a cura di Paolo Meneghetti

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1 Utilizzo dei beni da parte dei soci 1) D.L. 138/11 art. 2 commi da 36 terdecies a 36 duodevicies 2) Provvedimento del ) Circ. 24 del ) Circ. 25 del ) Circ. 36 del a cura di Paolo Meneghetti

2 argomento Reddito diverso imputato ai soci Art. 2 c.36-terdecies e 36-quinquiesdecies DL 138/11 Introdotta lett. h-ter all art. 67 TUIR Costituisce reddito diverso la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell'impresa a soci o familiari dell'imprenditore Ambito soggettivo utilizzatore in base alla norma: Soci, residenti e non di societa o Enti commerciali Familiari, residenti e non, dell imprenditore individuale Ambito soggettivo utilizzatore in base alla Circ. 24/12: L imprenditore, residente o meno, che utilizza beni della sua impresa Familiari, residenti o meno, dei soci ( anche se la partecipazione e a societa collegata)

3 Precisazioni Circ. 24/12 I familiari sono il coniuge ed i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado Sono esclusi dalla norma i soggetti che, per loro natura, non possono essere titolari di reddito diverso ( es. socio che riveste la qualifica di societa )

4 D.L. 138/11 societa non operative per concessione di beni in godimento ai soci Attuale disciplina > art. 4, comma 5 DPR 633/72: possesso o gestione di: 1) Immobili abitativi 2) unita da diporto, aereomobili, mezzi di trasporto ad uso privato 3) complessi sportivi Da parte di societa o enti Che permettano ai partecipanti utilizzo di tali beni per corrispettivo inferiore Al valore normale Sono operazioni fuori campo Iva, quindi Iva acquisti indetrabile

5 argomento Indeducibilità costi Art. 2 c.36-quaterdecies DL 138/11 I costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento a soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile. Ambito soggettivo concedente: Imprenditore individuale, societa di persone, di capitali, enti non commerciali limitatamente alla sfera di impresa, Stabili organizzazioni societa non residenti Quindi escluse: Societa semplici, societa non residenti

6 Ambito Oggettivo > Tutti i beni dell impresa ( sia beni merce, sia beni strumentali, sia beni patrimonio) > sia detenuti a titolo di proprieta, sia semplicemente posseduti in forza di contratto di locazione anche finanziaria o comodato > esclusi i beni diversi da veicoli, aerei o natanti, con valore non superiore a 3000al netto Iva > esclusi i beni concessi in godimento a enti non commerciali soci che li utilizzano ai soli fini istituzionali ( circ. 24/12) > esclusi anche alloggi di cooperative a proprieta indivisa concessi in uso ai soci

7 Determinazione reddito diverso Differenza tra valore di mercato e corrispettivo annuo: valore di mercato ex art. 9 Tuir ( per i beni per cui non e possibile individuare una tariffa d uso e possibile ricorrere ad apposita perizia) E necessario documentare gli accordi contrattuali con utilizzatore tramite certificazione scritta di data certa, antecedente la data di inizio dell utilizzazione del bene ( circ. 24/12) > possibili problemi per i contratti gia stipulati nel 2011 che non presentano queste caratteristiche: puo essere una soluzione formalizzare l adempimento con data certa entro 60 gg dall emanazione della circ. 24 del 15 giugno 2012? Circ. 36/12 : la data certa e solo consigliabile e opportuna, in mancanza sara il contribuente a dimostrare il contenuto dell accordo per l utilizzo del bene

8 Rileva anche utilizzo saltuario con ragguaglio del reddito Esempio : tizio familiare del socio, utilizza l immobile sociale per un mese. Corrisponde locazione di valore di mercato annuale della locazione = Determinazione reddito diverso: x 1/12 = = 443 Se non viene corrisposto alcun canone il reddito diverso e l integrale valore ragguagliato ( 1643) Reddito diviene tassabile in base al principio di maturazione ( non cassa)

9 Indeducibilita dei costi Si tratta di tutti i costi sia di acquisto che di impiego Non si applica sui beni per i quali e gia prevista una parziale indeducibilita dal Tuir ( ma resta l applicazione del reddito diverso in capo ai soci)

10 Determinazione dei costi indeducibili Addebito all utilizzatore Utilizzo per parte anno: ragguaglio Indeducibilita proporzionale : Es. costi 1000, addebito 8000, valore di mercato > costo indeducibile = 20% di 1000= 200 Es. accanto, utilizzo per un mese: costi indeducibili = 200/12= 16

11 I costi sostenuti specificamente nel periodo di godimento sono tutti indeducibili senza ragguaglio: quindi differenza tra ammortamenti e spese di gestione

12 Circ. 24/12: La riduzione dell ammortamento ha riflessi sulla quota imponibile di plus/minusvalenza

13 Circ. 24/12: Concessione del bene da parte di soggetto trasparente: maggior reddito della societa va imputato solo ai soci utilizzatori ( anche se l utilizzo avviene da parte di loro familiari), ma il reddito diverso va determinato sottraendo quanto imputato al socio per effetto della indeducibilita dei costi Es. immobile concesso in uso gratuito al socio Rossi: canone di mercato , quota ammortamento Reddito societa ( due soci al 50%) = piu > imputato a Rossi per piu reddito diverso imputato a Rossi per = 4000

14 Circ. 36/12 :Caso dell auto L indeducibilita dei costi auto stabilita dal Tuir e imputata a tutti i soci non solo all utilizzatore. Quest ultimo scontera dal reddito diverso la quota parte di costi auto indeducibili Es. Valore normale del godimento 800, corrispettivo pattuito = zero Costi relativi al bene = 1000, indeducibili per il 60% = 600 ( errore nella circolare che assume indeducibile il 40%!!!!) > reddito imputato al socio = 300, reddito diverso e = 500

15 Beni in godimento dell impresa individuale al titolare della stessa Ipotesi non prevista dalla legge ma introdotta dalla Circ. 24, particolarmente penalizzante per veicoli poiché: L impresa deduce il 40% e rende indeducibile il 60% che forfettizza la tassazione dell uso personale, ma per l imprenditore si aggiunge il reddito diverso che concorre a formare il reddito complessivo: duplicazione d imposta?? Circ. 36/12 > il reddito diverso in capo all imprenditore e la differenza con quanto e indeducibile.

16 Beni in godimento che costituiscono Circ. 24/12 e 25/12: fringe benefit In entrambi i documenti di prassi si conferma che il reddito diverso non esiste qualora l utilizzo del bene sia qualificato come reddito da lavoro dipendente o autonomo, quindi nelle ipotesi in cui il socio sia amministratore o dipendente della societa.

17 Problematiche particolari 1) utilizzo automezzo Utilizzo in capo al socio amministratore gia assoggettato a tassazione: art.51, c. 4, lett. a) Tuir : 30% importo corrispondente a percorrenza annua di KM ( ma senza deduzione al 90% in capo alla societa ) In tale situazione non puo esservi reddito diverso Poiche il reddito diverso e categoria residuale Che si attua solo in assenza di diverse Categorie reddituali ( reddito lav. Dipe.) La societa non subisce la indeducibilita poiche si tratta di beni gia disciplinati dal Tuir

18 Circ. 36/12 Per quantificare il valore normale derivante dall utilizzo del veicolo si assume il criterio di cui all articolo 51 comma comma 4 del Tuir, cioe il 30% della tariffa ACI quantificata su una percorrenza forfettaria stabilita il kw annui. Per i casi di utilizzo esclusivamente strumentale ( tassisti) non si applica la normativa del D.L. 138/11 anche in presenza di uso privato del veicolo

19 Problematiche particolari 1) utilizzo immobile Se il socio e amministratore si genera un reddito assimilato a lavoro dipendente ex art. 51, comma 4, lett.c), pari al valore della rendita catastale aumentata della spese ( comprese utenze) non a carico dell utilizzatore, meno cio che egli eventualmente corrisponde ( eventualmente ridotta al 30% se c e obbligo di dimora > custode) Puo ritenersi rispettata la condizione di utilizzo a valori coerenti con il mercato quindi nessuna indeducibilita per la societa? In ogni caso il costo indeducibile dovrebbe considerare la quota tassata come benefit come se fosse un corrispettivo acquisito dalla societa

20 D.L. 138/11 societa non operative per concessione di beni in godimento ai soci RIFLESSI IRAP BASE IMPONIBILE EX ARTICOLO 5 > DERIVAZIONE DAL BILANCIO, NESSUN RIFLESSO BASE IMPONIBILE DI CUI ARTICOLO 5 BIS > SOCIETA DI PERSONE E IMPRESE INDIVIDUALI > INDEDUCIBILITA DERIVATA

21 argomento comunicazione Art. 2 c.36-sexiesdecies DL 138/11 Obbligo di comunicazione all A.E. dei beni in godimento ai soci o familiari. Termine per la comunicazione relativa al 2011 > 15 ottobre 2012 Sanzioni (proporzionale 30% differenza tra valore di mercato e corrispettivo stabilito) Solidarietà della sanzione

22 Provvedimento Dati anagrafici dei soci ( anche per partecipazione indiretta), dei familiari dell imprenditore, dei familiari dei soci ( compresa l ipotesi di soci o familiari di altra societa del gruppo Circ. 25/12: nel caso di societa fiduciaria o Trust in cui il disponente ha in godimento il bene, va comunicato il nominativo del fiduciante o del disponente

23 Provvedimento Oggetto comunicazione: Ogni bene concesso in godimento, quindi parrebbe non solo quelli concessi in godimento a condizioni favorevoli, anche se cio contrasta con articolo 2, comma 36 sexiedecies del D.L. 138/11: la comunicazione va eseguita nelle ipotesi di cui al comma 36 quaterdecies ( cioe quando c e differenza tra valore normale e corrispettivo stabilito) Ogni finanziamento e ogni capitalizzazione ( non chiaro se deve essere collegato o meno alla concessione del bene in godimento)

24 Circ. 25/12 finanziamenti e capitalizzazioni Vanno segnalati anche se non funzionali all acquisto dei beni concessi in godimento Per la comunicazione del vanno segnalati non solo quelli eseguiti nel 2011, ma anche quelli in essere al periodo d imposta in corso al 17 settembre 2011 Vanno segnalati per intero ammontare e non solo per quota destinata ad acquisto beni in godimento Ma se non vi sono beni in godimento vanno segnalati i finanziamenti e le capitalizzazioni??? Cio sarebbe in contrasto con art. 1, punto 1 del Provvedimento 16/11/11

25 Provvedimento Distinta analitica dei beni: Autoveicoli Unita di diporto Aereomobili Immobili altro Ma esclusi i beni in costo al netto di Iva non sia Superiore a 3000

26 Provvedimento Vanno segnalati anche i beni il cui godimento si e avuto nel 2011, anche se cessato nel 2011 Data di invio telematico della comunicazione > Obbligo assolto alternativamente da societa, socio o familiare

27 argomento controllo Art. 2 c.36-septiesdecies DL 138/11 Controllo sistematico delle posizioni interessate dalla disposizione decorrenza Art. 2 c.36-duodevicies DL 138/11 Dal 2012 rilevanza anche per l acconto 2012

28 LE SOCIETA DI COMODO IN UNICO 2012 PAOLO MENEGHETTI

29 ESERCIZIO 2011 ESERCIZIO ORDINARIO PER CALCOLO DI OPERATIVITA TERZO ESERCIZIO PER MONITORAGGIO PERDITE ESERCIZIO DI RIFERIMENTO PER CALCOLO ACCONTO

30 SOCIETÀ DI COMODO Le cause di esclusione con i chiarimenti della cir. 9/08 1) Numero di soci non inferiore a 50 (e non più non inferiore a 100) La causa di esclusione deve manifestarsi per la maggior parte del periodo d imposta 2) Due esercizi precedenti dipendenti mai inferiore a 10 unità Non si tratta di dato medio, bensi in ciascuno dei giorni del biennio precedente non deve esservi un numero dipendenti inferiori a dieci 3) Valore della produzione > totale attivo stato patrimoniale Il test va eseguito nell esercizio di riferimento e non anche in quelli precedenti

31 SOCIETÀ DI COMODO Le cause di esclusione con i chiarimenti della circ. 9/08 4) Società partecipate per almeno il 20 % da enti pubblici Partecipazione deve sussistere per la maggior parte del periodo d imposta 5) Fallimenti, liquidazioni giudiziarie, liquidazione coatta amministrativa e concordato preventivo 6) Congruità e coerenza rispetto agli studi di settore La congruità per adeguamento deve avvenire al valore puntuale, determinato considerando anche gli indici di normalità economica Non vale per le società soggette a parametri. Nell esercizio di riferimento e non nel triennio

32 SOCIETÀ NON OPERATIVE Le cause di disapplicazione ex provvedimento con i chiarimenti della circ. 9/08 Cause che permettono disapplicazione senza interpello Società in liquidazione che in Unico si impegnano a chiudere la liquidazione entro il termine di presentazione dichiarazione successiva (impegno in Unico 2009 entro il ). Società in procedura concorsuale: la causa di esclusione opera anche dall esercizio precedente Società sottoposte a sequestro penale o confisca o siano stati nominati amministratori giudiziari Società che locano immobili a enti pubblici o in regime di equo canone. Disapplicazione parziale limitata agli immobili

33 SOCIETÀ NON OPERATIVE Le cause di disapplicazione con i chiarimenti della circ. 9/08 Altre cause che permettono disapplicazione senza interpello 5) Società che detengono partecipazioni in società operative o escluse dall articolo 30 ( anche tramite interpello) o società collegate cui si applica la disciplina art Disapplicazione parziale limitata limitata alle partecipazioni 6) Società che hanno ottenuto la disapplicazione tramite interpello se non sono cambiati i motivi Disapplicazione parziale: gli assets esclusi comportano che vanno esclusi anche i componenti economici ad essi correlati: es. immobile locato a ente pubblico > esclusi gli affitti dal test di operatività Validità gia dal 2007 di tutte le nuove cause di esclusione

34 SOCIETÀ NON OPERATIVE/IN PERDITA SISTEMICA La richiesta di interpello 1) Dove non operano le cause di esclusione e la società non è operativa o in perdita sistemica, deve essere predisposta istanza di interpello 2) L interpello è disapplicativo ai sensi dell articolo 37 bis, comma 8, del DPR n. 600 del ) L istanza va presentata all Ufficio territorialmente competente che ha 30 gg. Di tempo per l esame 4) Trasmissione del parere alla DRE competente per territorio 5) Esame della DRE: accoglimento o rigetto entro 90 giorni termine non perentorio: problematiche rispetto ai tempi di UNICO 6) Se l istanza di interpello non e prodotta non vi e alcun pregiudizio all instaurazione del contenzioso sull avviso di accertamento ( circ. 32/10) 7) Il diniego dell Agenzia delle Entrate puo essere impugnato innescando il contenzioso tributario ( Cass. 8663/2011) > attenzione alla mancata impugnazione del diniego ( CTP RE 154/11) > facolta e non obbligo di impugnazione secondo Cass. N del 5 ottobre 2012

35 Circ. 23/12 Interpello per societa non operative va distinto da quello per societa in perdita ( non cosi per interpelli gia presentati entro 11 giugno 2012)

36 Possibili situazioni Parere negativo entro temine primo acconto: versamento maggiorato Parere negativo entro termine secondo acconto : con secondo acconto si versa anche la differenza, senza sanzioni ma con interessi 4% annuo Parere positivo entro primo acconto: versamento senza maggiorazione Parere positivo entro secondo acconto: dal versamento del secondo conto si scomputa quanto versato in piu nel primo Se istanza e presentata non in tempo utile per secondo acconto, quindi dopo 1 settembre 2012, acconto va liquidato in modo previsto per legge ( anche con metodo previsionale), ma se del caso sono applicabili le sanzioni

37 Le cause di esclusione sono applicabili anche al triennio di monitoraggio o solo al quarto anno? Es valore della produzione superiore ad attivo patrimoniale e perdita, 2010 perdita, 2011 perdita > 2012 non operativa, oppure il 2009 non va considerato perche c e una causa di esclusione? Precedente: circ. 25/2007 > i periodi esclusi entrano nella media triennale Conferma applicazione al solo quarto anno da Circ. 23/12 ( salvo caso dell inizio attivita, che e diventata causa di disapplicazione)

38 Situazione di disapplicazione automatica ( Provvedimento dell ) Le societa possono disapplicare la normativa sulle societa di comodo il cui innesco dipende dalla perdita triennale pregressa se: In uno qualunque dei periodi 2009/2011 Si trovano in una delle seguenti condizioni

39 Si trovano in liquidazione con impegno assunto a cessare la liquidazione entro il termine per successiva dichiarazione redditi Fallimento, liquidazione giudiziaria, coatta amministrativa, concordato preventivo, amministrazione straordinaria Sottoposte a sequestro penale o confisca o in presenza di amministrazione giudiziario

40 Societa che detengono partecipazioni iscritte nelle immobilizzazioni finanziarie riconducibili prevalentemente per valore economico a: A) societa che non presentano perdite triennio 2009/2011 B) societa escluse da disciplina non operative anche a seguito di interpello C) societa collegate estere black list sta disapplicazione si applica solo se non sono detenu altre attivita che non siano strettamente funzionali alla gestione delle partecipazioni

41 Intreccio tra causa di disapplicazione parziale ex provv e causa di disapplicazione soggettiva ex provv Poniamo che ALFA SRL detenga nell attivo patrimoniale solo due partecipazioni: 1) Beta, pari a 60. Beta e operativa ma in perdita. 2) Delta pari a 40. Delta e non operativa ma in utile. Per la partecipazione Beta si manifesta una causa di disapplicazione parziale ex Provvedimento ( poiche Beta e operativa ancorchè in perdita sistemica), mentre la partecipazione Delta partecipa al test: la societa Alfa non e di comodo poiche i dividendi ricevuti superano i ricavi figurativi calcolati su Delta. Ma la societa Alfa presenta anche perdite fiscali. Per superare questo secondo problema e necessario che si manifesti una delle situazioni di cui al Provvedimento , ma la partecipazione prevalente Beta ( 60) non permette di rientrare nella causa di disapplicazione ex Provv > la societa e di comodo per perdite ( a meno che non sussistano altre cause di disapplicazione)

42 Societa che hanno ottenuto disapplicazione disciplina perdite sistemiche su istanza, laddove non siano modificate le circostanze che hanno motivato il riconoscimento precedente

43 Societa che hanno conseguito margine lordo positivo > margine lordo = Classe A meno Classe B avendo nettizzato quest ultima di : 1) Ammortamenti 2) Svalutazioni 3) Altri accantonamenti

44 Societa che hanno subito eventi calamitosi Disapplicazione opera nel periodo dell evento ed in quello successivo

45 Societa per le quali e positiva la somma algebrica tra risultato fiscale di esercizio e proventi non tassati in quanto esenti, esclusi, tassati alla fonte, o per effetto di norme agevolative Esempio: societa Alfa, perdita fiscale , lusvalenza esente per cessione di partecipazione pex Pari a > =

46 Societa agricole che contengano indicazione della ragione sociale ex art. 2 D.Lgs 99/2004

47 Inoltre vi sono anche i seguenti casi Societa che si trovano nel primo periodo d imposta ( quindi se il primo periodo d imposta e stato il 2009 la disciplina si applica con il primo triennio 2010/2012 e il primo anno di comodo diviene il 2013) Societa che in almeno uno dei periodi 2009/2011 sono risultate congrue e coerenti

48 Attenzione: Tutte le situazioni oggettive precedenti consentono disapplicazione solo per il periodo d imposta cui si riferiscono Esempio: ALFA SRL 2009 > perdita e margine lordo negativo 2010 > perdita e margine lordo positivo 2011 > perdita e margine lordo negativo IL TRIENNIO TORNA A DECORRERE DAL 2011

49 Nuove cause di disapplicazione automatica dalla disciplina generale societa di comodo ( da test di operativita ): A) Societa Agricole di cui D.Lgs 99/04 B) Societa colpite da eventi calamitosi ( validità anche per periodo successivo) Queste nuove disapplicazioni operano dal 2012

50 Cause di disapplicazione non automatiche ex circ. 44/2007 Soc. Immobiliari: 1) Contratti di locazione a canone vincolato 2) Subentro in locazioni stipulate da altri 3) Locazione a valore di mercato * problematica delle societa di costruzione che temporaneamente locano gli immobili: ris. 152/2004

51 Prospetto RF societa di comodo- esercizio 1.1/31.12 Compilazione di causa di esclusione Non esonera il periodo dal Triennio in perdita Detenzione di soli beni merce : Nel triennio 2009/2011 = 1 ( fine compilazione) Nel solo 2011 = 2 ( solo colonna 1)

52 RICAVI PRESUNTIVI 2) Valorizzazione dei beni e delle immobilizzazioni Art.30 comma 2 del D.L. 724/94 Avviene in base alle regole fiscali di cui all art.110 del Tuir Circ. 11/07: beni a deducibilità limitata rilevano per il costo integrale

53 RICAVI PRESUNTIVI 2) Valorizzazione dei beni e delle immobilizzazioni Regole di determinazio ne del valore di cui all art.110 del Tuir - rivalutazioni che hanno rilevanza fiscale es. L. 342/2000 > valore riconosciuto -Rivalutazione a effetto posticipato es. L. 266/05 > valore storico fino al momento di rilevanza fiscale -Al netto dei contributi in conto impianti ( principio del tempus regit actum Circ. 55/02) -Disavanzi di fusione irrilevanti

54 Regole di determinazio ne del valore di cui all art.110 del Tuir RICAVI PRESUNTIVI 2) Valorizzazione dei beni e delle immobilizzazioni -Costi incrementativi rilevanti -Ragguaglio a giorni per detenzione minore di 365 gg -Doppio ragguaglio per periodo inferiore a 12 mesi -Partecipazioni > non rilevano rivalutazioni e svalutazioni da iscrizione -Costi pluriennali > circ. 48 > rilevano al netto degli ammortamenti

55 COMPUTO DELLE MEDIA TRIENNALE Assonime ed Agenzia entrate - Se non ci sono tre esercizi si assumono anche in numero minore - I periodi esclusi esclusi rilevano nella media (cir 25/2007)

56 TEST DI OPERATIVITA E REDDITIVITA Alcune regole da ricordare -Beni in leasing sempre costo del concedente -Beni ammortizzabili costo storico -Costi pluriennali valore residuo -Beni in corso di costruzione non rilevano -Fabbricati e auto costo storico contabile -Questione della omogeneità beni proventi -Anche beni inferiore a 516,46

57 Prospetto RF societa di comodo- esercizio 1.1/31.12 Immobili rivalutati nel 2008 vanno Indicati al costo storico, RF 76 Proventi esenti Plus esenti pex Dividendi esclusi Bonus ace e capitalizzazioni Anche beni in leasing al costo Concedente ( sia prima che dolo Riscatto)

58 Punti controversi disciplina societa di comodo 1) Confronto tra reddito minimo e reddito effettivo : per reddito effettivo si intende RN 1 o RN 6? 2) Situazione delle societa che non detengono beni sensibili al test e che negli anni precedenti non hanno compilato il test segnalando codice 1 della casella Casi Particolari

59 Punti controversi disciplina societa di comodo 3) Perdite a riporto nell anno di non operativita > nel caso di reddito effettivo superiore a quello minimo 80% va calcolato su differenza o su totale reddito effettivo ( totale reddito ( telefisco 2012) 4) Decorrenza dei limiti alla compensazione del credito Iva: secondo circ. 25/07 e ris. 225/07 scattano dall anno successivo a quello in cui la societa diventa non operativa, quindi sarebbe il 2013, ma la nuova fattispecie di non operativita da perdita comporta che il blocco scatti gia al ?

60 Prospetto RF societa di comodo- esercizio / Compilazione di causa di esclusione E fondamentale per evitare Non operativita da perdita triennale Potrebbe essere compilata la casella Casi particolari ma se vi e perdita Triennale la societa e di comodo Senza reddito minimo Da barrare in caso di perdita fiscale nei tre periodi precedenti o uno in utile ( non suff.) E due in perdita

61 Per le sole societa di capitali, l Ires sul reddito minimo e applicata al 38% Per le societa di comodo di persone partecipate da Societa di capitali il 38% si Applica solo sul reddito imputato Per trasparenza Per le societa di comodo consolidate, La consolidata applichera autonomamente La maggiore aliquota del 10,5% Imputando alla fiscal unit il proprio Reddito per la tassazione di gruppo Per le societa di comodo in trasparenza, Partecipata liquida la maggiorazione e imputa Alla partecipante il reddito, per la partecipante Di comodo la maggiorazione non si applica Sul reddito imputato per trasparenza

62 Gestione acconti società di comodo 1) Società già di comodo nel 2011> acconto addizionale Ires 10,5% a meno che non preveda di tornare operativa nel 2012 > metodo previsionale > azzeramento acconto addizionale 2) Ma attenzione al regime della perdita fiscale triennale che potrebbe rendere dovuto l acconto anche se da test nel 2012 la societa sarebbe operativa 3) Se in base ai punti 1 e 2 si e operativi acconto da ricalcolare ad aliquota ordinaria per eventuale indeducibilita dei costi per beni dati in godimento ai soci

63 Gestione acconti società di comodo 1) Società non di comodo nel 2011> perdita fiscale 2008/2010 > calcolo reddito minimo figurativo per 2011 con acconto rideterminato anche per addizionale 2) Acconto maggiorato evitabile solo con metodo previsionale, cioe considerando che il triennio 2008/2010 era in perdita ma quello 2009/2011 presenta un anno di utile ( 2011) superiore al reddito minimo 3) Acconto maggiorato evitabile anche se sussiste una causa di esclusione per il 2011 o per il 2012 ( Circ. 23/12, par. 1)

64 La presenza di una causa di disapplicazione ex provv per il triennio 2008/2010 o 2009/2011 permette di non applicare l acconto maggiorato ( circ. 23/12), ma occorre fare attenzione alla situazione di non operativita

65 Deducibilita canoni leasing d.l.16/12 Per i contratti di leasing stipulati dal 29 aprile 2012 non e piu rilevante la durata contrattuale Nuovo art. 102, c.7 del Tuir: Per impresa che imputa i canoni a conto economico, La deduzione e ammessa per un periodo non inferiore a: 2/3 ammortamento Beni mobili Almeno pari a 18 anni Beni immobili Almeno pari a ammortamento autoveicoli

66 Due ipotesi Durata del contratto rispetta i termini fiscali > nessuna novita rispetto al passato Durata del contratto non rispetta i termini fiscali ( piu breve) > occorre operare le relative variazioni in aumento in Unico N.B. la durata del periodo di ammortamento va determinata con riferimento all attivita esercitata dall utilizzatore

67 Prima questione: scorporo interessi ( rilevante per soggetti Ires) Circ. Assonime 14/12: due ipotesi 1) Scorporo interessi e deduzione in base a contratto, deduzione canoni al netto degli interessi in base ad art ) Unitarieta di quota capitale e interessi e deduzione in base ad art. 102

68 Esempio: acquisto di macchine elettroniche di ufficio, aliquota 20%, periodo di ammortamento 60 mesi, periodo di leasing 40 mesi, Durata effettiva del leasing 2 anni > quota canone civilistico di competenza all anno Costo concedente , costo complessivo al lordo di interessi passivi > 2000 interessi passivi 1 metodo: quota capitale deducibile per anno e pari a (10.000/40 x 12) mentre quota interessi deducibile e pari a 1000 ( 2.000/24 x 12) > tot annui 2 metodo : canone deducibile ( /40 x 12) annui resta fermo che l importo degli interessi va comunque monitorato con 30% del Rol per soggetti ires

69 Casi particolari Fabbricati: resta ferma la indeducibilita della quota capitale relativa al terreno Autovetture : per il 2012 deducibilita 40% ( 80% agenti) fino a valore pari a , per il 2013 la percentuale scende al 27,5%

70 Situazione alla cessazione del contratto 1) Riscatto del bene A) Tesi Assonime : residuo da ammortizzare ( 4.800) diventa costo da ammortizzare ( ma la componente interessi??) insieme al costo del riscatto B) Tesi alternativa : ammortamento del costo di riscatto e deduzione extracontabile in Unico della quota annuale ( 3600 annui)

71 Situazione alla cessazione del contratto 2) Cessione del contratto integrale deduzione del residuo nel periodo di cessione del contratto ( contrapposizione costi /ricavi) 3) Mancato esercizio del riscatto Deduzione in quote annuali o deduzione integrale assimilando l ipotesi alla perdita del bene?

72 Comparto Irap Soggetti Ires ( e Irpef che hanno fatto opzione) > deducibilita in base alle risultanze civilistiche, quindi determinazione degli interessi in base a durata contrattuale ( variazione in aumento per 1000) Soggetti Irpef > rispetto delle regole fiscali quindi determinazione interessi in base a durata virtuale ( variazione in aumento per 600)

73 Professionisti Deducibilita del canone per periodo non inferiore alla meta di quello di ammortamento Per autoveicoli deducibilita del canone per periodo uguale a quello di ammortamento

74 Contabilizzazione leasing secondo ias 17 Ctp Reggio Emilia sent. 231/12 E legittimo anche per le imprese non IAS adopter contabilizzare il leasing secondo il metodo finanziario, senza che l A.F. possa contestare tale scelta cio e possibile a condizione che il metodo finanziario sia mantenuto nel tempo..

75 Plafond spese di manutenzione Il limite del 5% del costo dei beni strumentali va determinato con riferimento ai soli beni esistenti all 1.1. senza considerare acquisti e cessioni in corso di anno Decorrenza: periodo d imposta in corso al 29 aprile 2012

76 Regole particolari per calcolo plafond Per imprese di nuova costituzione vale l ammontare dei beni esistenti alla fine dell esercizio Per i beni in leasing non iscritti nell attivo ( circ. 29/11) le spese di manutenzione si intendono su beni di terzi> no plafond Non entrano nel plafond i beni non ammortizzabili (es. quota terreno dei fabbricati) I beni rivalutati partecipano al plafond con costo rivalutato solo a partire dall effetto delle rivalutazione ( es. D.L. 185/08 effetto 2013) I beni rivalutati in dipendenza di operazioni straordinarie non rilevano al nuovo valore a meno che non sia stato eseguito il riallineamento Le manutenzioni periodiche non rientrano nel plafond cosi come non rientrano i beni su cui vengono eseguite

77 Nuovo regime perdite su crediti art. 33, D.L. 83/12 ( sviluppo) NOVITA : A) Inserimento del piano di ristrutturazione del debito tra le procedure concorsuali B) Inserimento tra le ipotesi di non sopravvenienza attiva della riduzione del debito da piano di ristrutturazione C) Individuazione di soglie di crediti di minima entita per i quali non servono elementi certi e precisi per la deduzione della perdita

78 Piano di ristrutturazione del debito La procedura di cui all articolo 182 bis L.F. viene inserita nell articolo 101 comma 5 del Tuir tra le procedure concorsuali Perdita deducibile a partire dalla data del decreto di omologa Non citati i piani Attestati di risanamento Art. 67 L.F.

79 Momento di deducibilita della perdita sul credito derivante da procedura concorsuale Cass. N del 1 giugno 2012: non e possibile ripartire la deduzione della perdita in piu esercizi decorrenti dalla data di ammissione del debitore alla procedura concorsuale.. Ma cio non significa che la perdita possa essere dedotta solo nell esercizio in cui e dichiarata la procedura > si ha una presunzione semplice che evita di dimostrare la sussistenza di elementi certi e precisi, ma il contribuente puo dimostrare che la certezza della perdita si e avuta in altro e successivo esercizio rispetto alla apertura della procedura ADC norma 172/2008

80 Irrilevanza della sopravvenienza attiva Nuovo art. 88 comma 4 Tuir: Non costituisce sopravvenienza attiva la riduzione del debito in sede di concordato preventivo o fallimentare ne la riduzione del debito derivante da piano attestato ex art. 67 L.F. (pubblicato nel registro imprese) o accordo di ristrutturazione del debito ex art. 182 bis L.F. omologato L irrilevanza della sopravvenienza attiva da piano attestato o accordo di ristrutturazione si ha solo per eccedenza rispetto alla perdita pregressa o di periodo ex art. 84 Tuir

81 Quindi: 1) in assenza di perdite pregresse o di periodo quale e la disciplina fiscale della sopravvenienza? 2) Per soggetti Irpef la citazione dell art. 84 ostacola la non imponibilita???? 3) Come calcolare la perdita di periodo che e influenzata dalla imponibilita o meno della sopravvenienza attiva??? Esempio 1) Beta spa deteneva un debito di verso Alfa SPA che a seguito di piano attestato registrato vede ridotto in Beta SPA SRL detiene di perdita riportabile e un utile pari a ( comprensivo della sopravvenienza di ) Tesi 1) Sopravvenienza attiva pari a , perdita pregressa quindi non imponibilita ( tesi preferibile) > imponibile finale Dubbio il calcolo dell 80% dell imponibile per il riporto della perdita

82 Esempio 1) ALFA SRL deteneva un credito di verso Beta SPA che a seguito di piano attestato registrato vede ridotto in Beta SPA SRL nello stesso periodo presenta una perdita di Tesi 1) Per il calcolo della perdita fiscale si considera fittiziamente imponibile l intera sopravvenienza (tesi analoga a quella assunta dal provvedimento 65721/2012 in materia di ACE), quindi eccedenza di rispetto a e da cui deriva una variazione diminutiva di , quindi perdita finale Tesi 2) = ( perdita teorica), nessuna eccedenza tra e quindi nessuna variazione diminutiva Nota bene: la cessione di cespiti genera plusvalenze non imponibili solo nel caso di concordato preventivo > art. 86 comma 5 Tuir non e stato ampliato a piano attestato o accordo di ristrutturazione

83 Elementi certi e precisi Non servono per crediti di modesta entita il cui termine di pagamento sia scaduto da almeno sei mesi: 1) entro per imprese di grandi dimensioni ( ricavi non inferiori a 300ml per 2009, 200 ml 2010, 150 ml 2011) 2) entro per altre imprese 1) Ma a questo punto rischiano di essere contestate le perdite da remissione del debito superiori a e 2.500?? 2) Se il credito non supera euro per singola partita, un credito Il cui totale e piu elevato verso una stesso debitore puo essere dedotto??

84 Elementi certi e precisi Contro le tesi restrittive dell Agenzia delle Entrate ( ris. 16/09: nemmeno il pignoramento con esito negativo assicura la certezza dell inesigibilità) CTR Marche 113/2010 Certezza e precisione possono derivare da relazione di consulente di parte Cass del La revoca degli affidamenti bancari al debitore costituisce elemento certo e preciso di inesigibilita del credito Map Accordo transattivo permette la deduzione della sopravvenienza passiva

85 Circ. 35 del 20 settembre 2012 Disciplina costi indiretti con soggetti black list > art. 110 Tuir Minusvalenze: rientrano nell articolo 110 Tuir se il bene da cui originano e stato acquistato da soggetto Black list Irrilevante se acquirente e white list Esimente va dimostrata in relazione alla data di acquisto del bene Perdite su crediti : rilevano anche se in origine l operazione che l ha generata e una cessione o una prestazione e non un costo Dimostrazione di commercialita sembra doversi fornire al momento della operazione attiva e non a quello della perdita Oneri finanziari rientrano tra i costi black list: superata la dizione della circ. 51/10 che aveva confinato il monitoraggio alle operazioni commerciali

86 Il regime dei minimi dopo il d.m e la circ. 17 Del 30 maggio 2012 a cura di P. Meneghetti

87 Le modifiche al regime dei minimi QUADRO DI SINTESI DELLE NOVITÀ DEL DL 98/11 Durata limitata del regime Introduzione del requisito della novità SUPERMINIMI Il regime dei superminimi diventa più conveniente (5%) (le regole e gli altri requisiti di applicazione rimangono immutati) E previsto un regime specifico per chi fuoriesce EX MINIMI Decorrenza Resta in vigore il regime delle neo attivita

88 Le modifiche al regime dei minimi SUPER MINIMI: DURATA ART. 27 C. 1 DL 98/11 Requisito soggettivo Inizio nuova attività dal 2012 Inizio nuova attività dal 2008 Nuovi minimi Vecchi minimi che possono mantenere il regime

89 Le modifiche al regime dei minimi 1 Attività iniziate nel 2012 Durata: 5 periodi d imposta (senza vincoli di età) comunque oltre i 5 anni fino a 35 anni di età 2 Rileva la data di effettivo inizio dell attivita non la semplice assunzione di p.iva Attività iniziate dopo il Durata: 5 periodi d imposta, fino al compimento del quinquennio

90 Le modifiche al regime dei minimi Attività iniziate dopo il Non rilevano le scelte eseguite nel quadriennio 2008/2011: se i requisiti di accesso sono presenti al e possibile accedere al regime dei superminimi per i periodi residui del quinquennio Es. un soggetto ha applicato il regime dei minimi nel 2008 poi e uscito per carenza dei requisiti nel 2009 e successivamente e rientrato nel regime nel 2010: secondo la circ. 17 ( par. 2.4) e possibile applicare il regime dei superminimi nel 2012 se i requisiti di accesso sono presenti nel 2011 Risolto il contrasto tra le disposizioni dell art. 2.3 e 3.3 del decreto : l abbandono del regime comporta il divieto a rientrarvi solo dal 2012

91 Le modifiche al regime dei minimi Ma resta fermo il vincolo derivante da un opzione: se si e usciti dal regime dei vecchi minimi per scelta resta il vincolo ad applicare il regime ordinario per tre anni

92 Le modifiche al regime dei minimi REQUISITO DELLA NOVITÀ a) il contribuente non abbia esercitato negli ultimi tre anni attività artistica o professionale ovvero d'impresa, anche in forma associata o familiare; b) l'attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso del praticantato ( l ex dipendente che dia prova d aver perso il lavoro per cause non dipendenti dalla sua volonta non determina mai una situazione di mera prosecuzione D.M , art 2., comma 2) c) qualora venga proseguita un'attività d'impresa svolta in precedenza da altro soggetto l'ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d'imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore a

93 Le modifiche al regime dei minimi CONCETTO DI MERA PROSECUZIONE EX CIRC. 8/2001 E' da ritenersi certamente mera prosecuzione dell'attività in precedenza esercitata quell'attività che presenta il carattere della novità unicamente sotto l'aspetto formale ma che viene svolta in sostanziale continuità, utilizzando, ad esempio, gli stessi beni dell'attività precedente, nello stesso luogo e nei confronti degli stessi clienti. L'indagine diretta ad accertare la novità dell'attività intrapresa va operata caso per caso, con riguardo al contesto generale in cui la nuova attività viene esercitata

94 CIRC. 17/12 NON E MAI MERA PROSECUZIONE: 1) precedente rapporto lav. tempo determinato o co.co.co di durata non superiore alla meta del triennio precedente 2) nuova attivita successiva a pensionamento 3) nuova attivita successiva ad esecuzione di prestazioni occasionali ( superata la tesi della ris. 239/2009): attivita occasionale non produce redditi da lavoro autonomo o dipendente

95 CIRC. 17/12 NON E MAI MERA PROSECUZIONE: 1) attivita di praticantato anche in settore non professionale ( es. artigianale) Tuttavia se il praticante assume come tale partita iva, in quel momento sceglie o meno il regime dei minimi 2) Il minimo puo diventare dipendente anche nello stesso settore ( la circolare non chiarisce il caso contrario cioe il dipendente che resta tale e acquisisce partita iva come minimo)

96 Le modifiche al regime dei minimi ATTIVITÀ PRECEDENTEMENTE ESEGUITA Ris. 239 del attività precedentemente svolta a titolo occasionale non costituisce ostacolo al regime delle neo attività Ris. 140 del attività di agricoltore svolta precedentemente non ostacola regime neo attività a condizione che sia stato prodotto solo reddito agrario Circ. 59/01 Essere stato socio accomandante di una sas o socio di una srl nel triennio precedente non costituisce ostacolo al regime ( ma non è possibile applicarlo se perdura la partecipazione in sas ex art. 1 comma 99 L. 244/07)

97 Circ. 17/12 La partecipazione a societa di persone senza attivita di gestione non rileva; dal che si puo desumere che essere socio di SRL anche svolgendo attivita di amministratore non costituisce elemento ostativo La partecipazione a societa inattiva non costituisce ostacolo Attivita di associato in partecipazione con apporto di opera non costituisce ostacolo poiche il reddito prodotto non e di lavoro autonpomo abituale

98 Circ. 17/12 Nel caso di acquisto di precedente attivita il tetto di va calcolato sommando i due volumi di ricavi del cedente e dell acquirente

99 Le modifiche al regime dei minimi IL REGIME DEI SUPER MINIMI Chi rispetta tutti i requisiti (commi 96-99, novità, durata), potrà applicare il nuovo regime uguale a quello vecchio salvo che per: Durata: max cinque anni compresi quelli di attività quale vecchio minimo, oppure fino al compimento del 35 anno di età Aliquota imposta sostitutiva: 5% Non si applica la ritenuta d acconto (d.m , art.5, comma 2)

100 Le modifiche al regime dei minimi IL REGIME DEI SUPER MINIMI Esempi minimo ha aderito nel 2010 non avendo in precedenza svolto attività, età 24 > nuovo regime applicabile fino al 35 anno (2022) minimo ha aderito nel 2010 non avendo in precedenza svolto attività, età 45 > nuovo regime applicabile fino al 2014 minimo ha aderito nel 2010 non avendo in precedenza svolto attività, età 34 > nuovo regime applicabile fino al 2014, anche dopo il 35 anno

101 Le modifiche al regime dei minimi CASI PARTICOLARI Il contribuente ha aderito al regime dei minimi avendone i requisiti, ma essendo già in attività ( prima del 2008) nell anno di adesione al regime dei minimi. Questa ipotesi e quella in cui nel 2012 il regime dei minimi dovrà essere necessariamente abbandonato per carenza del requisito dell inizio di nuova attività > accesso al super semplificato

102 Le modifiche al regime dei minimi CASI PARTICOLARI Contribuente ha iniziato l attività nel 2008 o anni seguenti non potendo nel primo anno accedere al regime dei minimi per carenza di requisiti, mentre successivamente, nel 2010, ha aderito a quest ultimo regime poiché i requisiti si sono manifestati. Quali conseguenze??? D.M : e possibile accedere al regime dei nuovi minimi anche se Nel periodo 2088/2011 si e svolto attivita in regime ordinario o semplificato Ma ai fini del conteggio dei cinque anni si considerano anche quelli gia trascorsi Come imprenditore o professionista

103 Le modifiche al regime dei minimi D.M : una volta entrati nel regime dei superminimi, l eventuale uscita per scelta o per venir meno dei requisiti rende impossibile rientrare anche se i requisiti fossero soddisfatti successivamente Circ. 17 aggiunge che tale regola vale solo dal 2012

104 Le modifiche al regime dei minimi CASI PARTICOLARI Contribuente inizia l attività nel In tale situazione si potrà ancora scegliere il regime delle neo attività, posto che nessuna norma lo ha esplicitamente abrogato??? La risposta non puo che essere positiva anche perche i requisiti di accesso non sono esattamente gli stessi

105 Ingresso nel regime Obbligo di segnalare l opzione in dichiarazione di inizio attivita ( senza che tuttavia tale adempimento assuma valenza costitutiva): Barrare casella «regime di vantaggio» nel quadro B del Modello AA9/11

106 Modifiche consentite Entro 60 gg da emanazione circolare 17 ( 30 luglio 2012) e stato possibile rimediare all omessa opzione ( evitando sanzione formale) Entro 60 gg dal possibile emettere nota di accredito e restituire Iva se si e erroneamente applicato Iva volendo entrare nel regime dei minimi ( in caso possibile ravvedimento anche fino al 16 agosto 2012)

107 Soggetti gia in attivita nel 2011 Da minimo a superminimo > nessuna comunicazione Da neo attivita a superminimo > barrare casella revoca ( R) del modello AA9, non devono comunicare l accesso al regime dei minimi ma se lo fanno la revoca e implicita Da ordinario a superminimo> se e trascorso il triennio di permanenza obbligatoria presentando il quadro VO insieme al modello Unico 2013 senza obbligo di presentare il modello AA9

108 Cessazione dell attivita Circ. 17/12, par.5.1 Non e possibile cessare l attivita se sono pendenti incassi o pagamenti, in alternativa il contribuente puo ritenere verificati figurativamente i movimenti finanziari nell anno di chiusura

109 Le modifiche al regime dei minimi GLI EX MINIMI: REGIME NATURALE Ambito soggettivo: Soggetti con requisiti minimi del 2011 ma che non soddisfano i requisiti dell art. 27 comma 2 D.L. 98/11, ossia: Hanno superato il limite temporale di applicazione del regime dei super minimi; Sono in attività da prima del 2008; Ovvero se anche in attività dal 2008 sono esclusi dai super-minimi in quanto hanno: esercitato un attività d impresa o professionale nel triennio precedente l inizio attività; Svolto attività di lavoro dipendente o professionale sostanzialmente identica alla nuova; Rilevato un attività d impresa, con ammontare di ricavi dell anno precedente superiore a 30 mila euro Attenzione: se invece sono superati i parametri degli attuali minimi, i contribuenti, Sia super minimi che ex minimi, devono per forza tornare ordinari

110 Le modifiche al regime dei minimi LE REGOLE DEGLI EX MINIMI Esoneri contabili e fiscali: Non devono registrare e tenere le scritture contabili ai fini Iva e imposte sul reddito Non devono eseguire le liquidazioni periodiche dell Iva Non devono versare Irap

111 Le modifiche al regime dei minimi LE REGOLE DEGLI EX MINIMI Adempimenti che restano dovuti: Emettere le fatture, se dovute, e/o certificare i corrispettivi Liquidare l Iva dovuta una volta all anno in occasione della dichiarazione annuale Conservare i documenti circa i componenti positivi e negativi

112 Le modifiche al regime dei minimi LA TASSAZIONE 1 Calcolo delle imposte dovute in funzione delle aliquote e degli scaglioni progressivi 2 Possibilità di fruizione delle detrazioni e delle deduzioni. Contributi deducibili in RP 3 Dovrebbero spettare anche le detrazioni di base per le semplificate (anche se norma non prevede)

113 CONFRONTO TRA I VARI REGIMI SUPER Minimi EX Minimi Neoattività Ordinaria/ Semplificata Irpef 5% IRPEF 10% IRPEF Addizionali Irpef NO SI NO SI Detrazioni NO SI NO SI d imposta IRAP NO NO SI SI Ritenuta d acconto NO SI NO SI IVA vendite NO SI SI SI (art.1 c.100 Fin08) IVA acquisti Indetraibile detraibile Detraibile Detraibile Studi di settore NO SI SI SI Base imponibile Al lordo dei Al lordo dei Al lordo dei Al lordo dei previdenziale contributi contributi contributi contributi Reddito d impresa o professionale Al netto dei contributi Al lordo dei contributi (ded. In RP) Al lordo dei contributi (ded. In RP) Al lordo dei contributi (ded. In RP)

114 Casi particolari Indennita di maternita : e reddito sostitutivo che il minimo deve dichiarare ma non entra nel tetto dei euro Contribuente minimo impresa familiare con collaboratore che svolgeva attivita di impresa o lavoro autonomo fino al 2011; possibile accesso nel 2012 al regime dei superminimi Nel tetto di beni strumentali rilevano anche gli acconti

115 D.L. LAVORO 92/12 RIQUALIFICAZIONI DEI CONTRATTI CON PRESTATORI D OPERA

116 Da co.co.pro a lavoro subordinato art. 1 comm1 23/25 Elemento essenziale diviene il progetto che non puo essere mera riproposizione dell oggetto sociale del committente e deve avere un risultato finale individuabile Il compenso deve essere proporzionato alla quantita e qualita del lavoro prestato e non puo essere inferiore a quello che sarebbe erogato in simili condizioni ad un lavoratore subordinato Salvo prova contraria il contratto diviene da lavoro subordinato se la prestazione e svolta con modalita simili al lavoro subordinato, fermo restando il progetto che e elemento essenziale per qualificare la collaborazione Nuove norme si applicano dai contratti stipulati successivamente al 18. Luglio 2012

117 Da partita Iva a co.co.co art. 1. comma 26 Quando ricorrono due di queste condizioni: Collaborazione dura piu di otto mesi nell arco di due anni Corrispettivo percepito nei due anni superi 80% del corrispettivo totale del soggetto Il collaboratore detenga postazione fissa presso il committente

118 Da partita Iva a co.co.co art. 1. comma 26 La presunzione non opera quando: La prestazione lavorativa e connotata da competenze tecniche elevate, ovvero capacita tecnico pratiche acquisite attraverso rilevanti esperienze Sia svolta da un soggetto il cui reddito annuo non sia inferiore a Si tratti di prestazioni lavorative svolte nell esercizio di attivita professionali per le quali l ordinamento richiede iscrizione ad albo

119 Da Associazione in partecipazione a lavoro subordinato Presunzione assoluta : quando il numero degli associati, per attivita, superi 3, fatta eccezione per i rapporti di parentela entro terzo grado e affinita entro secondo grado Presunzione relativa: Assenza di rendiconto Assenza di effettiva partecipazione agli utili Assenza di elevate cognizioni tecniche o capacità tecnico pratiche

120 IRAP CIRC. 26 DEL

121 ACCANTONAMENTI PER COSTI FUTURI Nell attuale regime Irap di cui all art. 5 D.Lgs 446/97, gli accantonamenti a fondi rischi ( B 12 e B13) non sono deducibili. Tuttavia nel momento in cui si manifesta il costo risultano deducibili ( circ. 12/08) tramite apposita variazione diminutiva nel modello Irap ( deducibili anche ai fini Ires pur in assenza di transito a CE poiché l inserimento e avvenuto precedentemente con l accantonamento, ex art. 109, c.4. lett. a) Tuir

122 ACCANTONAMENTI PER RIPRISTINO DISCARICHE Nell attuale regime Irap di cui all art. 5 D.Lgs 446/97, gli accantonamenti a fondi rischi ( B 12 e B13) non sono deducibili. Eccezione: costi di ripristino discariche sostenuti post chiusura > accantonamento nel periodo di sostenimento dei ricavi ( ris. 52/1998) > tale costo viene imputato come accantonamento a fondo rischi, deducibile anche ai fini Irap ( circ. 26/12). La deducibilita e estesa all Ires sulla base del criterio della percentuale di riempimento della discarica Principio generale dell inversione della correlazione costi/ricavi che dovrebbe applicarsi a casi analoghi ( costi di ripristino delle cave)

123 ACCANTONAMENTI PER RIPRISTINO BENI IN AFFITTO DI AZIENDA Nell attuale regime Irap di cui all art. 5 D.Lgs 446/97, gli accantonamenti a fondi rischi ( B 12 e B13) non sono deducibili. Eccezione: ammortamenti per l affittuario dell azienda che vanno collocati nella voce B 13 C.E > tale costo viene imputato come accantonamento a fondo rischi, deducibile anche ai fini Irap ( circ. 26/12) Deducibilita riconosciuta ai fini Ires in quanto esplicitamente autorizzata dall articolo 102 comma 8 del Tuir

124 Generalizzazione della regola Accantonamenti per costi futuri in costanza di attivita Accantonamenti per costi futuri con ultimazione attivita Deducibilita Irap/Ires al momento dell effettivo verificarsi del costo tramite variazione diminutiva Deducibilita Irap/Ires al momento dell accantonamento

125 E SE CESSA L ATTIVITA PER LA QUALE E STATO ESEGUITO L ACCANTONAMENTO MA NE CONTINUANO ALTRE?

126 Capitalizzazione di costi non deducibili ai fini Irap: personale e interessi passivi Gli oneri per personale e interessi passivi capitalizzati nella voce A 4 del conto economico sono rilevanti ai fini Irap, e verranno dedotti tramite le quote d ammortamento del bene oggetto di capitalizzazione

127 ESEMPIO Senza capitalizzazione A 1 = 100 B 6 = 30 C 17 = 20 BASE IRAP = 70 Con capitalizzazione A 1 = 100 A 4 = 20 B 6 = 30 C 17 = 20 BASE IRAP = 90 Ma il bene strumentale pari a 20 verra ammortizzato Con deducibilita Irap, quindi nessuna doppia tassazione

128 Svalutazione cespiti o ammortamenti eseguiti fino al 2007 con aliquota maggiore rispetto a quella consentita Circ. 27/09 > le quote di ammortamento non dedotte ( riprese con variazioni in aumento) si recuperano con variazioni diminutive al termine del processo di ammortamento civilistico, nel rispetto delle aliquote massime vigenti > variazione diminutiva Ires cui consegue quella Irap NOVITA CIRC. 26 /12 LE QUOTE NON DEDOTTE NEL PASSATO POSSONO ESSERE DEDOTTE ANCHE PRIMA DEL TERMINE DELL AMMORTAMENTO, A CONDIZIONE CHE GLI AMMORTAMENTI STANZIATI SIANO INFERIORI AL MASSIMO DEDUCIBILE FISCALMENTE

129 Situazione attuale Svalutazione del cespite e conseguenze in tema di Ires ed Irap circ. 26/12: la quota deducibile si calcola dividendo il valore fiscale del bene per gli anni residui dell ammortamento a prescindere dalla quota imputata a ce o dedotta ai fini Ires Esempio: cespite di 100, ammortamento in 10 anni, acquistato nel Nel 2011 viene eseguita una svalutazione di 10 > valore del bene al valore civile 80 valore fiscale

130 Invarianza di vita utile quindi ammortamento termina in 8 anni Quota ammortamento civilistica 70/8= 8,75 Quota ammortamento Ires = 10 ( variazione diminutiva 1,25 ex art. 109, c.4, lett.a) Quota di ammortamento Irap = 80/8 = 10, variazione diminutiva di 1,25 ex circ. 26/12 Nell anno della svalutazione variazione in aumento di 10

131 Varianza di vita utile quindi ammortamento termina in 7 anni Quota ammortamento civilistica 10 ammortamento civile termina nel 2017 invece che 2018 Quota ammortamento Ires = 10 ( max fiscalmente ammesso 100 x 10%). Nel periodo d imposta 2017 come variazione diminutiva Quota di ammortamento Irap = 80/7 = 11,43 di cui 10 per derivazione e 1,43 come variazione diminutiva di ex circ. 26/12 Nell anno delle svalutazione variazione in aumento di 10

132 Esempio num. 1) Conferimento d azienda da parte di impresa individuale in SRL. Reddito dell impresa prodotto fino al momento del conferimento e reddito prodotto dalla SRL Valore del azienda conferita fiscalmente riconosciuto , valore di perizia ed iscritto contabilmente dalla SRL La societa di costituisce con patrimonio netto di di cui sottoscritti in denaro altri soci e derivanti dal conferimento.

133

134 Impianti e macchinari

135 Esempio 2 La societa alfa SNC esegue un conferimento d azienda verso la societa Beta SAS che si costituisce tramite il conferimento. Valore dell azienda fiscale valore derivante dal conferimento ed iscritto nella contabilita di Beta SAS Reddito prodotto da Alfa nel ( tassabile per cioe al netto dell ACE) reddito prodotto da Beta ( tassabile per , cioe al netto di di ACE). Patrimoni netto al di Alfa pari a cap. sociale , riserve e utile ( di cui non tassabili derivanti dal conferimento). Patrimonio netto di Beta capitale iniziale piu utile prodotto

136 ALFA SNC BETA SAS

137 ALFA SNC PARTECIPAZIONI BETA SAS IMPIANTI E MACCHINARI

138 ALFA SNC CONFERENTE BETA SAS CONFERITARIA

139 Ragguaglio ad anno nel periodo di costituzione ESEMPIO: UNA SRL SI E COSTITUITA IL 1 LUGLIO 2011 CON CAPITALE DI COSTITUZIONE, INTERAMENTE VERSATO PARI A compilazione secondo specifiche tecniche unico compilazione secondo Tesi alternativa

140 Una societa di persone ALFA snc si e trasformata in data 30 giugno 2011 in SRL. La societa di persone presenta alla data del un patrimonio netto pari a formato in parte ( ) dall utile di esercizio 2010 che non e stato distribuito ai soci. La societa di capitali ALFA SRL ha ricevuto dai soci il 1 novembre 2011 un versamento in conto capitale per ) ALFA SNC calcola il reddito / e lo assegna ai soci, senza considerare alcun effetto ACE poiche non ha un periodo d imposta in corso al ) ALFA SRL calcola il reddito / determinando l effetto ACE ed eseguendo, prudenzialmente, il ragguaglio ad anno degli incrementi, sia quelli propri, sia quelli ereditati dalla SNC.

141 No ACE Unico SP SI ACE IN UNICO SRL VERSAMENTO IN CONTO CAPITALE X 2/12X 6/12 = 4166 UTILE SNC DESTINATO A RISERVA X 6/12= Gli incrementi, cautelativamente, sono assunti con ragguaglio

142 1)L incremento ACE va ripartito tra le societa partecipanti in base alla quota di patrimonio netto ricevuto Scissioni 2) La base ACE non beneficiata perche eccedente il reddito viene ripartita tra le societa con criterio di cui punto 1) 3) La riserve non disponibili temporaneament e non rilevanti ai fini ACE vengono trasferite alla societa che ha ricevuto la posta che ha generato la riserva

143 Scissioni 4)L incremento di netto che si manifesta nella beneficiarie/e non e direttamente rilevante ai fini ACE ma lo e indirettamente poiche incrementa il tetto dell incremento beneficiabile 5) Nelle scissioni disomogenee valgono le regole della trasformazione societaria

144 1) La societa risultante eredita gli incrementi ACE della societa dante causa, occorre valutare se e stato assegnato o meno effetto retroattivo Fusioni 2) La fruizione degli incrementi ACE della societa dante causa non e condizionata dalle norme antiabuso in materia di perdite: irrilevanti le condizioni di vitalita 3) Conferimenti eseguiti sulla controllata che hanno generato variazioni negative ai fini ACE: con la fusione viene meno la variazione negativa

145 Nuova disciplina cessione e locazioni di immobili dopo il d.l.83/12

146 Art. 10 punto 8 locazioni esenti Terreni ed aziende agricole Fabbricati comprese pertinenze e beni mobili destinati al servizio durevole dei fabbricati Esclusi, cioe imponibili 1)Aree edificabili 2)Fabbricati commerciali previa opzione 3)Fabbricati abitativi previa opzione da parte del costruttore o ristrutturatore

147 Procedure per opzione da locazione Nei contratti stipulati dal opzione per applicazione dell Iva in contratto Nei contratti stipulati precedentemente opzione eseguita tramite comunicazione scritta all Agenzia delle Entrate oltre che al conduttore Aliquota Iva della locazione 10% a seguito dell introduzione della specifica previsione nella tabella A parte III, punto 127 duodevicies

148 Cessioni fabbricati abitativi Esenti.ma punto 8 bis art. 10 Fabbricati abitativi ceduti entro 5 anni da ultimazione da parte del costruttore o ristrutturatore > operazione imponibile Fabbricati abitativi ceduti oltre 5 anni da ultimazione da parte del costruttore o ristrutturatore > operazione imponibile in base a specifica opzione

149 Cessione di fabbricati commerciali punto 8 ter art. 10 Operazione esente ma Fabbricati ceduti entro 5 anni da costruttore o ristrutturatore > operazione imponibile Fabbricati ceduti in qualunque momento da qualunque impresa > operazione imponibile ma solo su opzione

150 Reverse charge art. 17, comma 6 Sono assoggettate al meccanismo del reverse charge le cessioni di fabbricati abitativi e commerciali a condizione che : 1) l imponibilita dell operazione derivi da opzione 2) L acquirente sia un soggetto Iva Quindi non e piu soggetta a reverse charge dal la cessione del fabbricato a soggetti iva pro ratista, con percentuale di detraibilita pari o inferiore a 25%