LA RESIDENZA FISCALE DELLE PERSONE FISICHE. (Dott. Ernesto Cherici Giugno 2015)

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1 LA RESIDENZA FISCALE DELLE PERSONE FISICHE. (Dott. Ernesto Cherici Giugno 2015) 1. PREMESSA. La regola generale prevede che sono considerati residenti (fiscali) in Italia le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d'imposta (183 giorni ovvero 184 nel caso di anno bisestile): - sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente (criterio formale), oppure - hanno nel territorio dello Stato (criterio sostanziali): il domicilio, ovvero la residenza ai sensi del codice civile (art. 43, comma ) dimora. I requisiti sopra indicati sono tra loro alternativi e non concorrenti, per cui il verificarsi di uno solo di essi è sufficiente per considerare un soggetto residente in Italia e quindi assoggetto ad imposizione Residenza anagrafica. Il solo requisito dell'iscrizione nell'anagrafe della popolazione residente è già sufficiente per la titolarità di residente fiscale in Italia; infatti il requisito de quo rappresenta una presunzione assoluta (non è ammessa perciò prova contraria), a tal punto che risulta ininfluente l'effettiva presenza della persona nel territorio dello Stato. Il concetto di presunzione assoluta è stato stabilito dall'amministrazione Finanziaria, con la Circolare 27 febbraio 1984, n. 7/8/1432, e della Corte di Cassazione con la Sentenza 6 febbraio 1998, n Domicilio. E il luogo nel quale la persona ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi. In questo caso è presente il solo l elemento soggettivo, rappresentato dall intenzione di costituire e mantenere in un luogo determinato il centro principale delle proprie relazioni familiari, sociali ed economiche Residenza in senso civilistico (dimora). Per residenza s intende il luogo in cui la persona dimora abitualmente. E possibile individuare due elementi: a) elemento oggettivo: rappresentato dalla stabile permanenza in un determinato luogo. Nel caso in cui il soggetto abbia dimorato in più luoghi (Italia ed estero), non è necessario individuare il luogo in cui ha dimorato prevalentemente, ma risulta prioritario sommare i periodi

2 di permanenza in Italia e confrontarli con quelli di permanenza all estero (Esempio. Nel periodo d imposta X si ha la seguente situazione: dimora abituale per 5 mesi in Italia, per 3 mesi in Spagna e per 4 mesi a Londra. La dimora in Italia non prevale sulla dimora all estero pur se, in termini relativi, l Italia è il Paese dove la persona ha dimorato di più). b) elemento soggettivo: rappresentato dalla volontà di rimanere in quel determinato luogo. Si manifesta in fatti univoci evidenzianti tale intenzione, ed è normalmente compenetrata nel primo elemento. La Circolare n. 304 del 2 dicembre 1997, ha chiarito che sono indici significativi, ai fini dell'eventuale residenza fiscale, la disponibilità di una abitazione permanente, la presenza della famiglia, l'accreditamento di propri proventi ovunque conseguiti, il possesso di beni anche mobiliari, la partecipazione a riunioni d'affari, la titolarità di cariche sociali, il sostenimento di spese alberghiere o di iscrizione a circoli o club, l'organizzazione della propria attività e dei propri impegni anche internazionali, direttamente o attraverso soggetti operanti nel territorio italiano. Tali elementi sono, come detto in precedenza, significativi ma non inderogabili; infatti, ad esempio, mantenere un conto corrente in Italia e, contemporaneamente, dimostrare che l'effettiva residenza è all'estero mediante l'esibizione di appositi documenti (vds successivo punto 2) sarà sufficiente per non essere considerato residente (fiscale) nel Bel Paese (in relazione al conto corrente, si consiglia di effettuare i versamenti esclusivamente tramite bonifico e che gli importi possano essere indubbiamente riconducibili al solo lavoro dipendente svolto all'estero). In caso di esclusiva: 1) residenza fiscale in Italia la tassazione segue la regola del c.d. world wide principle, ossia tassazione su base mondiale per i redditi ovunque prodotti, 2) residenza fiscale all'estero, in virtù del principio della fonte (c.d. source principle) la tassazione in Italia avverrà esclusivamente sui redditi prodotti nel nostro Paese. 2. TRASFERIMENTO DELLA RESIDENZA ALL ESTERO. Nel caso in cui si trasferisca la propria residenza all estero: a) per più di dodici mesi, è OBBLIGATORIA la registrazione all Anagrafe degli Italiani Residenti all Estero (A.I.R.E.), di cui si parlerà nel punto 3, b) per meno di dodici mesi la registrazione è facoltativa. Se il Paese estero di trasferimento: i) è uno Stato white-list, la prova dell effettiva residenza in Italia, in luogo dello Stato estero, spetta esclusivamente all'amministrazione Finanziaria.

3 ii) è uno Stato black-list, di cui al Decreto 4 maggio 1999 Individuazione di Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato (link relativo: urn=urn:doctrib:fin:dm: ), la prova dell effettiva residenza in Italia, in luogo dello Stato estero, spetta esclusivamente al contribuente (presunzione relativa). Di seguito l'elenco dei paesi a fiscalità privilegiata inseriti nella lista del 4 maggio 1999: Alderny (Isole del Canale) Isola di Man Samoa Andorra Isole Cayman Sark (Isole del Canale) Anguilla Isole Marshall Seychelles Antigua e Barbuda Isole Turks e Caicos Singapore Antille Olandesi Isole Vergini Britanniche Taiwan Aruba Jersey (Isole del Canale) Svizzera Bahamas Libano Tonga Bahrein Liberia Tuvalu (ex Isole Ellice) Barbados Liechtenstein Uruguay (Republica Oriental del Uruguay) Belize Macao Vanuatu Bermuda Brunei Costa Rica Dominica Emirati Arabi Uniti Ecuador Filippine Gibilterra Gibuti (ex Afar e Issas) Grenada Guernsey (Isole del Canale) Hong Kong Isole Cook Malaysia Maldive Maurizio Monserrat Nauru Niue Oman Panama Polinesia Francese Monaco Saint Kitts e Nevis Saint Lucia Saint Vincent e Grenadine

4 Nel caso di trasferimento in uno Stato a fiscalità privilegiata sarà necessario, ad esclusiva cura del soggetto che migra, provare con qualsiasi mezzo documentale di aver trasferito la propria residenza nel Paese estero scelto. Consiglio, comunque, di conservare la documentazione probatoria anche se il trasferimento ha interessato uno Stato white-list. Di seguito una elencazione (non esaustiva) degli eventuali documenti che possono essere utili per provare l'effettiva perdita della residenza fiscale in Italia: la sussistenza della dimora abituale nel Paese white-list, sia personale che dell eventuale nucleo familiare; l iscrizione ed effettiva frequenza dei figli presso istituti scolastici o di formazione del paese estero; lo svolgimento di un rapporto lavorativo a carattere continuativo, stipulato nello stesso paese estero, ovvero l esercizio di una qualunque attività economica con carattere di stabilità; la stipula di contratti di acquisto o di locazione di immobili residenziali, adeguati ai bisogni abitativi nel paese di immigrazione; fatture e ricevute di erogazione di gas, luce, telefono e di altri canoni tariffari, pagati nel paese estero; la movimentazione a qualsiasi titolo di somme di denaro o di altre attività finanziarie nel Paese estero; l eventuale iscrizione nelle liste elettorali del paese d immigrazione; l assenza di unità immobiliari tenute a disposizione in Italia o di atti di donazione, compravendita, costituzione di società, ecc.; la mancanza nel nostro Paese di significativi e duraturi rapporti di carattere economico, familiare, politico, sociale, culturale e ricreativo. Nel prossimo numero, concluderemo l'argomento trattando: a) l'anagrafe degli Italiani Residenti all'estero (AIRE); b) il caso di doppia residenza secondo le disposizioni convenzionale riguardante la doppia imposizione). 3. REGISTRO ITALIANI RESIDENTI ALL'ESTERO (A.I.R.E). L'iscrizione nel registro de quo, come detto in precedenza, non è condizione sufficiente per determinare la perdita della residenza fiscale italiana con conseguente decadenza dell'obbligo di corrispondere le imposte nel nostro Paese. La registrazione è: a) facoltativa entro i 12 mesi di permanenza all'estero, b) obbligatoria quando si supera detto periodo.

5 3.1. Procedura per l'iscrizione. Il modus operandi per l'iscrizione nel registro è il seguente (art. 7 del D.P.R. 6 settembre 1989, n. 323 Approvazione del regolamento per l'esecuzione della Legge 27 ottobre 1988, n. 470, sull'anagrafe ed il censimento degli italiani all'estero, che fa riferimento esplicito alla norma della vigente legislazione anagrafica ). (a) Richiesta diretta all'ufficio Consolare italiano. Nel caso di richiesta direttamente all'ufficio Consolare italiano, questi comunicherà all'ufficiale d'anagrafe del Comune italiano tutta la documentazione necessaria che attesti l'effettivo espatrio. La decorrenza dell'iscrizione coinciderà con quella di ricezione della dichiarazione da parte dell'ufficiale d'anagrafe del Comune italiano di provenienza. (b) Richiesta diretta al Comune di residenza In tale circostanza, invece, il Comune di residenza, nella persona dell'ufficiale d'anagrafe, acquisisce la volontà dell'interessato di trasferirsi all'estero per un periodo superiore a 12 mesi e annoterà il relativo nominativo in due registri: - quello delle cancellazione dall'anagrafe della Popolazione Residente (APR), - quello d'iscrizione nell'anagrafe degli Italiani Residenti all'estero. Successivamente, entro 90 giorni l'interessato dovrà presentarsi presso l'ufficio Consolare del Paese estero presentando il documento che attesti l'avvenuta dichiarazione di volontà di espatriare per più di 12 mesi rilasciata al precedente Comune italiano di residenza anagrafica. L'ufficio Consolare competente, quindi, trasmetterà all'ufficiale d'anagrafe italiano la documentazione probatoria di avvenuta iscrizione nel Paese estero. La decorrenza dell'iscrizione coinciderà con quella della dichiarazione rilasciata al Comune italiano prima dell'espatrio (effetto retroattivo). La norma in parola (art. 7 del D.P.R. 6 settembre 1989, n. 323), come detto, fa riferimento esplicito alla norma della vigente legislazione anagrafica. La locuzione riportata in corsivo prevede che: 1) ai sensi dell'art. 13, comma 1, lettera a) del D.P.R. 30 maggio 1989, n. 223 (Approvazione del nuovo regolamento anagrafico della popolazione residente), si debba dichiarare il trasferimento all'estero da parte del futuro espatriante, 2) ai sensi dell'art. 5, comma 3, della Legge 4 aprile 2012, n. 35 (Disposizioni urgenti in materia di semplificazioni e di sviluppo):...omissis...l'ufficiale d'anagrafe, nei due giorni lavorativi successivi alla presentazione delle dichiarazioni di cui al comma 1 (ndr. nel caso di specie la dichiarazione di volontà di migrare

6 per più di 12 mesi all'estero), effettua, previa comunicazione al comune di provenienza (ndr. nel caso di specie il Consolato italiano nel Paese estero di migrazione), le iscrizioni anagrafiche. Gli effetti giuridici delle iscrizioni anagrafiche decorrono dalla data della dichiarazione.. Quanto sopra, si traduce nel fatto che: a) l'ufficiale d'anagrafe deve informare immediatamente il nuovo Comune di residenza, che nel caso specifico è individuabile nell'ufficio Consolare italiano del Paese estero di migrazione; b) la data di migrazione è quella di presentazione della dichiarazione di volontà presso il Comune di residenza italiano. PROSPETTO RIASSUNTIVO PER LA REGISTRAZIONE NELL'AIRE. SCELTA DEL LUOGO DI PRESENTAZIONE DELLA DOMANDA (art. 7 DPR 323/89) Consolato italiano nel Paese di trasferimento Comune di residenza italiano OBBLIGO DEL CONTRIBUENTE Presentarsi entro 90 giorni presso l'ufficio Consolare italiano del Paese estero informandoli dell'avvenuto trasferimento presentando la dichiarazione di volontà esibita al Comune italiano di provenienza. Esternare la volontà di volersi trasferire per più di 12 mesi nel Paese estero scelto. Per quanto sopra detto, consiglio l'iscrizione all'aire: OBBLIGO CARTOLARE DELL'UFFICIO CHE RICEVE LA DOMANDA Comunicare al precedente Comune di residenza della persona trasferita, l'avvenuta immigrazione nello Stato estero. a) cancellazione dall'anagrafe della Popolazione Residente (APR). b) iscrizione nel registro AIRE. DECORRENZA Dalla data di ricezione, da parte dell'ufficiale di anagrafe del Comune italiano di provenienza, della documentazione inviata dall'ufficio consolare italiano presso il Paese estero. Dalla data di esternazione al Comune di residenza italiano della volontà di trasferirsi all'estero per più di 12 mesi (data retroattiva). - prima della decorrenza dei 183 giorni (ovvero 184 per l'anno bisestile), in quanto in caso contrario ci si troverebbe nella condizione di residente anagrafico (presunzione assoluta), - mediante le modalità indicate punto 3.1.(b) Richiesta diretta al Comune, in quanto così si formerà una data certa (l'esternazione della volontà) per far decorrere la cancellazione dall'apr da tale giorno.

7 4. DOPPIA RESIDENZA (DISPOSIZIONI CONVENZIONALE RIGUARDANTE LA DOPPIA IMPOSIZIONE). L'art. 4, paragrafo 2, della Convenzione contro ledoppie imposizioni, redatta secondo il modello Ocse, stabilisce che se una persona fisica, in base alle rispettive normative interne, risulta residente in entrambi gli Stati in base a criteri quali la residenza (intesa come residenza civilistica, quindi dimora, in quanto la residenza anagrafica, come detto in precedenza rappresenta una presunzione assoluta) e il domicilio, si considera residente (fiscalmente): a) nel Paese in cui dispone di un'abitazione permanente (per abitazione permanente deve intendersi, secondo il Commentario OCSE, il luogo in cui la stessa (ndr. persona fisica) ha sistemato e utilizzato l abitazione per proprio uso permanente in netto contrasto con la nozione di soggiorno in un dato luogo, privilegiando condizioni che dimostrino l intenzione di un soggiorno non di breve durata); b) se dispone di un'abitazione permanente in entrambi gli Stati, si considera residente nel Paese in cui le relazioni personali (elemento del domicilio) sono più strette; c) se non si riesce a determinare dove le relazioni sono più strette ovvero non si dispone di un'abitazione permanente in nessuno degli Stati, si considera il luogo dove soggiorna abitualmente (dimora abituale); d) se soggiorna abitualmente in entrambi gli Stati o nessuno, si considera la nazionalità del soggetto; e) se questi ha nazionalità di entrambi i Paesi o di nessuno, gli Stati risolvono la questione in comune accordo. I criteri indicati dalle tie breaker rules non prevedono l applicazione in via alternativa, ma la loro applicazione deve avvenire in conformità all ordine gerarchico in cui sono enunciati; tutto ciò si traduce nell impossibilità di accedere ai criteri successivi al primo qualora quest ultimo sia stato soddisfatto. Quindi, secondo la regola generale individuata dall art. 4 della Modello Ocse, il diritto di assoggettare ad imposizione un reddito spetta allo Stato dove è localizzata la residenza. Ernesto CHERICI (Giugno 2015)