I VEICOLI AZIENDALI: LE RILEVAZIONI Acquisto Per i soggetti diversi da coloro che svolgono abitualmente l attività di compravendita di tali beni, i veicoli acquistati devono essere classificati tra le immobilizzazioni, ed in particolare nella categoria Altri beni di cui al punto B.II.4 dell attivo dello Stato Patrimoniale. Il valore di iscrizione del bene è, come previsto dall articolo 2426 del codice civile, pari al costo di acquisto (o di produzione nel caso di soggetto produttore di veicoli). Il 10 settembre un impresa che commercializza elettrodomestici acquista un autocarro al costo di 50.000 + Iva. Pagamento il 30 settembre. 10/09 diversi a Debito vs/fornitore 60.000 Autocarri 50.000 IVA c/acquisti 10.000 30/09 Debito vs/fornitore a Banca 60.000 Occorre ricordare che nel costo di acquisto devono essere ricompresi i costi accessori: tra questi si ricordano, ad esempio, i costi per trasferimento della proprietà e, soprattutto l IVA indetraibile sull acquisto. L articolo 19-bis1 del D.p.r. n. 633/1972 prevede infatti l indetraibilità dell IVA sugli acquisti di autoveicoli di cui ai numeri a) autoveicoli per il trasporto di persone e c) autoveicoli per il trasporto promiscuo di persone e cose dell articolo 54 del codice della strada, diversi da quelli adibiti ad uso pubblico e da quelli utilizzati esclusivamente come strumentali nell attività d impresa. A tale regola fanno eccezione i veicoli acquistati da agenti e rappresentanti di commercio, per i quali l IVA pagata in sede di acquisto è interamente detraibile. Per quanto riguarda la detraibilità dell IVA, si deve considerare che per gli acquisti effettuati a decorrere dal 2001 e attualmente sino al 31 dicembre 2005 l indetraibilità sull acquisto delle autovetture, autoveicoli, ciclomotori e motocicli non adibiti ad uso pubblico e non formanti oggetto dell attività propria dell impresa, e ridotta al 90% ed al 50% nel caso di veicoli con propulsore non a combustione interna (ad esempio, motore elettrico). Ciò significa che sarà detraibile il 10% (ovvero il 50%) dell IVA pagata in sede di acquisto di tali veicoli. Si osserva, inoltre, che il medesimo trattamento IVA deve essere riservato a quelle autovetture che vengono GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 1
affidate in uso promiscuo ai propri dipendenti per la maggior parte del periodo d imposta; infatti, l agevolazione che consiste nella piena e totale deducibilità ai fini delle imposte dirette dei costi riferiti a tale autovettura non si riflette ai fini IVA, con la conseguenza che anche in tali ipotesi permane la detraibilità limitata al 10% o al 50% a seconda del tipo di autovettura utilizzata. Il 12 ottobre un impresa che svolge attività di consulenza acquista una autovetture al costo di 50.000 + Iva. 10/09 diversi a Debito vs/fornitore 60.000 Autovetture 50.000 IVA c/acquisti 1.000 IVA c/acquisti indetraibile 9.000 Trattandosi di un costo accessorio all acquisto, si procede quindi alla capitalizzazione dell IVA indetrabile. 10/09 Autovetture a IVA c/acquisti indetraibile 9.000 Ammortamento Al pari di ogni altra categoria di immobilizzazioni che prevedono un utilizzo limitato nel tempo, tali beni devono essere sistematicamente ammortizzati ai sensi di quanto prescritto dall articolo 2426 del codice civile e la relativa quota di ammortamento deve essere imputata a conto economico nella voce B.10.b. L ammortamento viene, quindi, accantonamento in apposito fondo di ammortamento. Il 31 dicembre viene ammortizzato un autocarro del costo di acquisto di 50.000; gli amministratori ritengono appropriata una aliquota di ammortamento pari al 20%. 31/12 Ammortamento autocarri a F.do ammortamento autocarri 10.000 Nel caso in cui l acquisto riguardi una tipologia di autovettura contemplata dall articolo 19-bis1 del DPR 633/1972 e quindi sia stato interessato da (parziale) indetraibilità dell IVA che quindi è GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 2
stata capitalizzata sul valore di iscrizione del cespite l ammortamento sarà commisurato a tale valore. Il 31 dicembre viene ammortizzata un autovettura del costo + oneri accessori pari ad 59.000; gli amministratori ritengono appropriata una aliquota i ammortamento pari al 20%. 31/12 Ammortamento autoveicoli a F.do ammortamento autoveicoli 11.800 Ai sensi dell articolo 164 del TUIR, la quota di ammortamento degli autoveicoli è deducibile nel limite del costo fiscalmente riconosciuto. Per gli autoveicoli utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività d impresa, per quelli adibiti ad uso pubblico e per quelli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d imposta non vi sono limitazioni alla deducibilità degli ammortamenti. Per gli autoveicoli destinati ad uso diverso, l ammortamento risulta essere deducibile nel limite del costo fiscalmente riconosciuto di tale bene; questo è pari al: 50% del costo di acquisizione per la parte che non eccede il limite di 18.075,99; se il valore dell auto è superiore a tale importo, il valore fiscalmente rilevante è comunque pari al 50% di 18.075,99; 80% del costo di acquisizione, se l acquirente è un agente o rappresentante di commercio, per la parte che non eccede il limite di 25.822,84; se il valore dell auto è superiore a tale importo, il valore fiscalmente rilevante è comunque pari all 80% di 25.822,84. Si osserva come, per effetto della totale detraibilità dell IVA in capo agli agenti e rappresentanti di commercio, la forbice di valori tra le due categorie di soggetti (agenti e non) sia ben più ampia di quella sopra rappresentata in quanto, in pratica, per non superare il limite imposto dalla disciplina fiscale: il soggetto agente o rappresentante di commercio potrà acquistare un autovettura del valore di 30.987,41 (25.822,84 euro di imponibile + 5.164,57 euro di IVA detraibile al 100%) mentre il soggetto non agente - per effetto della indetraibilità quasi totale dell IVA - potrà acquistare un autovettura il cui valore imponibile + il 90% dell IVA indetraibile (capitalizzata) non superi i 18.075,99 euro. Il 31 dicembre viene ammortizzata un autovettura. GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 3
Adottando i valori utilizzati negli esempi precedenti il costo dell autovettura è superiore a 18.075,99 e pertanto il valore fiscalmente rilevante sarà pari al 50% di 18.075,99. Pertanto, della quota di ammortamento calcolata pari ad 11.800, sarà deducibile esclusivamente l importo di 1.807,60. La parte eccedente del costo sarà soggetta a ripresa in aumento sul modello UNICO. Cessione In caso di cessione dell autoveicolo, la differenza tra il prezzo di cessione ed il residuo non ammortizzato (dato dalla differenza tra valore di iscrizione del cespite e relativo fondo di ammortamento) darà luogo a plusvalenza (se superiore) ovvero a minusvalenza (se inferiore). Plusvalenze e minusvalenze sono componenti rispettivamente positivi e negativi di reddito che saranno imputati a conto economico. Il 10 maggio viene ceduto un autocarro: valore di iscrizione 50.000, fondo di ammortamento 40.000, prezzo di cessione 30.000 + IVA Girocontando il fondo ammortamento al valore del cespite (bene ammortizzabile) si determina il residuo ammortizzabile (pari ad 10.000); a questo punto occorrerà rilevare in sede di cessione una plusvalenza di 20.000. f.do ammortamento autocarro a autocarro 40.000 Crediti vs/cliente a diversi 36.000 autocarro 10.000 plusvalenza 20.000 IVA c/vendite 6.000 Il 10 maggio viene ceduto un autocarro: valore di iscrizione 50.000, fondo di ammortamento 40.000, prezzo di cessione 5.000 + IVA Girocontando il fondo ammortamento si determina il residuo ammortizzabile (pari ad 10.000); a questo punto occorrerà rilevare in sede di cessione una minusvalenza di 5.000. GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 4
f.do ammortamento autocarro a autocarro 40.000 diversi a diversi 11.000 Crediti vs/cliente 6.000 Minusvalenza 5.000 Autocarro 10.000 IVA c/vendite 1.000 Dal punto di vista delle imposte dirette, occorre ricordare che per gli autoveicoli a deducibilità limitata le plusvalenze e le minusvalenze determinate in fase di cessione non rilevano interamente, ma, al contrario, nella stessa proporzione esistente tra l ammontare dell ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato. In altre parole, se l ammortamento complessivamente transitato a conto economico nei passati periodi d imposta è stato pari ad 20.000 e quello fiscalmente dedotto è pari a 5.000, significherà che la plusvalenza contabilizzata sarà imponibile solo al 25% ed altrettanto sarà deducibile al 25% una eventuale minusvalenza conseguita. Nel caso di cessione di veicoli per i quali in sede di acquisto non è stata detratta interamente l IVA, occorrerà prestare particolare attenzione al trattamento IVA da applicare in sede di cessione: Per gli acquisti di autoveicoli per i quali l imposta non è stata affatto detratta in sede di acquisto (quindi autoveicoli acquistati prima del 1 gennaio 2001), la cessione sarà interamente esente da IVA ai sensi dell articolo 10 comma 1 punto 27-quinquies del D.p.r. n.633/1972; Per gli acquisti di veicoli per i quali l imposta è stata detratta nel limite del 10%, in sede di cessione del veicolo il prezzo di cessione sarà sottoposto ad Iva nel limite del 10%, mentre il rimanente 90% sarà escluso da imposta ai sensi dell articolo 30 della legge n. 388/2000 e successive proroghe e modificazioni. La seconda cessione dell autovettura andrà sempre secondo la normativa contenuta nel comma 4 e seguenti del citato articolo 30 assoggettata al particolare regime del margine, ordinariamente previsto per la cessione dei beni usati. Si procede, in conclusione, a fornire alcune esemplificazioni della disciplina prevista dall articolo 30 della legge 388/2000, soprattutto con riferimento alla disciplina delle successive rivendita dell autovettura. L acquisto dell autovettura Articolo 30 comma 4 Legge 388/2000 (Finanziaria per l anno 2001) Come già accennato in precedenza, tale disposizione prevede la detraibilità, seppure limitata al 10%, dell IVA assolta nell acquisto e nell importazione di alcuni mezzi di trasporto. Va ricordato che l Italia, per effetto del recepimento della sesta direttiva CEE, ha introdotto norme limitative del diritto alla detrazione dell imposta relativa all acquisto ed alla importazione di ciclomotori, motocicli, autovetture ed autoveicoli per uso promiscuo. Il decreto 633/72 ha previsto infatti, con GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 5
decorrenza 1 aprile 1979, la detraibilità limitata al 50% dell IVA assolta relativamente all acquisto ed alla importazione dei suddetti beni. Successivamente, con una norma di carattere temporaneo introdotta nel 1983, la legge IVA nazionale ha disposto l indetraibilità totale dell IVA assolta nei casi indicati e ciò in palese violazione della direttiva comunitaria che impone agli stati membri l adozione di norme che consentono la detrazione dell imposta assolta per l acquisto di beni destinati ad un utilizzo strumentale nell esercizio di un attività professionale o d impresa. Per evitare dichiarazioni di illegittimità è intervenuto il legislatore interno il quale, con riferimento ai ciclomotori, motocicli, autovetture ed autoveicoli ad uso promiscuo, ha previsto: una proroga del regime transitorio introdotto nel 1983; una limitazione dell indetraibilità IVA al 90% di quanto assolto (tale percentuale è ridotta al 50% nei casi di veicoli con propulsori non a combustione interna). Pertanto, in estrema sintesi, a decorrere dal 1 gennaio 2001 e fino al 31 dicembre 2005 (legge finanziaria per l anno 2005) è detraibile il 10% dell IVA assolta per l acquisto dei beni indicati (50% per i veicoli a motore elettrico). La disposizione della legge finanziaria prevede tuttavia che la detrazione (seppur parziale) si applica limitatamente all acquisto, alla importazione ed all acquisizione mediante contratti di leasing, noleggio e simili dei beni indicati in precedenza. Pertanto non trova applicazione la disposizione dell articolo 19-bis1 il quale prevede che l IVA relativa all acquisto di carburanti e lubrificanti è detraibile se e nella misura in cui è ammessa in detrazione l IVA relativa all acquisto di ciclomotori, motocicli, autovetture ed autoveicoli ad uso promiscuo. ESEMPIO Tizio acquista presso una concessionaria una autovettura nuova al prezzo di 10.000,00. L imposta relativa all acquisto viene detratta nella misura del 10%. Imponibile 10.000,00 200,00 (10%) iva detraibile Iva acquisti (20%) 2.000,00 1.800,00 (90%) iva non detraibile TOTALE FATTURA 12.000,00 La prima vendita dell autovettura Articolo 30 comma 5 Legge 388/2000 (Finanziaria per l anno 2001) Tale norma detta le disposizioni relative al trattamento da riservare, ai fini dell imposta IVA, alla successiva cessione dell autovettura. In tale ipotesi la norma prevede che la base imponibile sia assunta per il 10% del relativo ammontare (importo elevato al 50% nella ipotesi di autoveicoli alimenti con motori non a combustione interna). ESEMPIO Tizio cede a Caio l autovettura usata al prezzo di 10.000,00 per la quale all atto dell acquisto l imposta era stata detratta nella misura del 10%. GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 6
Imponibile 1.000,00 Iva dovuta (20%) 200,00 Importo escluso da base imponibile art.30 c.5 9.000,00 TOTALE FATTURA 10.200,00 La seconda vendita dell autovettura Articolo 30 comma 6 Legge 388/2000 (Finanziaria per l anno 2001) Tale norma prevede che l acquirente della autovettura possa applicare lo speciale regime del margine di cui all articolo 36 del D.L. n. 41/95, convertito nella legge n. 85/95 ancorché l acquisto sia avvenuto parzialmente in regime d imposta. La tecnica di applicazione del regime del margine non consente la detrazione dell IVA pertanto l imposta assolta sull acquisto non sarà detraibile analiticamente, ma concorrerà a formare il costo del bene ai fini della determinazione del margine. ESEMPIO Caio rivende a Sempronio l autovettura al prezzo di 11.000,00. Poiché il costo di acquisto è pari a 10.200,00 (in quanto l Iva di 200,00 è per lui indetraibile), Caio realizza un margine di 800,00. Da tale importo Caio dovrà scorporare l imposta ( 133,33) e versarla nei termini di legge, senza esporla in fattura. Prezzo di vendita autovettura usata 11.000,00 TOTALE FATTURA 11.000,00 Operazione assoggettata al regime del margine di cui all art. 36 del D.L. 41/1995 conv. L. 85/1995 e successive modifiche ed integrazioni GESTIONE CONTRATTI DI LOCAZIONE 7