell esportatore abituale: può effettuare l operazione senza applicazione dell imposta solo dopo aver ricevuto la lettera d intento e la relativa ricevuta di presentazione telematica consegnategli dal cliente; è tenuto a riepilogare le dichiarazioni d intento ricevute nella dichiarazione IVA annuale; è tenuto a riscontrare l avvenuta presentazione della dichiarazione d intento. Attenzione Il fornitore deve tenere l apposito registro delle dichiarazioni d intento e indicare nelle fatture emesse, oltre al regime di non imponibilità IVA, gli estremi della relativa dichiarazione d intento. Riscontro telematico I fornitori riscontrano telematicamente l avvenuta presentazione delle dichiarazioni di intento da parte degli esportatori abituali secondo le seguenti due modalità (Circolare n. 31/2014): sul sito Internet delle Entrate, mediante un apposita funzione a libero accesso ; accedendo al proprio cassetto fiscale, per i soggetti abilitati ai servizi Entratel/Fisconline. Sul sito dell Agenzia è disponibile, al cedente e al prestatore, la funzione a libero accesso per consentire il riscontro telematico dell avvenuta presentazione della dichiarazione d intento. Cesi Multimedia 107

116 Quadro VI Dichiarazione di intento c) Dichiarazioni di intento presentate in dogana Le dichiarazioni di intento, emesse secondo le nuove modalità, sono presentate in Dogana al fine di consentire un controllo più efficace su tali operazioni. L Agenzia, infatti, con la Risoluzione n. 38/2015 ha semplificato la presentazione delle dichiarazioni d intento in Dogana stabilendo che, a decorrere dal 25 maggio 2015, gli esportatori abituali possono presentare in Dogana anche un unica dichiarazione d intento relativa a più importazioni. In particolare, è ammessa anche per le operazioni doganali (come previsto per la generalità degli acquisti di beni/servizi) la compilazione del campo 2 operazioni fino a concorrenza di euro del modello DI. All atto della presentazione della dichiarazione doganale di importazione, l operatore comunica l importo del plafond che intende utilizzare per la specifica importazione. Resta ferma, la possibilità di presentare una dichiarazione d intento per ciascuna importazione, indicandone l importo stimato. Mancato invio della comunicazione L art. 20 comma 2 del D.Lgs. n. 175/2014, in conseguenza della nuova disciplina per la trasmissione delle dichiarazioni di intento, modifica anche il relativo regime sanzionatorio. In particolare, laddove il fornitore effettui operazioni non imponibili IVA prima di aver: ricevuto la dichiarazione di intento dall esportatore abituale, proprio cessionario o committente; verificato l effettivo invio telematico della dichiarazione di intento all Agenzia delle Entrate da parte dell esportatore abituale; è punito con una sanzione da 250,00 euro a 2.000,00 euro (per effetto del D.Lgs. n. 158/2015, in luogo di quella proporzionale dal 100% al 200%). È chiaro che, stante la legge più favorevole al contribuente, si applica il favor rei, se l atto non è ancora definitivo. Sul punto, la Circolare n. 31/2014 ha precisato che detta modalità sanzionatoria trova applicazione per le operazioni senza applicazione dell IVA effettuate dal 1 gennaio 2015, a nulla rilevando la circostanza che l esportatore abituale abbia già inviato al proprio fornitore o prestatore la lettera d intento, secondo la precedente disciplina. Violazioni dell esportatore abituale È punito con la sanzione dal 100% al 200% dell imposta chi, in mancanza dei presupposti richiesti, dichiara all altro contraente o in Dogana di volersi avvalere della facoltà di acquistare o di importare merci e 108 Cesi Multimedia

117 Quadro VI Dichiarazione di intento servizi senza applicazione dell Iva, ovvero ne beneficia oltre il limite consentito (art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 471/1997). In tal caso, della sanzione nonché dell imposta risponde solo il cessionario, in quanto non è onere del cedente verificare l attendibilità della dichiarazione d intenti, nonché la sua veridicità. Se il superamento del limite consegue a mancata esportazione, da parte del cessionario o del commissionario, la sanzione è ridotta alla metà e non si applica se l imposta viene versata all ufficio competente entro 30 giorni dalla scadenza del termine per l esportazione, previa regolarizzazione della fattura. Nell ambito dell art. 7, comma 5 del D.Lgs. n. 471/1997 viene poi specificato che: Chi, nelle fatture o nelle dichiarazioni in dogana relative a cessioni all esportazione, indica quantità, qualità o corrispettivi diversi da quelli reali, è punito con la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento dell imposta che sarebbe dovuta se i beni presentati in dogana fossero stati ceduti nel territorio dello Stato, calcolata sulle differenze dei corrispettivi o dei valori normali dei beni. La sanzione non si applica per le differenze quantitative non superiori al cinque per cento. La compilazione del quadro VI L art. 1, comma 1, lett. c) del D.L. 746/1983, come modificato dall articolo 20, D.Lgs. n. 175/2014, prevede che debbano essere riepilogati nella dichiarazione annuale Iva i dati contenuti nelle dichiarazioni di intento ricevute. Pertanto, i fornitori degli esportatori abituali indicano i dati delle dichiarazioni d intento relative all anno 2016, nel nuovo quadro VI del modello Iva Da VI1 a VI6 Dati relativi al cessionario o committente Nei righi da VI1 a VI6 sono richiesti i seguenti dati: Campo Dato da riportare 1 numero di partita IVA del cessionario/committente esportatore abituale; 2 numero di protocollo attribuito dall Agenzia delle Entrate alla dichiarazione d intento trasmessa in via telematica dall esportatore abituale. Da quest anno è stata soppressa la colonna 3, dove andava indicato, in assenza del numero di protocollo attribuito dall Agenzia alla dichiarazione di intento trasmessa in via telematica, il numero progressivo assegnato alla dichiarazione d intento dall esportatore abituale. Attenzione Le stesse modalità di compilazione devono essere adottate in presenza di operazioni straordinarie. Qualora i sei righi presenti non fossero sufficienti, vanno utilizzati altri quadri VI indicando il relativo numero nel campo Mod. N. Va evidenziato che la compilazione di più quadri VI non modifica il numero dei moduli di cui è costituita la dichiarazione, da indicare sul frontespizio. Cesi Multimedia 109

118 Quadro VI Dichiarazione di intento Esempio La Rossi srl esportatrice abituale, ha emesso una dichiarazione di intento nei confronti della Bianchi sas indicando la volontà di effettuare acquisti senza IVA per operazioni comprese tra l 1 giugno 2016 ed il 31 dicembre Successivamente, la Rossi srl ha inviato la dichiarazione d intento alle Entrate ed ha inviato alla Bianchi sas la medesima dichiarazione d intento e la ricevuta di presentazione rilasciata dall Agenzia delle Entrate. La Bianchi sas, verificata la ricevuta della dichiarazione di intento sul sito dell Agenzia, ha effettuato nel corso dell anno una cessione senza IVA per In sede di dichiarazione IVA 2017, la Bianchi sas indica: - l importo relativo alla cessione nel rigo VE31: - nel quadro VI i dati della Rossi Srl: Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

119 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Il Quadro VN, di nuova istituzione, è stato introdotto nella dichiarazione annuale Iva 2017 a seguito delle modifiche apportate alla disciplina delle dichiarazioni integrative dall articolo 5 del D.L. 193/2016. Tale quadro è riservato ai contribuenti che hanno presentato nel 2016 una o più dichiarazioni integrative a favore oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello di riferimento dell integrativa. Nell ambito dello stesso va esposto l anno cui si riferisce la dichiarazione integrativa presentata e l importo del credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante. Premessa Con il nuovo quadro VN denominato Dichiarazioni integrative a favore, al debutto quest anno nel modello IVA 2017, trovano applicazione, ai fini Iva, le novità introdotte dal D.L. n. 193/2016 in materia di dichiarazione integrativa. Tale quadro, infatti, è riservato ai contribuenti che hanno presentato nel 2016 una o più dichiarazioni integrative a favore oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo a quello di riferimento dell integrativa (ad esempio, dichiarazione integrativa IVA 2014, relativa al 2013, presentata nel 2016). Dichiarazione integrativa Come noto, l articolo 5 del D.L. 193/2016, ha riformato la disciplina delle dichiarazioni integrative ; in particolare, il legislatore ha provveduto: per le dichiarazioni dei redditi, Irap e dei sostituti d imposta, a sostituire i commi 8 e 8-bis dell articolo 2 del D.P.R. 322/1998; per la dichiarazione annuale Iva, ad inserire i nuovi commi 6-bis, 6-ter, 6-quater e 6- quinquies nell ambito dell articolo 8 del D.P.R. 322/1998. Ciò detto passiamo in rassegna i diversi interventi normativi effettuati ai fini della dichiarazione Iva. In primo luogo, si rileva che il nuovo comma 6-bis dell articolo 8 del D.P.R. 322/1998 stabilisce che: salva l applicazione delle sanzioni e ferma restando la possibilità di ricorrere al ravvedimento operoso (ex art. 13, D.Lgs. 472/1997); le dichiarazioni Iva possono essere integrate, mediante la presentazione di una successiva; dichiarazione, per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d imposta ovvero di una maggiore o di una minore eccedenza detraibile ; utilizzando modelli conformi a quelli approvati per l anno cui si riferisce la dichiarazione; non oltre i termini stabiliti per l accertamento fiscale (articolo 57 del D.P.R. 633/1972). Anche ai fini Iva, quindi, sono equiparati i termini di presentazione delle dichiarazioni integrative, intendendo per tali sia quelle a favore del contribuente (con indicazione ad esempio di una minore base imponibile, di una minore imposta o di un maggiore credito) sia quelle a favore dell Amministrazione Finanziaria (con indicazione ad esempio di una maggiore base imponibile, di una maggiore imposta o di un minore credito). Cesi Multimedia 111

120 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Tempistica dell integrativa Come anticipato, le dichiarazioni annuali Iva possono essere integrate entro i termini previsti per l accertamento fiscale ossia entro i termini di cui all articolo 57 del D.P.R. 633/1972. Sul punto si rammenta che, per effetto della Legge di stabilità 2016 (commi della L. 208/2015): sono stati allungati di 1 anno i termini per l accertamento dell IVA e delle imposte sui redditi: dal 31 dicembre del 4 anno al 31 dicembre del 5 anno successivo a quello in cui è presentata la dichiarazione; è stato esteso al caso della dichiarazione nulla l allungamento dei termini per l accertamento previsto per la mancata presentazione della dichiarazione; è stata espunta la norma che raddoppia i termini per l accertamento dell IVA e delle imposte sui redditi nel caso di violazione che comporta obbligo di denuncia (D.Lgs. 74/2000). Pertanto, per il periodo d imposta 2016 e per quelli successivi, il termine di accertamento ai fini Iva è stabilito al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Ad esempio, entro il 31 dicembre 2022 potrà essere presentata l integrativa del modello Iva 2017 presentato entro il 28 febbraio 2017 ovvero tardivamente entro il 29 maggio 2017 (90 giorni dal 28 febbraio 2017). Per i periodi d imposta fino al 2015, invece, il termine per l accertamento resta quello precedente la Stabilità 2016 ossia 31 dicembre del 4 anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Inoltre, poiché l integrativa presuppone comunque la valida presentazione di una precedente dichiarazione, non è applicabile il termine del 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, nei casi di dichiarazione omessa o nulla. Utilizzo del credito risultante dalla dichiarazione integrativa I nuovi commi 6-ter e 6-quater dell articolo 8 del D.P.R. 322/1998 disciplinano l utilizzo dell eventuale credito emergente dalla dichiarazione integrativa. In particolare: il comma 6-ter dispone che l eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni integrative può essere portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di dichiarazione annuale, ovvero utilizzato in compensazione ovvero, chiesto a rimborso (sempreché ricorrano per l anno per cui è presentata l integrativa i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del D.P.R. Iva); il comma 6-quater dispone che l eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle integrative presentate oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo, può essere chiesto a rimborso ove ricorrano, per l anno per cui è presentata l integrativa, i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del D.P.R. 633/1972 ovvero utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa. Nella dichiarazione relativa al periodo d imposta in cui è presentata l integrativa è indicato il credito derivante dal minor debito/maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa. Emendabilità in sede di accertamento o contenzioso Per effetto del nuovo comma 6-quinquies dell articolo 8 del D.P.R. 322/1998, resta ferma per il contribuente la possibilità di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che hanno inciso sull obbligazione tributaria con conseguente indicazione di un maggior imponibile, di un maggiore debito d imposta o, comunque, di una minore eccedenza detraibile. Pertanto, la possibilità di emendare la dichiarazione in sede di accertamento o contenzioso prescinde dalla presentazione della integrativa. 112 Cesi Multimedia

121 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Termine di notifica cartelle e di accertamento Con l articolo 5 comma 2 del D.L. 193/2016 viene modificato l articolo 1 comma 640 della L. 190/2014 (Legge di stabilità 2015), in relazione ai termini di accertamento, di cui agli articoli 43 del D.P.R. 600/1973 e 57 del D.P.R. 633/1972, applicabili alle dichiarazioni integrative. Un primo effetto delle nuove disposizioni ha riguardato l estensione delle novità di cui al D.L. 193/2016 oltre che alle dichiarazioni integrative di cui all articolo 2 comma 8 del D.P.R. 322/1998 (dichiarazioni dei redditi, IRAP e sostituti d imposta) anche alle dichiarazioni integrative Iva di cui al nuovo comma 6-bis del successivo articolo 8 del D.P.R. 322/1998. Pertanto, in tutti i casi di regolarizzazione dell omissione o dell errore: i termini per la notifica delle cartelle di pagamento (articolo 25, D.P.R. 602/1973) relativi, rispettivamente, all attività di liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti in base alle dichiarazioni e di controllo formale delle dichiarazioni, concernenti le dichiarazioni integrative presentate per la correzione di errori/omissioni incidenti sulla determinazione e sul pagamento del tributo, decorrono dalla presentazione di tali dichiarazioni, limitatamente agli elementi oggetto dell integrazione ; i termini per l accertamento (articoli 43 del D.P.R. 600/1973 e 57 del D.P.R. 633/1972) decorrono dalla presentazione della integrativa, limitatamente ai soli elementi oggetto dell integrazione. Attenzione Con l espressione limitatamente ai soli elementi oggetto dell integrazione, si intendono, secondo quanto indicato dalla relazione illustrativa al decreto, gli specifici elementi non contenuti o indicati in maniera scorretta nella dichiarazione originariamente presentata dal contribuente e aggiunti o rettificati in sede di dichiarazione integrativa. Soggetti interessati Sono tenuti alla compilazione del quadro in esame i soggetti che hanno presentato, nel corso del 2016, dichiarazioni integrative a favore oltre il temine di scadenza per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo. In pratica, si tratta delle integrative riguardanti annualità precedenti il 2015, dalle quali emerge un minor debito o un maggior credito d imposta rispetto alla dichiarazione originaria. Modalità di compilazione Da VN1 a VN4 Dichiarazioni integrative a favore Sul piano operativo il quadro VN si articola in 5 colonne in cui va indicato quanto segue: Colonna Indicazione 1 l anno per cui è presentata la dichiarazione integrativa (ad esempio, per la dichiarazione integrativa IVA 2014, indicare 2013); 2 casella da barrare da parte della società controllante di un gruppo IVA qualora il credito, da indicare nella colonna 3, emerga dal prospetto IVA 26 PR di una dichiarazione integrativa presentata nel 2016 relativa al medesimo gruppo Iva; Cesi Multimedia 113

122 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore Colonna Indicazione 3 il credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalla dichiarazione integrativa, per la quota non chiesta a rimborso nella dichiarazione integrativa stessa. Tale importo concorre alla determinazione del saldo annuale e, pertanto, va riportato nel rigo VL11 oppure nel rigo VW30 se è barrata la colonna 2; 4 il codice fiscale del soggetto cui si riferisce la dichiarazione integrativa qualora diverso dal soggetto che l ha presentata (ad esempio, in caso di incorporazione qualora la dichiarazione integrativa dell incorporata sia stata presentata dall incorporante); 5 in presenza di più moduli a seguito di trasformazioni sostanziali soggettive che comportano la compilazione di più sezioni 3 del quadro VL, il numero che individua il primo dei moduli riferiti al soggetto partecipante alla trasformazione (compreso il dichiarante) che ha presentato la dichiarazione integrativa. Esempio Se la società incorporata ha presentato nel 2016, prima dell operazione straordinaria, una dichiarazione integrativa a favore e la società incorporante compila per se stessa un modulo e per la società incorporata due moduli, riferiti a due attività gestite con contabilità separata, nella presente colonna occorre indicare il numero 2. Attenzione Se nel 2016 sono state presentate dichiarazioni integrative relative a diversi anni e/o diversi soggetti, occorrerà compilare un rigo del quadro per ciascun anno e per ciascun soggetto; qualora nell anno per cui è presentata la dichiarazione integrativa il soggetto non partecipava alla liquidazione dell IVA di gruppo a cui partecipa, invece, nel 2016, il credito indicato in colonna 3 non può confluire nel gruppo IVA in quanto relativo ad un periodo d imposta precedente a quello di adesione alla procedura di liquidazione dell IVA di gruppo. Esempio Una società Alfa che ha presentato ordinariamente il modello Iva 2014 (anno 2013) si accorge di non aver inserito in dichiarazione un credito Iva di che intende chiedere in compensazione. Il contribuente nel mese di dicembre 2016, tenuto conto delle modifiche apportate dal D.L. 193/2016, ha presentato dichiarazione integrativa al fine di tener conto del credito non inserito nella originaria dichiarazione. In seguito a ciò nel modello Iva 2017 il quadro VN va compilato come segue: 114 Cesi Multimedia

123 Quadro VN Dichiarazioni integrative a favore La somma dei crediti indicati nella colonna 3 deve essere, poi, riportata nel campo 1 del rigo VL11, relativamente ai crediti risultanti da dichiarazioni integrative per le quali non è stata barrata, nel corrispondente rigo del quadro VN, la casella 2. Nell esempio, il credito, essendo chiesto in compensazione, potrà essere utilizzato per il versamento dei debiti maturati a partire dall anno successivo a quello in cui è stata presentata l integrativa. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016 Cesi Multimedia 115

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125 Quadro VX IVA da versare o a credito Quadro VX IVA da versare o a credito Il quadro VX, quest anno, è oggetto di modifiche a seguito delle novità apportate dal D.L. 193/2016; in particolare, è aumentato a (in luogo di ) il limite entro cui non è richiesta la garanzia per il rimborso del credito IVA. Laddove il rimborso richiesto sia superiore a : per i soggetti non a rischio : non è necessario presentare l apposita garanzia; in tal caso, occorre però presentare la dichiarazione annuale Iva munita del visto di conformità (o della sottoscrizione dell organo di controllo) ed allegare alla stessa una dichiarazione sostitutiva di atto notorio attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali e regolarità contributiva; per i soggetti a rischio : è necessario presentare apposita garanzia. Le novità della modulistica hanno, invece, riguardato il quadro VX4; in particolare: nel campo 4, riservato ai soggetti ammessi all erogazione prioritaria del rimborso del credito IVA, è stato inserito il nuovo codice 8 utilizzabile dai soggetti che hanno effettuato operazioni soggette a reverse charge di cui all art. 17, comma 6, lett. a-ter), D.P.R. n. 633/1972; nel campo 7, riservato ai soggetti esonerati dalla garanzia, è stato inserito il nuovo codice 4 utilizzabile dai soggetti che hanno aderito al regime collaborativo previsto dal D.Lgs. 128/2015; Cesi Multimedia 117

126 Quadro VX IVA da versare o a credito è stato inserito il campo 9 denominato Interpello la cui compilazione è riservata ai soggetti che, in alternativa alla dichiarazione sostitutiva di atto notorio, hanno presentato alle Entrate preventivamente istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica. Premessa Il quadro VX, come di consueto, riepiloga i dati relativi all IVA da versare o all IVA a credito (o da trasferire, nel caso di società controllanti e controllate che aderiscono alla liquidazione IVA di gruppo), che derivano dal quadro VL. Lo stesso, deve essere compilato, unicamente nel modulo n. 01, dai soli soggetti tenuti a presentare la dichiarazione IVA. Le società partecipanti alla liquidazione IVA di gruppo compilano esclusivamente i righi VX1 o VX2, per indicare il debito o il credito trasferiti in sede di conguaglio. Per quanto riguarda, invece, le modalità di utilizzo dell importo indicato nelrigo VL10 e relativo all eccedenza di credito non trasferibile al gruppo Iva, è prevista la compilazione: del rigo VX4 per indicare l importo oggetto di richiesta di rimborso, ai sensi dell articolo 30, quarto comma (minore eccedenza detraibile del triennio, confronta le risoluzioni n. 4/2008 e 56/2011); del rigo VX5 per indicare l importo da utilizzare in compensazione nel modello F24; del rigo VX6 per indicare l importo ceduto dai soggetti che hanno optato per il consolidato fiscale di cui agli articoli 117 e seguenti del TUIR. Le stesse modalità di utilizzo sono previste con riferimento all importo evidenziato nel rigo VL40 e nel rigo VL11, campo 2. Inoltre, nelle ipotesi di incorporazione di un soggetto non partecipante alla procedura di liquidazione dell Iva di gruppo gli importi evidenziati nei righi VL39 e VL40 del modulo relativo alla società incorporata, che restano nella disponibilità della società incorporante, devono essere dalla stessa considerati ai fini della compilazione dei righi VX4,VX5 e VX6. Le società uscite dal gruppo per cessazione del controllo nel corso dell anno, al fine di indicare l eventuale credito successivamente maturato da chiedere a rimborso o computare in detrazione o in compensazione, devono compilare i righi VX4,VX5 e VX6. Attenzione Si ricorda che il versamento del saldo annuale va effettuato se di importo superiore ad 10,33 ( 10,00 per effetto dell arrotondamento effettuato in dichiarazione). Rigo VX1 Importo da versare Nel rigo VX1 va riportato l importo dell IVA da versare (o da trasferire, da parte delle società controllanti e controllate), ossia l importo di cui al rigo VL Cesi Multimedia

127 Quadro VX IVA da versare o a credito Attenzione In caso di compilazione del rigo VL40, ad esclusione delle ipotesi di compilazionedel predetto rigo da parte di soggetti che hanno partecipato alla liquidazione dell IVA di gruppo per l intero anno, l importo da indicare è costituito dalla differenza tra gli importi indicati nei righi VL38 e VL40. Nell ipotesi di trasformazioni sostanziali soggettive che comportano la compilazione di più sezioni 3 del quadro VL (cioè, di una sezione 3 per ogni soggetto partecipante alla trasformazione), ad eccezione dell ipotesi di incorporazione da parte di una società facente parte di un gruppo Iva di una società esterna al gruppo stesso, nel rigo VX1 va indicato l importo complessivo da versare risultante dalla differenza tra: la somma degli importi a debito indicati nei righi VL38; la somma degli importi a credito indicati nei righi VL39 e VL40 risultanti per ciascun soggetto partecipante alla trasformazione nei rispettivi quadri VL. VX1 = (somma) VL38 [ (somma) VL39 + (somma) VL40] Qualora l IVA dovuta risulti pari o inferiore a 10,00, il rigo VX1 non va compilato. Rigo VX2 Importo a credito Nel rigo VX2 va indicato l ammontare dell eccedenza annuale d imposta detraibile di cui al rigo VL39, da ripartire poi tra i righi VX4, VX5 e VX6 (o da trasferire al gruppo da parte delle società). Attenzione Se risulta compilato il rigo VL40, ad esclusione delle ipotesi di compilazione del rigo da parte di soggetti che hanno partecipato alla liquidazione dell IVA di gruppo, l importo da indicare è pari alla somma degli importi indicati nei righi VL39 e VL40. VX2 = VL39 + VL40 Nelle ipotesi di trasformazioni sostanziali soggettive, come già evidenziato, devono essere compilate più Sezioni 3 del quadro VL (una sezione per ciascun soggetto partecipante alla trasformazione), ad eccezione dell ipotesi di incorporazione da parte di una società facente parte di un gruppo Iva di una società esterna al gruppo stesso. Nel rigo VX2, pertanto, va riportato l importo complessivo delle eccedenze detraibili risultante dalla differenza tra la somma degli importi a credito indicati nei righi VL39 e la somma degli importi a debito indicati nei righi VL38. Cesi Multimedia 119

128 Quadro VX IVA da versare o a credito Attenzione Le società di comodo per l anno oggetto di dichiarazione e per i due precedenti (2014, 2015 e 2016) non possono ripartire nei righi successivi l importo evidenziato nel presente rigo. Tali soggetti hanno indicato nel rigo VA15, il codice 4 e nei loro confronti è prevista la perdita definitiva del credito IVA annuale (art. 30, comma 4, Legge n. 724/1994). Rigo VX3 Eccedenza di versamento Nel rigo VX3 occorre indicare l importo versato in eccesso rispetto a quello risultante dal rigo VX1. Il rigo deve essere altresì compilato nel caso in cui, a fronte di un imposta a credito emergente in sede di dichiarazione annuale, sia stato effettuato un versamento d imposta. In quest ultimo caso indicare l intero importo erroneamente versato. L eccedenza di versamento va indicata sia nel caso in cui il pagamento sia stato effettuato in unica soluzione sia nel caso in cui sia stato versato ratealmente, ma l eccedenza non sia stata in tutto o in parte recuperata con le rate successive. Attenzione Nello stesso rigo va indicata anche l eventuale eccedenza risultante a seguito della presentazione di dichiarazione correttiva nei termini o integrativa. Nel rigo VX3 va indicato anche l eventuale ammontare del credito, relativo al periodo d imposta 2016, utilizzato in compensazione in misura: superiore a quella che risulta dalla presente dichiarazione, o superiore al limite annuale pari a (art. 9, comma 2, D.L. n. 35/2013) e spontaneamente riversato. L importo a credito riversato deve essere indicato al netto della sanzione e degli interessi eventualmente versati a titolo di ravvedimento. Il credito d imposta che così emerge dal maggior versamento può essere: computato in detrazione nell anno successivo al 2016 ovvero utilizzato ai fini della compensazione; chiesto a rimborso, qualora sussistano le condizioni e i requisiti elencati nell art. 30. In tal caso l importo va ricompreso nel rigo VX4, campo 1. Si evidenzia che in caso di presenza sia di un credito IVA nel rigo VX2 sia di un eccedenza di versamento nel rigo VX3 la somma degli importi indicati nei predetti righi deve essere ripartita tra i righi VX4, VX5 e VX Cesi Multimedia

129 Quadro VX IVA da versare o a credito Rigo VX4 Importi di cui si chiede il rimborso È stato aumentato a (in precedenza ) il limite entro cui non è richiesta la garanzia per il rimborso del credito IVA. Inoltre, per effetto della modifica apportata all articolo 38-bis, commi 3 e 4 del D.P.R. 633/1972, il rimborso superiore a (in precedenza ): richiesto da un soggetto non a rischio : è erogato senza l apposita garanzia, presentando la dichiarazione annuale Iva munita del visto di conformità (o della sottoscrizione dell organo di controllo) ed allegando alla stessa una dichiarazione sostitutiva di atto notorio attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali e la regolarità contributiva; richiesto da un soggetto a rischio : è erogato presentando apposita garanzia. Come noto, il rigo VX4 è riservato ai contribuenti IVA che intendono chiedere il rimborso del credito d imposta emergente dalla dichiarazione annuale relativa al Ai fini della corretta compilazione dei campi del rigo in esame si propone una disamina delle diverse situazioni previste. Attenzione Si precisa che il rimborso, nelle ipotesi previste dall articolo 30, comma 3, o dall articolo 34, comma 9, compete solo se l eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione annuale è superiore a euro 2.582,28 ma può essere richiesto anche per un importo inferiore. In caso di cessazione di attività, il rimborso compete senza limiti di importo. Cesi Multimedia 121

130 Quadro VX IVA da versare o a credito Oltre alle predette ipotesi, il contribuente può comunque richiedere il rimborso qualora dalla dichiarazione relativa al periodo d imposta risulti un eccedenza d imposta detraibile e dalle dichiarazioni relative ai due anni immediatamente precedenti risultino eccedenze d imposta detraibili riportate in detrazione nell anno successivo. In tal caso, il rimborso compete per il minore degli importi delle predette eccedenze, anche se inferiori al suindicato limite di euro 2.582,28. La compilazione dei campi 1 e 2 Rimborso Ai fini del rimborso, il contribuente dovrà indicare: campo 1 campo 2 L ammontare di cui si chiede il rimborso; la quota parte di rimborso (non superiore ad / ) per la quale il contribuente intende utilizzare la procedura semplificata di rimborso tramite l agente della riscossione. Si evidenzia che il campo non deve essere compilato nelle ipotesi di rimborsi richiesti da contribuenti: sottoposti a procedure concorsuali; che hanno cessato l attività; in quanto l erogazione di tale tipologia di rimborso è di competenza esclusiva degli uffici delle Entrate (C.M. 84/1998). La compilazione del campo 3 Causale del rimborso Nel campo 3 si riporta il codice del requisito in base al quale è richiesto il rimborso: CODICE PRESUPPOSTO DEL RIMBORSO 1 cessazione attività; 2 aliquota media; 3 operazioni non imponibili; 4 acquisti e importazioni di beni ammortizzabili e di beni e servizi per studi e ricerche; 5 operazioni escluse da IVA ex artt. da 7 a 7-septies; 6 condizioni previste dall art. 17, comma 3 (soggetti non residenti) 7 esportazioni ed altre operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli; 8 rimborso della minore eccedenza detraibile nel triennio; 9 compresenza dei requisiti di cui al cod. 8 ed al cod. 4 (l IVA relativa ai beni ammortizzabili e spese di ricerca non deve essere già stata compresa nel minor credito chiesto a rimborso); 10 rimborso della minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA; 11 regime forfetario. Si ripercorrono di seguito le diverse casistiche previste dalle citate causali di rimborso. 122 Cesi Multimedia

131 Quadro VX IVA da versare o a credito Codice 1 Cessazione attività Il codice 1 va indicato dai contribuenti che nel corso del 2016 hanno cessato l attività. All erogazione di tale tipologia di rimborsi provvedono esclusivamente gli uffici delle Entrate, attesa la particolarità delle problematiche interessate e dei controlli da espletare (C.M. 84/1998). Tuttavia, non è raro che il contribuente presenti, in sede di dichiarazione IVA annuale, un credito nei confronti dell Erario (anche di importo modesto). L art. 30 comma 2 del D.P.R. 633/1972, consente il rimborso dell eccedenza d imposta da parte delle ditte cessate, anche se di importo inferiore a 2.582,28. Codice 2 Aliquota media Il codice causale 2 deve essere utilizzato nel caso in cui l aliquota media sugli acquisti sia maggiore dell aliquota media sulle cessioni, maggiorata del 10% (art. 30, comma 3, lettera a). Nel determinare l aliquota media occorre tenere conto della seconda cifra decimale. Ai fini del calcolo dell aliquota media vanno considerate le seguenti operazioni: OPERAZIONI ATTIVE Rilevano gli acquisti/importazioni imponibili per i quali è ammessa la detrazione, ivi incluse: le operazioni in reverse charge art. 17 comma 6 e 7 D.P.R. 633/1972; dal 2015, il reverse è applicabile anche ai servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relativi ad edifici; o le cessioni di rottami (art. 74, comma 7 e 8 D.P.R. 633/71972); dal 2015 sono assoggettate a tale regime anche le cessioni di pallets recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo; le cessioni di oro da investimento imponibile per opzione; le cessioni di oro industriale e di argento puro; le cessioni nei confronti di terremotati; le operazioni assoggettate allo split payment. OPERAZIONI PASSIVE Sono costituite da acquisti/importazioni imponibili per le quali è ammessa la detrazione Iva, ivi incluse le spese generali. Attenzione Si rammenta che nel calcolo dell aliquota media è previsto che: - devono essere esclusi gli acquisti, le importazioni e le cessioni di beni ammortizzabili; - tra gli acquisti vanno comprese anche le spese generali; - può essere computata l imposta relativa ai canoni di leasing di beni ammortizzabili. Cesi Multimedia 123

132 Quadro VX IVA da versare o a credito Esempio La Rossi Snc, con un credito IVA 2016 di , presenta la seguente situazione: aliquota media operazioni attive: 12,14%; aliquota media operazioni passive: 13,85%. Considerato che l aliquota sulle operazioni attive maggiorata del 10%, è pari a 13,35% (12, ,14 x 10%) è inferiore a quella sulle operazioni passive, pari a 13,85%, la società può richiedere il rimborso del credito IVA. Codice 3 Operazioni non imponibili Il codice 3 va utilizzato nel caso di operazioni non imponibili per un importo superiore al 25% dell ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate nel In particolare, il suddetto codice deve essere utilizzato dal contribuente che effettua: esportazioni, operazioni assimilate e servizi internazionali previsti negli articoli 8, 8-bise 9 nonché operazioni ad essi equiparate per legge di cui agli articoli 71 (operazioni con il Vaticano e San Marino) e 72 (operazioni nei confronti di determinati organismi internazionali ecc.); cessioni non imponibili ex artt. 41 e 58, D.L. n. 331/1993; cessioni intra-ue di beni estratti da un deposito IVA con spedizione in altro Stato UE (art. 50-bis, D.L. 331/93); cessioni di beni estratti da un deposito IVA con trasporto o spedizione fuori del territorio della Unione Europea (art. 50-bis, comma 4, lettera g), del D.L. n. 331/1993); operazioni non imponibili effettuate fuori dalla UE, dalle agenzie di viaggio e turismo che rientrano nel regime speciale di cui all art. 74-ter; le esportazioni di beni usati e degli altri beni di cui al D.L. n. 41/1995. Assumono rilevanza anche le operazioni non soggette ad IVA (artt. da 7 a 7-septies, D.P.R. 633/1972), fatturate ai sensi dell art. 21, comma 6-bis, evidenziate a rigo VE34 (tali operazioni, essendo rilevanti per il volume d affari, si riflettono negativamente sulla quantificazione della percentuale in esame). L importo delle operazioni attive effettuate può essere ottenuto sommando i valori di cui ai righi VE40 e VE50 relativi, eventualmente, a tutti i moduli compilati. Attenzione La percentuale delle operazioni non imponibili deve essere arrotondata all unità superiore. In caso di esercizio di più attività con contabilità separate è necessario sommare i corrispondenti righi di ciascun modulo compilato. Esempio La Borghi Srl, con un credito IVA 2016 di , presenta la seguente situazione: esportazioni non imponibili ex art. 8: ; cessioni UE di beni ex art. 41: ; volume d affari: Poiché le operazioni non imponibili risultano pari al 26,73% (50.000/ ) arrotondato a 27%, la società può richiedere il rimborso del credito IVA. 124 Cesi Multimedia

133 Quadro VX IVA da versare o a credito Codice 4 Beni ammortizzabili e beni/servizi per studi e ricerche Il codice 4 va utilizzato dai contribuenti che vantano un credito IVA non inferiore a 2.582,28 derivante dall acquisto o dall importazione di: beni ammortizzabili (materiali o immateriali), registrati nell anno o negli anni precedenti e per i quali non è stato richiesto il rimborso; beni e servizi per studi e ricerche. Tale possibilità vale anche per l IVA assolta per gli acquisti di beni ammortizzabili in esecuzione di contratti di appalto. Il concetto di bene ammortizzabile va riferito alle norme previste per le imposte sui redditi ossia all ammortizzabilità degli stessi (R.M. 147/2009 e R.M. 113/1996); in particolare, sono ammortizzabili i soli beni strumentali, ossia quelli utilizzati nel ciclo produttivo e posseduti a titolo di proprietà/altro diritto reale. Pertanto, il rimborso: a) spetta non solo in relazione agli acquisti registrati nel 2016 ma anche per quelli registrati in anni precedenti, a condizione che: il relativo importo non sia già stato chiesto a rimborso/compensato nel mod.f24; dalle annotazioni contabili risulti che l imposta è stata riportata (in tutto o parte), in detrazione negli anni successivi (C.M. 13/1990); b) può essere richiesto anche per i lavori di costruzione, ristrutturazione e manutenzione straordinaria relativi a beni immobili (C.M. 5/1991); c) può essere richiesto anche dalle società di leasing che adottano i Principi contabili internazionali (IAS/IFRS) e contabilizzano il bene concesso in locazione finanziaria quale credito e non come immobilizzazione materiale da ammortizzare (R.M. 122/2011). Codice 5 Operazioni non soggette ad Iva ex artt. da 7 a 7-septies Il codice 5 deve essere utilizzato nel caso di prevalenza di operazioni non soggette ad IVA, per effetto degli articoli da 7 a 7-septies, DPR 633/72. Al riguardo si fa presente che: per la verifica della prevalenza, vanno considerate anche: o le operazioni non territoriali artt. da 7 a 7-septies, D.P.R. 633/1972 o le esportazioni/operazioni a queste assimilate (artt. 8, 8-bis e 9, D.P.R. n. 633/1972); o le operazioni intra-ue ex artt. 41 e 58, D.L. n. 331/1993. L ammontare delle operazioni in esame va calcolato facendo riferimento al momento della loro effettuazione (consegna/spedizione per i beni mobili, stipula del rogito per gli immobili, ecc.). Codice 6 Soggetti non residenti Il codice 6 va indicato in caso di rimborso Iva (se di importo superiore a 2.582,28) richiesto da soggetti non residenti che alternativamente: hanno nominato un rappresentante fiscale (anche leggero ) in Italia; si sono identificati direttamente ai fini IVA ex art. 35-ter. Codice 7 Operazioni effettuate da produttori agricoli Il codice 7 va indicato dai produttori agricoli che hanno effettuato esportazioni ed altre operazioni non imponibili (cessioni a viaggiatori extra-ue ex art. 38-quater, cessioni UE ex art. 41, ecc.) di prodotti agricoli di cui alla Tabella A, Parte I, D.P.R 633/1972. In particolare, il rimborso compete: Cesi Multimedia 125

134 Quadro VX IVA da versare o a credito per l ammontare corrispondente all Iva ( teorica ) relativa ad operazioni non imponibili effettuate nel 2016, calcolato mediante l applicazione delle percentuali di compensazione. se l importo del credito è superiore a 2.582,28; in tal caso, il rimborso può essere richiesto anche solo per una parte del credito (anche inferiore al predetto importo minimo). Codice 8 Rimborso della minore eccedenza detraibile del triennio Qualora le dichiarazioni relative all ultimo triennio ( ) presentano un credito IVA, ancorché di importo inferiore a 2.582,28, il contribuente può procedere alla richiesta di rimborso indicando il codice 8; in particolare, il rimborso spetta: per il minor credito IVA risultante dalle dichiarazioni annuali relative all ultimo triennio; per la parte non chiesta già a rimborso o non compensata orizzontalmente in F24. In pratica il raffronto va eseguito fra gli ammontari dell Iva computati in detrazione con riferimento ai due anni precedenti: per l anno 2014, l importo è quello risultante dalla differenza tra l Iva a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 o al corrispondente rigo della sezione III del quadro RX di UNICO e gli importi indicati al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2016 relativa all anno 2015, per la sola parte riguardante le compensazioni effettuate nel modello F24 con tributi diversi dall Iva; per l anno 2015, l importo è quello risultante dalla differenza tra l Iva a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 o al corrispondente rigo della sezione III del quadro RX di UNICO e gli importi da indicare al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2017 relativa all anno 2016, per la sola parte riguardante le compensazioni effettuate nel modello F24 con tributi diversi dall Iva. Se il contribuente non chiede a rimborso l intero ammontare spettante, il residuo, sempreché non utilizzato in compensazione, concorre alla base di riferimento per il triennio successivo. Pertanto, se i modelli IVA 2015/2016/2017 presentano un credito, il contribuente può chiedere il rimborso del minore degli importi relativi al triennio, al netto di quanto già chiesto a rimborso o utilizzato in compensazione. L importo rilevante per ciascun anno da considerare nel triennio è quindi così determinato: Rigo VX5 (*) (IVA a credito) rigo VL9 (credito compensato) del modello IVA dell anno successivo per la sola parte compensata con tributi diversi da IVA. (*) o corrispondente rigo del quadro RX di Unico Esempio La Roma Sas relativamente alle dichiarazioni IVA del triennio , presenta la seguente situazione: ANNO CREDITO UTILIZZO Riportato nel Utilizzato in compensazione per (residuo ) Poiché il credito 2016 risulta il minore importo del triennio, la società può chiedere a rimborso il relativo ammontare, pari a Cesi Multimedia

135 Quadro VX IVA da versare o a credito Codice 9 Coesistenza di più presupposti Il codice 9 va indicato nel caso in cui il contribuente in possesso del requisito di cui al codice 8 possieda anche acquisti di beni ammortizzabili o di beni e servizi per studi e ricerche, sempreché l imposta afferente i detti acquisti non risulti già compresa nel minor credito chiesto a rimborso. Codice 10 Minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo Iva Il codice 10 va utilizzato dalle società che hanno partecipato ad una procedura di liquidazione dell IVA di gruppo per richiedere a rimborso la minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA che risulti detraibile dalle dichiarazioni dell ultimo triennio (art. 30, comma 4, D.P.R. 633/1972). Tale importo corrisponde con quello indicato nel rigo VL10 della dichiarazione IVA I soggetti che possono presentare istanza di rimborso ed utilizzare il codice 10, quindi, sono: a. coloro che nel 2015 hanno aderito alla liquidazione IVA di gruppo e che non hanno potuto trasferire al gruppo il credito emergente dalla dichiarazione IVA relativa al 2014 b. i soggetti che nel 2014 hanno partecipato alla liquidazione IVA di gruppo quali controllanti e che nel 2015, avendo aderito ad una procedura di liquidazione dell IVA di gruppo in qualità di controllate, non hanno potuto trasferire al gruppo il credito da IVA 26/PR relativo al Bisognerà, inoltre, tenere conto: 2014 l importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata a rigo VX5 o al relativo rigo del quadro RX di Unico e l importo a rigo VL9 della dichiarazione IVA Le ex controllanti di un gruppo IVA devono indicare l importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito indicata a rigo VY5 del prospetto IVA 26/PR 2015 e l importo indicato a rigo VL9 della dichiarazione IVA 2016; 2015 l importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 della dichiarazione IVA/2016 relativa all anno 2015 e l importo da indicare al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2017 relativa all anno 2016; 2016 gli importi indicati ai righi VL10, VL11, campo 2, e VL40 della dichiarazione IVA/2017 relativa all anno Nelle ipotesi di incorporazione di un soggetto non partecipante alla procedura di liquidazione dell Iva di gruppo, la società incorporante deve considerare anche gli importi evidenziati nei righi VL39 e VL40 del modulo relativo alla società incorporata. Attenzione I soggetti che hanno aderito all IVA di gruppo in anni precedenti al 2015 devono tenere rispettivamente presente per gli anni 2014, 2015 e 2016 gli importi indicati a rigo VL9 e VX5 (per le dichiarazioni IVA 2015 e 2016) nonché VL10 e VL40 (per la dichiarazione IVA 2017). Codice 11 Regime forfetario Il codice 11 deve essere utilizzato dai contribuenti che, dal 2017, adottano il regime forfetario; pertanto, anche questi, possono richiedere il rimborso del credito IVA risultante dal modello IVA 2017, relativo al 2016, ultimo anno in cui l imposta è stata applicata con le modalità ordinarie. Cesi Multimedia 127

136 Quadro VX IVA da versare o a credito La compilazione del campo 4 Erogazione prioritaria del rimborso Il campo 4 è riservato ai contribuenti ammessi all erogazione prioritaria del rimborso (ossia entro 3 mesi dalla richiesta); la casella va compilata indicando il codice: Codice Descrizione 1 soggetti che pongono in essere prestazioni derivanti da contratti di subappalto rientranti nell ambito di applicazione del reverse charge (art. 17, comma 6, lett. a) D.P.R. 633/1972); 2 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che svolgono le attività di recupero e preparazione per il riciclaggio di cascami e rottami metallici; 3 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che producono zinco, piombo e stagno, nonché i semilavorati degli stessi metalli di base non ferrosi; 4 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che producono alluminio e semilavorati; 5 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECO , e cioè i soggetti che fabbricano aeromobili, veicoli spaziali e i relativi dispositivi. 6 Soggetti che hanno effettuato operazioni nei confronti di Enti pubblici assoggettate a split payment ex art. 17-ter, D.P.R. n. 633/1972. L erogazione prioritaria del rimborso è riconosciuta per un importo non superiore all ammontare complessivo dell IVA applicata alle predette operazioni effettuate nel periodo in cui si è determinato il credito. Tale importo va indicato al campo 5. In considerazione del fatto che l applicazione dello split payment comporta, nei confronti dei fornitori dell Ente pubblico, un aumento del credito IVA, la Finanziaria 2015 ha previsto la possibilità di computare le operazioni assoggettate allo split payment tra quelle che consentono il rimborso del credito IVA in base al requisito dell aliquota media. L art. 8 D.M. 23 gennaio 2015 prevede che le operazioni soggette a split payment danno diritto all erogazione in via prioritaria: solo se il presupposto del rimborso è quello dell aliquota media; tenuto conto del limite dell IVA applicata nel periodo di riferimento. 7 Soggetti esercenti di attività di proiezione cinematografica, identificati dal codice Ateco Soggetti che hanno effettuato le prestazioni di servizi di cui all articolo 17, comma 6 lett. a-ter). La compilazione del campo 6 Subappaltatori edili Il campo 6 è riservato ai subappaltatori che nel 2016 hanno registrato un volume d affari costituito per almeno l 80% da prestazioni rese in esecuzione di contratti di subappalto. Tali soggetti godono di un limite annuo per la compensazione pari ad anziché di (D.L. 223/2006). Per quanto riguarda le modalità di erogazione dei rimborsi l articolo 38-bis (come modificato dall art. 7- quater, D.L. 193/2016) prevede: l innalzamento a euro dell ammontare dei rimborsi eseguibili senza prestazione di garanzia e senza altri adempimenti; la possibilità di ottenere i rimborsi di importo superiore a euro senza prestazione della garanzia, presentando la dichiarazione annuale munita di visto di conformità o sottoscrizione alternativa da parte dell organo di controllo e una dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali; 128 Cesi Multimedia

137 Quadro VX IVA da versare o a credito l obbligo di prestare la garanzia per i rimborsi superiori a euro solo nelle ipotesi di situazioni di rischio e cioè quando il rimborso è richiesto: a) da soggetti che esercitano un attività di impresa da meno di due anni ad esclusione delle imprese start-up innovative; b) da soggetti ai quali, nei due anni precedenti la richiesta di rimborso, sono stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra gli importi accertati e quelli dell imposta dovuta o del credito dichiarato superiore: o al 10% degli importi dichiarati se questi non superano euro; o al 5% degli importi dichiarati se questi superano ma non superano ; o all 1% degli importi dichiarati, o comunque a se gli importi dichiarati superano ; c) da soggetti che presentano la dichiarazione priva del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa o non presentano la dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà; d) da soggetti passivi che richiedono il rimborso dell eccedenza detraibile risultante all atto della cessazione dell attività. La compilazione del campo 7 Esonero garanzia Il campo 7 è riservato ai contribuenti non tenuti alla prestazione della garanzia. La casella deve essere compilata indicando il codice: Codice Descrizione 1 se la dichiarazione è dotata del visto di conformità o della sottoscrizione da parte dell organo di controllo e della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che attesta la presenza delle condizioni individuate dall articolo 38-bis, comma 3, lettere a), b) e c); 2 se il rimborso è richiesto dai curatori fallimentari e dai commissari liquidatori; 3 se il rimborso è richiesto dalle società di gestione del risparmio (art. 8, D.L. n. 351/2001); 4 se il rimborso è richiesto dai contribuenti che hanno aderito al regime di adempimento collaborativo previsto dagli artt. 3 e seguenti del D.Lgs 128/2015. Attenzione Il campo 7 non va compilato dai soggetti che hanno partecipato alla liquidazione dell IVA di gruppo. La presenza dei presupposti per l esonero dalla prestazione della garanzia di cui ai punti 1) e 4) è segnalata dalla controllante nel prospetto IVA 26/PR attraverso la compilazione del quadro VS, campo 8. La compilazione dei campi 8 e 9 Attestazione delle società e degli enti operativi L art. 30, comma 4 della Legge 724/1994, prevede che le società/enti considerati di comodo non hanno diritto a richiedere il rimborso del credito risultante dalla dichiarazione annuale IVA. Detto credito può soltanto essere riportato nell anno successivo ed utilizzato nell ambito delle liquidazioni IVA periodiche (compensazione verticale). Il riporto è, tuttavia, precluso nel caso in cui per tre periodi d imposta consecutivi la società risulti non operativa ed effettui operazioni rilevanti ai fini IVA in misura inferiore Cesi Multimedia 129

138 Quadro VX IVA da versare o a credito all ammontare dei ricavi presunti. In tale situazione il credito IVA della dichiarazione relativa all ultimo anno del triennio è definitivamente perso. Pertanto, per le società non operative per il triennio che presentano il mod. IVA 2017 a credito, dovrà essere verificato l ammontare delle cessioni / prestazioni rilevanti ai fini IVA effettuate nello stesso periodo, al fine di individuare il diritto o meno a riportare detto credito nel 2017 e quindi la possibilità di utilizzare lo stesso in detrazione nelle liquidazioni IVA periodiche. Di conseguenza, coloro che soddisfano le condizioni per richiedere il rimborso devono produrre la dichiarazione sostitutiva di atto notorio al fine di attestare la propria qualifica di società operativa. Come chiarito dalla C.M. n. 32/2014, la dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà è resa mediante la sottoscrizione del presente riquadro. Si evidenzia che la dichiarazione di atto notorio, debitamente sottoscritta dal contribuente, e la copia del documento d identità dello stesso, sono ricevute e conservate da chi invia la dichiarazione ed esibite a richiesta dell Agenzia delle Entrate. In alternativa alla dichiarazione sostitutiva, le società hanno facoltà di presentare preventivamente un istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica secondo quanto previsto dal comma 4-bis del citato articolo 30 (circolare n. 9/E del 1 aprile 2016). In tal caso, occorre barrare la casella Interpello, senza apporre la firma nel campo 8. La compilazione del campo 10 Attestazione condizioni patrimoniali e versamento contributi L articolo 38-bis, comma 3, prevede la possibilità di ottenere i rimborsi di importo superiore a euro senza prestazione della garanzia presentando la dichiarazione annuale munita di visto di conformità o della sottoscrizione alternativa da parte dell organo di controllo e una dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Detta dichiarazione sostitutiva, attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali, si perfeziona con la sottoscrizione del campo 10 e la barratura delle specifiche caselle. 130 Cesi Multimedia

139 Quadro VX IVA da versare o a credito In particolare, si attesta la presenza delle seguenti condizioni: a) SOLIDITÀ PATRIMONIALE il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze dell ultimo periodo di imposta, di oltre il 40%; la consistenza degli immobili iscritti non si è ridotta, rispetto alle risultanze dell ultimo periodo di imposta, di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell attività esercitata; l attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili; b) CONTINUITÀ AZIENDALE non risultano cedute, se la richiesta di rimborso è presentata da società di capitali non quotate nei mercati regolamentati, nell anno precedente la richiesta, azioni o quote della società stessa per un ammontare superiore al 50% del capitale sociale; c) VERSAMENTI sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi. La dichiarazione sostitutiva, unitamente a copia del documento di identità del contribuente: sono ricevute e conservate dall intermediario che procede all invio della dichiarazione che sarà tenuto ad esibirle su eventuale richiesta dell Agenzia delle Entrate. Secondo la C.M. 35/2015, in caso di omissione, la dichiarazione sostitutiva non può essere presentata successivamente alla dichiarazione/istanza di rimborso; questa potrà essere prodotta successivamente, secondo le modalità previste dai modelli dichiarativi, solo qualora venga presentata una dichiarazione correttiva / integrativa. Per approfondimenti: La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Circolare Monografica 25 gennaio 2017, di Raffaele Pellino VX5 Importo da riportare in detrazione o in compensazione Nel rigo VX5 va indicato l importo che si intende riportare in detrazione nell anno successivo o che si intende compensare nel modello F24. Ai sensi dell art. 10 del D.L. 78/2009, l utilizzo in compensazione del credito Iva annuale in misura superiore a può essere effettuato a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione da cui emerge. Inoltre, l art. 10 comma 7 del D.L. 78/2009, subordina l utilizzo in compensazione del credito Iva annuale per importi superiori a alla presenza del visto di conformità nella dichiarazione. In alternativa all apposizione del visto di conformità è possibile far sottoscrivere la dichiarazione dall organo incaricato ad effettuare il controllo contabile. Il limite è elevato a per le start up innovative (art. 4, comma 11-novies, D.L. n. 3/2015). Attenzione Si ricorda che per le società/enti di comodo il credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale non può essere utilizzato in compensazione nel modello F24. Sul punto, con la risoluzione n. 225/2007 l Agenzia delle Entrate ha chiarito che per i predetti soggetti il divieto di compensare il credito IVA riguarda tutta l eccedenza che scaturisce dalla dichiarazione, indipendentemente dall anno di formazione dei singoli crediti. Cesi Multimedia 131

140 Quadro VX IVA da versare o a credito Come precisato anche dalla Circolare n. 25/2007, il credito IVA annuale è definitivamente perso qualora ricorrano entrambe le seguenti condizioni: a. la società (o l ente) risulta di comodo, negli esercizi 2014, 2015 e 2016; b. nei medesimi tre esercizi (2014, 2015 e 2015) non ha effettuato operazioni rilevanti ai fini IVA per un ammontare almeno pari a quello dei ricavi presunti (art. 30, Legge n. 724/1994). Attenzione Il credito indicato nel rigo VX5, per la parte eventualmente derivante dal rigo VL11, può essere utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa (art. 8, comma 6-quater, del D.P.R. n. 322/1998, come modificato dall art. 5 del D.L. n. 193 del 2016). VX6 Importo ceduto a seguito di opzione per il consolidato fiscale Il rigo VX6, come di consueto, è riservato ai soggetti che hanno optato per il consolidato fiscale previsto dall art. 117 e seguenti del TUIR. Tali soggetti possono cedere in tutto o in parte il credito risultante dalla dichiarazione annuale, ai fini della compensazione dell IRES dovuta dalla consolidante, per effetto della tassazione di gruppo. Ai fini operativi, il rigo VX6 è suddiviso in due campi; pertanto, i soggetti che hanno optato per il consolidato fiscale sono tenuti ad indicare: al campo 1, il codice fiscale della società consolidante; al campo 2, l importo del credito Iva ceduto ai fini della compensazione dell Ires dovuta dalla consolidante. Attenzione Come chiarito dalla Circolare n. 28/2014, per utilizzare in compensazione i crediti superiori a euro e generati in capo ad altri soggetti è richiesta l apposizione del visto di conformità o in alternativa la sottoscrizione da parte dell organo di controllo sia nella dichiarazione del soggetto cedente il credito che nella dichiarazione del soggetto che utilizza il credito ricevuto. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n / Cesi Multimedia

141 Quadro VO Opzioni e revoche Quadro VO Opzioni e revoche Cesi Multimedia 133

142 Quadro VO Opzioni e revoche Il quadro VO Opzioni deve essere utilizzato per comunicare le opzioni e le revoche previste in materia di Iva e di imposte dirette. Nell ipotesi di esonero dalla presentazione della Dichiarazione Iva annuale il quadro VO deve essere presentato in allegato alla dichiarazione dei redditi: A tal fine è infatti prevista nel frontespizio del modello Unico una specifica casella la cui barratura consente di segnalare la presenza del quadro. Premessa Ai sensi dell art. 2 del D.P.R. 442/1997, le opzioni e le revoche previste in materia di IVA e di imposte dirette devono essere comunicate, tenendo conto del comportamento concludente assunto dal contribuente durante l anno d imposta, esclusivamente utilizzando il quadro VO della dichiarazione annuale IVA. Il quadro deve essere compilato per comunicare, mediante la barratura della casella corrispondente, l opzione o la revoca delle modalità di determinazione dell imposta o di un regime contabile diverso da quello proprio. Il quadro in esame si compone delle seguenti 5 sezioni che andremo ad analizzare: Sezione 1: opzioni, rinunce e revoche agli effetti dell IVA; Sezione 2: opzioni e revoche agli effetti delle imposte sui redditi; Sezione 3: opzioni e revoche agli effetti sia dell IVA che delle imposte sui redditi; Sezione 4: opzione e revoca agli effetti dell imposta sugli intrattenimenti; Sezione 5: opzione e revoca agli effetti dell IRAP. SEZIONE 1 Opzioni, rinunce e revoche agli effetti dell imposta sul valore aggiunto VO1 Rettifica detrazione per beni ammortizzabili Al rigo VO1, la casella 1 deve essere barrata dal contribuente che a decorrere dal 2016 ha optato per la rettifica della detrazione relativa all acquisto di beni ammortizzabili nonché alle prestazioni di servizi relative alla trasformazione, al riattamento o alla ristrutturazione dei beni stessi, anche se la variazione della percentuale di detrazione non è stata superiore a dieci punti. Tale opzione vincola il contribuente per cinque anni (dieci anni se la rettifica riguarda un bene immobile). 134 Cesi Multimedia

143 Quadro VO Opzioni e revoche Ricordiamo che per tali beni la rettifica (eventuale) opera non solo al momento iniziale (come per i beni non ammortizzabili), che in questo caso corrisponde all entrata in funzione (e non alla prima utilizzazione), ma anche nei 4 anni successivi all entrata in funzione. La rettifica della detrazione va operata al momento dell entrata in funzione dei beni e viene effettuata per l intero importo della detrazione. Nei successivi 4 anni la rettifica va effettuata nella misura di 1/5 per ciascun anno mancante al compimento dei 5 anni (entrata in funzione più 4 anni). Esempio Bene ammortizzabile acquistato e utilizzato nel 2013: Iva detratta sull acquisto: ( x 22%) Cambio di utilizzo nel 2016, con destinazione ad operazioni escluse da Iva Rettifica: 440 (1/5 di x 2) VO2 Liquidazioni trimestrali Al rigo VO2, la casella 1 deve essere barrata dagli esercenti arti e professioni e dai contribuenti titolari di imprese aventi ad oggetto prestazioni di servizi che nell anno 2015 hanno realizzato un volume d affari non superiore a euro ovvero non superiore a euro se titolari di imprese aventi per oggetto altre attività e che hanno effettuato nel 2016 sia le liquidazioni che i versamenti periodici IVA con cadenza trimestrale anziché mensile. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione. Si ricorda che nell ipotesi di esercizio contemporaneo di prestazioni di servizi e altre attività senza distinta annotazione dei relativi corrispettivi si rende applicabile, ai fini dell opzione, il limite di euro. L opzione, vincolante per almeno un anno solare, resta valida fino a quando non venga revocata sempreché permangano i citati presupposti. Il versamento dell IVA con cadenza trimestrale comporta che le somme da versare devono essere maggiorate degli interessi nella misura dell 1%. VO3 Agricoltura Il rigo VO3 è dedicato all applicazione dei regimi speciali per l agricoltura. Cesi Multimedia 135

144 Quadro VO Opzioni e revoche Il Legislatore comunitario ha previsto la possibilità di lasciare agli Stati membri la facoltà di applicare un regime speciale che preveda la compensazione forfettaria dell Iva a monte a favore degli agricoltori che non rientrano nel regime normale (considerando 50 della Direttiva 2006/112/CE). Tale facoltà, come noto, è stata recepita in Italia attraverso l introduzione dapprima dell articolo 34 del D.P.R. n. 633/1972 e successivamente, anche a seguito dell evoluzione del comparto agricolo, dell articolo 34-bis, sempre D.P.R. Iva, specificamente afferente le attività connesse. Il regime speciale previsto consiste in un regime speciale di detrazione dell imposta il cui importo viene determinato attraverso l applicazione, all ammontare delle cessioni effettuate, di aliquote forfettarie individuate con decreto ministeriale. In altri termini, la detrazione prevista nell articolo 19 del D.P.R. n. 633/1972 è forfettizzata in misura pari all importo risultante dall applicazione, all ammontare imponibile delle operazioni stesse, delle percentuali di compensazione stabilite, per gruppi di prodotti, con decreto del Ministro delle finanze di concerto con il Ministro per le politiche agricole. L imposta a debito si applica con le aliquote proprie dei singoli prodotti. Iva a debito = corrispettivo di vendita X aliquota edittale. Iva a credito = corrispettivo di vendita X % di compensazione ex D.M. 23 dicembre 2005 In altri termini, l Iva da versare è data da: corrispettivo di vendita X (aliquota edittale % di compensazione). Tuttavia, non sempre in sede di cessione dei beni si applica l aliquota edittale, infatti, ai sensi dell articolo 34, comma 1 D.P.R. n. 633/1972 l imposta si applica con le aliquote proprie dei singoli prodotti, salva l applicazione delle aliquote corrispondenti alle percentuali di compensazione per i passaggi di prodotti ai soggetti di cui al comma 2, lettera c), che applicano il regime speciale e per le cessioni effettuate dai soggetti di cui al comma 6, primo e secondo periodo. Ne deriva che le percentuali di compensazione sono applicabili anche alle cessioni di prodotti agricoli nei seguenti casi: conferimenti di beni da parte di soggetti in regime speciale Iva a cooperative, loro consorzi, associazioni e loro unioni anch esse in regime speciale (si ricorda che l articolo 34 comma 2, lett.c) include anche le cooperative tra i soggetti che rientrano nel regime speciale); cessioni effettuate da parte di soggetti passivi Iva c.d. esonerati. Nello specifico, il regime di esonero è disciplinato dal successivo comma 6 dell articolo 34 D.P.R. Iva che individua due requisiti necessari, uno di natura quantitativa e l altro qualitativa. Ne deriva che possono fruire del regime in oggetto tutti i soggetti, a prescindere dalla forma con cui viene esercitata l attività. Passando ad analizzare i requisiti richiesti, quello quantitativo consiste nell aver conseguito nell anno precedente (o nel presumere di conseguire nell anno di inizio attività) un volume di affari non superiore a euro. Inoltre, il volume d affari, e questo è il cd. requisito qualitativo, deve essere composto per almeno 2/3 dalla cessione di prodotti agricoli contenuti nella Parte I, Tabella A allegata al DPR n. 633/1972; quindi, l imprenditore, deve di fatto cedere in via prevalente prodotti che danno diritto ad applicare il regime speciale Iva per l agricoltura. Il volume di affari comprende l ammontare complessivo delle cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate nell anno, registrate o soggette a registrazione secondo gli articoli 23 e 24, tenuto conto altresì delle variazioni in aumento o in diminuzione di cui all art. 26 del D.P.R. 633/72. Non concorrono alla sua formazione le cessioni di beni ammortizzabili e i passaggi interni di beni tra le attività separate. Il regime comporta l esonero da tutti gli adempimenti Iva ad esclusione della numerazione e conservazione delle fatture che saranno emesse in duplice copia, di cui una consegnata proprio al soggetto in esonero, da parte dei cessionari e dei committenti con le modalità e le tempistiche di cui all articolo 21 del D.P.R. n. 633/1972. Ma cosa accade in caso di superamento di uno o di entrambi i limiti individuati dal Legislatore? 136 Cesi Multimedia

145 Quadro VO Opzioni e revoche In caso di superamento del solo limite qualitativo, il contribuente deve versare, già nell anno in cui avviene lo sforamento l Iva relativa alle operazioni diverse (al netto di quella assolta sui relativi acquisti) effettuando gli adempimenti relativi; egli tuttavia non decade dalla possibilità di fruire del regime di esonero anche per l anno successivo. In caso di superamento, invece, del solo limite quantitativo il contribuente cessa di operare nel regime di esonero a partire dall anno successivo. Ai fini della compilazione del rigo VO3 si rileva quanto segue: art. 34, comma 6: rinuncia al regime di esonero. La casella 1 deve essere barrata dai produttori agricoli esonerati di cui al comma 6, dell articolo 34, cioè con volume d affari non superiore a euro, che hanno rinunciato dal 2016 all esonero dal versamento dell imposta e da tutti gli obblighi documentali e contabili, compresa la dichiarazione annuale, ad eccezione dell obbligo di numerare e conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali. La scelta vincola il contribuente fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che dal 2016 hanno revocato la rinuncia al regime di esonero. Art. 34, comma 11: applicazione dell imposta nei modi ordinari. La casella 3 deve essere barrata dai produttori agricoli che hanno applicato l imposta nei modi ordinari a partire dal periodo d imposta Detta opzione è consentita anche ai produttori agricoli esonerati i quali, se vogliono applicare l imposta nei modi ordinari, devono contestualmente barrare anche la casella 1 (rinuncia al regime di esonero). L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 4 deve essere barrata dai contribuenti che hanno revocato, a partire dal 2016, l opzione per l applicazione dell imposta nei modi ordinari. Art. 34-bis: applicazione dell imposta nei modi ordinari. La casella 5 deve essere barrata dai produttori agricoli che, a partire dal periodo d imposta 2016, hanno applicato per le operazioni effettuate nell ambito dell attività di fornitura di servizi l IVA nei modi ordinari in luogo del regime speciale previsto dall art. 34-bis. L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 6 deve essere barrata dai contribuenti che hanno revocato, a partire dal 2016, l opzione per l applicazione dell imposta nei modi ordinari. VO4 Esercizio di più attività Al rigo VO4, la casella 1 va barrata dai contribuenti che a decorrere dal 2016, esercitando più imprese o più attività nell ambito della stessa impresa ovvero più arti o professioni, comunicano di aver optato per il suddetto anno per l applicazione separata dell imposta ai sensi dell articolo 36, terzo comma. L opzione esercitata ha effetto fino a quando non sia revocata e in ogni caso per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che comunicano, a decorrere dal 2016, la revoca dell opzione. VO5 Dispensa per le operazioni esenti Al rigo VO5, la casella 1 va barrata dai contribuenti che comunicano di essersi avvalsi, a decorrere dal 2016, della dispensa dagli obblighi di fatturazione e registrazione relativamente alle operazioni esenti elencate all art. 10, fatta eccezione per quelle esenti indicate ai numeri 11, 18 e 19 dello stesso articolo. Si precisa che l opzione ha effetto fino a quando non sia revocata e, in ogni caso, per almeno un triennio e comporta la totale indetraibilità dell imposta relativa agli acquisti ed importazioni. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che comunicano, a decorrere dal 2016, la revoca dell opzione. Cesi Multimedia 137

146 Quadro VO Opzioni e revoche VO6 Editoria Al rigo VO6, la casella 1 deve essere barrata dagli editori che comunicano di aver optato dal 2016, per ciascuna testata o titolo, ovvero per ciascun numero, per il sistema di determinazione dell IVA in base alle copie vendute. Tale opzione, se è effettuata per l intera testata o titolo, ha effetto fino a quando non è revocata ed è comunque vincolante per tre anni. Se, invece, l opzione è effettuata per il singolo numero, essa è vincolante limitatamente al numero stesso e può essere comunicata cumulativamente per i numeri relativi all intero anno. La casella 2 deve essere barrata dagli editori che comunicano di aver revocato a partire dal 2016 l opzione per il sistema di determinazione dell IVA in base alle copie vendute con riferimento a ciascuna testata o titolo. VO7 Attività di intrattenimento Al rigo VO7, la casella 1 deve essere barrata dagli esercenti le attività di organizzazione di giochi, di intrattenimenti ed altre attività indicate nella tariffa allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, di cui al sesto comma dell art. 74, che comunicano di aver optato dall anno 2016 per l applicazione dell imposta nei modi ordinari. Tale opzione è vincolante finché non è revocata ed è soggetta al vincolo minimo di un quinquennio, decorrente dal primo gennaio dell anno in cui la scelta è operata. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione in precedenza esercitata. VO8 Acquisti intracomunitari Al rigo VO8, l opzione riguarda i soggetti indicati nell articolo 38, comma quinto, lettera c), del D.L. n. 331 del 1993 e precisamente: contribuenti che effettuano operazioni esenti che comportano la totale indetraibilità dell IVA sugli acquisti; produttori agricoli fruenti del regime speciale di cui all art. 34; enti, organizzazioni ed altri organismi, non commerciali, non soggetti passivi d imposta. Non costituiscono acquisti intracomunitari: l introduzione nel territorio dello Stato di beni oggetto di operazioni di perfezionamento o di manipolazioni usuali ai sensi, rispettivamente, dell articolo 1, comma 3, lettera h), del Regolamento del Consiglio delle Comunità europee 16 luglio 1985, n. 1999, e dell articolo 18 del Regolamento dello stesso Consiglio 25 luglio 1988, n. 2503, se i beni sono successivamente trasportati o spediti al committente, soggetto pas- 138 Cesi Multimedia

147 Quadro VO Opzioni e revoche sivo d imposta, nello Stato membro di provenienza o per suo conto in altro Stato membro ovvero fuori del territorio della comunità; l introduzione nel territorio dello Stato di beni temporaneamente utilizzati per l esecuzione di prestazioni o che, se importati, beneficerebbero della ammissione temporanea in esenzione totale dai dazi doganali; l introduzione nel territorio dello Stato, in esecuzione di una cessione, di beni destinati ad essere ivi installati, montati o assiemati dal fornitore o per suo conto; gli acquisti di beni, diversi dai mezzi di trasporto nuovi e da quelli soggetti ad accisa, effettuati dai soggetti indicati nel comma 3, lettera c), dai soggetti passivi per i quali l imposta è totalmente indetraibile a norma dell articolo 19, secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e dai produttori agricoli di cui all articolo 34 dello stesso decreto che non abbiano optato per l applicazione dell imposta nei modi ordinari se l ammontare complessivo degli acquisti intracomunitari degli acquisti di cui all articolo 40, comma 3, del presente decreto, effettuati nell anno solare precedente, non ha superato euro e fino a quando, nell anno in corso, tale limite non è superato. L ammontare complessivo degli acquisti è assunto al netto dell imposta sul valore aggiunto e al netto degli acquisti di mezzi di trasporto nuovi di cui al comma 4 del presente articolo e degli acquisti di prodotti soggetti ad accisa; l introduzione nel territorio dello Stato di gas mediante sistemi di gas naturale e di energia elettrica, di cui all articolo 7-bis, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633; gli acquisti di beni se il cedente beneficia nel proprio Stato membro dell esonero disposto per le piccole imprese. La casella 1 deve essere barrata dai detti soggetti che comunicano di aver optato, a decorrere dal 2016, per l applicazione in Italia dell IVA sugli acquisti intracomunitari. Si ricorda che la predetta opzione può essere effettuata solo se l ammontare complessivo degli acquisti intracomunitari, anche per cataloghi, per corrispondenza e simili, effettuati nel 2015, non ha superato euro. L opzione ha effetto a decorrere dall anno nel corso del quale è esercitata ed è valida fino a quando non sia revocata e, in ogni caso, fino al compimento del biennio successivo all anno nel corso del quale è esercitata, e sempreché ne permangano i presupposti. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendano comunicare la revoca dell opzione esercitata in precedenza. VO9 Cessioni di beni usati Al rigo VO9 la casella 1 deve essere barrata se il contribuente ha esercitato l opzione, a decorrere dal 2016, per l applicazione del metodo ordinario (o analitico) del margine, anche per le cessioni di oggetti d arte, d antiquariato o da collezione importati e per la rivendita di oggetti d arte acquistati dall autore (o dai suoi eredi o legatari). L articolo 36 del D.L. 41/1995 individua tre differenti metodi nell ambito del regime c.d. del margine : Metodo ordinario o analitico Dal punto di vista soggettivo, la norma riguarda i commercianti che vendono per professione abituale i beni usati, per i quali all atto dell acquisto non abbiano sopportato l esercizio della rivalsa dell imposta da parte del venditore. Ciò avviene per gli acquisti effettuati: o da soggetto privato; Cesi Multimedia 139

148 Quadro VO Opzioni e revoche o da soggetto d imposta che aveva acquistato il bene senza poter detrarre l IVA per effetto dell art. 19, secondo comma, D.P.R. n. 633/1972; o da soggetto comunitario considerato piccola impresa nello Stato membro di appartenenza e che come tale opera in regime di esonero; o da altro rivenditore di beni usati. Dal punto di vista oggettivo, la normativa è relativa ai beni mobili usati senza alcuna delimitazione di settori merceologici e pertanto il termine deve essere inteso nella sua più vasta accezione. È data al commerciante la possibilità di optare per ciascuna cessione, per l applicazione dell imposta nei modi ordinari (detrazione IVA meno IVA); occorre in tal caso darne comunicazione al competente Ufficio IVA nella dichiarazione annuale (art. 36, comma 3). Metodo forfetario Detto regime, previsto dal comma 5 dell articolo 6 D.L. 41/1995, consente per alcune fattispecie ben individuate la determinazione del margine in via forfetaria. Consegue dall applicazione del regime del margine, l impossibilità di portare in detrazione l imposta assolta sugli acquisti, anche intracomunitari e sulle importazioni, dei beni oggetto del particolare commercio (art. 36, comma 4). Metodo globale Il regime globale del margine consiste invece nella determinazione del margine non per singola operazione ma in relazione all ammontare complessivo degli acquisti e delle cessioni effettuate nel periodo mensile o trimestrale di riferimento (art. 36, comma 6). Tale opzione ha effetto fino a quando non sia revocata e, comunque, almeno fino al compimento del biennio successivo all anno nel corso del quale è esercitata. La casella 4 va barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca della predetta opzione. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che devono comunicare di aver applicato nel 2016 il regime ordinario dell IVA, per una o più operazioni rientranti nel regime speciale del margine. L applicazione per talune cessioni dell imposta nei modi ordinari ai sensi del comma 3 dell art. 36 del D.L. n. 41/1995, consente la detrazione dell imposta afferente gli acquisti solo con riferimento al momento di effettuazione dell operazione assoggettata al regime ordinario e previa annotazione nel registro previsto dall art. 25. In tal caso, qualora l acquisto e la corrispondente cessione siano stati effettuati in periodi d imposta diversi, l ammontare dell acquisto dovrà essere compreso nel rigo VF15 della dichiarazione relativa all anno in cui questo è stato annotato in quanto non detraibile; nella dichiarazione invece relativa al periodo d imposta nel quale è stata effettuata la corrispondente cessione in regime ordinario IVA, che costituisce il presupposto per la detrazione dell imposta dei relativi acquisti, l ammontare dell operazione passiva va indicato nel quadro VF sia in corrispondenza della relativa aliquota ai fini della detrazione, sia nel rigo VF22 (imponibile degli acquisti registrati negli anni precedenti ma con imposta esigibile nel 2016) per consentire di sottrarre dal volume degli acquisti il corrispondente importo già esposto nel rigo VF15 della precedente dichiarazione. La casella 3 deve essere barrata se il contribuente ha optato, dal 2016, per il passaggio dal metodo globale di determinazione del margine al metodo ordinario (o analitico) previsto dal citato art. 36, primo comma. Anche tale opzione ha effetto fino a quando non sia revocata e, comunque, almeno fino al compimento del biennio successivo all anno nel corso del quale è esercitata. La casella 5 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca della predetta opzione. VO10 Cessioni intracomunitarie in base a cataloghi, per corrispondenza e simili Al rigo VO10, i contribuenti che effettuano cessioni intracomunitarie di beni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, i quali hanno effettuato nell anno precedente cessioni in altro Stato membro per un importo non superiore a euro, ovvero l eventuale minore ammontare stabilito da tale Stato, esercitano 140 Cesi Multimedia

149 Quadro VO Opzioni e revoche l opzione, a partire dal 2016, per l applicazione dell IVA nello Stato comunitario di destinazione dei beni barrando la casella corrispondente. La normativa in materia di IVA prevede un regime particolare per le vendite in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, ove effettuate nell ambito dell Unione europea nei confronti di privati consumatori. Come regola generale, è infatti prevista la tassazione nel Paese membro di destinazione, purché le vendite effettuate nel singolo Paese siano superiori ad una determinata soglia annua. La finalità dell imposizione nel Paese di arrivo, anziché in quello (diverso) di partenza è duplice, essendo diretta, allo stesso tempo: ad evitare che, per i beni venduti tramite la particolare modalità del commercio a distanza, gli acquisti dei privati consumatori siano deviati a favore dei Paesi membri che applicano aliquote più basse, e ad assicurare condizioni eque di concorrenza tra i Paesi membri. Dal lato attivo, si considerano non imponibili IVA le cessioni di beni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, spediti o trasportati dal cedente o per suo conto nel territorio di altro Stato membro nei confronti di cessionari ivi non tenuti ad applicare l imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l applicazione della stessa (art. 41, comma 1, lett. b), del D.L. n. 331/1993). Dal lato passivo, invece, le stesse operazioni si considerano effettuate in Italia come cessioni interne e non come acquisti intracomunitari (art. 40, comma 3, del D.L. n. 331/1993). Affinché operi il principio di tassazione nel Paese di destinazione, le vendite a distanza devono essere effettuate da un operatore che abbia superato una predeterminata soglia annua; in caso contrario, l IVA è dovuta nel Paese di origine, cioè in quello del cedente, salvo opzione per la tassazione nel Paese di destinazione. In particolare, è richiesto che le cessioni effettuate: in Italia siano superiori, nell anno precedente e/o nell anno in corso, a ,00 euro; in altro Paese membro siano superiori, nell anno precedente e/o nell anno in corso, a ,00 euro, ovvero all eventuale minore ammontare al riguardo stabilito da tale Paese. Ai fini della tassazione nel Paese di destinazione, l art. 33, par. 1, della Direttiva n. 2006/112/CE dispone che si considera come luogo impositivo, se i beni sono spediti o trasportati dal fornitore o per suo conto, quello in cui i beni si trovano al momento d arrivo della spedizione o del trasporto a destinazione dell acquirente. Nella norma considerata non si fa alcun riferimento alla modalità di organizzazione della vendita, non essendo richiesto che sia effettuata per cataloghi, corrispondenza e simili. Anche, quindi, se gli artt. 40, comma 3, del D.L. n. 331/1993, per le vendite a distanza con acquirente italiano, e l art. 41, comma 1, lett. b), del D.L. n. 331/1993, per le vendite a distanza con acquirente comunitario, fanno riferimento alle cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, è sufficiente che il trasporto della merce sia effettuato direttamente dal cedente o da terzi per suo conto. In particolare, la cessione è da intendersi non imponibile anche se avviene nello stesso punto di vendita del soggetto fornitore, qualora il trasporto a destino sia effettuato dal fornitore o per suo conto (risoluzione dell Agenzia delle Entraten. 39 del 31 marzo 2005). Sul punto, la norma di interpretazione autentica contenuta nel primo comma dell art. 11-quater del D.L. n. 35/2005, aggiunto in sede di conversione nella L. n. 80/2005, ha definitivamente chiarito che la locuzione cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili deve intendersi riferita alle cessioni di beni con trasporto a destinazione da parte del cedente, a nulla rilevando le modalità di effettuazione dell ordine di acquisto. Cesi Multimedia 141

150 Quadro VO Opzioni e revoche Il superamento, in corso d anno, della soglia non ha effetto sulle operazioni già effettuate nell anno, che restano pertanto imponibili nel Paese del cedente. La tassazione a destinazione delle vendite a distanza si applica a partire dalla cessione che ha determinato lo sforamento ed ha effetto per tutte le restanti vendite a distanza effettuate nell anno in corso e in quello successivo (art. 14 del Reg. UE n. 282/2011). Si fa presente che devono essere barrate le caselle concernenti le opzioni e le revoche corrispondenti agli Stati per i quali si è esercitata la scelta, contraddistinte dal codice ISO. L art. 20, secondo comma, del decreto ministeriale 24 dicembre 1993, che disciplina i rapporti di scambio tra la Repubblica Italiana e la Repubblica di San Marino, prevede, per l applicazione dell IVA in detto Stato, una analoga opzione da parte degli operatori nazionali che effettuano le suddette cessioni nei confronti di privati residenti a San Marino. Le suddette opzioni hanno effetto a partire dal 2016 e sono valide fino a quando non siano revocate e, in ogni caso, fino al compimento del biennio successivo. Le caselle indicate al rigo VO11 vanno barrate dai contribuenti che a partire dal 2016 intendono comunicare la revoca dell opzione precedentemente richiesta. VO12 Contribuenti con contabilità presso terzi Al rigo VO12, la casella 1 va barrata dai contribuenti che hanno affidato a terzi la tenuta della contabilità e che hanno esercitato l opzione prevista dall art. 1, comma 3, del D.P.R. 100/1998. La Contabilità presso a terzi è un opzione, esercitabile dai soli contribuenti mensili che abbiano affidato a terzi (CED, commercialista, associazione di categoria, etc.) la tenuta della propria contabilità, che consente di effettuare il calcolo della liquidazione periodica dell IVA con riferimento all imposta esigibile e detraibile risultante dalle annotazioni eseguite nel secondo mese precedente. L esercizio dell opzione non comporta in alcun modo un differimento dei termini di registrazione, nè tantomeno dell esigibilità dell imposta, ma soltanto l applicazione di una diversa base di calcolo per la determinazione della liquidazione periodica IVA. L opzione, che non è applicabile in corso d anno (a meno che non si tratti di un soggetto che inizia l attività, intendendo come tale l apertura della partita IVA), ha validità minima di un anno e resta valida sino a revoca. I contribuenti che esercitano l opzione in sede di inizio attività devono utilizzare come base di calcolo, sia per la prima che per la seconda liquidazione periodica mensile, i dati relativi alle operazioni registrate nel primo mese di attività. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione precedentemente esercitata. VO13 Applicazione dell IVA alle cessioni di oro da investimento Il rigo VO13, è riservato ai soggetti che producono o commercializzano oro da investimento ovvero trasformano oro in oro da investimento e che comunicano di aver optato per l applicazione dell IVA sulle cessioni di oro da investimento in luogo dell esenzione. 142 Cesi Multimedia

151 Quadro VO Opzioni e revoche La normativa IVA in merito alle cessioni di oro è contenuta nell art. 10 del D.P.R. 633/1972, n.11. Tale norma prevede che sono operazioni esenti da IVA: le cessioni di oro da investimento; le intermediazioni relative alle operazioni precedenti, le operazioni di natura finanziaria riferite all oro da investimento. Tuttavia: il cedente, in caso di cessione di oro da investimento, il prestatore in caso di intermediazione relativa ad oro da investimento, possono optare per l applicazione dell IVA. Esempio L impresa Alfa Srl cede alla ditta Carlo Rossi oro da investimento. La cessione è esente da IVA, tuttavia la Alfa Srl può decidere di optare per l applicazione dell IVA. L opzione può riguardare anche la singola cessione. In questi casi si applica il meccanismo del reverse charge. Invece, in caso di: cessione di oro industriale e di argento puro; intermediazioni relative alle operazioni in oro industriale e argento puro; l operazione è imponibile e soggetta ad aliquota del 21%. Per queste operazioni si applica il meccanismo del reverse charge nel caso in cui la cessione sia effettuata ad un soggetto passivo IVA. Mentre l IVA viene applicata nei modi ordinari se la cessione viene effettuata a favore di un soggetto privato. Per oro da investimento si intende: l oro in forma di lingotti o di placchette di peso accettato dal mercato dell oro, ma comunque superiore ad 1 grammo, di purezza pari o superiore a 995 millesimi. Esso può essere rappresentato anche da titoli; le monete d oro di purezza pari o superiore a 900 millesimi coniate dopo il 1800 che hanno o hanno avuto corso legale nel paese di origine, normalmente vendute ad un prezzo che non supera dell 80% il valore sul mercato libero dell oro in esse contenuto. Per quanto concerne l IVA pagata sugli acquisti, l IVA è detraibile anche in presenza di operazioni esenti, inoltre si applica l indetraibilità da pro-rata (art. 19 D.P.R. 633/72). I soggetti che producono, trasformano o commercializzano oro da investimento possono esercitare l opzione in relazione alle singole operazioni, ovviamente senza vincolo triennale, barrando la casella 1 del presente rigo. Gli stessi soggetti, possono optare, per tutte le operazioni relative al commercio di oro da investimento barrando la casella 2. Quest ultima opzione vincola il contribuente per almeno un triennio ed è valida fino a revoca, ai sensi dell art. 3 del D.P.R. del 10 novembre 1997, n La casella 3 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione di cui alla casella 2. Se il cedente ha optato per l applicazione dell imposta, analoga opzione relativamente alla singola operazione può essere effettuata dall intermediario, barrando la casella 4. VO14 Applicazione del regime ordinario dell IVA per spettacoli viaggianti e contribuenti minori Al rigo VO14, la casella 1 deve essere barrata dai soggetti che effettuano spettacoli viaggianti nonché da quelli che svolgono le altre attività di spettacolo indicate nella Tabella C allegata al D.P.R. n. 633 del 1972 che Cesi Multimedia 143

152 Quadro VO Opzioni e revoche hanno realizzato nell anno precedente un volume d affari non superiore a ,84 euro che comunicano di aver optato dall anno 2016 per l applicazione dell imposta nei modi ordinari. Tale opzione è vincolante finché non è revocata ed è soggetta al vincolo minimo di un quinquennio, decorrente dal primo gennaio dell anno in cui la scelta è operata. Si ricorda che il regime agevolativo cessa di avere applicazione a decorrere dall anno solare successivo a quello in cui si è verificato il superamento del limite di ,84 euro. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione. VO15 Regime IVA per cassa Al rigo VO15, la casella 1 deve essere barrata dai soggetti che comunicano di aver optato a decorrere dal 1 gennaio 2016 per il regime dell IVA per cassa di cui all articolo 32-bis del D.L. 83/2012. In via preliminare, pare opportuno sottolineare che l art. 32-bis, D.L. n. 83/2012, c.d. Decreto Crescita, ha ampliato l applicazione del regime dell IVA per cassa, prevedendo l esigibilità differita dell imposta di cui all art. 6, comma 5, D.P.R. n. 633/1972 per le cessioni/prestazioni effettuate da soggetti passivi con un volume d affari non superiore a (rispetto ai precedenti ) nei confronti di soggetti passivi d imposta. Le disposizioni attuative del citato art. 32-bis, sono contenute nel Decreto Ministeriale 11 ottobre 2012 unitamente al Provvedimento dell Agenzia delle Entrate 21 novembre 2012 e successivi chiarimenti sono stati forniti nelle C.M. 44/E/2012 e C.M. 1/E/2013. Il nuovo regime dell Iva per cassa prevede che: per le operazioni effettuate nei confronti della generalità dei soggetti che agiscono nell esercizio d impresa, arte o professione, l Iva diventa esigibile all atto di pagamento del corrispettivo anziché al momento di effettuazione dell operazione; l IVA a credito risulta detraibile quando questi effettua il pagamento del corrispettivo al fornitore anziché quando riceve la fattura. Come chiarito prima dal Provvedimento dell Agenzia delle Entrate 21 novembre 2012 e precedentemente dal D.M. 11 ottobre 2012, paragrafo 8, il nuovo regime dell Iva per cassa è applicabile a partire dal 1 Dicembre Per l applicazione di tale regime: l opzione per la liquidazione dell IVA per cassa si desume dal comportamento concludente del contribuente; va comunicata nella prima dichiarazione annuale ai fini dell Imposta sul Valore Aggiunto da presentare successivamente alla scelta effettuata compilando il quadro VO; l opzione vincola il contribuente per un triennio, e poi valida di anno in anno fino a revoca, salvi i casi di superamento della soglia dei due milioni di euro di volume d affari, che comportano la cessazione del regime. 144 Cesi Multimedia

153 Quadro VO Opzioni e revoche Il Provvedimento delle Entrate /2012, sancisce, al paragrafo 2.3, che Ferma restando l applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo, sono considerate valide le comunicazioni effettuate con la dichiarazione annuale ai fini dell imposta sul valore aggiunto presentata entro il termine di 90 giorni dalla scadenza. In base all indicazione fornita dal Provvedimento, per chi non presenta la dichiarazione o la presenta spirato il termine anzidetto la conferma dell opzione non sarebbe valida. Tale interpretazione contrasta con il principio del comportamento concludente pervista dallo stesso Provvedimento e confermata dalla successiva C.M. 44/E/2012 e, pertanto, non dovrebbe essere accolta. Per quanto riguarda le operazioni passive, va ribadito, il diritto alla detrazione sorge al momento del pagamento e comunque dopo il decorso di 1 anno dal momento di effettuazione dell operazione. L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione. SEZIONE 2 Opzioni e revoche agli effetti delle imposte sui redditi VO20 Regime di contabilità ordinaria per le imprese minori Al rigo VO20, la casella 1 deve essere barrata dalle società in nome collettivo, società in accomandita semplice, società di armamento, società di fatto che svolgono attività commerciale, persone fisiche che esercitano imprese commerciali, enti non commerciali relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate, che avendo conseguito nell anno 2015 ricavi per un ammontare non superiore a euro, per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi, ovvero a euro per le imprese aventi per oggetto altre attività, hanno esercitato per il 2016 l opzione per il regime di contabilità ordinaria. L opzione, trattandosi di un regime contabile, ha la durata minima di un anno e resta valida fino a revoca. La casella 2 deve essere barrata dalle suddette imprese minori che intendono comunicare la revoca dell opzione esercitata. Il legislatore fiscale individua, quindi, specifici limiti di ricavi, al di sopra dei quali la tenuta della contabilità ordinaria è obbligatoria. Al di sotto di tali limiti la contabilità ordinaria è tenuta per opzione. Si ricorda che le società di capitali (srl, spa, coop, ecc.) sono obbligate alla tenuta della contabilità ordinaria, a prescindere dall ammontare di ricavi. Dal 2017 il regime di contabilità semplificata viene radicalmente modificato con l introduzione del principio di cassa obbligatorio. La scelta tra contabilità ordinaria e contabilità semplificata assume dunque notevole rilevanza anche per coloro che sono già in attività. Oltre alla verifica del limite previsto, la valutazione circa la scelta tiene conto anche dei fattori di seguito esaminati: la contabilità ordinaria è l unico regime che consente il monitoraggio dell andamento aziendale grazie al supporto dello Stato patrimoniale che fornisce informazioni di tipo patrimoniale e finanziario, che si aggiungono alle informazioni sull andamento del risultato di periodo ricavabili dal Conto economico redatto secondo il principio di competenza; la contabilità ordinaria consente di gestire crediti, debiti e le relative scadenze; la presenza di agevolazioni concesse alle imprese può rendere necessaria la contabilità ordinaria in quanto è frequentemente imposto un obbligo di rendicontazione; il costo di tenuta della contabilità ordinaria è superiore; le imprese che tengono la contabilità internamente valorizzano ulteriormente le informazioni di un sistema di contabilità ordinaria, qualora integrato con il sistema informativo aziendale. Cesi Multimedia 145

154 Quadro VO Opzioni e revoche A fronte di tali considerazioni e alla luce delle regole in vigore dal 2017, è opportuno che la scelta derivi dall analisi delle esigenze dell impresa, più che dai limiti normativi. Nel caso in cui l impresa presuma di superare il limite in un breve lasso temporale, è consigliabile la tenuta della contabilità ordinaria dall inizio dell attività in quanto il passaggio in un momento successivo risulta molto più complesso e quindi oneroso. VO21 Regime di contabilità ordinaria per gli esercenti arti e professioni Al rigo VO21, la casella 1 deve essere barrata dagli esercenti arti o professioni (art. 53 TUIR) che hanno esercitato l opzione per il 2016 per il regime di contabilità ordinaria. L opzione, trattandosi di regime contabile, ha la durata minima di un anno e resta valida fino a revoca. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione. VO22 Determinazione del reddito nei modi ordinari per le altre attività agricole Al rigo VO22, la casella 1 deve essere barrata dai contribuenti che si sono avvalsi della facoltà di determinare il reddito nei modi ordinari in relazione alle altre attività agricole. L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione. Ricordiamo che i soggetti che operano nel comparto agricolo, sotto il profilo delle imposte sul reddito possono essere soggetti alla disciplina propria del reddito fondiario ovvero la disciplina del reddito d impresa: nel primo caso il reddito verrà determinato su base catastale; nel secondo in base alle risultanze delle scritture contabili. Sono assoggettati a disciplina del reddito fondiario, (di cui agli articoli 25 e seguenti del TUIR), gli imprenditori agricoli persone fisiche che esercitano attività di coltivazione del terreno, allevamento o silvicoltura in forma individuale o di società semplice, con esclusione dei soggetti che esercitano: attività di allevamento di animali con mangimi ottenibili per meno di un quarto dal terreno; attività dirette alla manipolazione, trasformazione e cessione di prodotti agricoli o zootecnici, che non rientrano tra quelle elencate nel D.M. 19 marzo 2004, norma che individua i beni che possono essere oggetto dell attività agricole connesse, di cui all articolo 32 del TUIR; attività di funghicoltura e produzione di vegetali con l utilizzo di strutture fisse o mobili, se la superficie adibita alla produzione eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste. I redditi fondiari dei terreni sono quelli derivanti dai terreni situati nel territorio dello Stato italiano, iscritti o iscrivibili nel catasto terreni con attribuzione di rendita nel catasto dei terreni. I terreni situati all estero producono redditi diversi. I redditi fondiari si distinguono in: reddito dominicale del terreno; reddito agrario; reddito dei fabbricati. 146 Cesi Multimedia

155 Quadro VO Opzioni e revoche In base a quanto affermato dalla R.M. 394/E/2008, il reddito fondiario ex art. 26, D.P.R. 917/1986, concorre a formare il reddito complessivo del soggetto che possiede l immobile a titolo di proprietà (enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale), anche se l immobile è concesso in comodato. Per quanto riguarda la donazione con costituzione del diritto d usufrutto la R.M. 381/E/2008, ai fini dell imputazione del reddito fondiario ha affermato che obbligato a dichiarare il reddito del fabbricato è il padre/donante/usufruttuario e non la figlia/donataria/nuda proprietaria dell immobile, poiché con la donazione con riserva di usufrutto si ha uno spostamento della soggettività passiva dell imposta dal nudo proprietario all usufruttuario. Il reddito dei terreni determinato catastalmente si compone di reddito dominicale e agrario. Ai fini della determinazione delle imposte sui redditi, i redditi dominicale ed agrario sono rivalutati del 15% per i periodi d imposta 2013, 2014 e In relazione ai terreni agricoli e a quelli non coltivati posseduti e condotti da coltivatori diretti e da imprenditori agricoli professionisti iscritti alla previdenza agricola la rivalutazione è del 5%. L incremento si applica sull importo risultante dalla rivalutazione operata in base all art. 3, comma 50, Legge 23 dicembre 1996, n. 662, ossia l 80% per il reddito dominicale e il 70% per quello agrario. Pertanto come chiarito dalla C.M. 3 maggio 2013, n. 12/E il reddito dominicale e agrario subisce per gli anni 2013, 2014 e 2015 una doppia rivalutazione: prima quella ex art. 3, comma 5, Legge 662/1996 e poi quella ex art. 1, comma 512, Legge 228/2012. La rivalutazione dell 80% e del 70% non si applica nel caso di terreni concessi in affitto per usi agricoli a giovani imprenditori che non hanno ancora compiuto 40 anni. Tale rivalutazione non è a regime ma temporanea. VO23 Determinazione del reddito agrario per le società agricole Al rigo VO23, la casella 1 deve essere barrata dalle società di persone, dalle società a responsabilità limitata e dalle società cooperative che rivestono la qualifica di società agricola ai sensi dell art. 2 del D.Lgs. 99/2004 e intendono comunicare l opzione per la determinazione del reddito ai sensi dell art. 32 del TUIR. L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione. Le società di persone, le srl e le società cooperative, possono scegliere di tassare i redditi catastalmente (ai sensi dell art. 32 del TUIR), mediante opzione vincolante per un triennio riservate esclusivamente la società che rivestano la qualifica di società agricola (ai sensi del D.Lgs. n. 99/2004, art. 2). La qualifica di società agricola è subordinata (articolo 2 comma 1 del decreto legislativo n. 99 del 2004), rubricato Società agricole, tra l altro, al fatto che la società deve avere come oggetto esclusivo l esercizio dell agricoltura e delle attività connesse (individuate dall art del c.c.). Ricordiamo che secondo la nuova formulazione di questa norma rientrano tra le attività agricole la coltivazione del fondo, la silvicoltura, l allevamento di animali e tutte le attività connesse, cioè: le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione dei prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall allevamento di animali; la fornitura di beni o servizi utilizzando prevalentemente le attrezzature o risorse dell azienda agricola; l agriturismo. Inoltre, è bene sottolineare, come precisato dall Amministrazione Finanziaria nella C.M. 50/E/2010, che la qualifica di società non viene meno, tuttavia, quando la società pone in essere delle attività strumentali a quella principale per il conseguimento dell oggetto sociale. Cesi Multimedia 147

156 Quadro VO Opzioni e revoche In altri termini le operazioni ritenute funzionali allo svolgimento dell attività esclusiva sono compatibili con l oggetto sociale, in quanto cosiddette attività strumentali che non connotano l oggetto sociale medesimo. Ciò significa che non perdono la qualifica di società agricola quelle che pongono in essere operazioni commerciali, industriali, ipotecarie e immobiliari volte a potenziare o migliorare l attività agricola stessa. Quindi, ad esempio, acquistare o prendere in affitto terreni o fondi rustici per ampliare la propria attività agricola oppure contrarre un finanziamento per acquistare un bene (trattore) necessario alla coltivazione del terreno, costituisce un atto strumentale al conseguimento dell oggetto sociale che non modifica la natura dell attività esercitata, bensì la completa. In sostanza, lo svolgimento di attività strumentali non incide sul concetto dell esclusività nella misura in cui contribuisce allo svolgimento dell attività agricola senza snaturare la capacità di produzione di reddito della società che deve originare principalmente dalle attività agricole. VO24 Determinazione del reddito per le società costituite da imprenditori agricoli Al rigo VO24, la casella 1 deve essere barrata dalle società di persone e dalle società a responsabilità limitata costituite da imprenditori agricoli che intendono comunicare l opzione per la determinazione del reddito applicando all ammontare dei ricavi il coefficiente di redditività del 25 per cento. L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione. VO25 Determinazione del reddito nei modi ordinari per le attività agricole connesse Al rigo VO25, la casella 1 deve essere barrata dai contribuenti che si sono avvalsi della facoltà di determinare il reddito nei modi ordinari in relazione all attività di produzione e cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche, oltre i limiti previsti. L opzione è vincolante per un triennio ed è valida fino a revoca. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione. L art. 1, comma 423, Legge n. 266/2005 (legge di stabilità per il 2006), disponeva che, il reddito derivante dalla produzione e cessione di: energia elettrica da fonti rinnovabili agro-forestali, nonché carburanti ottenuti da produzioni vegetali provenienti prevalentemente dal fondo e prodotti chimici derivanti da prodotti agricoli provenienti prevalentemente dal fondo, effettuate da parte di imprenditori agricoli, andava (sempre) determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% all ammontare dei corrispettivi delle operazioni sog-gette a registrazione ai fini IVA (fatta salva l opzione per la determinazione del reddito ordinariamente). L articolo 1, comma 910, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità per il 2016), ha posto a regime la norma (che in base all art. 22 D.L. 66/2014 avrebbe dovuto trovare applicazione in via transitoria per gli anni 2014 e 2015) con la quale vengono rivisti completamente i suddetti criteri di tassazione dell energia da fonti rinnovabili. 148 Cesi Multimedia

157 Quadro VO Opzioni e revoche In particolare la Legge di Stabilità 2016, art. 1 comma 910, dispone, dal 1 gennaio 2016, la completa sostituzione dell art. 1, comma 423, Legge n. 266/2005 disciplinante il trattamento fiscale dei proventi derivanti dalla produzione e cessione di energia elettrica da fonti agro-forestali effettuate da aziende agricole. A seguito delle modifiche apportate dalla Legge di stabilità 2016, è ora previsto che, dal periodo di imposta 2016, la produzione/cessione di: energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali fino a kwh annui, e fotovoltaiche, fino a kwh, nonché di carburanti e prodotti chimici di origine agro-forestale provenienti prevalen-temente dal fondo, effettuate da imprenditori agricoli, costituiscono attività connesse (ai sensi dell art. 2135, comma 3, c.c.) e producono reddito agrario. Relativamente alla produzione di energia oltre i citati limiti, il reddito delle persone fisiche, delle società semplici e delle società agricole di cui all art. 1, comma 1093, Legge n. 296/2006, è determinato ai fini IRPEF ed IRES:...applicando all ammontare dei corrispettivi delle operazioni soggette a regi-strazione agli effetti dell imposta sul valore aggiunto il coefficiente di redditività del 25 per cento, fatta salva l opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari. Tale metodo di determinazione del reddito si applica automaticamente; se l imprenditore agricolo intende determinare il reddito nei modi ordinari, dovrà comunicarlo all Agenzia delle Entrate nella prima dichiarazione annuale IVA da presentare successivamente alla scelta operata nel rigo in questione (VO25). SEZIONE 3 Opzioni e revoche agli effetti sia dell IVA che delle imposte sui redditi VO30 Applicazione delle disposizioni previste dalla Legge n. 398/1991 Al rigo VO30, la casella 1 deve essere barrata da tutti i soggetti che intendono comunicare l opzione effettuata, a decorrere dall anno 2016, per la determinazione forfetaria dell IVA e del reddito ai sensi dell art. 2, commi 3 e 5, della citata Legge n L opzione è vincolante fino a revoca e comunque per almeno un quinquennio. I soggetti che possono effettuare tale opzione sono le società, ivi comprese le società cooperative e le associazioni sportive dilettantistiche di cui all art. 90 commi da 17 a 18-ter, della legge n. 289 del 2002; le associazioni senza scopo di lucro e le associazioni pro-loco alle quali è stato esteso dall art. 9-bis della Legge n. 66 del 1992 il regime tributario recato dalla Legge n. 398 del 1991; le associazioni bandistiche e cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e danza popolare legalmente riconosciute senza fine di lucro alle quali l art. 2, comma 31 della Legge n. 350 del 2003 ha esteso la Legge n La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione. Le agevolazioni previste dal regime in questione riguardano sia la semplificazione degli adempimenti contabili che la determinazione del reddito e gli obblighi ai fini Iva. In particolare, le agevolazioni prevedono: la determinazione forfetaria del reddito imponibile (sulla base di un coefficiente di redditività); un sistema forfetario di determinazione dell Iva; l esonero dall obbligo di tenuta delle scritture contabili (libro giornale, libro degli inventari, registri Iva, scritture ausiliarie e di magazzino, registro beni ammortizzabili); l esonero dalla redazione dell inventario e del bilancio; l esonero dagli obblighi di fatturazione e registrazione (tranne che per sponsorizzazioni, cessione di diritti radio Tv e pubblicità). Cesi Multimedia 149

158 Quadro VO Opzioni e revoche Il regime agevolato può essere adottato dalle associazioni, in possesso di determinati requisiti soggettivi e a condizione che si verifichi un preciso presupposto oggettivo. È necessario, infatti, che nel periodo d imposta precedente siano stati conseguiti dall esercizio di attività commerciali proventi per un importo non superiore a euro. In particolare, ai fini dell opzione per l applicazione del regime agevolato, valgono i seguenti criteri: i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare (1 gennaio 31 dicembre) devono aver conseguito nell anno solare precedente proventi non superiori a euro; i soggetti con periodo d imposta non coincidente con l anno solare (ad es. 1 luglio 30 giugno) devono aver conseguito proventi non superiori a euro nel periodo d imposta precedente; le associazioni di nuova costituzione, devono rapportare il limite massimo dei proventi, al periodo intercorrente fra la data di costituzione e il termine dell esercizio, computandolo a giorni. Le società e le associazioni di nuova costituzione possono scegliere tale regime se prevedono che nello stesso anno di costituzione conseguiranno proventi di natura commerciale per un ammontare non superiore al citato limite. In questo limite occorre tener conto dei ricavi, delle sopravvenienze attive e dei contributi erogati da pubbliche amministrazioni per l esercizio dell attività commerciale. VO31 Associazioni sindacali e di categoria operanti in agricoltura Al rigo VO31, la casella 1 deve essere barrata esclusivamente dalle associazioni sindacali e di categoria operanti nel settore dell agricoltura, le quali comunicano di aver applicato, nel 2016, la determinazione dell IVA e del reddito nei modi ordinari ai sensi dell art. 78, comma 8, della Legge 30 dicembre 1991, n. 413, come modificato dall art. 62, comma 1, lett. a) del D.L. n. 331 del Per le menzionate associazioni, relativamente all attività di assistenza fiscale resa agli associati, il citato ottavo comma dell articolo 78 ha previsto, in particolare, che l IVA venga determinata in modo forfetario riducendo l imposta relativa alle operazioni imponibili in misura pari ad un terzo del suo ammontare a titolo di detrazione forfetaria dell IVA afferente gli acquisti e le importazioni. Le suddette associazioni possono, però, determinare l IVA ed il reddito nei modi ordinari ed in tale ipotesi devono barrare la casella 1 per comunicare tale scelta. L opzione in parola ha effetto fino a quando non sia revocata e, in ogni caso, per almeno un triennio. La casella 2 deve essere barrata dalle suddette associazioni che intendono comunicare la revoca dell opzione. VO32 Agriturismo Al rigo VO32, la casella 1 deve essere barrata dai soggetti che esercitano attività di agriturismo, di cui alla Legge 20 febbraio 2006, n. 96, che hanno optato a partire dall anno 2016 per la detrazione dell IVA e per la determinazione del reddito nei modi ordinari e comunicano pertanto di non essersi avvalsi della determinazione forfetaria dell imposta prevista dall art. 5, della legge 30 dicembre 1991, n L opzione è vincolante per un triennio ed è valida fino a revoca. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione. 150 Cesi Multimedia

159 Quadro VO Opzioni e revoche Le principali norme in tema di attività di agriturismo sono contenute in una legge nazionale (Legge Quadro 20 febbraio 2006, n. 96). Le Regioni possono intervenire per regolare singoli aspetti, pur rimanendo nell ambito di quella che è la disciplina generale. La Legge citata fornisce, in primo luogo, una definizione di attività di agriturismo. Per attività agrituristiche si intendono le attività di ricezione e ospitalità esercitate dagli imprenditori agricoli di cui all articolo 2135 del codice civile, anche nella forma di società di capitali o di persone, oppure associati fra loro, attraverso l utilizzazione della propria azienda in rapporto di connessione con le attività di coltivazione del fondo, di silvicoltura e di allevamento di animali. Possono essere addetti allo svolgi-mento dell attività agrituristica l imprenditore agricolo e i suoi familiari ai sensi dell articolo 230-bis del codice civile, nonché i lavoratori dipendenti a tempo determinato, indeterminato e parziale. Gli addetti di cui al periodo precedente sono considerati lavoratori agricoli ai fini della vigente disciplina previdenziale, assicurativa e fiscale. Il ricorso a soggetti esterni è consentito esclusivamente per lo svolgimento di attività e servizi complementari. Si intendono connesse le attività: esercitate dallo stesso imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione commercializzazione, valorizzazione; che utilizzino prevalentemente attrezzature e risorse normalmente impiegate nell attività agricola esercitata; che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo. L imprenditore può comunque ricorrere al mercato per acqui-stare prodotti da destinare alla manipolazione, conservazione, trasformazione e commercializzazione e valorizzazione a condizione che non siano prevalenti rispetto a quelli ottenuti dall attività agricola esercitata dall imprenditore stesso. Sempre la legge citata fornisce un elencazione di quelle che sono le attività agrituristiche. LE ATTIVITÀ CHE POSSONO ESSERE SVOLTE DA UN AGRITURISMO: a) dare ospitalità in alloggi o in spazi aperti destinati alla sosta di campeggiatori; b) somministrare pasti e bevande costituiti prevalentemente da prodotti propri e da prodotti di aziende agricole della zona, ivi compresi i prodotti a carattere alcoolico e superalcoolico, con preferenza per i prodotti tipici e caratterizzati dai marchi DOP, IGP, IGT, DOC e DOCG o compresi nell elenco nazionale dei prodotti agroalimentari tradizionali; c) organizzare degustazioni di prodotti aziendali, ivi inclusa la mescita di vini, alla quale si applica la Legge 27 luglio 1999, n. 268; d) organizzare, anche all esterno dei beni fondiari nella disponibilità dell impresa, attività ricreative, culturali, didattiche, di pratica sportiva, nonché escursionistiche e di ippoturismo, anche per mezzo di convenzioni con gli enti locali, finalizzate alla valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale. VO33 Regime forfetario Al rigo VO33, la casella 1 deve essere barrata dai contribuenti che essendo in possesso dei requisiti per l applicazione del regime forfettario (previsto dall articolo 1, commi da 54 a 89, L. 190/2014), hanno optato, nell anno 2016, per la determinazione dell Iva e del reddito nei modi ordinari. La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell opzione (Circolare n. 10/E/2016). Cesi Multimedia 151

160 Quadro VO Opzioni e revoche Il regime forfetario, così come il vecchio regime dei minimi, è un regime naturale qualora l impresa/lavoratore autonomo rispetti i requisiti richiesti. Nel nuovo regime non vi sono limiti di permanenza nel regime, né vi sono limiti temporali all accesso al regime per soggetti già in attività. Il contribuente già in attività in regime ordinario ed in possesso dei requisiti richiesti dalla disciplina, che intende adottare il regime forfettario: non è tenuto ad effettuare alcuna opzione, poiché in presenza di requisiti il regime opera come regime naturale; deve adottare dall inizio dell anno in cui si applica il regime, comportamenti coerenti con le semplificazioni e le altre regole introdotte per tali soggetti. La possibilità che l ingresso nel regime forfetario avvenga successivamente, si può verificare ad esempio nell ipotesi in cui il contribuente pur avendo i requisiti, abbia optato in precedenza per l applicazione del regime ordinario. Tale situazione si può verificare per un soggetto che avendo iniziato l attività applicando il regime ordinario, pur avendo i requisiti per essere minimo, ha di fatto optato per il regime ordinario. L opzione per il regime ordinario è infatti vincolante per un triennio. VO34 Regime fiscale di vantaggio per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità Al rigo VO34 sono ora presenti la nuova casella 1 Opzione, la nuova casella 2 Revoca e la nuova casella 3 Revoca. Le caselle sono utilizzabili rispettivamente nelle seguenti fattispecie: opzione per il regime ordinario IVA dal 2016 (in luogo dell adozione del regime forfetario) da parte di un contribuente minimo fino al 2015 (casella 1); revoca dal 2016 dell opzione per il regime ordinario IVA esercitata da parte di un soggetto che nel 2014 aveva i requisiti per adottare il regime dei minimi e che nel 2016 ha adottato il regime forfetario di cui all art. 1, commi da 54 a 89, Finanziaria 2015 (casella 2); revoca dal 2016 dell adozione dal 2015 del regime dei minimi esercitata da parte di un soggetto che dal 2016 ha adottato il regime forfetario di cui all art. 1, commi da 54 a 89, Finanziaria 2015 (casella 3). SEZIONE 4 Opzione agli effetti dell imposta sugli intrattenimenti VO40 Applicazione dell imposta sugli intrattenimenti nei modi ordinari Al rigo VO40, la casella 1 deve essere barrata dai soggetti che comunicano di aver determinato dal 2016 la base imponibile nei modi ordinari. La casella 2 deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione precedentemente esercitata. 152 Cesi Multimedia

161 Quadro VO Opzioni e revoche SEZIONE 5 Opzione agli effetti dell IRAP VO50 Determinazione IRAP da parte dei soggetti pubblici che esercitano anche attività commerciali Al rigo VO50, la casella 1 deve essere barrata dai soggetti pubblici (art. 3, comma 1, lett e-bis), del D.Lgs. 446/1997) che hanno optato per la determinazione della base imponibile ai fini dell IRAP con i criteri previsti dall art. 5 del D.Lgs. 446/1997 (circolare n. 148/E/2000 e n. 234/E/2000). La casella 2 va barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell opzione precedentemente esercitata. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016 Cesi Multimedia 153

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163 Check-list Visto conformità credito IVA Check-list Visto conformità credito IVA Si propone check-list utilizzabile per attestare l esecuzione dei controlli da parte del certificatore. Si rammenta che l apposizione del visto di conformità al modello IVA 2017 è necessaria: per l utilizzo in compensazione del credito Iva annuale di importo superiore a (elevato ad per le cd. start-up innovative di cui all art. 25, D.L. n. 179/2012); per richiedere il rimborso del credito IVA di importo superiore a (in luogo di , così come modificato dal D.L. n. 193/2016) senza prestazione della garanzia. CONTRIBUENTE Numero partita IVA Codice attività: Descrizione attività: Start-up innovativa ex art. 25, D.L. n. 179/2012 SI NO NOTE CONTROLLO CODICE ATTIVITÀ SI NO NOTE Il codice attività indicato nel mod. IVA 2017 (quadro VA, rigo VA2) corrisponde a quello risultante dalla documentazione contabile? Il codice attività indicato nel mod. IVA 2017 (quadro VA, rigo VA2) corrisponde a quello riferito all attività prevalente in base al volume d affari? Le scritture sono tenute: CONTROLLO SCRITTURE CONTABILI OBBLIGATORIE AI FINI IVA dal professionista da una società di servizi di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza assoluta del capitale sociale, sotto il controllo e la responsabilità del professionista direttamente dal contribuente, sotto il controllo e la responsabilità del professionista dal CAF imprese da una società di servizi il cui capitale sociale è posseduto a maggioranza assoluta dalle associazioni che lo hanno costituito ovvero interamente dagli associati delle predette associazioni, sotto il controllo e la responsabilità del CAF da un soggetto che non può apporre il visto di conformità (il contribuente ha esibito la documentazione necessaria per consentire la verifica della conformità dei dati esposti o da esporre nella dichiarazione annuale) Cesi Multimedia 155

164 Check-list Visto conformità credito IVA Le scritture contabili ai fini IVA sono tenute e conservate regolarmente SI NO NOTE Registro fatture emesse Registro corrispettivi Registro acquisti I dati esposti nel mod. IVA 2017 corrispondono alle risultanze delle scritture contabili obbligatorie ai fini IVA CONTROLLO LIQUIDAZIONI PERIODICHE Periodo di riferimento Iva a debito Iva a credito Saldo Versam. Data Gennaio 2016 Febbraio 2016 Marzo Trimestre 2016 Aprile 2016 Maggio 2016 Giugno Trimestre 2016 Luglio 2016 Agosto 2016 Settembre Trimestre 2016 Ottobre 2016 Novembre 2016 Dicembre Trimestre 2016 TOTALI SI NO Detti importi corrispondono con quanto esposto nel mod. IVA 2017? Al mod. IVA 2016 è stato apposto il visto di conformità? Ammontare del credito IVA 2015 risultante dal mod. IVA 2016 regolarmente presentato in via telematica: di cui richiesto a rimborso di cui riportato nel 2016 Euro Euro Euro L ammontare indicato a rigo VL8 del mod. IVA 2017 corrisponde al credito IVA 2015 riportato nel 2016? SI NO 156 Cesi Multimedia

165 Check-list Visto conformità credito IVA Ammontare del credito IVA 2015 utilizzato in compensazione orizzontale in F24? Euro Tale importo corrisponde a quanto indicato a rigo VL9 del mod. IVA 2017? SI NO Ammontare credito IVA 2015 risultante dal mod. IVA 2016 Euro FATTISPECIE CHE HA GENERATO IL CREDITO IVA SI NO NOTE Operazioni attive ad aliquote più basse rispetto a quelle sugli acquisti/importazioni Operazioni non imponibili (artt. 8, 8-bis, 9, ecc., D.P.R. n. 633/1972) Operazioni di acquisto o importazione di beni ammortizzabili Operazioni non soggette all imposta (artt. 7-ter / 7-septies, D.P.R. n. 633/1972) Operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli Cessazione attività nel 2016 Rimborso minor credito IVA triennio CONDIZIONI PER IL CONTROLLO SI NO Il credito IVA 2016 è superiore al volume d affari In caso di risposta affermativa: SI NO è stata eseguita la verifica integrale di corrispondenza tra la documentazione e i dati annotati nei registri IVA Totale IVA detratta nel 2016 (VL2 Dich. Iva 2017) 10% dell IVA detratta nel 2016 (rigo precedente) FATTURE EMESSE VERIFICATE CON IVA SUPERIORE AL 10% DELL IVA DETRATTA NEL 2016 Num. di protocollo Vendite Cliente Rif. Fatt. Imponibile IVA Cesi Multimedia 157

166 Check-list Visto conformità credito IVA FATTURE ACQUISTI VERIFICATE CON IVA SUPERIORE AL 10% DELL IVA DETRATTA NEL 2016 Num. di protocollo Acquisti Fornitore Rif. Fatt. Imponibile IVA RIMBORSO IVA SI NO NOTE Per la richiesta di rimborso di importo superiore a è stata acquisita l attestazione sostitutiva di atto notorio riguardante la sussistenza dei requisiti patrimoniali e i versamenti contributivi ex art. 38-bis, comma 3, lett. a), b) e c), D.P.R. n. 633/1972, rilasciata dal contribuente e la copia del documento d identità del sottoscrittore? È stata acquisita l attestazione sostitutiva di atto notorio riguardante la non sussistenza dei requisiti che qualificano le società di comodo, ex art. 30, comma 4, Legge n. 724/1994, rilasciata dal contribuente e la copia del documento d identità del sottoscrittore? L erogazione del rimborso spetta in via prioritaria (se SI indicare a campo 4 di rigo VX4 il relativo codice) Tutti i controlli e le verifiche su rendicontate hanno dato esito positivo. SI NO Data Firma professionista Riferimenti normativi D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38-bis 158 Cesi Multimedia

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169 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Casistica ed esempi per compilare correttamente il rigo VX4 del Mod. IVA 2017 DI RAFFAELE PELLINO 25 GENNAIO 2017 Il contribuente che, in alternativa all utilizzo in compensazione, intende richiedere a rimborso il credito annuale IVA, oltre a dover soddisfare determinati requisiti è tenuto a monitorare l ammontare dello stesso ai fini della prestazione o meno di apposita garanzia. Da quest anno, a seguito delle novità apportate dal D.L. n. 193/2016, è stato aumentato a il limite entro cui i rimborsi sono eseguibili senza prestazione di garanzia. Ne consegue che, il rimborso di importo superiore a , richiesto da un soggetto non a rischio, è erogato previa prestazione di garanzia ovvero senza la stessa presentando la dichiarazione annuale munita del visto di conformità e una specifica dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Alla richiesta di rimborso è dedicato l apposito rigo VX4 del modello IVA anch esso oggetto di novità. Ulteriori novità di quest anno hanno interessato le modalità di compilazione del quadro VX; in particolare, è stato inserito il campo 9, denominato Interpello, la cui compilazione è riservata ai soggetti che, in alternativa alla dichiarazione sostitutiva di atto notorio, hanno presentato all Agenzia delle entrate preventivamente istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica. Premessa Il rimborso del credito IVA risultante dalla dichiarazione annuale è consentito esclusivamente al ricorrere di determinati requisiti ovvero in caso di cessazione dell attività. In particolare, il rimborso compete, se l eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione annuale è superiore a 2.582,28, ma, in alcuni casi, può essere richiesto anche per un importo inferiore. Importo credito IVA Requisiti per il rimborso Superiore a 2.582,28 Aliquota media operazioni attive inferiore a quella degli acquisti; operazioni non imponibili superiori al 25% delle operazioni effettuate; acquisti beni ammortizzabili e spese per studi e ricerche; prevalenza di operazioni non soggette ad IVA; soggetti non residenti; esportazioni effettuate da produttori agricoli. Qualsiasi importo Cessazione attività; minore eccedenza triennio. Riguardo le modalità di erogazione dei rimborsi si fa presente che da quest anno, a seguito delle modifiche apportate dall art. 7-quater del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, è stato disposto l innalzamento a Cesi Multimedia 161

170 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 dell ammontare dei rimborsi eseguibili senza prestazione di garanzia e senza altri adempimenti. Nello specifico, il rimborso di importo: non superiore a : è erogato senza prestazione di garanzia né visto di conformità; superiore a , richiesto da un soggetto a rischio, è erogato previa prestazione di idonea garanzia; sono considerati a rischio i contribuenti che: a. esercitano un attività d impresa da meno di 2 anni, ad esclusione delle start-up innovative; b. nei 2 anni antecedenti la richiesta di rimborso, hanno ricevuto avvisi di accertamento/rettifica da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra importi accertati e importi dovuti (o di crediti dichiarati) superiore a: - 10 per cento degli importi dichiarati se non superano ; - 5 per cento degli importi dichiarati, se superiore a , ma inferiore a ; - 1 per cento degli importi dichiarati, o comunque a , se gli importi dichiarati risultano superiori a ; c. presentano la dichiarazione IVA priva del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa o non presentano la dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà; d. richiedono il rimborso dell eccedenza detraibile risultante all atto della cessazione dell attività. superiore a , richiesto da un soggetto non a rischio, è erogato senza la prestazione della garanzia, presentando la dichiarazione annuale IVA munita del visto di conformità (o della sottoscrizione dell organo di controllo) e una dichiarazione sostitutiva di atto notorio attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali e la regolarità contributiva. La compilazione del rigo VX4 del modello IVA Cesi Multimedia

171 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Il rigo VX4 è riservato ai contribuenti IVA che intendono chiedere il rimborso del credito d imposta emergente dalla dichiarazione annuale relativa al Ai fini della corretta compilazione dei campi del rigo in esame si propone una disamina delle diverse situazioni previste. La compilazione dei campi 1 e 2 - Rimborso Ai fini del rimborso, il contribuente dovrà indicare: campo 1 campo 2 l ammontare di cui si chiede il rimborso la quota parte di rimborso (non superiore ad / per subappaltatori) per la quale il contribuente intende utilizzare la procedura semplificata di rimborso tramite l agente della riscossione. Si evidenzia che il campo non deve essere compilato nelle ipotesi di rimborsi richiesti da contribuenti sottoposti a procedure concorsuali nonché da contribuenti che hanno cessato l attività, in quanto l erogazione di tale tipologia di rimborso è di competenza esclusiva degli Uffici delle Entrate (C.M. 12 marzo 1998, n. 84/E). La compilazione del campo 3 - Causale del rimborso Nel campo 3 si riporta il codice del requisito in base al quale è richiesto il rimborso: CODICE PRESUPPOSTO DEL RIMBORSO 1 Cessazione attività 2 Aliquota media 3 Operazioni non imponibili 4 Acquisti e importazioni di beni ammortizzabili e di beni e servizi per studi e ricerche 5 Operazioni escluse da IVA ex artt. da 7 a 7-septies 6 Condizioni previste dall art. 17, terzo comma (soggetti non residenti) 7 Esportazioni ed altre operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli 8 Rimborso della minore eccedenza detraibile nel triennio 9 Compresenza dei requisiti di cui al cod. 8 ed al cod. 4 (l IVA relativa ai beni ammortizzabili e spese di ricerca non deve essere già stata compresa nel minor credito chiesto a rimborso) 10 Rimborso della minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA 11 Regime forfetario Si ripercorrono, di seguito, le diverse casistiche previste dalle citate causali di rimborso. Codice 1 - Cessazione attività Il codice 1 va indicato dai contribuenti che nel corso del 2016 hanno cessato l attività. All erogazione di tale tipologia di rimborsi provvedono esclusivamente gli Uffici delle Entrate, attesa la particolarità delle problematiche interessate e dei controlli da espletare (C.M. n. 84/E del 1998). Tuttavia, non è raro che il contribuente presenti, in sede di dichiarazione IVA annuale, un credito nei confronti dell Erario (anche di importo modesto). Cesi Multimedia 163

172 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 L art. 30, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972, consente il rimborso dell eccedenza d imposta da parte delle ditte cessate, anche se di importo inferiore a 2.582,28. Codice 2 - Aliquota media Il codice 2 deve essere utilizzato nel caso in cui l aliquota media sugli acquisti sia maggiore dell aliquota media sulle cessioni, maggiorata del 10 per cento (art. 30, terzo comma, lett. a). Nel determinare l aliquota media occorre tenere conto della seconda cifra decimale. Ai fini del calcolo dell aliquota media vanno considerate le seguenti operazioni: OPERAZIONI ATTIVE Rilevano gli acquisti/importazioni imponibili per i quali è ammessa la detrazione, ivi incluse: le operazioni in reverse charge di cui all art. art. 17, commi sesto e settimo, del D.P.R. n. 633/1972; le cessioni di rottami (art. 74, commi settimo e ottavo, del D.P.R. n. 633/1972); dal 2015 sono assoggettate a tale regime anche le cessioni di pallets recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo; le cessioni di oro da investimento imponibile per opzione; le cessioni di oro industriale e di argento puro; le cessioni nei confronti di terremotati; le operazioni assoggettate allo split payment. OPERAZIONI PASSIVE Sono costituite dagli acquisti e dalle importazioni imponibili per le quali è ammessa la detrazione IVA. Attenzione Si rammenta che nel calcolo dell aliquota media è previsto che: devono essere esclusi gli acquisti, le importazioni e le cessioni di beni ammortizzabili; tra gli acquisti vanno comprese anche le spese generali; può essere computata l imposta relativa ai canoni di leasing di beni ammortizzabili. Esempio La Rossi Snc, con un credito IVA 2016 di , presenta la seguente situazione: aliquota media operazioni attive: 12,14%; aliquota media operazioni passive: 13,85%. Considerato che l aliquota sulle operazioni attive maggiorata del 10%, è pari a 13,35% (12, ,14 x 10%) è inferiore a quella sulle operazioni passive, 13,85%, la società può richiedere il rimborso del credito IVA. Codice 3 - Operazioni non imponibili Il codice 3 va utilizzato nel caso di operazioni non imponibili per un importo superiore al 25 per cento dell ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate. In particolare, il suddetto codice deve essere utilizzato dal contribuente che effettua: esportazioni, operazioni assimilate e servizi internazionali previsti negli artt. 8, 8-bis e 9 nonché operazioni ad essi equiparate per legge di cui agli artt. 71 (operazioni con il Vaticano e San Marino) e 72 (operazioni nei confronti di determinati organismi internazionali ecc.); cessioni non imponibili ex artt. 41 e 58, D.L. 30 agosto 1993, n. 331; 164 Cesi Multimedia

173 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 cessioni intra-ue di beni estratti da un deposito Iva con spedizione in altro Stato UE (art. 50-bis del D.L. n. 331/1993); cessioni di beni estratti da un deposito IVA con trasporto o spedizione fuori del territorio della Unione europea (art. 50-bis, comma 4, lett. g, del D.L. n. 331/1993). operazioni non imponibili effettuate fuori dalla UE, dalle agenzie di viaggio e turismo che rientrano nel regime speciale di cui all art. 74-ter; le esportazioni di beni usati e degli altri beni di cui al D.L. 23 febbraio 1995, n. 41. Assumono rilevanza anche le operazioni non soggette ad IVA (artt. da 7 a 7-septies del D.P.R. n. 633/1972), fatturate ai sensi dell art. 21, comma 6, evidenziate a rigo VE34 (tali operazioni, essendo rilevanti per il volume d affari, si riflettono negativamente sulla quantificazione della percentuale in esame). L importo delle operazioni attive effettuate può essere ottenuto sommando i valori di cui ai righi VE40 e VE50 relativi, eventualmente, a tutti i moduli compilati. Attenzione La percentuale delle operazioni non imponibili deve essere arrotondata all unità superiore. In caso di esercizio di più attività con contabilità separate è necessario sommare i corrispondenti righi di ciascun modulo compilato. Esempio La Borghi Srl, con un credito IVA 2016 di , presenta la seguente situazione: esportazioni non imponibili ex art. 8: ; cessioni UE di beni ex art. 41: ; volume d affari: Poiché le operazioni non imponibili risultano pari al 26,73% (50.000/ ) arrotondato a 27%, la società può richiedere il rimborso del credito IVA. Codice 4 - Beni ammortizzabili e beni/servizi per studi e ricerche Il codice 4 va utilizzato dai contribuenti che vantano un credito IVA non inferiore a 2.582,28 derivante dall acquisto o dall importazione di: beni ammortizzabili (materiali o immateriali), registrati nell anno o negli anni precedenti e per i quali non è stato richiesto il rimborso; beni e servizi per studi e ricerche. Tale possibilità vale anche per l IVA assolta per gli acquisti di beni ammortizzabili in esecuzione di contratti di appalto. Il concetto di bene ammortizzabile va riferito alle norme previste per le imposte sui redditi ossia all ammortizzabilità degli stessi (risoluzione 9 giugno 2009, n. 147/E e R.M. 11 luglio 1996, n. 113/E); in particolare, sono ammortizzabili i soli beni strumentali, ossia quelli utilizzati nel ciclo produttivo e posseduti a titolo di proprietà/altro diritto reale. Pertanto, il rimborso: a) spetta non solo in relazione agli acquisti annotati nel 2016 ma anche per quelli annotati in anni precedenti, a condizione che: - il relativo importo non sia già stato chiesto a rimborso/compensato nel mod. F24 - dalle annotazioni contabili risulti che l imposta è stata riportata (in tutto o parte), in detrazione negli anni successivi (C.M. 5 marzo 1990, n. 13/450224) Cesi Multimedia 165

174 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 b) può essere richiesto anche per i lavori di costruzione, ristrutturazione e manutenzione straordinaria relativi a beni immobili (C.M. 31 gennaio 1991, n. 5/445026) c) può essere richiesto anche dalle società di leasing che adottano i principi contabili internazionali (IAS/IFRS) e contabilizzano il bene concesso in locazione finanziaria quale credito e non come immobilizzazione materiale da ammortizzare (risoluzione 13 dicembre 2011, n. 122/E) Codice 5 - Operazioni non soggette ad IVA ex artt. da 7 a 7-septies Il codice 5 deve essere utilizzato nel caso di prevalenza di operazioni non soggette ad IVA, per effetto degli artt. da 7 a 7-septies del D.P.R. n. 633/1972. Si fa presente che per la verifica della prevalenza occorre considerare in aggiunta alle predette operazioni anche le esportazioni ed operazioni assimilate di cui agli artt. 8, 8-bis e 9, nonché le operazioni di cui agli artt. 41 e 58 del D.L. n. 331/1993. Inoltre, l esatto ammontare delle operazioni fuori campo va calcolato facendo riferimento al momento della loro effettuazione (consegna/spedizione per i beni mobili, stipula del rogito per gli immobili, ecc.). Codice 6 - Soggetti non residenti Il codice 6 va indicato in caso di rimborso IVA (se di importo superiore a 2.582,28) richiesto da soggetti non residenti che, alternativamente: hanno nominato un rappresentante fiscale (anche leggero ) in Italia; si sono identificati direttamente ai fini IVA ex art. 35-ter. Codice 7 - Operazioni effettuate da produttori agricoli Il codice 7 va indicato dai produttori agricoli che hanno effettuato esportazioni ed altre operazioni non imponibili (cessioni a viaggiatori extra-ue ex art. 38-quater, cessioni UE ex art. 41, ecc.) di prodotti agricoli di cui alla Tab. A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972. In particolare, il rimborso compete: per l ammontare corrispondente all IVA ( teorica ) relativa ad operazioni non imponibili effettuate nel 2016, calcolato mediante l applicazione delle percentuali di compensazione; se l importo del credito è superiore a 2.582,28; in tal caso, il rimborso può essere richiesto anche solo per una parte del credito (anche inferiore al predetto importo minimo). Codice 8 - Rimborso della minore eccedenza detraibile del triennio Qualora le dichiarazioni relative all ultimo triennio ( ) presentino un credito IVA, ancorché di importo inferiore a 2.582,28, il contribuente può procedere alla richiesta di rimborso indicando il codice 8; in particolare, il rimborso spetta: per il minor credito IVA risultante dalle dichiarazioni annuali relative all ultimo triennio; per la parte non chiesta già a rimborso o non compensata orizzontalmente in F24. In pratica il raffronto va eseguito fra gli ammontari dell IVA computati in detrazione con riferimento ai due anni precedenti: per l anno 2014, l importo è quello risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 o al corrispondente rigo della sezione III del quadro RX di Unico e gli importi indicati al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2016, per la sola parte riguardante le compensazioni effettuate nel modello F24 con tributi diversi dall IVA; per l anno 2015, l importo è quello risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 o al corrispondente rigo della sezione III del quadro RX di Unico e gli importi da indicare al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2017, per la sola parte riguardante le compensazioni effettuate nel modello F24 con tributi diversi dall IVA. 166 Cesi Multimedia

175 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Codice 9 - Coesistenza di più presupposti Il codice 9 va indicato nel caso in cui il contribuente in possesso del requisito di cui al codice 8 possieda anche acquisti di beni ammortizzabili o di beni e servizi per studi e ricerche, sempre che l imposta afferente i detti acquisti non risulti già compresa nel minor credito chiesto a rimborso. Codice 10 - Minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA Il codice 10 va utilizzato dalle società che hanno partecipato ad una procedura di liquidazione dell IVA di gruppo per richiedere a rimborso la minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA che risulti detraibile dalle dichiarazioni dell ultimo triennio (art. 30, quarto comma, del D.P.R. n. 633/1972). Tale importo corrisponde con quello indicato nel rigo VL10 della dichiarazione IVA I soggetti che possono presentare istanza di rimborso ed utilizzare il codice 10, quindi, sono: a. coloro che nel 2015 hanno aderito alla liquidazione IVA di gruppo e che non hanno potuto trasferire al gruppo il credito emergente dalla dichiarazione IVA relativa al 2014; b. i soggetti che nel 2014 hanno partecipato alla liquidazione IVA di gruppo quali controllanti e che nel 2015, avendo aderito ad una procedura di liquidazione dell IVA di gruppo in qualità di controllate, non hanno potuto trasferire al gruppo il credito da IVA 26/PR relativo al Bisognerà, inoltre, tenere conto: anno 2014 anno 2015 anno 2016 dell importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata a rigo VX5 o al relativo rigo del quadro RX di Unico 2015 e l importo a rigo VL9 della dichiarazione IVA Per le ex controllanti di un gruppo IVA l importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito indicata nel rigo VY5 del prospetto IVA 26/PR/2015 e l importo indicato al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2016 relativa all anno 2015 dell importo risultante dalla differenza tra l IVA a credito riportata in detrazione o in compensazione indicata al rigo VX5 della dichiarazione IVA/2016 relativa all anno 2015 e l importo da indicare al rigo VL9 della dichiarazione IVA/2017 relativa all anno 2016 degli importi indicati ai righi VL10, VL11, campo 2, e VL40 della dichiarazione IVA/2017 relativa all anno Nelle ipotesi di incorporazione di un soggetto non partecipante alla procedura di liquidazione dell IVA di gruppo, la società incorporante deve considerare anche gli importi evidenziati nei righi VL39 e VL40 del modulo relativo alla società incorporata Attenzione I soggetti che hanno aderito all IVA di gruppo in anni precedenti al 2015 devono tenere rispettivamente presente per gli anni 2014, 2015 e 2016 gli importi indicati a rigo VL9 e VX5 (per le dichiarazioni IVA 2015 e 2016) nonché VL10, VL11, campo 2 e VL40 (per la dichiarazione IVA 2017). Codice 11 - Regime forfetario Il codice 11 deve essere utilizzato dai contribuenti che, dal 2017, adottano il regime forfetario; pertanto, anche questi, possono richiedere il rimborso del credito IVA risultante dal modello IVA relativo all ultimo anno in cui l imposta è stata applicata con le modalità ordinarie. Cesi Multimedia 167

176 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 La compilazione del campo 4 - Erogazione prioritaria del rimborso Il campo 4 è riservato ai contribuenti ammessi all erogazione prioritaria del rimborso (ossia entro 3 mesi dalla richiesta); la casella va compilata indicando il codice: Codice Descrizione 1 soggetti che pongono in essere prestazioni derivanti da contratti di subappalto rientranti nell ambito di applicazione del reverse charge (art. 17, sesto comma, lett. a, del D.P.R. n. 633/1972) 2 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che svolgono le attività di recupero e preparazione per il riciclaggio di cascami e rottami metallici 3 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che producono zinco, piombo e stagno, nonché i semilavorati degli stessi metalli di base non ferrosi 4 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECOFIN , e cioè i soggetti che producono alluminio e semilavorati 5 soggetti che svolgono le attività individuate dal codice ATECO , e cioè i soggetti che fabbricano aeromobili, veicoli spaziali e i relativi dispositivi 6 soggetti che hanno effettuato operazioni nei confronti delle Pubbliche amministrazioni assoggettate a split payment ex art. 17-ter del D.P.R. n. 633/1972. L erogazione prioritaria del rimborso è riconosciuta per un importo non superiore all ammontare complessivo dell IVA applicata alle predette operazioni effettuate nel periodo in cui si è determinato il credito. Tale importo va indicato a campo 5 7 soggetti esercenti di attività di proiezione cinematografica, identificati dal codice ATECO soggetti che hanno effettuato le prestazioni di servizi di cui all art. 17, sesto comma, lett. a-ter) La compilazione del campo 6 - Subappaltatori edili Il campo 6 è riservato ai subappaltatori che nel 2016 hanno registrato un volume d affari costituito per almeno l 80 per cento da prestazioni rese in esecuzione di contratti di subappalto. Tali soggetti godono di un limite annuo per la compensazione pari ad anziché di (D.L. 4 luglio 2006, n. 223). La compilazione del campo 7 - Esonero garanzia Il campo 7 è riservato ai contribuenti non tenuti alla prestazione della garanzia. La casella deve essere compilata indicando il codice: Codice Descrizione 1 se la dichiarazione è dotata del visto di conformità o della sottoscrizione da parte dell organo di controllo e della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che attesta la presenza delle condizioni individuate dall art. 38-bis, terzo comma, lett. a), b) e c) 2 se il rimborso è richiesto dai curatori fallimentari e dai commissari liquidatori 3 se il rimborso è richiesto dalle società di gestione del risparmio (art. 8 del D.L. 25 settembre 2001, n. 351) 4 se il rimborso è richiesto dai contribuenti che hanno aderito al regime di adempimento collaborativo previsto dagli artt. 3 ss. del D.Lgs. 5 agosto 2015, n Cesi Multimedia

177 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Attenzione Il campo 7 non va compilato dai soggetti che hanno partecipato alla liquidazione dell IVA di gruppo. La presenza del visto di conformità nella dichiarazione (o della sottoscrizione da parte dell organo di controllo o della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà) è segnalata dalla controllante nel prospetto IVA 26/PR attraverso la compilazione del quadro VS, campo 8. La compilazione dei campi 8 e 9 - Attestazione delle società e degli enti operativi L art. 30, comma 4, della legge 23 dicembre 1994, n. 724, prevede che le società/enti considerati di comodo non hanno diritto a richiedere il rimborso del credito risultante dalla dichiarazione annuale IVA. Detto credito può soltanto essere riportato nell anno successivo ed utilizzato nell ambito delle liquidazioni IVA periodiche (compensazione verticale). Il riporto è, tuttavia, precluso nel caso in cui per 3 periodi d imposta consecutivi la società risulti non operativa ed effettui operazioni rilevanti ai fini IVA in misura inferiore all ammontare dei ricavi presunti. In tale situazione il credito IVA della dichiarazione relativa all ultimo anno del triennio è definitivamente perso. Pertanto, per le società non operative per il triennio che presentano il mod. IVA 2017 a credito, dovrà essere verificato l ammontare delle cessioni/prestazioni rilevanti ai fini IVA effettuate nello stesso periodo, al fine di individuare il diritto o meno a riportare detto credito nel 2017 e quindi la possibilità di utilizzare lo stesso in detrazione nelle liquidazioni IVA periodiche. Di conseguenza, coloro che soddisfano le condizioni per richiedere il rimborso devono produrre la dichiarazione sostitutiva di atto notorio al fine di attestare la propria qualifica di società operativa. Come chiarito dalla circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E, la dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà è resa mediante la sottoscrizione del presente riquadro. Si evidenzia che la dichiarazione di atto notorio, debitamente sottoscritta dal contribuente, e la copia del documento d identità dello stesso, sono ricevute e conservate da chi invia la dichiarazione ed esibite a richiesta dell Agenzia delle entrate. In alternativa alla dichiarazione sostitutiva, le società hanno facoltà di presentare preventivamente un istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica (circolare 1 aprile 2016, n. 9/E). In tal caso, occorre barrare la casella Interpello, senza apporre la firma nel campo 8. Cesi Multimedia 169

178 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 La compilazione del campo 10 - Attestazione condizioni patrimoniali L art. 38-bis, terzo comma, prevede la possibilità di ottenere i rimborsi di importo superiore a euro senza prestazione della garanzia presentando la dichiarazione annuale munita di visto di conformità o della sottoscrizione alternativa da parte dell organo di controllo e una dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Detta dichiarazione sostitutiva, attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali, si perfeziona con la sottoscrizione del campo 10 e la barratura delle specifiche caselle. In particolare, si attesta la presenza della seguenti condizioni: a) SOLIDITÀ PATRIMONIALE il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze dell ultimo periodo d imposta, di oltre il 40% la consistenza degli immobili iscritti non si è ridotta, rispetto alle risultanze dell ultimo periodo di imposta, di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell attività esercitata l attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili b) CONTINUITÀ AZIENDALE non risultano cedute, se la richiesta di rimborso è presentata da società di capitali non quotate nei mercati regolamentati, nell anno precedente la richiesta, azioni o quote della società stessa per un ammontare superiore al 50% del capitale sociale c) VERSAMENTI sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi Si evidenzia che la dichiarazione di atto notorio, debitamente sottoscritta dal contribuente, e la copia del documento d identità dello stesso, sono ricevute e conservate da chi invia la dichiarazione ed esibite a richiesta dell Agenzia delle entrate. 170 Cesi Multimedia

179 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Esempi di compilazione Esempio La Riva srl (legale rappresentante Stefano Riva) presenta un credito IVA 2016 dalla dichiarazione 2017 pari a ; poiché nel 2016 la società ha acquistato beni ammortizzabili per IVA (66.000) intende richiedere il rimborso ex art. 30, terzo comma, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972. La società non risulta di comodo e soddisfa le condizioni di solidità patrimoniale e di versamento dei contributi; inoltre, ai fini dell esonero della garanzia: sul modello IVA va apposto il visto di conformità; le dichiarazioni sostitutive di atto notorio unitamente alla copia del documento d identità, vanno consegnate a colui che provvede all invio della dichiarazione. Il quadro VX del modello IVA 2017 risulta così compilato. La Transit srl (con legale rappresentante Stefano Ramoni) presenta un credito IVA 2016 risultante dal modello IVA 2017 pari a ; nel 2016 la società ha effettuato operazioni per un ammontare complessivo di così suddivise: trasporti c/committenti italiani (imponibili IVA): ; trasporti c/committenti UE (ex art. 7-ter): Cesi Multimedia 171

180 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Poiché la società ha effettuato operazioni fuori campo IVA in misura pari al 64% ( / ) è possibile chiedere il rimborso del credito IVA in base al requisito della prevalenza di operazioni non soggette ad IVA ai sensi degli artt. da 7 a 7-septies. La società non è di comodo; tuttavia, il patrimonio netto è diminuito rispetto alle risultanze contabili dell ultimo periodo d imposta di oltre il 40%. Non avendo rispettato una delle condizioni di solidità patrimoniale la società è tenuta a prestare idonea garanzia. Il quadro VX del modello IVA 2017 risulta così compilato. Esempio La Idrotech srl (legale rappresentante Stefano Romani), non è di comodo e presenta un credito IVA 2016 da modello IVA 2017 pari a ; con riferimento alle operazioni 2016 la stessa presenta i seguenti dati: Tipologia operazioni Operazioni attive 10,45% Operazioni passive 11,65% Aliquota media L aliquota delle operazioni attive maggiorata del 10% pari a 11,50% (10, ,45 x 10%) è inferiore a quella delle operazioni passive, pari a 11,65%. La società ha effettuato anche alcune operazioni nei confronti di PA per (IVA 10%) applicando lo split payment. La società intende richiede a rimborso una parte del credito pari a Poiché l importo del credito non è superiore al limite di , la società può chiedere il rimborso senza garanzia e senza la necessità di apporre il visto di conformità. Il quadro VX del modello IVA 2017 risulta così compilato. 172 Cesi Multimedia

181 Appendice - La richiesta di rimborso del credito IVA e il modello IVA 2017 Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n /2016; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 30 e 38-bis. Cesi Multimedia 173

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183 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop La nuova disciplina e la corretta compilazione dei nuovi campi della dichiarazione IVA DI RAFFAELE PELLINO 2 FEBBRAIO 2017 Con il Provv. 16 gennaio 2017, n , l Agenzia delle entrate ha approvato in via definitiva il modello IVA 2017, utilizzabile ai fini della dichiarazione dei dati relativi all anno Tale modello prevede, da quest anno, appositi righi riservati all estensione del reverse charge, a decorrere dal 2 maggio 2016, alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione. In merito all applicabilità del reverse charge alle cessioni di cui all art. 17, sesto comma, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972, si fa presente che la circolare 25 maggio 2016, n. 21/E, ha fornito una serie di importanti chiarimenti; nell ambito di tale documento di prassi si segnala che è concessa una clausola di salvaguardia, per la quale sono fatti salvi i comportamenti difformi adottati fino al 25 maggio 2016, con conseguente inapplicabilità di sanzioni. Introduzione In attuazione delle Direttive comunitarie n. 2013/42/UE e n. 2013/43/UE, finalizzate al contrasto delle frodi in materia di IVA, è stato emanato il D.Lgs. 11 febbraio 2016, n. 24, contenente specifiche disposizioni dirette all applicazione (temporanea fino al 31 dicembre 2018) del reverse charge a talune operazioni considerate a rischio frodi. Pertanto, con la modifica dell art. 17, sesto comma, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972, l istituto del reverse charge è stato esteso, a decorrere dal 2 maggio 2016, anche alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop. Sul punto, è intervenuta la circolare 25 maggio 2016, n. 21/E, dell Agenzia delle entrate, che ha fornito le prime indicazioni operative. Art. 17, sesto comma, del D.P.R. n. 633/1972 Operazioni con reverse charge Decorrenza Lett. c) Cessioni di microprocessori e unità centrali di elaborazione prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale Dal 1 aprile 2011 al 31 dicembre 2018 Cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop Dal 2 maggio 2016 al 31 dicembre 2018 Gli interventi sull art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 Prima di procedere ad una disamina delle novità ed ai relativi riflessi in sede di dichiarazione IVA, si rammenta che il citato decreto legislativo, oltre ad aver ridenominato la rubrica dell art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 da Soggetti passivi a Debitori d imposta, ha apportato all art. 17, sesto comma, le seguenti modifiche: alla lett. b): è stato eliminato il riferimento ai componenti ed accessori delle apparecchiature terminali per il servizio pubblico radiomobile terrestre; il reverse charge è, quindi, limitato alle sole cessioni di Cesi Multimedia 175

184 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop telefoni cellulari soggetti alla tassa sulle concessioni governative ex art. 21 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 641/1972; alla lett. c): in luogo delle cessioni di personal computer e dei loro componenti ed accessori sono previste le cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché le cessioni di dispositivi a circuito integrato, quali i microprocessori e le unità centrali di elaborazione, effettuate prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale ; sono abrogate le lett. d) e d-quinquies): il reverse charge, quindi, non trova applicazione in caso di cessioni di materiali e prodotti lapidei provenienti da cave/miniere, nonché per le cessioni a supermercati/ipermercati/discount. Attenzione Tali fattispecie di inversione contabile non sono mai entrate in vigore per la mancata autorizzazione della misura speciale di deroga da parte della Commissione UE. Le cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop Si ripercorrono, di seguito, le principali indicazioni fornite dalle Entrate nell ambito circolare n. 21/E del Ambito oggettivo Per effetto della citata modifica normativa, il reverse charge è applicabile anche alle cessioni, territorialmente rilevanti in Italia, effettuate tra soggetti passivi, dei seguenti prodotti: console da gioco (NC ); tablet PC (NC ); laptop (NC ). Ai fini dell individuazione di tali beni precisa l Agenzia non rileva la denominazione commerciale, bensì la circostanza che si tratti di beni della stessa qualità commerciale, aventi le stesse caratteristiche tecniche e lo stesso codice di nomenclatura combinata (NC). Codice Indicazione note nomenclatura combinata Tale codice comprende: console per videogiochi da cui l immagine è riprodotta su un televisore, un monitor o un altro schermo o un altra superficie; apparecchi per videogiochi con schermo incorporato, anche portatili. Attenzione Non sono ricomprese le console o gli apparecchi per videogiochi che funzionano a monete, banconote, carta bancaria, gettoni o qualsiasi altro mezzo di pagamento (sottovoce ). 176 Cesi Multimedia

185 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Codice Indicazione note nomenclatura combinata Tale codice riguarda le macchine automatiche per l elaborazione dell informazione, portatili, di peso inferiore o uguale a 10 kg., che comportano almeno una unità centrale di elaborazione, una tastiera e uno schermo. Ambito soggettivo Come precisato dalla circolare n. 21/E del 2016, l applicazione del reverse charge riguarda i soggetti passivi IVA, obbligati all assolvimento dell imposta in luogo del cedente. Lo stesso meccanismo va applicato anche da parte dei soggetti passivi (acquirenti) non stabiliti in Italia ovvero senza stabile organizzazione in Italia; in tal caso, per assolvere il predetto obbligo, il cessionario dovrà identificarsi ai fini IVA in Italia (risoluzione 28 marzo 2012, n. 28/E). L Agenzia non fornisce ulteriori innovazioni, ma richiama i principi generali del reverse charge, ossia: Cedente Cessionario È tenuto ad emettere fattura senza addebito dell IVA, con l indicazione della norma che prevede l applicazione del reverse charge (art. 17, sesto comma, lett. c, del decreto IVA). Deve integrare la fattura con l indicazione dell aliquota e della relativa imposta e annotarla nel registro delle fatture emesse/corrispettivi, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro acquisti. Reverse escluso per le vendite al dettaglio Al fine di dissipare i dubbi che erano sorti a seguito dell estensione del meccanismo dell inversione contabile, l Agenzia delle entrate ha chiarito che, alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, l IVA si applica mediante reverse charge solo nel caso in cui tali cessioni di beni siano state effettuate nella fase distributiva che precede il commercio al dettaglio. Attenzione In caso contrario (commercio al dettaglio cessione al consumatore finale), le stesse scontano l imposta con le modalità ordinarie. Con tale indicazione l Agenzia conferma quanto espresso nella circolare 23 dicembre 2010, n. 59/E, e nella risoluzione 31 marzo 2011, n. 36/E. Una interpretazione che risulta si legge nella circolare coerente con l ampia facoltà concessa agli Stati membri in forza dell art. 199-bis della Dir. 2006/112/CE e con le caratteristiche che connotano il reverse charge, ossia l utilità ad evitare e scoraggiare eventuali tentativi di frode, nonché semplificare la procedura di riscossione dell IVA. Ciò giustifica, ad avviso dell Agenzia, che il meccanismo dell inversione contabile per le nuove fattispecie previste dal D.Lgs. n. 24/2016 non trovi applicazione per la fase del commercio al dettaglio la cui attività, è di regola, caratterizzata da una frequenza tale da rendere particolarmente onerosa l osserva dell applicazione del meccanismo dell inversione contabile in ragione della qualità di soggetto passivo del cessionario-cliente. Diversamente, per le cessioni dei beni che si verificano in tutte le fasi di commercializzazione precedenti la vendita al dettaglio, il destinatario della cessione, se soggetto passivo d imposta nel territorio dello Stato, è obbligato all assolvimento dell imposta, in luogo del cedente. Cesi Multimedia 177

186 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Commercio al dettaglio Sono applicabili alle cessioni di console da gioco, tablet e laptop i chiarimenti già forniti con la risoluzione n. 36/E del 2011, ove si afferma che sono escluse dall obbligo di reverse charge le cessioni dei beni in argomento effettuate da «commercianti al minuto autorizzati in locali aperti al pubblico, in spacci interni, mediante apparecchi di distribuzione, per corrispondenza, a domicilio o in forma ambulante» ( ), in quanto, in tali ipotesi, le cessioni dei beni in argomento sono, di regola, effettuate direttamente a cessionari utilizzatori finali dei beni, ancorché soggetti passivi IVA. L esclusione dall obbligo di reverse charge torna, altresì, applicabile anche a soggetti diversi da quelli di cui all art. 22 del D.P.R. n. 633/1972 che, tuttavia, effettuano le cessioni dei beni... direttamente a cessionariutilizzatori finali, sempre che la cessione non risulti effettuata per la successiva rivendita del prodotto a terzi. CESSIONI AI RIVENDITORI REVERSE CHARGE DESKTOP PC completo - NO Accessori Monitor esterni, DVD, hard disk, cavi, mouse, ecc. Componenti Microprocessori e unità centrali di elaborazione SÌ Altri componenti dei PC (batterie di ricambio, trasformatori, schermi, ecc.) NO LAPTOP/TABLET E CONSOLE DA GIOCO Bene completo - SÌ Accessori Monitor esterni, DVD, hard disk, cavi, mouse, ecc. NO Componenti Microprocessori e unità centrali di elaborazione SÌ Altri componenti dei PC (batterie di ricambio, trasformatori, schermi, ecc.) NO CESSIONI AGLI UTILIZZATORI FINALI REVERSE CHARGE PERSONAL COMPUTER LAPTOP/TABLET E CONSOLE DA GIOCO Qualsiasi (bene intero, accessori o componenti) NO 178 Cesi Multimedia

187 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Attenzione Si rammenta che, a decorrere dal 3 marzo 2016, non rientrano più nell ambito del reverse charge le cessioni di componenti ed accessori di telefoni cellulari, nonché le cessioni di PC (disposizione, quest ultima, già disapplicata dal 2010 per incompatibilità con le norme UE). Restano comunque confermate le disposizioni di cui all art. 17, sesto comma, lett. b), del D.P.R. n. 633/1972, ossia quanto previsto in materia di reverse charge per i telefoni cellulari; per questi il reverse charge è applicabile alle sole cessioni effettuate nella fase distributiva che precede il commercio al dettaglio, mentre è escluso per le cessioni con l utilizzatore finale, ancorché soggetto passivo (circolare n. 59/E del 2010). Il reverse charge continua a riguardare, poi, la componentistica dei PC (l art. 17, sesto comma, lett. c, fa riferimento ai dispositivi a circuito integrato, quali i microprocessori e le CPU), anche in questo caso limitatamente alle cessioni effettuate prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale. Altro aspetto riguarda gli smartphone: voce di nomenclatura combinata ( Telefoni per reti cellulari e per altre reti senza filo ). Per questi vigono, ai fini IVA, le stesse regole previste per i telefoni cellulari e, dunque, l applicazione del reverse charge in tutte le fasi distributive che precedono la vendita al dettaglio. Reverse charge anche per console da gioco, tablet e laptop usati Per quanto non oggetto di chiarimenti da parte delle Entrate, si ritiene che il reverse charge risulti applicabile a prescindere dal fatto che le console, i tablet ed i laptop oggetto di cessione siano nuovi o usati. Attenzione Tuttavia, nel caso in cui detti beni siano usati, è opportuno verificare quando ad essi sia applicabile il regime speciale del margine in luogo di quello dell inversione contabile. Come precisato dalla circolare 21 giugno 2004, n. 28/E, alle cessioni dei beni usati si applica il meccanismo del reverse charge, sempre che gli stessi beni necessitino di una ulteriore fase di lavorazione e trasformazione e non siano utilizzabili di per sé secondo l ordinaria destinazione. Viceversa, i beni usati suscettibili di reimpiego nello stato originario o previa riparazione sono assoggettati al regime del margine e, a tal fine, è richiesto che gli stessi siano stati precedentemente acquistati presso privati ovvero presso operatori economici assimilati ai privati (art. 36 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41). Clausola di salvaguardia Consapevole dell incertezza interpretativa che ha interessato la materia e la sua applicazione, nonché del fatto che le suddette modifiche hanno trovato applicazione per le cessioni già effettuate dal 2 maggio, l Agenzia fa salvi i comportamenti adottati dal contribuente fino al 25 maggio 2016; infatti, ai suddetti contribuenti non vanno applicate sanzioni per le violazioni eventualmente commesse anteriormente all emanazione del documento di prassi. Pertanto, le sanzioni previste per l omessa/errata applicazione del reverse charge (nuovo art. 6, commi 9-bis1 e 9-bis2, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471) troveranno applicazione solo con riferimento alle seguenti violazioni: a. imposta erroneamente assolta dal cedente/prestatore, in presenza dei requisiti per l applicazione del meccanismo del reverse charge; b. imposta erroneamente assolta dal cessionario/committente, in assenza dei requisiti per l applicazione del reverse charge, commesse a decorrere da data successiva. Cesi Multimedia 179

188 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Esempio Acquisto di un tablet da parte di un professionista (soggetto passivo) per l esercizio della sua attività Considerato che il meccanismo di inversione contabile trova applicazione per le sole cessioni effettuate nella fase distributiva che precede il commercio al dettaglio, in tal caso l IVA deve essere assolta secondo le modalità ordinarie (IVA 22 per cento). Laddove la fattura sia emessa senza IVA, si dovrebbe applicare una sanzione amministrativa compresa tra 250 ed in capo al cessionario. Inoltre, se fosse provato che l applicazione dell imposta mediante reverse charge risponde ad un disegno fraudolento o di evasione di cui il cessionario è a conoscenza, allora si dovrebbe applicare una sanzione compresa tra il 90 per cento e il 180 per cento dell imposta. Le indicazioni in dichiarazione IVA Al fine di recepire le suddette novità, i quadri VE e VJ del modello IVA 2017 relativo al 2016 sono stati oggetto delle seguenti modifiche: a. dal lato attivo: il fornitore deve riportare nel nuovo campo 7 del rigo VE35 Cessioni di prodotti elettronici le tipologie di prodotti per le quali ha emesso fattura senza addebito dell IVA ex art. 17, sesto comma, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 (ossia la cessione di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione). b. dal lato passivo: il cliente soggetto passivo deve riportare nel quadro VJ, al rigo VJ16, ora riferito agli Acquisti di prodotti elettronici (art. 17, sesto comma, lett. c), gli acquisti di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione per i quali è stato applicato il meccanismo del reverse charge. 180 Cesi Multimedia

189 Appendice - Modello IVA 2017: reverse charge per console da gioco, tablet PC e laptop Esempio Supponiamo che una ditta Alfa Srl abbia ceduto 20 tablet alla Gamma Snc, per un imponibile di Il cedente emette fattura senza addebito dell IVA ex art. 17, sesto comma, lett. c), del D.P.R. n. 633/7192. In tal caso, per l operazione in esame: il modello IVA presentato dalla ditta Alfa Srl sarà così compilato: il modello IVA presentato dalla Gamma Snc sarà così compilato: Infatti, il committente ha integrato la fattura ricevuta (senza addebito dell IVA) con l indicazione dell aliquota (22 per cento) e della relativa imposta ( 880), provvedendo altresì ad annotare la stessa nel registro delle fatture emesse/corrispettivi, nonché nel registro degli acquisti. Riferimenti normativi Provv. 16 gennaio 2017, n ; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 17, sesto comma, lett. c); Circolare 25 maggio 2016, n. 21/E. Cesi Multimedia 181

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191 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Soggetti interessati, condizioni e controlli DI RAFFAELE PELLINO 8 FEBBRAIO 2017 Anche quest anno il visto di conformità sul modello Iva ha la duplice finalità di consentire la compensazione orizzontale del credito Iva per importi superiori a nonché l accesso al rimborso del credito Iva di importo superiore a (così come modificato dal D.L.193/2016) per i soggetti non a rischio, al fine di evitare la prestazione di garanzia. Il visto di conformità può essere rilasciato esclusivamente da un soggetto abilitato iscritto nell apposito elenco tenuto presso la DRE competente; in particolare, per poter contare sull iscrizione senza soluzione di continuità, il certificatore deve consegnare alla competente DRE il rinnovo della polizza assicurativa. Premessa Come di consueto, il visto di conformità alla dichiarazione annuale Iva è necessario al fine di: poter compensare orizzontalmente un credito annuale Iva di importo superiore a ; procedere alla richiesta di rimborso del credito Iva di importo superiore a (come modificato dal D.L.193/2016) evitando la prestazione della prescritta garanzia (limitatamente ai soggetti non a rischio ). In particolare, secondo l Agenzia, l apposizione del visto di conformità (circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E): è unica e ha effetto sia per le compensazioni che per i rimborsi, fermo restando che per i rimborsi è richiesta anche la dichiarazione sostitutiva ; è correlata all utilizzo e non all ammontare complessivo del credito stesso. Pertanto, la soglia deve essere calcolata separatamente per le compensazioni e per i rimborsi. Soggetti che possono rilasciare il visto di conformità Ai sensi dell articolo 35 del D.Lgs. n. 241/1997, sono abilitati al rilascio del visto di conformità: Cesi Multimedia 183

192 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 SOGGETTI CHE NON POSSONO RILASCIARE IL VISTO DI CONFORMITÀ Altri soggetti che esercitano abitualmente l attività di consulenza fiscale (D.M. 19 aprile 2001) tributaristi ; revisori contabili se non esercitano il controllo contabile; iscritti negli Albi degli avvocati (D.M. 12 luglio 2000); iscritti negli Albi dei dottori agronomi e dei dottori forestali, degli agrotecnici e dei periti agrari. Auto visto di conformità Con la circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E l Agenzia delle Entrate ribadisce che i soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità possono autocertificare la propria dichiarazione senza essere obbligati a rivolgersi ad un soggetto terzo. Società di capitali Per le società di capitali assoggettate al controllo contabile di cui all art bis c.c., in alternativa al rilascio del visto di conformità da parte di un professionista abilitato, è ammessa la sottoscrizione della dichiarazione annuale da parte dall organo incaricato ad effettuare il controllo contabile; detta sottoscrizione comporta l attestazione dei medesimi controlli previsti per il visto di conformità. Se la funzione del controllo contabile è attribuita al collegio sindacale/sindaco unico, saranno i singoli sindaci/sindaco unico a sottoscrivere la dichiarazione annuale. 184 Cesi Multimedia

193 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Enti locali Attenzione Si evidenzia, come precisato dalle stesse istruzioni al modello Iva 2017, che l infedele attestazione dell esecuzione dei controlli comporta l applicazione della sanzione di cui all art. 39, comma 1, lett. a), del D.Lgs. n. 241/1997 e, in caso di ripetute violazioni o di violazioni particolarmente gravi, è effettuata apposita segnalazione agli organi competenti per l adozione di ulteriori provvedimenti. Riguardo gli Enti locali, l Agenzia nella risoluzione 17 settembre 2010, n. 90/E ha riconosciuto che..la sottoscrizione della dichiarazione da parte del Collegio dei revisori di cui all articolo 234 del TUEL sottenda la stessa tipologia di controlli e, conseguentemente, abbia la stessa valenza giuridica del visto di conformità previsto dall articolo 35, comma 1, lettera a), del D.Lgs. n. 241 del Secondo la circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E la medesima considerazione è valida anche per l organo di vigilanza della Regione, ovvero il Collegio dei revisori dei conti (art. 14, D.L. 138/2011). Condizioni necessarie per il visto di conformità Per l apposizione del visto di conformità è necessario che siano soddisfatte le seguenti condizioni: 1. possesso di apposita polizza assicurativa; 2. iscrizione nell elenco dei soggetti abilitati presso la DRE competente; 3. tenuta della contabilità e predisposizione della dichiarazione. 1. Possesso di apposita polizza assicurativa I professionisti che intendono rilasciare il visto di conformità devono essere dotati di specifica polizza assicurativa, onde garantire il risarcimento degli eventuali danni arrecati al contribuente. La polizza deve rispettare le seguenti condizioni: Caratteristiche Massimale Nessuna limitazione Nessuna franchigia o scoperti Risarcimento Indicazioni Secondo l art. 22 del D.M. 164/1999 (come modificato dal D.Lgs. 175/2014), il massimale deve essere adeguato: al numero degli assistiti; al numero dei visti, asseverazioni e certificazioni tributarie rilasciati; non deve essere inferiore a La copertura assicurativa deve riferirsi alla prestazione dell assistenza fiscale senza alcuna limitazione ad un solo specifico modello di dichiarazione; pertanto la garanzia deve includere tutte le attività di assistenza fiscale. La copertura assicurativa, in generale, non deve contenere franchigie o scoperti; tuttavia, sono ammesse franchigie o scoperti nel caso di indennizzo diretto al terzo danneggiato, con riserva di successiva rivalsa sul professionista per l importo rientrante nella franchigia. La polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori commessi nel periodo di validità della polizza stessa, il totale risarcimento del danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del contratto (indipendentemente dalla causa che ha determinato la cessazione del rapporto assicurativo). Cesi Multimedia 185

194 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Si rammenta che il visto di conformità riguarda anche l assistenza fiscale prestata nell ambito dei modelli 730. Tuttavia, laddove un visto infedele sia apposto su un modello 730, il CAF o professionista abilitato è tenuto al pagamento di una somma pari all importo dell imposta, della sanzione e degli interessiche sarebbero stati richiesti al contribuente ai sensi dell articolo 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sempre che il visto infedele non sia stato indotto dalla condotta dolosa o gravemente colposa del contribuente (articolo 39, D.Lgs. 241/1997). Al fine di evitare sanzioni, quindi, il professionista deve integrare la polizza prevedendo esplicitamente la copertura del rischio da visto infedele. Diversamente, nel caso in cui il professionista intenda limitarsi ad apporre il visto di conformità solo ai fini del credito Iva (compensazione o rimborso), non è necessario integrare la polizza (circolare 26 febbraio 2015, n. 7/E). CASI PARTICOLARI STUDIO ASSOCIATO SOCIETÀ DI SERVIZI Il professionista che svolge l attività in uno studio associato può anche utilizzare la polizza stipulata a nome dello studio associato per i rischi professionali purché la stessa preveda un autonoma copertura a garanzia dell attività prestata dai singoli professionisti (e rispetti le suddette condizioni). La polizza stipulata dallo studio associato, infatti, deve garantire la totale copertura di eventuali danni subiti da contribuente, Stato o altro Ente derivanti dall attività svolta dal singolo professionista distintamente abilitato. Si osserva che ai fini del massimale, non rileva il numero dei professionisti abilitati e indicati separatamente nella polizza. Il professionista che si avvale di una società di servizi (di cui detenga la maggioranza assoluta del capitale sociale) può utilizzare la polizza stipulata dalla società a condizione che il contratto si configuri come contratto a favore di terzo [professionista] fermo restando il rispetto delle altre prescrizioni previste dalla norma. In tale fattispecie l eventuale risarcimento del danno arrecato dal professionista sarebbe completamente garantito. Rapporto tra polizza professionista e garanzia per rimborso Iva Con la risoluzione 6 novembre 2016, n. 112/E, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che l efficacia del visto di conformità, nel caso sia presentata istanza di rimborso Iva, non è condizionata dall importo (nel caso, inferiore al rimborso Iva richiesto) del massimale della polizza stipulata dal professionista. L articolo 22 del D.M. 164/1999, infatti, disponendo che il massimale deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciati, non contiene alcun riferimento testuale che consenta di qualificare come requisito di validità, ovvero di efficacia, la parità tra l importo del massimale della polizza e i crediti indicati nelle dichiarazioni dei clienti e chiesti a rimborso o compensati. Nel caso di specie, la società presentava un istanza di rimborso corredata da visto di conformità per circa 5,6 milioni mentre il professionista aveva una polizza con massimale di 3 milioni. L ufficio interpellante chiedeva, quindi, alla DRE competente se ai fini del rimborso il contribuente sia tenuto a prestare un ulteriore polizza a garanzia della differenza non coperta dal valore della polizza del professionista (ritenendo, comunque efficace, seppur parzialmente, il visto), ovvero una polizzache copra l intero importo chiesto a rimborso (ritenendo il visto invalido). Sul punto, nell ambito della citata risoluzione 6 novembre 2016, n. 112/E, l Agenzia, dopo aver rammentato che: la presenza della garanzia assicura all Erario la possibilità di recuperare il credito rimborsato, qualora se ne ravvisi successivamente la non spettanza, 186 Cesi Multimedia

195 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 la polizza mira a garantire il completo risarcimento ai contribuenti dell eventuale danno arrecato, anche di entità minima, nonché il risarcimento delle sanzioni amministrative irrogate ai soggetti che rilasciano il visto di conformità, ovvero l asseverazione infedele, precisa che il visto di conformità non può considerarsi privo di efficaciae, conseguentemente, non si può obbligare il contribuente a prestare garanzia per ottenere il credito chiesto a rimborso né totale né parziale salvo che lo stesso non si trovi in uno dei casi di cui al comma 4 dell articolo 38-bis. Una diversa conclusione, precisa l Agenzia, oltre ad avere l effetto di traslare l onere del costo della garanzia in capo ad un soggetto terzo (cioè sul professionista, che dovrebbe stipulare garanzie proporzionali ai crediti chiesti a rimborso), sarebbe in contrasto con la ratioche ha ispirato le recenti modifiche dell articolo 38-bis, con le quali è stato soppresso l onere generalizzato della garanzia per ottenere i rimborsi, circoscrivendone la prestazione solo ai casi in cui ricorre uno dei rischi individuato dalla medesima norma. 2. Iscrizione elenco dei certificatori della DRE Per poter rilasciare il visto di conformità, i professionisti devono essere iscritti nell apposito elenco dei soggetti abilitati tenuto presso la Direzione Regionale dell Agenzia delle Entrate (DRE) competente in ragione del loro domicilio fiscale. A tal fine, l interessato deve presentare apposita comunicazione contenente l indicazione dei dati personali e dei luoghi dove è esercitata l attività, corredata della documentazione prevista dal D.M. 164/1999. Momento rilevante Come evidenziato dall Agenzia nel Comunicato stampa del 24 febbraio 2010: tutti i soggetti richiedenti, purché in possesso dei requisiti previsti, saranno inseriti nell elenco centralizzato dei soggetti abilitati all apposizione del visto di conformità a decorrere dalla data della comunicazione. Inoltre, secondo la circolare 23 dicembre 2009, n. 57/E l iscrizione nell elenco ha effetto retroattivo; il professionista, quindi, può prestare assistenza fiscale dalla data di presentazione della comunicazione alla DRE. Mantenimento iscrizione I professionisti già iscritti nell elenco, al fine di mantenere l iscrizione, senza soluzione di continuità, devono far pervenire alla competente DRE: il rinnovo della polizza assicurativa (ove scaduta prima del rilascio del visto); la quietanza di pagamento se il premio è stato suddiviso in rate (annuali o meno) attestando la permanenza dei requisiti comunicati in precedenza (artt. 46 e 47 D.P.R. 445/2000). Anche eventuali variazioni rispetto alle condizioni iniziali che hanno permesso l iscrizione (nuova polizza, subentro di nuovi soci, ecc..), vanno comunicate alla DRE entro 30 giorni dal loro verificarsi. Modalità di comunicazione In generale, la predetta comunicazione può essere consegnata a mano o inviata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno ovvero inviata tramite Pec; è, tuttavia, opportuno verificare le modalità di inoltro presso la DRE competente. A tale comunicazione devono essere allegati: a. la copia integrale della polizza assicurativa; b. la dichiarazione relativa all insussistenza di provvedimenti di sospensione dell ordine di appartenenza; c. la dichiarazione relativa alla sussistenza dei seguenti requisiti (articolo 8, D.M. 164/1999): non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse ai sensi dell articolo 444 del codice di procedura penale per reati finanziari; non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati finanziari; non aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed entità, alle disposizioni in materia contributiva e tributaria; Cesi Multimedia 187

196 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 non trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti che escludono la possibilità di candidarsi alle elezioni regionali, provinciali, comunali (articolo 15, L. 55/1990); non aver fatto parte di società per le quali è stato emesso un provvedimento di revoca nei cinque anni precedenti. La circolare 26 febbraio 2015, n. 7/E chiarisce, poi, che nel caso si riscontrino carenze o irregolarità il professionista viene informato dalla Direzione regionale competente al fine di integrare e/o regolarizzare la comunicazione ; non è chiaro, invece, se la DRE vi sia obbligata anche nel caso in cui l irregolarità si verifichi dopo la prima iscrizione (sulla mancata presentazione della documentazione, si rileva una diversa posizione tra la DRE Lombardia si invita il professionista a regolarizzare la propria posizione e la DRE Piemonte procedono alla cancellazione decorsi 30 giorni dal termine). 3. Tenuta contabilità e predisposizione dichiarazione Oltre all iscrizione nell elenco dei soggetti abilitati, il professionista deve tenere le scritture contabili e predisporre la dichiarazione. In particolare, come disposto dell art. 23 del D.M. 164/1999 e confermato dalla circolare 23 dicembre 2009, n. 57/E, il visto di conformità può essere rilasciato se le scritture contabili sono state tenute e la dichiarazione è stata predisposta alternativamente: dallo stesso professionista che rilascia il visto (o studio associato di cui faccia parte); direttamente dal contribuente; da una società di servizi (di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza del capitale ed a condizione che tali attività siano eseguite sotto la responsabilità del professionista che appone il visto). Scritture non tenute da soggetto abilitato Secondo l Agenzia delle Entrate (circolare 23 dicembre 2009, n. 57/E), ove le scritture contabili siano tenute da un soggetto che non può apporre il visto di conformità, il contribuente può rivolgersi alternativamente ad un CAF-imprese o ad un professionista abilitato. In tal caso, il contribuente dovrà fornire la documentazione necessaria alla verifica della conformità dei dati esposti o da esporre nella dichiarazione. Detto principio è applicabile anche nel caso in cui il soggetto che tiene le scritture, astrattamente abilitato ad apporre il visto di conformità, sia oggettivamente impossibilitato. In particolare, il visto di conformità può essere apposto da un CAF imprese o da professionista abilitato se, in attuazione di specifiche disposizioni di legge o, per atto d autorità, viene revocato l incarico al soggetto tenuto al controllo contabile (ad esempio: sostituzione dell incaricato al controllo contabile da parte del Commissario, in caso di amministrazione straordinaria circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E). Società di servizi Per le società di servizi l Agenzia delle Entrate nella circolare 12 marzo 2010, n. 12/E ha chiarito che, in presenza di più di due soci, il possesso di una quota superiore al 50% del capitale da parte dei professionisti abilitati al rilascio del visto deve sussistere per l intero periodo d imposta e fino al rilascio del visto. In mancanza, si configura l ipotesi di tenuta delle scritture da soggetto non abilitato al rilascio del visto; conseguentemente, il contribuente potrà rivolgersi ad un CAF imprese ovvero ad un professionista abilitato. I controlli per il rilascio del visto di conformità Il professionista, per poter procedere al rilascio del visto di conformità è tenuto: ad effettuare una serie di controlli sui modelli Iva; a conservare, per eventuali verifiche, il lavoro svolto. 188 Cesi Multimedia

197 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 I controlli Al fine di attestare la correttezza formale della dichiarazione nonché la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili, l Agenzia ha precisato che (circolare 23 dicembre 2009, n. 57/E e circolare 17 giugno 1999, n. 13 4): a) I controlli della dichiarazione annuale sono finalizzati ad evitare: errori materiali e di calcolo nella determinazione dell imponibile e dell imposta; errori nel riporto del credito dell anno precedente. b) Il controllo implica la verifica: della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili ai fini dei redditi e dell IVA; della corrispondenza tra i dati esposti nel modello Iva e le risultanze dei registri Iva; della corrispondenza dei dati esposti nella scritture contabili (registri Iva) e la relativa documentazione (fatture emesse / ricevute). c) L attività di verifica non comporta alcuna valutazione di merito, ma il solo riscontro documentale in ordine all ammontare delle componenti positive e negative rilevanti ai fini Iva. Nell ambito della circolare 26 febbraio 2015, n. 7/E, l Agenzia, richiamando i chiarimenti della circolare 57/2009, rammenta che i controlli non dovranno essere limitati agli elementi da cui scaturisce il credito ma dovranno estendersi alla verifica della sussistenza dei requisiti per il rimborso. Ai fini dell apposizione del visto di conformità è necessario che il certificatore verifichi: Codice attività Controllo documentale Credito Iva Che il codice attività indicato nella dichiarazione Iva (quadro VA) corrisponda a quello risultante dalla documentazione contabile, desunto dalla tabella di classificazione delle attività economiche (tabella ATECO 2007). La sussistenza di una delle fattispecie che, in linea generale, sono idonee a generare il credito IVA, ossia la presenza: prevalente di operazioni attive soggette ad aliquote più basse rispetto a quelle gravanti sugli acquisti e sulle importazioni; di operazioni non imponibili; di operazioni di acquisto o importazione di beni ammortizzabili; di operazioni non soggette all imposta; di operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli. Il corretto riporto del credito nel modello Iva. In relazione alla documentazione da esaminare, la circolare 23 dicembre 2009, n. 57/E opera una distinzione tra l ammontare del credito utilizzabile in compensazione ed il volume d affari; in particolare: in presenza di un credito Iva destinato all utilizzo in compensazione pari o superiore al volume d affari (caso poco frequente) va effettuata l integrale verifica della corrispondenza tra la documentazione e i dati esposti nelle scritture contabili; in presenza di un credito IVA inferiore al volume d affari (caso frequente), la verifica riguarda la documentazione rilevante ai fini Iva (attiva e passiva) con imposta superiore al 10% dell ammontare complessivo dell Iva detratta nel periodo. Si ritiene che il controllo debba riguardare anche le fatture emesse. Cesi Multimedia 189

198 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Esempio Se l Iva detratta nel 2016 è pari ad devono essere controllate tutte le fatture (acquisti / emesse) con imposta superiore a Il certificatore può decidere di eseguire i suddetti controlli utilizzando altri criteri in base alla specifica situazione del contribuente (esempio: controllare le fatture con IVA superiore al 5% dell IVA detratta ovvero con IVA superiore a un determinato importo), in modo da poter dimostrare che il controllo ha riguardato un campione significativo di fatture. Esempio Nel caso in cui l ammontare complessivo dell Iva detratta (rigo VL2) sia pari a , il certificatore per poter rilasciare il visto di conformità: - deve controllate tutte le fatture (di acquisto ed emesse) con Iva superiore a ; - può estendere i controlli adottando altri criteri, in base alla situazione del contribuente, in modo tale da dimostrare che il controllo ha riguardato un campione significativo di fatture. Ai fini del computo dell ammontare del credito, è altresì opportuno: controllare i saldi delle liquidazioni periodiche (mensili/trimestrali) ed i relativi versamenti con quanto riportato nella dichiarazione IVA annuale (quadri VH e VL); verificare l esposizione di un credito Iva dell anno precedente nella dichiarazione presentata; verificare che il modello IVA 2016, in presenza di un credito IVA 2015 destinato alla compensazione orizzontale in F24 per importi superiori a , sia stato certificato. Documentazione Come anticipato, per non prestare la prescritta garanzia in presenza di una richiesta di rimborso di importo superiore a è necessario: presentare il modello IVA munito del visto di conformità; l apposita dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Come indicato nelle istruzioni al modello IVA 2017, la dichiarazione sostitutiva di atto notorio è resa barrando le relative caselle ed apponendo la sottoscrizione (quadro VX). Detta dichiarazione del contribuente e la copia del documento d identità del sottoscrittore vanno consegnate al soggetto che provvede all invio della dichiarazione. 190 Cesi Multimedia

199 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Attestazione società non operative L art. 30 comma 4 della Legge n. 724/1994 prevede che le società/enti di comodo non hanno diritto a richiedere il rimborso del credito risultante dalla dichiarazione annuale Iva. Pertanto, le società che intendono chiedere il rimborso dell eccedenza di credito Iva detraibile sono tenute a produrre una dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà per attestare l assenza dei requisiti che le qualificano di comodo. Come chiarito nella circolare 30 dicembre 2014, n. 32/E, tale dichiarazione sostitutiva è resa mediante sottoscrizione del campo 8 contenuto nel quadro VX4. Anche in tal caso, le istruzioni specificano che: la dichiarazione sostitutiva di atto notorio è resa sottoscrivendo il suddetto riquadro; la dichiarazione sostitutiva di atto notorio e la copia del documento d identità del sottoscrittore, vanno consegnate al soggetto che provvede all invio della dichiarazione. In alternativa alla dichiarazione sostitutiva, le società hanno facoltà di presentare preventivamente un istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina delle società non operative e/o della disciplina delle società in perdita sistematica (circolare 1 aprile 2016, n. 9/E). In tal caso, occorre barrare la casella Interpello, senza apporre la firma nel campo 8. Conservazione della documentazione Al fine di attestare la correttezza dell esecuzione dei controlli, il certificatore deve conservare copia della documentazione (fatture, ecc.) unitamente alla eventuale check-list del controllo svolto. Visto di conformità e dichiarazione integrativa Per effetto della circolare 27 ottobre 2015, n. 35/E, è possibile presentare una dichiarazione integrativa al fine di: apporre il visto di conformità; revocare (in tutto o in parte) l importo originariamente richiesto a rimborso; aumentare l importo a rimborso e ridurre quanto utilizzabile in compensazione o detrazione. Per quanto riguarda, invece, l ipotesi di mancata apposizione del visto (sottoscrizione dell organo di controllo) a seguito di un errore/omissione, il contribuente può provvedere alla relativa correzione mediante una dichiarazione integrativa da inviare entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo. Cesi Multimedia 191

200 Appendice - Il visto di conformità e il modello IVA 2017 Riferimenti normativi Art. 38-bis, D.P.R. n. 633/1972; Art. 10, D.L. n. 78/2009: Circolari Agenzia Entrate 26 febbraio 2015, n. 7/E, 27 ottobre 2015, n. 35/E, 30 dicembre 2014, n. 32/E, 15 gennaio 2010, n. 1/E, 12 marzo 2010, n.12/e, 3 giugno 2010, n. 29/E e 23 dicembre 2009, n. 57/E; Risoluzioni Agenzia Entrate 17 settembre 2010, n. 90/E e Risoluzione 6 novembre 2016, n. 112/E; Check-list visto di conformità. 192 Cesi Multimedia

201 Appendice - Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore Successione ereditaria dell azienda: l erede e l intenzione di continuare, o meno, l attività del de cuius DI RAFFAELE PELLINO 13 FEBBRAIO 2017 In caso di decesso della persona fisica titolare di partita Iva, ai fini dichiarativi, si possono venire a creare due specifiche fattispecie strettamente connesse al fatto che l erede prosegua o meno l attività del de cuius. Nel caso in cui l erede non abbia proseguito l attività del de cuius deve presentare la dichiarazione Iva per conto di quest ultimo riportando i propri dati nel riquadro del frontespizio Dichiarante diverso dal contribuente, e indicando il codice carica 7. Per quanto riguarda, invece, l erede che prosegue l attività del deceduto, occorre verificare in quale periodo è avvenuto il decesso. Premessa Il passaggio generazionale a seguito di una successione ereditaria rappresenta sicuramente uno dei momenti più delicati della vita aziendale specie nel caso in cui l impresa è strettamente legata alla figura del suo fondatore. Con la morte dell imprenditore (de cuius) viene necessariamente a costituirsi tra gli eredi una comunione ereditaria (di mero godimento) dei beni aziendali (c.d. comunione incidentale ). Pertanto, con la successione ereditaria dell azienda, gli eredi dovranno manifestare l intenzione di: continuare l attività del de cuius, formalizzando la costituzione di una ditta individuale o società; di non continuare l attività del de cuius e concedere in affitto l azienda, senza assumere la qualifica di imprenditori ; di non continuare l attività del de cuius e cedere l azienda. Comunione ereditaria L articolo 2248 del codice civile è senza dubbio il punto di partenza per comprendere le possibili scelte che possono riguardare le comunioni ereditarie. In particolare, ai fini normativi è possibile distinguere le seguenti casistiche: a) se la comunione ereditaria è volta al mero godimento dell'azienda in successione (ad esempio perché concessa in affitto o posta in liquidazione): le norme di riferimento saranno quelle previste dal Titolo VII del Libro III del codice civile, ossia le disposizioni in materia di comunione; b) se uno o più eredi, decidono di utilizzare i beni aziendali per l esercizio di un attività allo scopo di trarne un profitto: le norme di riferimento saranno quelle delle società commerciali, previste dal titolo V Libro V del codice civile. Pertanto, quando gli eredi decidono di continuare l attività di impresa, la comunione ereditaria si trasforma in una società commerciale e precisamente in una società di fatto. Questa, non essendo costituita per atto scritto né iscritta nel registro delle imprese, è una società irregolare. Le società irregolari (articolo 2297 c.c.), fino a quando non sono iscritte nel registro delle imprese, ferma restando la responsabilità illimitata e solidale di tutti i soci, sono regolate dalle disposizioni relative alla società semplice e di conseguenza hanno una mino- Cesi Multimedia 193

202 Appendice - Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore re autonomia patrimoniale; per ovviare a tale problematica, è necessario regolarizzare la società di fatto attraverso l iscrizione nel registro delle imprese a norma dell art c.c. Adempimenti dichiarativi del de cuius A seguito del decesso, l obbligo di presentare le dichiarazioni fiscali relative alla posizione del contribuente deceduto ricade sugli eredi. Nel caso di più eredi, è sufficiente che tale obbligo venga assolto da uno di essi. L erede che presenta la dichiarazione per conto del contribuente deceduto deve compilare il modello Redditi PF, indicando i dati anagrafici ed i redditi del defunto a cui si riferisce la dichiarazione. In particolare, nell ambito del frontespizio: la casella 6 (deceduto) va barrata nel caso di dichiarazione presentata dall erede per il deceduto, nel riquadro riservato a chi presenta la dichiarazione per conto di altri, nella casella codice carica, va indicato il codice 7 (erede) e nel campo della variazione, si deve indicare il mese e l anno del decesso. Tutti i termini pendenti alla data della morte del contribuente, o che cadono nei successivi quattro mesi, sono prorogati di sei mesi. Dal punto di vista dell imposizione diretta, dovrà essere dichiarato il reddito maturato dal de cuius, dal primo giorno del periodo di imposta alla data del decesso. Per quanto riguarda gli adempimenti dichiarativi della comunione ereditaria, il rappresentante della stessa dovrà compilare il modello Redditi SP. Adempimenti dichiarativi degli eredi Qualora gli eredi decidono di continuare l attività esercitata dall imprenditore deceduto, il reddito prodotto si qualifica come reddito di impresa ed è attribuito a ciascun socio, ai fini della tassazione Irpef (art. 5, comma 3, lettera b, TUIR). Il rappresentante legale della comunione ereditaria dovrà notificare agli eredi un prospetto nel quale dovranno essere indicati i seguenti dati: denominazione della comunione ereditaria, indirizzo, codice fiscale, natura giuridica, codice attività, tipo di contabilità e reddito della comunione; i dati dell erede e la sua percentuale all utile/perdita; la quota di reddito/perdita attribuita all erede, eventuali ritenute d acconto e crediti d imposta. Gli eredi dovranno indicare i suddetti dati nel quadro H (redditi di partecipazione) della propria dichiarazione dei redditi. Come per qualunque altro trasferimento di beni per successione, anche nel caso in cui l imprenditore lasci in eredità la propria azienda, l operazione è esente dal pagamento dell imposta di successione. Ai fini successori, gli eredi saranno obbligati a presentare la dichiarazione di successione, entro dodici mesi dalla morte dell imprenditore, solo qualora ci fossero, nell attivo aziendale, immobili o diritti reali immobiliari. Successione ereditaria in caso di affitto d azienda Quando un imprenditore individuale che ha concesso in affitto la sua unica azienda decede in pendenza di contratto si possono verificare le seguenti 2 casistiche: esiste un unico erede; esiste una pluralità di eredi. Nel primo caso non occorre gestire rapporti fra più soggetti partecipanti alla comunione, mentre nel secondo caso la situazione può manifestarsi più complessa poiché qualora uno solo degli eredi desideri continuare l attività occorre gestire la liquidazione della sua quota di comunione di azienda dell altro erede. In entrambi i casi sia che l erede sia unico sia che esista una pluralità di eredi (comunione ereditaria incidentale) la qualifica di imprenditore non viene acquisita. Ne consegue che la tipologia di reddito prodotta continua ad essere la medesima di quella prodotta in capo al de cuius e cioè un reddito diverso. 194 Cesi Multimedia

203 Appendice - Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore Si sottolinea che non acquisendo per effetto della successione la qualifica di imprenditore, l erede o gli eredi continueranno ad incassare canoni fuori dal campo di applicazione Iva per mancanza del presupposto oggettivo di applicazione del tributo. Per cui al momento della riconsegna dell azienda l erede o la comunione ereditaria si ritrova nella posizione di poter valutare se: divenire imprenditore o società di fatto che andrà eventualmente regolarizzata; porre in essere la cessione/liquidazione dell azienda non desiderando continuare l attività. Qualora si decidesse di continuare l attività d impresa occorre richiedere nuova partita Iva, al fine di acquisire la qualifica di impresa ed esercitare l attività sotto di forma di imprenditore individuale oppure sotto forma di società di fatto a seconda dei casi. Se, invece, gli eredi non decidono di subentrare nell attività al termine dell affitto possono decidere di cedere l azienda o liquidare i beni presenti. Infine, quale situazione «intermedia» rispetto alle precedenti, può verificarsi qualora uno solo degli eredi decide di continuare l azienda acquisendo dunque la qualifica di imprenditore. In tale fattispecie si ritiene che gli altri eredi possano (con atto notarile) cedere a titolo oneroso la quota di azienda pervenuta in eredità affinché solo uno di loro possa continuare ad esercitare l azienda sotto forma di impresa individuale. La cessione di quota di azienda non si può verificare nel caso in cui gli eredi abbiano deciso di continuare l attività richiedendo l attribuzione di una nuova partita IVA in capo alla società di fatto. Tale circostanza fa sì che al momento della manifestazione della volontà di «uscire» di un erede occorre porre in essere una cessione di partecipazione della società di fatto e non una cessione di quota di azienda. Ne consegue che nel caso di uscita di uno dei due eredi debba essere ricostituita la pluralità dei soci entro 6 mesi pena l obbligo di scioglimento della società di fatto con attribuzione di tutte le attività e passività in capo all erede restante che provvede ad aprire nuova partita IVA come imprenditore individuale. Indicazioni nell ambito del modello IVA In generale, sono obbligati alla presentazione della dichiarazione annuale IVA tutti i contribuenti esercenti attività d impresa o artistiche/professionali, titolari di partita Iva. Ai sensi dell articolo 35-bis del D.P.R. 633/1972 gli adempimenti relativi alle operazioni effettuate dal contribuente deceduto ai fini Iva (compresa la presentazione della dichiarazione annuale) e non assolti, possono essere assolti dagli eredi entro 6 mesi dalla morte del contribuente medesimo a condizione che, alla data del decesso, i termini per il loro adempimento non siano scaduti da oltre quattro mesi. Al riguardo, distinguiamo le seguenti due fattispecie: 1. l erede non prosegue l attività del de cuius; 2. l erede prosegue l attività del de cuius. Erede che non prosegue l attività L erede o gli eredi che non proseguono l attività del contribuente deceduto devono presentare la dichiarazione per conto di quest ultimo riportando nel riquadro dichiarante i propri dati e indicando il codice carica 7. I dati propri dell erede che vanno riportati nel riquadro del frontespizio Dichiarante diverso dal contribuente sono i seguenti: il codice fiscale dell erede (o di uno degli eredi); il codice carica (codice 7); i dati anagrafici dell erede che sottoscrive la dichiarazione; si noti che i dati relativi alla residenza devono essere indicati esclusivamente da coloro che risiedono all estero; la data di decesso del contribuente (da indicare nell apposito campo). Cesi Multimedia 195

204 Appendice - Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore Pertanto, se il contribuente è deceduto nel 2016 e gli eredi non proseguono l attività, la dichiarazione Iva va presentata nel maggior termine tra il 28 febbraio 2017 e i 6 mesi dalla data del decesso (ad esempio, decesso avvenuto il 16 luglio 2016: dichiarazione da presentare entro il 28 febbraio 2017). Erede che prosegue l attività Nel caso l erede o gli eredi abbiano proseguito l attività del contribuente deceduto, occorre tener conto della data in cui è avvenuto il decesso ossia: entro il 31 dicembre 2016, ovvero, tra l 1 gennaio 2017 e la data di presentazione della dichiarazione Iva (28 febbraio 2017). Si ribadisce che la dichiarazione in esame, se non presentata dal contribuente anteriormente al decesso, deve essere presentata dagli eredi entro 6 mesi dalla data del decesso, purché il termine ordinario (28 febbraio 2017), a tale data, non sia scaduto da più di quattro mesi. Decesso avvenuto nel corso dell anno 2016 L erede o gli eredi (anche se società) che hanno proseguito l attività del de cuius, presentano la dichiarazione annuale Iva utilizzando due distinti moduli: il modulo 1 contenente i dati delle operazioni effettuate direttamente dall erede, nel corso del 2016 (frazione d anno) successivamente all ultima liquidazione periodica del defunto; il modulo 2 contenente i dati delle operazioni effettuate dal de cuius nel corso del 2016 (frazione d anno) fino all ultima liquidazione periodica (mensile o trimestrale) eseguita prima del decesso. Nello specifico, la compilazione della dichiarazione Iva si articola nelle seguenti modalità: Campi Soggetto Compilazione Frontespizio Codice fiscale (spazio in alto di ciascuna pagina). Dichiarante (erede) Denominazione o ragione sociale o codice fiscale dell erede che prosegue l attività. Va riportato, sia sul modulo relativo al defunto sia su quello dell erede, il codice fiscale del soggetto che prosegue l attività Modulo n. 1 Erede Tutti i quadri relativi all attività svolta, compresi: VA, Sezione 2; VL, Sezioni 2 e 3; VT; VX, relativo al conguaglio derivante dalla somma algebrica dei saldi dei singoli moduli. 196 Cesi Multimedia

205 Appendice - Modello IVA 2017 e decesso dell imprenditore Campi Soggetto Compilazione Modulo n. 2 Defunto Tutti i Quadri relativi all attività svolta, compresi: VA, Sezione 2; VL, Sezioni 2 e 3. Al rigo VA1, campo 1, occorre indicare la partita Iva del defunto senza barrare la casella identificata dal numero 2, contenuta nello stesso rigo VA1. Esempio Si consideri un imprenditore individuale deceduto in data 15 luglio Supponiamo che il figlio, in qualità di erede, decide di proseguire l attività mantenendo la periodicità trimestrale dei versamenti Iva. In tal caso la dichiarazione annuale Iva sarà presentata dall erede utilizzando due distinti moduli: - uno relativo alle operazioni, ai fini Iva, del periodo di attività svolto dall erede (dal 16 luglio al 31 dicembre) e quelle riferite al defunto (periodo 1 luglio 15 luglio). In tale modulo deve essere compilato anche il quadro VT con riferimento a tutto l anno solare; - uno relativo alle operazioni del defunto per il periodo 1 gennaio giugno 2016 riportando nel campo 1 del rigo VA1 la partita Iva del defunto senza barrare la casella 2. Inoltre, su entrambi i moduli (del defunto e dell erede): - nello spazio riservato all indicazione del codice fiscale va sempre riportato il codice fiscale del figlio (cioè l erede che prosegue l attività); - vanno compilate la sezione 2 del quadro VA e sezioni 2 e 3 del quadro VL; Infine, il saldo della dichiarazione Iva corrisponderà alla somma algebrica dei saldi dei singoli moduli. Decesso avvenuto tra l 1 gennaio 2017 e la data di presentazione della dichiarazione Laddove il decesso sia intervenuto tra il 1 gennaio 2017 ed il 28 febbraio 2017, l erede o gli eredi (anche se società) dovranno presentare la dichiarazione annuale Iva per conto del de cuius, indicando i propri dati nel riquadro del frontespizio Dichiarante diverso dal contribuente, compreso il codice carica 7. Si rammenta che, ai sensi dell art. 35-bis del D.P.R. 633/1972, gli eredi possono validamente adempiere, entro 6 mesi dal decesso, anche agli adempimenti scaduti nei quattro mesi precedenti dalla data del decesso. Cesi Multimedia 197

206 Appendice - Pertanto, ad esempio, se il contribuente decede in data 15 aprile 2017 e non ha presentato la dichiarazione IVA 2017, gli eredi potranno validamente presentare tale dichiarazione entro il 15 ottobre Responsabilità dell erede ai fini reddituali ed IVA L ordinamento tributario disciplina distintamente l ipotesi della responsabilità per debiti fiscali in caso di successione mortis causa. In particolare, nelle imposte sui redditi, l art. 65 del D.P.R. 600/1973 dispone che: gli eredi del de cuius sono solidalmente responsabili per le obbligazioni tributarie il cui presupposto si è verificato anteriormente alla morte del dante causa; gli eredi devono comunicare all Ufficio delle imposte le proprie generalità ed il proprio domicilio fiscale. La comunicazione può essere presentata direttamente all ufficio o trasmessa mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento, nel qual caso si intende fatta nel giorno di spedizione; tutti i termini pendenti alla data della morte del contribuente o scadenti entro quattro mesi da essa sono prorogati di sei mesi in favore degli eredi; i soggetti incaricati dagli eredi devono trasmettere in via telematica la dichiarazione entro il mese di gennaio dell anno successivo a quello in cui è scaduto il termine prorogato; la notifica degli atti intestati al de cuius può essere effettuata agli eredi impersonalmente e collettivamente nell ultimo domicilio dello stesso ed è efficace nei confronti degli eredi che, almeno 30 giorni prima, non abbiano effettuato la comunicazione. La logica sottesa all articolo 65 del D.P.R. 600/1973 è confermata anche ai fini Iva dall art. 35 bis del D.P.R. 633/1972 riguardo alle ipotesi di decesso di imprenditore individuale (persona fisica) soggetto passivo Iva. Ciò anche quando l erede non assume la qualifica imprenditoriale ma si limita a liquidare l azienda ricevuta per successione. Le operazioni di liquidazione dovranno, quindi, essere assoggettate ad Iva (e, alla eventuale imposta di registro), dando continuità al numero di partita Iva già in possesso dell imprenditore defunto. Riferimenti normativi D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 35-bis D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 65 Codice civile, artt. 1100, Cesi Multimedia

207 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Compilazione e presentazione della dichiarazione IVA DI RAFFAELE PELLINO 15 FEBBRAIO 2017 Un soggetto non residente può assolvere gli obblighi ed esercitare i diritti derivanti da operazioni rilevanti ai fini IVA in Italia mediante identificazione diretta, rappresentante fiscale o stabile organizzazione. Si forniscono le istruzioni per la compilazione e presentazione della dichiarazione in relazione alle diverse modalità con le quali il soggetto non residente può aver operato nel corso del Premessa In linea generale, le operazioni effettuate in Italia da un soggetto non residente sono assoggettate alla normativa IVA, con tutti gli obblighi e diritti derivanti dalla sua applicazione. Pertanto, un soggetto non residente può assolvere gli obblighi ed esercitare i relativi diritti: costituendo in Italia una stabile organizzazione; identificandosi direttamente come soggetto passivo IVA; nominando un proprio rappresentante fiscale. Obblighi IVA per gli acquisti da soggetti non residenti Secondo l art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione europea, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 [D.L. n. 331/1993]. Pertanto, il soggetto passivo italiano, per tutti gli acquisti di beni/servizi territorialmente rilevanti in Italia, ha l obbligo di integrare la fattura che ha ricevuto dal fornitore/prestatore UE. Diversamente, in caso di acquisto di beni o servizi territorialmente rilevanti in Italia da fornitori stabiliti in Paesi extra-ue, rimane fermo l obbligo, in capo al cessionario/committente italiano, di emettere un autofattura e di procedere all annotazione della stessa nel registro delle fatture emesse e degli acquisti. Acquisto beni/servizi nel territorio Italiano Fornitore/prestatore UE Fornitore/prestatore extra-ue Adempimento acquirente/committente italiano Integrazione fattura estera Autofattura Riguardo gli acquisti di beni /prestazioni di servizi ricevuti da soggetti non residenti, la circolare n. 14/E/2010 ha precisato che il soggetto IVA italiano (acquirente/committente) assume sempre la qualifica di debitore dell imposta, da assolvere mediante applicazione del meccanismo del reverse charge. Ciò anche nell eventualità in cui il soggetto non residente sia identificato nel territorio dello Stato o ivi disponga di un rappresentante fiscale. Cesi Multimedia 199

208 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Ciò detto, gli adempimenti che il soggetto passivo italiano dovrà porre in essere, in relazione alle prestazioni rese dal fornitore/prestatore UE, in caso di fornitore UE, sono (circolare n. 12/E/2013): a. numerare la fattura del fornitore UE e integrarla con l indicazione del corrispettivo dell aliquota e della relativa imposta (art. 46, D.L. n. 331/1993); b. annotare la fattura, come sopra integrata, entro il 15 del mese successivo a quello di ricezione, e con riferimento al mese precedente, distintamente nel registro IVA delle fatture emesse; c. annotare la stessa fattura integrata, distintamente, anche nel registro IVA acquisti, al fine di esercitare la detrazione eventualmente spettante (art. 47, D.L. n. 331/1993); d. in caso di mancato ricevimento della fattura estera entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, emettere entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione un apposita autofattura. L annotazione nel registro delle fatture emesse va effettuata entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente (art. 46, D.L. n. 331/1993). Rappresentanza fiscale Il soggetto non residente che effettua nel territorio dello Stato operazioni rilevanti ai fini IVA può adempiere ai relativi obblighi o esercitare i relativi diritti nominando un rappresentante fiscale. La nomina del rappresentante fiscale in Italia è obbligatoria in alcuni casi, e facoltativa in altri. In particolare, detta nomina: è obbligatoria qualora il soggetto non residente, che non si sia già identificato in Italia direttamente (ex art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972), effettui nel territorio dello Stato cessioni di beni o prestazioni di servizi nei confronti di cessionari o committenti che, non agendo nell esercizio d impresa (o di arte o professione), non sono in grado di auto-assolvere gli obblighi IVA relativi alle operazioni di cui sono destinatari; è facoltativa quando permette al soggetto non residente di far valere un diritto, il quale normalmente consiste nel poter detrarre l IVA pagata sugli acquisti in Italia. Di regola, la nomina del rappresentante fiscale deve avvenire in data anteriore a quella in cui è stata realizzata la prima operazione territorialmente rilevante in Italia nonché essere comunicata, sempre anteriormente all effettuazione della prima operazione, all altro contraente. Sarà, dunque, necessario che il rappresentante fiscale abbia richiesto all ufficio delle Entrate una specifica partita IVA da utilizzare in nome e per conto del soggetto rappresentato non residente. Attenzione La nomina del rappresentante fiscale deve risultare da atto pubblico, scrittura privata registrata o lettera annotata in apposito registro presso l ufficio delle Entrate territorialmente competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato. Rappresentante fiscale «leggero» Secondo l art. 44, comma 3, D.L. n. 331/1993, per i soggetti non residenti che effettuano in Italia esclusivamente operazioni non imponibili, esenti o escluse dall IVA, la rappresentanza fiscale può essere limitata all assolvimento degli obblighi di fatturazione e Intrastat (c.d. rappresentante leggero ), con esclusione della presentazione della dichiarazione annuale IVA. La disposizione si applica, in particolare, con riferimento alle operazioni derivanti dall immissione ed estrazione della merce dai depositi IVA, comprese le operazioni di importazione, esportazione, nonché quelle relative a beni giacenti nel deposito stesso (purché da esse non derivi il pagamento o il recupero dell imposta), e, quindi non solo per le operazioni intra-ue (come da circolare 24 marzo 2015, n. 12/E). Nella suddetta ipotesi, il ruolo di rappresentante fiscale leggero può essere assunto dal gestore del deposito (art. 50-bis, comma 7, D.L. n. 331/1993). 200 Cesi Multimedia

209 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Non essendo previste limitazioni da parte della norma, possono avvalersi dell istituto della rappresentanza fiscale leggera sia i soggetti stabiliti in altro Stato UE che i soggetti extra-ue. Sulla base di tale quadro normativo, in passato, erano sorte perplessità sull esonero dalla presentazione della dichiarazione IVA da parte dei rappresentanti leggeri di soggetti extra-ue. I dubbi al riguardo sono stati fugati dall Agenzia delle Entrate con la suddetta circolare n. 12/E/2015, affermando che l istituto della rappresentanza fiscale leggera, in mancanza di una preclusione espressa nella norma, può essere utilizzato anche da soggetti residenti in Paesi terzi. Nello specifico, viene previsto che tra i soggetti esonerati dalla dichiarazione IVA figurano, senza limitazioni, i soggetti passivi non residenti, privi di stabile organizzazione in Italia: che abbiano provveduto alla nomina di un rappresentante fiscale leggero ; qualora abbiano effettuato nel periodo d imposta solo operazioni non imponibili, esenti, non soggette o comunque senza obbligo di pagamento dell IVA. Aspetti fiscali In base all art. 21, comma 2, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972, è obbligatorio indicare in fattura il rappresentante fiscale, purché sia parte dell operazione (art. 25 del D.P.R. n. 633/1972). Se il cedente/prestatore si avvale del rappresentante in Italia ai fini dell assolvimento degli obblighi IVA, la procedura di fatturazione può essere attuata, alternativamente, attraverso: l emissione della fattura nei confronti del rappresentante fiscale italiano che si comporta come effettiva controparte dell operazione. Nei rapporti con l operatore italiano, il rappresentante emetterà fattura con addebito della relativa imposta. Tale documento rileva ai soli fini IVA, in quanto il soggetto estero è tenuto ad emettere un ulteriore fattura (questa volta nei confronti del cliente) avente finalità esclusivamente commerciale, ed in quanto tale, non va annotata nel registro degli acquisti del cliente; l emissione, direttamente da parte del rappresentante fiscale, di una fattura contenente l indicazione dell imposta addebitata al cliente. Tale documento evita che a quest ultimo pervengano due fatture, di cui una dal rappresentante e una dal fornitore estero. L obbligo di fatturazione da parte del rappresentante fiscale si realizza dunque nelle seguenti tre casistiche: 1. quando il cliente è un consumatore finale residente in Italia, intendendo come tale il soggetto residente che non svolge alcuna attività commerciale, agricola o professionale; 2. quando il cliente è un consumatore finale non residente in Italia; 3. quando il cliente è un operatore economico estero, sia egli stabilito in territorio comunitario o in territorio extracomunitario e dotato o meno di partita IVA in Italia. Niente fatture per il rappresentante fiscale Con la risoluzione n. 21/E/2015, l Agenzia ha affrontato il caso di un operatore italiano che acquista beni, esistenti già in Italia, presso il rappresentante fiscale di un operatore UE, il quale emette fattura : senza IVA, con l indicazione dell assolvimento dell imposta mediante reverse charge; con indicazione della sola partita IVA italiana. Sul punto, l Agenzia delle Entrate sostiene la necessità di richiedere l emissione della fattura (senza IVA) direttamente dal fornitore estero; ciò in quanto, il documento emesso con l indicazione della sola partita IVA italiana del rappresentante fiscale del soggetto UE (o extra-ue), per la cessione effettuata nei confronti di un soggetto IVA italiano, è da considerarsi non rilevante come fattura ai fini IVA. Pertanto, gli acquirenti Italiani, in caso di acquisti da fornitori non residenti ma ivi registrati, di beni già presenti in Italia, dovranno pretendere da questi ultimi l emissione di una fattura dalla partita IVA estera, per poter correttamente adempiere agli obblighi di integrazione e registrazione. Se la fattura estera, nonostante le richieste, non arriva entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, l acquirente italiano deve regolarizzare l operazione mediante l emissione di Cesi Multimedia 201

210 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti un autofattura entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione ed annotarla entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Identificazione diretta Il soggetto non residente che, ai sensi dell art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972, intende effettuare operazioni in Italia, può assolvere gli inerenti obblighi ed esercitare i diritti ai fini IVA, identificandosi direttamente in Italia, previo invio di un apposita dichiarazione all Amministrazione finanziaria. A tal fine, occorre utilizzare il modello ANR/3. Questa procedura deve intendersi quale mera facoltà riconosciuta al soggetto estero in alternativa alla procedura della nomina del rappresentante fiscale residente di cui all art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972. Per cui, l identificazione diretta è alternativa rispetto alla nomina del rappresentante fiscale. Di conseguenza, se un soggetto non residente dispone già di un rappresentante fiscale ed intende presentare la comunicazione per l identificazione diretta, deve prima chiudere la partita IVA a suo tempo aperta per loro conto dal rappresentante fiscale. A tal fine, occorre presentare la dichiarazione di cessazione attività redatta sul modello AA7, per le persone giuridiche ovvero sul modello AA9, per le persone fisiche. Attenzione La procedura della identificazione diretta è consentita sia ai soggetti comunitari, sia ai soggetti residenti in Paesi extra-ue. Per questi ultimi, tuttavia, solo a condizione che con tali Paesi sussistano strumenti giuridici che disciplinano la reciproca assistenza in materia di imposizione indiretta. Stabile organizzazione Nelle disposizioni normative ai fini IVA il concetto di stabile organizzazione è privo di una definizione che lo configuri. La risoluzione delle Entrate n. 327/2008 ha, tuttavia, chiarito che una stabile organizzazione deve essere dotata del numero di partita IVA anche se non effettua operazioni con i terzi. Al riguardo, l art. 7 del D.P.R. n. 633/1972 definisce soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato, ai fini IVA, una stabile organizzazione in Italia limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per le operazioni proprie, dunque, la stabile organizzazione è soggetto passivo e debitore d imposta al pari dei soggetti che hanno la sede dell attività nel territorio dello Stato. Va, inoltre, precisato che i rapporti tra la casa madre estera e la stabile organizzazione non danno luogo a prestazioni di servizi soggetti a IVA (fuori campo IVA), in quanto la stabile organizzazione, essendo priva di autonomia giuridica, non è dotata di soggettività passiva autonoma rispetto a quella della casa madre (Corte di Giustizia UE 23 marzo 2006, causa C-210/04). Per effetto del comma 2 dell art. 17 del D.P.R. n. 633/1972, è stata esclusa, per il soggetto non residente dotato di una stabile organizzazione in Italia, la possibilità di operare, oltre che tramite la stabile organizzazione, anche in maniera diretta, registrandosi a norma dell art Cesi Multimedia

211 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti ter, ovvero tramite un rappresentante fiscale. Al soggetto non residente non è quindi consentito operare contemporaneamente in Italia con la partita IVA della stabile organizzazione e con una seconda partita IVA attribuita al rappresentante fiscale o a seguito di registrazione diretta. Attenzione Sotto il profilo operativo il soggetto non residente, dotato di stabile organizzazione in Italia deve: - per le operazioni effettuate nei confronti di privati, procedere alla fatturazione tramite la stabile organizzazione; - per le operazioni effettuate nei confronti di soggetti passivi d imposta, applicare il meccanismo della c.d. inversione contabile ( reverse charge ). Indicazioni nel Modello IVA 2017 Si forniscono di seguito le istruzioni per la compilazione e presentazione della dichiarazione in relazione alle diverse modalità con le quali il soggetto non residente può aver operato nel corso del Soggetti non residenti che operano con rappresentante fiscale I rappresentanti fiscali di soggetti non residenti in Italia sono tenuti a presentare, in via telematica, la dichiarazione annuale IVA per conto dei loro rappresentati, indicando: i propri dati nel riquadro Dichiarante e portando il codice carica 6; i dati del soggetto estero nel riquadro Contribuente. Nell ipotesi in cui il soggetto non residente abbia variato durante l anno d imposta il rappresentante fiscale mediante il quale ha operato, la dichiarazione deve essere presentata dal rappresentante fiscale operante al momento di presentazione della dichiarazione, il quale indicherà i propri dati nel riquadro dichiarante riassumendo in un unico modulo tutti i dati delle operazioni effettuate nell anno dal soggetto non residente. Cesi Multimedia 203

212 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Soggetti non residenti che operano mediante identificazione diretta Come indicato in precedenza, l art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972 consente ai soggetti non residenti nel territorio dello Stato di assolvere direttamente gli obblighi ed esercitare i diritti in materia di IVA, a condizione che venga inviata un apposita dichiarazione di inizio attività (Modello ANR), per l attribuzione del numero di partita IVA nazionale, all ufficio competente dell Agenzia delle Entrate (Centro Operativo di Pescara), prima dell effettuazione delle operazioni per le quali si vuole adottare il suddetto sistema. In tale ipotesi la dichiarazione deve essere presentata indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche devono essere indicati nel riquadro dichiarante i dati del rappresentante riportando il codice carica 1. Soggetti non residenti che hanno operato con rappresentante fiscale e identificazione diretta Ai sensi dell art. 17, comma 3, gli istituti della rappresentanza fiscale e dell identificazione diretta sono alternativi. Pertanto, in tutti i casi in cui un soggetto non residente nel medesimo anno d imposta abbia effettuato operazioni in Italia sia mediante rappresentante fiscale che identificandosi direttamente, considerata l unicità del soggetto d imposta, l obbligo dichiarativo deve essere assolto, dal soggetto operante alla data di presentazione della dichiarazione, mediante un unica dichiarazione costituita da più moduli in relazione agli istituti di cui il soggetto non residente si è avvalso nel corso dell anno. Al riguardo, è possibile rilevare le seguenti casistiche: 1) Passaggio da rappresentante fiscale a identificazione diretta a. qualora nel corso del 2016 il soggetto non residente abbia operato attraverso un rappresentante fiscale e successivamente si sia identificato direttamente ai sensi dell art. 35-ter, la dichiarazione deve essere costituita dal frontespizio e da due moduli: o o nel frontespizio il soggetto non residente deve indicare la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello ANR e dallo stesso utilizzata per assolvere direttamente gli adempimenti IVA; nel modulo n. 01 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto dell identificazione diretta, compilando solo in tale modulo anche la sezione 2 del quadro VA, le sezioni 2 e 3 del quadro VL, nonché i quadri VC, VH, VT, VX e VO riepilogativi di tutte le operazioni effettuate dal non residente; o nel modulo n. 02 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi del rappresentante fiscale. Nel rigo VA1, campo 5, va indicata la partita IVA a suo tempo attribuita al soggetto non residente a seguito della presentazione del modello AA7/AA9 ed utilizzata dal rappresentante per assolvere agli adempimenti IVA; b. qualora il passaggio sia avvenuto tra il 1 gennaio ed il 28 febbraio 2017 la dichiarazione, costituita da un solo modulo, deve essere presentata indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello ANR. Nel rigo VA1, campo 5, va indicata la partita IVA utilizzata dal rappresentante fiscale per assolvere agli adempimenti IVA e successivamente estinta. 2) Passaggio da identificazione diretta a rappresentante fiscale a. qualora nel corso del 2016 il soggetto non residente abbia operato identificandosi direttamente ai sensi dell art. 35-ter e, successivamente, avvalendosi di un rappresentante fiscale, la dichiarazione deve essere costituita dal frontespizio e da 2 moduli: o o nel frontespizio devono essere indicati nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello AA7 o AA9 ed utilizzata dal rappresentante fiscale per assolvere agli adempimenti IVA. Nel riquadro dichiarante il rappresentante fiscale deve indicare i propri dati riportando il codice carica 6; nel modulo n. 01 devono essere indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto della rappresentanza fiscale, compilando solo in tale modulo anche la sezione 2 del quadro VA, le sezioni Cesi Multimedia

213 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti e 3 del quadro VL, nonché i quadri VC, VH, VT, VX e VO riepilogativi di tutte le operazioni effettuate dal contribuente non residente; o nel modulo n. 02 vanno indicate le operazioni effettuate avvalendosi dell istituto dell identificazione diretta indicando nel rigo VA1, campo 5, la partita IVA attribuita al soggetto non residente e dallo stesso utilizzata per assolvere direttamente gli adempimenti IVA e successivamente estinta. b. qualora il passaggio sia avvenuto tra il tra il 1 gennaio ed il 28 febbraio 2017 la dichiarazione, costituita da un solo modulo, deve essere presentata dal rappresentante fiscale indicando nel riquadro contribuente i dati del soggetto non residente e la partita IVA attribuitagli a seguito della presentazione del modello AA7 o AA9. Nel riquadro dichiarante il rappresentante fiscale deve indicare i propri dati riportando il codice carica 6. Nel rigo VA1, campo 5, deve essere indicata la partita IVA attribuita in sede di identificazione diretta al soggetto non residente a seguito della presentazione del modello ANR. Soggetti non residenti che operano con stabile organizzazione La dichiarazione relativa al soggetto non residente che ha operato in Italia attraverso una stabile organizzazione deve essere presentata seguendo le indicazioni fornite per la generalità dei contribuenti IVA. Si evidenzia che in presenza di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato non è consentito operare tramite rappresentante fiscale o mediante identificazione diretta per assolvere gli adempimenti relativi alle operazioni effettuate direttamente dalla casa madre. Come precisato dalla circolare n. 37/E/2011, infatti, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese da soggetti esteri, ma con stabile organizzazione in Italia, nei confronti di cessionari e committenti: consumatori privati; oppure, soggetti passivi esteri, gli obblighi d imposta devono essere assolti dallo stesso cedente/prestatore utilizzando il numero di partita IVA attribuito alla sua stabile organizzazione in Italia. Tali operazioni saranno caratterizzate da una distinta serie di numerazione in sede di emissione delle relative fatture ed annotate in un apposito registro. Al fine di rispettare i principi che regolano l esercizio del diritto di detrazione è necessario tenere distinte le operazioni riferibili alla stabile organizzazione da quelle veicolate per il suo tramite dal soggetto estero. In sostanza, la stabile organizzazione è tenuta a compilare, nell unica dichiarazione annuale IVA, due distinti moduli di cui uno riferito alle operazioni proprie e l altro agli obblighi IVA assolti per conto della casa madre. Recupero del credito IVA Come precisato dalla R.M. n. 108/2011, la stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente ha il diritto di recuperare, tramite la detrazione dell IVA assolta sugli acquisti, il credito IVA maturato in relazione alle operazioni effettuate direttamente dalla casa madre con la partita IVA attribuita alla posizione di identificazione diretta o di rappresentanza fiscale poi cessata a seguito dell introduzione del divieto ad operare mediante duplice posizione IVA. In tale ipotesi, infatti, si riscontra una situazione di continuità analoga a quella riscontrabile nelle trasformazioni sostanziali soggettive. Pertanto, ai fini della presentazione della dichiarazione annuale, gli adempimenti facenti capo alla stabile organizzazione dipendono dal momento in cui si verifica la trasformazione (nell anno di riferimento della dichiarazione o prima della data di presentazione della dichiarazione relativa all anno precedente alla trasformazione stessa). Cesi Multimedia 205

214 Appendice - Modello IVA 2017 e soggetti non residenti Riferimenti normativi D.L. 30 agosto 1993, n. 331, artt. 46 e 47; D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, artt. 17, 21, 35-ter; Agenzia delle Entrate, risoluzione 20 febbraio 2015 n. 21/E; Agenzia delle Entrate, risoluzione 24 novembre 2011, n. 108/E; Agenzia delle Entrate, risoluzione 25 agosto 2010, n. 89/E; Agenzia delle Entrate, risoluzione 30 luglio 2008, n. 327/E. 206 Cesi Multimedia