Perdite su crediti e conseguenze IVA

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Fabriciano Papa
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1 Perdite su crediti e conseguenze IVA Dragone Paolo KStudioAssociato Verona, 04 giugno 2009

2 articolo 26 del dpr 633/72 Come è noto l articolo 26 del dpr 633/72 disciplina due tipi di note di variazione: In aumento Obbligatorie Note di variazione In diminuzione Facoltative

3 articolo 26 del dpr 633/72 Le variazioni in diminuzione rappresentano un mero diritto del cedente/prestatore, esercitabile solo al ricorrere di alcune condizioni tassativamente previste dalla legge: A Nullità, annullamento, revoca, rescissione, risoluzione e simili B Mancato pagamento, in tutto o in parte, a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose C In conseguenza di applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente Le variazioni di cui alle ipotesi A e C, se si verificano per sopravvenuto accordo fra le parti, devono essere effettuate entro un anno dall operazione principale

4 articolo 26 del dpr 633/72 Le ipotesi di cui al punto A della slide precedente si riferiscono ad eventi che incidono sul rapporto contrattuale, cancellandone gli effetti giuridici Esempio: risoluzione per inadempimento in caso di cessione di beni Il venditore X e il compratore Y stipulano un contratto di compravendita che prevede una clausola risolutiva in caso di mancato pagamento del prezzo Verificandosi la condizione risolutiva (mancato pagamento), il compratore X può emettere una nota di credito ai fini IVA Con la risoluzione del contratto si annullano i suoi effetti giuridici: il venditore ritorna proprietario del bene ceduto e non ha più un credito nei confronti del compratore Resta il problema della riappropriazione del bene

5 articolo 26 del dpr 633/72 Le ipotesi di cui al punto B viste in precedenza si riferiscono al caso in cui viene lasciato intatto il rapporto contrattuale originario e l imprenditore cedente/prestatore chiede alla controparte di adempiere ai suoi obblighi (pagamento del prezzo) Esempio : Il venditore A e il compratore B stipulano un contratto di compravendita e malgrado l inadempimento del compratore non si manifestano i presupposti per la risoluzione del contratto In tale ipotesi il mancato pagamento, rimanendo intatto il rapporto contrattuale sottostante, non assume rilievo ai fini IVA se non nell ipotesi di procedure concorsuali ed esecutive rimaste infruttuose

6 articolo 26 del dpr 633/72 In altri termini, se il rapporto giuridico sottostante rimane invariato, non è sufficiente che il debitore non adempia, in tutto o in parte, la propria prestazione affinché sorga in capo al creditore il diritto di variare in diminuzione l IVA Il creditore è tenuto ad esperire le opportune azioni esecutive ovvero a partecipare alle procedure concorsuali e solo all esito delle stesse può emettere una nota di credito per la parte del suo credito rimasto insoddisfatto

7 articolo 26 del dpr 633/72 L Amministrazione Finanziaria ha individuato i momenti a partire dai quali il creditore rimasto insoddisfatto può emettere nota di credito Procedure esecutive In presenza di beni In assenza di beni CM 77/E/2000 Dopo la distribuzione delle somme ricavate dalla vendita dei beni dell esecutato Quando sia stata accertata e documentata dagli organi della procedura l insussistenza dei beni da assoggettare all esecuzione Fallimento CM 77/E/2000 In presenza di piano di riparto Scadenza del termine per le osservazioni al piano di riparto In assenza di piano di riparto Scadenza del termine per il reclamo al decreto di chiusura del fallimento

8 articolo 26 del dpr 633/72 Per quanto riguarda i momenti a partire dai quali il creditore rimasto insoddisfatto può emettere nota di credito nelle altre procedure, l Amministrazione ha indicato quanto segue Altre procedure concorsuali (CM 77/E/2000) Liquidazione coatta amministrativa Concordato fallimentare Concordato preventivo Amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi Fallimento in corso di procedura Variazione in diminuzione dopo il decorso del termine per le opposizioni al piano di riparto Variazione in diminuzione dopo che la sentenza di omologa è passata in giudicato Idem in caso di concordato fallimentare a seguito di liquidazione coatta amministrativa Variazione in diminuzione solo per i creditori chirografari, per la parte percentuale del loro credito non soddisfatto al termine della chiusura della procedura Non rientra nelle fattispecie per le quali è ammessa la procedura di variazione Scadenza del termine per le osservazioni al piano di riparto ovvero in assenza di piano di riparto, scadenza del termine per il reclamo al decreto di chiusura del fallimento

9 articolo 26 del dpr 633/72 Una volta che il creditore ha acquisito la certezza (nei termini indicati nelle slides precedenti) dell infruttuosità delle procedure questi ha la facoltà di emettere una nota di credito Occorre tener presente che la nota di credito non può più essere emessa una volta che siano decorsi i termini per esercitare il diritto alla detrazione dell imposta (il quale può essere esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui si verifica il presupposto per operare la variazione in diminuzione) Quindi se la procedura fallimentare si chiude infruttuosamente il 15 maggio 2009, la nota di variazione può essere emessa al più tardi entro il 31 dicembre 2011 La nota di credito deve essere per l imposta e l imponibile (CM 77/E/2000)

10 articolo 26 del dpr 633/72 A questo punto occorre domandarsi quali possano essere le conseguenze dell emissione della nota di credito dal punto di vista reddituale Occorre distinguere le seguenti due ipotesi A) il credito verso il cliente è stato svalutato per intero (imponibile e imposta) all avvio della procedura concorsuale: allora l emissione della nota di credito determina l emersione di una sopravvenienza attiva; B) il credito verso il cliente non è stato svalutato all avvio della procedura concorsuale: allora l emissione della nota di credito non ha effetti reddituali ma solo patrimoniali, andando ad azzerare la posizione creditoria rimasta ancora aperta

11 articolo 26 del dpr 633/72 Vediamo un esempio di contabilizzazione in caso di svalutazione del credito La contabilizzazione della nota di variazione Situazione di partenza Clienti (SP) 120 Vendite (CE) 100 IVA debito (SP) 20 Dopo la dichiarazione di fallimento, la Società svaluta il 100% del credito Perdita su crediti (CE) 120 Clienti 120 Dopo la chiusura del fallimento si decide di emettere la nota di credito per IVA e imponibile, come richiesto dalla Agenzia delle Entrate L importo indicato nella nota di credito, mancando la posta CLIENTI, va indicata in Conto Economico e stornata Storno sopravvenienza attiva (CE) 100 Sopravvenienza attiva (CE) 120 IVA a credito (SP) 20 Così facendo si sterilizza il Conto Economico degli effetti dell operazione per cui non si è riscosso alcun corrispettivo e si iscrive a credito l IVA indicata nella nota di variazione

12 articolo 26 del dpr 633/72 Una questione particolare è rappresentata dalle azioni revocatorie (sia fallimentari che ordinarie) Il problema è il seguente Supponiamo che l imprenditore A ceda un bene all imprenditore B il quale paga il suo debito ma successivamente fallisce e il pagamento viene sottoposto a revocatoria La domanda, a questo punto, è se per effetto della revocatoria, l imprenditore A possa emettere nota di credito immediatamente per annullamento del rapporto originario L Agenzia delle Entrare (Ris 195/E/2008), sulla base della considerazione che la revocatoria non ha alcun effetto sul contratto originario il quale rimane valido fra le parti, ha escluso che l imprenditore A possa emettere subito nota di variazione (per nullità, annullamento ecc); questi deve insinuarsi al passivo del fallimento e potrà emettere nota di variazione solo quando la procedura si concluderà (infruttuosamente)

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