Contabilità e bilancio (Contabilità Generale & Analitica) Prof. Fabio Corno Dott. Stefano Colombo Milano, 21 gennaio 2013
CONTABILITÀ La contabilità Generale (Co.Ge.) è un sistema informativo che tiene traccia di tutte le operazioni rilevanti, in particolare quelle che comportano lo scambio con terze economie. Questa accoglie tutti i valori derivanti dalle operazioni di gestione esterna e permette di valutarne l economicità. LE FINALITÀ Si fonda sul «conto» quale strumento elementare di raccolta di valori e si avvale del metodo della «partita doppia» 1) fornire la base informativa per la costruzione delle sintesi del reddito e del capitale di funzionamento che formano il bilancio di esercizio 2) documentare gli accadimenti, per costruire una traccia informativa dello svolgimento dell attività dell impresa L ESERCIZIO L esercizio è l insieme delle operazioni di gestione riferite ad un determinato periodo amministrativo. Si distinguo le operazioni di gestione esterne - di negoziazione con altri soggetti (dipendenti, fornitori, clienti, istituti finanziari, ammin.finanz.) da quelle interne - processo di trasformazione economica, fisico/tecnica, spaziale e temporale (non comportano variazioni di liquidità, crediti, debiti) 2
CONTABILITÀ /2 L OGGETTO DELLA RILEVAZIONE Molte sono le informazioni che scaturiscono dallo scambio (tipologia, quantitativi, elementi qualitativi), ma Co.Ge. raccoglie esclusivamente le informazioni relative ai valori (numerari o non numerari) dei beni scambiati con terze economie. L unità di misura dei valori è la moneta (o moneta di conto). Il sistema di Co.Ge. è l insieme degli elementi da considerare al fine di costruire le sintesi periodiche (S.P. e C.E.) inerenti la valutazione del divenire economico della combinazione produttiva svolta dall impresa. Tali elementi sono: a) L unità di misura del sistema dei valori b) Il momento di origine dei valori c) Le classi di valori d) Il metodo di raccolta dei valori e) Gli strumenti a supporto dell attività di registrazione contabile 3
CONTABILITÀ /3 a) L UNITÀ DI MISURA DEL SISTEMA DEI VALORI Per misurare il risultato della combinazione produttiva è necessario raccogliere informazioni inerenti gli scambi monetari posti in essere dall impresa (valore dei beni scambiati). Questo, prevede il passaggio di risorse di natura diversa (si acquistano/vendono beni e servizi dando o ricevendo in cambio moneta o credito (ovvero una forma temporaneamente sostitutiva della moneta, che si realizza attraverso il regolamento differito del rapporto) b) IL MOMENTO DI ORIGINE DEI VALORI Molti sono i momenti che caratterizzano il processo di scambio: i. Trattativa - si contrattano le condizioni di scambio ii. Stipula del contratto - si definiscono le condizioni in merito a prezzi, quantità, modalità di pagamento e garanzia iii. Esecuzione del contratto - si consegna la merce al destinatario iv. Fatturazione - si dà certezza all importo del credito/debito da regolare v. Pagamento - si monetizza l operazione di scambio vi. Termine del periodo in garanzia 4
CONTABILITÀ /4 Il momento in cui si raccolgono i valori nel sistema di Co.Ge. coincide con la registrazione (all atto dell emissione o del ricevimento) della fattura. Tale documento contiene tutti i dati per definire oggettivamente l entità della variazione di moneta o credito che scaturirà a seguito dello scambio. Tale momento è definito M.M.C. (Momento di variazione di Moneta o Credito/debito) Gli accadimenti aziendali si rilevano durante il periodo amministrativo nel momento in cui assumono rilevanza giuridica e sono evidenziati in documenti esterni (a rilevanza esterna) che costituiscono la prova delle operazioni di scambio con l ambiente esterno c) LE CLASSI DI VALORI Costituiscono l oggetto dei conti (raggruppati nel piano dei conti minimale, nel bilancio di esercizio). Mediante tale analisi qualitativa dei valori generati dallo scambio è possibile individuare la tipologia di valori che si sono originati e ala loro raccolta mediante gli strumenti di cui al punto successivo. (Esempi di classi di valori: «acquisti di materie prime», «vendite di prodotti finiti», «crediti v/clienti») 5
CONTABILITÀ /5 d) IL METODO DI RACCOLTA DEI VALORI La metodologia utilizzata dal sistema di contabilità generale per raccogliere le informazioni desumibili dallo scambio rispecchia le modalità di funzionamento dell impresa; osserva gli scambi monetari posti in essere con terze economie. Lo scambio origina pertanto almeno due informazioni, e queste vengono raccolte in tabelle a doppia entrata (denominate conti), che costituiscono la base del metodo contabile di rilevazione a partita doppia. Il metodo è definito contabile in quanto il conto (definito come una serie di scritture riguardanti un oggetto determinato) è lo strumento di raccolta dei valori. La regola fondamentale del metodo di tale metodo di registrazione è: «ogni operazione origina contemporaneamente due annotazioni, in due conti distinti e in opposte sezioni per importi complessivamente uguali, in modo che il totale dei valori registrati in Dare (segno algebrico, +) sia uguale al totale dei valori registrati in Avere (segno algebrico, -)». A ogni conto corrisponde un mastro. 6
CONTABILITÀ /6 Classificazione dei valori: i. Conti Reddituali / Patrimoniali Conti Reddituali Variazioni negative di esercizio (costi e altri componenti negativi di reddito) Variazioni positive di esercizio (ricavi e altri componenti positivi di reddito) Conti Patrimoniali Valori numerari (risorse monetarie, crediti e debiti di regolamento dello scambio) Costi pluriennali (beni a utilità pluriennale) Crediti e debiti non numerari (crediti e debiti di finanziamento) Valori di capitale (capitale sociale, riserve e utili da destinare) ii. Conti Numerari / Non Numerari Valori Numerari Certi (entrate e uscite di moneta) Assimilati (aumenti o diminuzioni di crediti/debiti di regolamento) Presunti (aumenti o diminuzioni di crediti/debiti espressi in valuta estera). Valori Non Numerari Variazioni d esercizio (costi e ricavi) Investimenti (acquisto di condizioni produttive pluriennali) Debiti/crediti non numerari (crediti/debiti di finanziamento) Variazioni di patrimonio netto (aumenti o diminuzione di Capitale o Riserve) 7
CONTABILITÀ /6bis - COSTI PLURIENNALI i. Conti Reddituali / Patrimoniali - Conti Patrimoniali Costi pluriennali (beni a utilità pluriennale) Un investimento pluriennale fa riferimento all impiego di disponibilità monetarie per l acquisizione di fattori produttivi destinati a permanere nell impresa per più esercizi amministrativi È importante distinguere l acquisto l investimento nei fattori produttivi pluriennali dall acquisto dei fattori produttivi CORRENTI che esauriscono la loro utilità in un solo processo produttivo. (Esempio: materie prime; energia elettrica, ecc.) Per investimento PLURIENNALE s intende l acquisizione di risorse produttive non destinate al consumo totale e immediato in un ciclo di trasformazione, ma destinate all impiego: Pluriennale nel processo produttivo dei beni strumentali (Esempio: impianti, macchinari, attrezzature, ecc.) Non strettamente collegato con l attività produttiva (Esempio: titoli, partecipazioni, immobili civili, ecc.) 8
CONTABILITÀ /6bis - COSTI PLURIENNALI /2 L investimento fa sorgere costi pluriennali, solitamente si tratta di attività di stato patrimoniale. Tali fattori sono definiti immobilizzazioni e sono rappresentati da beni materiali e immateriali che costituiscono la struttura produttiva, commerciale, organizzativa e strategica dell impresa. Le immobilizzazioni materiali sono fattori produttivi rappresentati da beni di uso durevole costituenti l organizzazione permanente dell impresa. Ripercuotono la loro utilità per differenti esercizi e partecipano alla formazione dei risultati economici mediante quote di ammortamento. I beni materiali (classificati sulla base della loro destinazione) sono suddivisibili nelle seguenti classi: Terreni (non ammortizzabili) Fabbricati Impianti e macchinari Mobili e arredi Macchine d ufficio Automezzi Imballaggi durevoli 9
CONTABILITÀ /6bis - COSTI PLURIENNALI - ESERCIZI Completare lo schema in allegato: VOCE DI COSTO D ESERCIZIO PLURIENNALI Macchinari Interessi bancari passivi Brevetto Automezzi Ammortamento mobili e arredi Affitti passivi Fabbricato Avviamento Energia elettrica 10
CONTABILITÀ /7 e) GLI STRUMENTI A SUPPORTO DELL ATTIVITÀ DI REGISTRAZIONE CONTABILE Ogni operazione da luogo contemporaneamente a due annotazioni, in due conti distinti e in opposte sezioni per importi complessivamente uguali, in modo che il totale dei valori registrati in Dare sia uguale al totale dei valori registrati in Avere. L insieme dei conti «iscritti» nel Piano dei conti e «movimentati» in un anno costituisce il Libro Mastro. In esso sono raccolti, in modo sistematico, tutti i valori movimentati di ciascun conto. Le operazioni di gestione vengono annotate anche sul Libro Giornale, in ordine cronologico, secondo questa forma tradizionale 11
CONTABILITÀ /8 Il sistema contabile è supportato da: Piano dei conti Insieme dei conti che si prevede di utilizzare per la rilevazione dei fatti di gestione (deve sempre essere aggiornato) Libro mastro Riporta i mastrini, cioè i conti. Riporta i fatti di gestione in ordine di conto (scritture sistematiche) Libro giornale Riporta gli accadimenti della gestione attraverso l utilizzo di articoli in partita doppia, registrati in ordine di data (scritture cronologiche) N. operazione Data Codice conto Dare Codice conto Avere Conto/i da ADDEBITARE Conto/i da ACCREDITARE Importi conto/i da addebitare Importi conto/i da accreditare Descrizione dell operazione. 12
CONTABILITÀ «GENERALE» & «ANALITICA» La contabilità analitica, è un sistema informativo che ha come obiettivo l elaborazione dei costi e dei ricavi provenienti dalla contabilità generale, al fine di fornire una serie di informazioni gestionali periodiche indispensabili per condurre la gestione dell impresa. Può essere inserita nella contabilità generale (sistema unico), oppure può essere svolta in stretto collegamento con la contabilità generale (sistema duplice). CONTABILITÀ GENERALE CONTABILITÀ ANALITICA SCOPI Prevalentemente di informazione a terzi Gestionali OGGETTO DI RILEVAZIONE CRITERI DI CLASSIFICAZIONE DEI COSTI E DEI RICAVI MOMENTO DI RILEVAZIONE Fatti di esterna gestione (valori numerari e non numerari) Per natura e origine Contabilizzazione sulla base del documento probatorio Fatti di interna gestione (costi e ricavi elementari) Per destinazione (unità organizzativa, unità di produzione, gestioni ) Competenza (consumo per i costi e cessione per i ricavi) FREQUENZA DELLE INFORMAZIONI DISINTESI Annuale Infrannuale (mese, bimestre, ) 13
CONTABILITÀ «GENERALE» & «ANALITICA» /2 I Sistemi di Programmazione e Controllo (ovvero gli l insieme degli strumenti utilizzati dal chi «guida la nave» per controllarne la «rotta», la «direzione», la «velocità di crociera» ecc.) reperiscono i dati necessari per il monitoraggio, il controllo e la gestione di un impresa da differenti fonti informative, le cui principali sono quelle qualitative e di contabilità direzionale (se ne veda sotto una rappresentazione sintetica). CONTABILITÀ GENERALE CONTABILITÀ ANALITICA CONTABILITÀ DEI COSTI MODELLI DI SIMULAZIONE ECON./FIN. SISTEMA DI BUDGET SISTEMA DI STANDARD REPORTING (ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI) 14
b) LA CONTABILITÀ ANALITICA Nell ambito del sistema di contabilità direzionale, la CONTABILITÀ ANALITICA può essere intesa come un sottosistema informativo grazie al quale vengono rilevati in modo sistematico i dati elementari di costo e di ricavo. Tali dati elementari vengono successivamente organizzati in relazione a prescelti oggetti di calcolo. Si veda qui sotto la sua logica di funzionamento: RICAVI GLOBALI COSTI GLOBALI RICAVI ATTRIBUITI OGGETTO DI CALCOLO COSTI ATTRIBUITI RISULTATO PARZIALE 15
b) LA CONTABILITÀ ANALITICA /2 CONTABILITÀ GENERALE CONTABILITÀ ANALITICA SCOPO Misurazione del reddito e del capitale Supporto allo svolgimento dell'attività di direzione MOMENTO DI RILEVAZIONE Variazione di moneta o di credito Utilizzazione del fattore produttivo AMPIEZZA Tutti i costi e i ricavi Costi e ricavi della gestione caratteristica TIPOLOGIA Valori aggregati per natura Valori aggregati per destinazione DESTINATARI Informativa esterna, bilancio civilistico e fiscale Informativa interna, informazioni per il management PROFONDITÀ DI ANALISI Informazioni sintetiche Informazioni al massimo livello di analisi, riaggregate in funzione del fabbisogno informativo ORIZZONTE TEMPORALE Dati storici Dati sia consuntivi che previsionali 16
b) LA CONTABILITÀ ANALITICA /3 La corretta progettazione di un sistema di misurazione dei costi non può prescindere dalle seguenti scelte fondamentali e relative a: Oggetti di calcolo Attorno a quali entità «polarizzare» le informazioni di costo Tipologie di informazioni di costo Su quali elementi di costo il sistema dovrà «lavorare»? Attraverso quali criteri procedere ad una classificazione dei costi? Quale configurazione di costo dovrà costituire l output del sistema? Quali specie di dati di costo dovranno «alimentare» il sistema stesso? Metodologia di rilevazione dei costi Quali «percorsi» prescelti per «calare» le classi di costo selezionate sugli oggetti di calcolo prescelti? (si faccia riferimento allo schema di riferimento presente nella pagina successiva) 17
b) LA CONTABILITÀ ANALITICA /4 AMBIENTE DI RIFERIMENTO AZIENDA STRATEGIA DI BUSINESS FATTORI CRITICI DI SUCCESSO FABBISOGNI INFORMATIVI CONFIGURAZIONE DEL SISTEMA DI MISURAZIONE DEI COSTI Elementi di costo Criterio di classificazione dei costi Configurazione di costo Specie di dati di costo Metodologie di calcolo Oggetti di calcolo 18
b) LA CONTABILITÀ ANALITICA /4 Una metodologia di calcolo dei costi è il modo (la via, il sentiero) attraverso il quale le differenti classi di costo - rilevate per natura dalla Co.Ge. - vengono aggregate attorno a un prescelto oggetto finale di calcolo (un prodotto, un canale distributivo, un A.S.A., un attività, un processo). CLASSI DI COSTO Costo Materiali Ammortamenti Manutenzione Spese Amministrative METODOLOGIA DI CALCOLO OGGETTI DI CALCOLO COSTO PRODOTTO A COSTO PRODOTTO B COSTO PRODOTTO C La dottrina è arroccata su due configurazioni di costo «estreme» tra loro collegate da un continuum di soluzioni intermedie: Costo Diretto o Direct Costing (costi diretti) Costo Pieno o Full Costing (costi diretti + costi indiretti) 19
6b. Clausole generali di redazione del bilancio 20
«CLAUSOLE GENERALI» DI REDAZIONE (Art. 2423 c.c.) «Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico d esercizio» I postulati di fondo sono: CHIAREZZA nella redazione Fa riferimento alla realtà storica che il bilancio deve rappresentare. Si rispetta la verità se si iscrive nell attivo dello stato patrimoniale un immobilizzazione esistente alla data di bilancio, ovvero nel conto economico un costo effettivamente sostenuto dall impresa. RAPPRESENTAZIONE VERITIERA E CORRETTA della situazione patrimoniale finanziaria e del risultato economico Fa riferimento al rispetto degli idonei e appropriati criteri contabili / giuridici nella determinazione dei valori di bilancio. Rispetto della competenza economica, iscrizione di beni strumentali al costo di acquisizione rettificato da ammortamenti sistematicamente e congruamente determinati. Oggettività e obiettività dell informazione fornita dal bilancio. L informazione che deve essere neutrale. 21
«PRINCIPI GENERALI» DI REDAZIONE DEL BILANCIO Art. 2423 bis del Codice Civile: «nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti postulati»: Prudenza - Si possono indicare esclusivamente gli utili «realizzati» alla data di chiusura dell esercizio e si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell esercizio anche se conosciuti dopo la chiusura dello stesso. Tutte le perdite, anche presunte o probabili, devono essere iscritte in bilancio anche se non definitivamente realizzate e anche se conosciute dopo la data di chiusura dell esercizio. Continuità - Assunto di base è che l impresa continui la propria attività nel tempo, dunque la valutazione delle voci deve essere eseguita nella prospettiva di continuazione dell attività. I beni di un impresa hanno un valore che deriva dall essere strumentali alla produzione del reddito aziendale e quindi non devono essere valorizzati per se stessi (Costo come criterio base delle valutazioni e obbligo di svalutazione dei beni patrimoniali quando il loro valore d uso si riduce). Competenza (analizzata in seguito) 22
«PRINCIPI GENERALI» DI REDAZIONE DEL BILANCIO /2 Prevalenza degli aspetti sostanziali su quelli formali La valutazione delle voci deve avvenire tenendo conto della funzione economica dell elemento dell attivo e del passivo considerato, ovvero vince la sostanza economica dell operazione (reale causa che motiva/determina l operazione) sul suo aspetto formale (rappresentazione giuridico-contrattuale). Esempio: LEASING FINANZIARIO, la cui natura economica consiste in un finanziamento, mentre l aspetto formale-giuridico è assimilato a quello del contratto di locazione. Costanza dei criteri di valutazione - i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all altro, se no attraverso deroghe - in casi eccezionali - e comunque motivati in nota integrativa, indicandone l influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico Neutralità - Il redattore del bilancio deve essere imparziale nelle valutazioni discrezionali tecniche, senza privilegiare o ingannare nessun particolare interlocutore dell azienda. Rilevanza Il bilancio d esercizio deve esporre solo quelle informazioni che hanno un effetto significativo e rilevante sui dati di bilancio e sul processo decisionale dei destinatari. Inoltre, I bilanci d esercizio devono essere confrontabili (comparabilità) e verificabili con quelli degli esercizi precedenti ed deve essere utilizzata una sola moneta di conto (omogeneità). 23
PRINCIPIO DI COMPETENZA ECONOMICA Mentre le rilevazioni effettuate durante l anno tengono conto dell aspetto finanziario (originario) delle operazioni, la valutazione del reddito d esercizio deve fare riferimento alla loro competenza economica. Di conseguenza: I componenti positivi e negativi di reddito devono essere imputati solo ed esclusivamente al periodo amministrativo cui afferiscono I componenti positivi e negativi di reddito devono essere tra loro significativamente correlati, cioè i costi accolti in bilancio devono essere stati sostenuti solo ed esclusivamente per ottenere i correlati ricavi imputati all esercizio Il concetto di competenza ha differenti significati: competenza economica - l esercizio nel quale far ricadere un componente reddituale, affinché partecipi alla formazione del risultato d esercizio: ricavo di competenza esercizio se realizzato lo sforzo per la sua acquisizione (passaggio di proprietà); costo di competenza dell esercizio se si realizza il ricavo ad esso correlato competenza contabile - quando si deve registrare competenza monetaria - quando si deve pagare/incassare 24
PRINCIPIO DI COMPETENZA ECONOMICA /2 ESEMPI DI COSTI SOSPESI Taluni costi già rilevati in contabilità possono non riferirsi all esercizio, cioè non siano di competenza dell esercizio in corso: Rimanenze Per il principio di correlazione, i costi relativi ai beni/servizi incorporati nelle rimanenze devono essere sospesi. In tal modo, nell esercizio in corso gravano solo i costi dei prodotti effettivamente venduti, quindi associati a ricavi già conseguiti. Costi pluriennali Le risorse (fattori produttivi) a lento ciclo di utilizzo cedono la loro utilità nel corso di più esercizi. È allora necessario suddividere il costo di acquisto (che misura l utilità complessivamente ceduta) nei diversi esercizi cui tale fattore produttivo partecipa. La partecipazione al risultato d esercizio avviene mediante il calcolo della quota di ammortamento, che esprime la quota parte del costo del cespite, di competenza dell esercizio. 25
PRINCIPIO DI COMPETENZA ECONOMICA /3 In sintesi, i costi ed i ricavi rilevati nel corso della gestione: non sono tutti riferibili all esercizio in corso non sono tutti di competenza dell esercizio È dunque necessario: Attribuire all esercizio costi e ricavi che avranno manifestazione finanziaria futura ma competenza economica nell esercizio Rinviare all esercizio successivo i costi e ricavi che hanno già avuto la loro manifestazione finanziaria ma la cui competenza economica appartiene all esercizio futuro 26
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