Le principali criticità connesse alla territorialità dell IVA

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1 Le principali criticità connesse alla territorialità dell IVA Dott. Alberto Perani Firenze, 03 ottobre 2018

2 Servizi funzionali alla gestione dei processi di vendita nell e-commerce indiretto Servizio di nomina dei vari rappresentanti fiscali nei diversi Paesi europei Il servizio di logistica Servizio che permette di trasferire i beni da un deposito all altro a seconda della richiesta di acquisto di tali beni da parte degli utenti finali Servizio di inventario internazionale Definizione dei Paesi in cui stoccare la propria merce e scelta di uno o più centri di depositi logistici della multinazionale

3 Servizi funzionali alla gestione dei processi di vendita nell e-commerce indiretto La multinazionale svolge il ruolo di service provider Soggetto che facilita le transazioni commerciali senza intervenire come controparte economica, giuridica nei contratti di vendita 1. Ritiro della merce presso la sede italiana; 2. Imballaggio e spedizione; 3. Recapito alla società venditrice di report di avvenuta consegna

4 Servizi funzionali alla gestione dei processi di vendita nell e-commerce indiretto Territorialità dell Iva Trasporto dei beni 1. Trasporto del bene avviene prima della cessione al cliente finale Trasferimento fisico della merce presso un centro di deposito della multinazionale situato in un altro stato membro UE, in attesa della successiva vendita e consegna agli acquirenti finali di tale Paese CESSIONE INTRACOMUNITARIA ASSIMILATA NON IMPONIBILE EX ART. 41 DL 331/93 Identificazione diretta ai fini Iva ovvero nomina di un rappresentante fiscale 2. Trasporto del bene situato nel territorio dello Stato verso altro Paese Ue in esecuzione della cessione all acquirente Soggetto acquirente UE dotato di PIVA (art. 41 DL 331/93) Soggetto acquirente UE non dotato di PIVA vendita a distanza (art. 40, co. 3 e art. 41, co. 1 lett. b) DL 331/93)

5 Il drop shipping è un modello di vendita a distanza attraverso cui si permette ad un soggetto di offrire ad un cliente finale un prodotto, senza detenere alcuna merce in magazzino, mediante il trasferimento al fornitore (c.d. drop shipper) di ordini ricevuti dai propri clienti sarà a carico del drop shipper la gestione logistica dell operazione, ivi incluse le attività di stoccaggio, di imballaggio e della successiva spedizione del prodotto al cliente finale. importante vantaggio per il Marketer che non si trova a dover impiegare liquidità nella gestione di un magazzino prodotti, evitandosi problemi legati alla rotazione del magazzino e dell invenduto. Il drop shipping, grazie alle sue modalità di transazione, garantisce alle aziende che ne fanno uso, un notevole risparmio di tempo e denaro.

6 Il drop shipping Schema del Drop shipping Il Marketer tramite il suo sito di E-commerce raccoglie l ordine del cliente finale e il corrispettivo per il prodotto ordinato; Il Marketer comunica telematicamente l ordine ricevuto al proprio fornitore (Drop shipper); Il Drop shipper prepara, imballa e invia le merci ordinate all indirizzo dell acquirente. L invio avverrà indicando sulla confezione il nome o il logo dell impresa di E-commerce, come se l invio fosse stato effettuato direttamente dal Marketer; Il Marketer pagherà al produttore il prezzo di listino\catalogo del bene, trattenendo per sé la differenza rispetto al prezzo di vendita al pubblico.

7 Il drop shipping Se viene eseguito tra soggetti residenti in Stati diversi È riconducibile ad una «Operazione triangolare Iva» Intervengono contemporaneamente tre operatori economici diversi, situati in diversi Stati comunitari o extra-comunitari; I beni sono oggetto di due distinti contratti di cessione; Per realizzare le due diverse cessioni si effettua un unico movimento di beni.

8 Triangolazioni Drop shipping con consumatore finale IPOTESI 1: il drop shipper italiano vende i beni al Marketer (società di e-commerce) italiana, nei confronti di un consumatore finale francese Caso sotto soglia: Caso sopra soglia: la società di e-commerce vende la merce al consumatore finale francese ed applica l Iva italiana. Il drop shipper italiano emette fattura con applicazione dell iva italiana nei confronti della società di e-commerce ed invia la merce al consumatore finale francese. la società di e-commerce apre una posizione Iva in Francia. La società di e-commerce posizione iva francese cede la merce al consumatore finale francese ed applica l Iva francese. Il drop shipper italiano emetterà fattura non imponibile art. 41 DL 331/93 nei confronti della società di e-commerce posizione Iva francese ed invia la merce al consumatore finale francese.

9 Il drop shipping IPOTESI 2: il drop shipper italiano vende i beni al Marketer (società di e- commerce) italiana, nei confronti di un consumatore finale svizzero La società di e-commerce cede la merce al consumatore finale svizzero e dichiara la stessa per l esportazione definitiva dall Italia, sulla base di fattura, per operazione non imponibile art. 8 DPR 633/72 Il drop shipper italiano emette fattura per operazione non imponibile art. 8 DPR 633/72, specificando che si tratta di operazione triangolare nei confronti della società di e-commerce ed invia la merce al consumatore finale svizzero

10 Il drop shipping IPOTESI 3: il drop shipper italiano vende i beni al Marketer (società di e- commerce) francese, nei confronti di un consumatore finale italiano La società di e-commerce francese deve disporre di una Piva in Italia e deve comunicarla al drop shipper italiano La società di e-commerce francese con posizione Iva italiana cede la merce al consumatore finale italiano e applica l Iva italiana Il drop shipper italiano emette fattura con iva nei confronti della società di e- commerce posizione Iva italiana ed invia la merce al consumatore finale italiano

11 Il drop shipping IPOTESI 4: il drop shipper italiano vende i beni al Marketer (società di e- commerce) svizzero, nei confronti di un consumatore finale francese La società di e-commerce svizzera deve disporre di una Piva in Francia e deve comunicarla al drop shipper italiano La società di e-commerce svizzera con posizione Iva francese cede la merce al consumatore finale francese e applica l Iva francese Il drop shipper italiano emette fattura per operazione non imponibile art. 41 DL 331/93 nei confronti della società di e-commerce posizione Iva francese e invia la merce al consumatore finale francese

12 I DEPOSITI IVA art. 50-bis DL 331/93 Luoghi fisici situati nel territorio dello Stato italiano all interno dei quali la merce viene introdotta, staziona e poi viene estratta Dal punto di vista fiscale consentono che per determinate operazioni l Iva ove dovuta sia assolta dall acquirente finale solo al momento dell estrazione dei beni tramite il meccanismo del reverse charge (art. 50-bis DL 331/93) NB: Dal 01 Aprile 2017 sono cambiate le modalità di estrazione dei beni dai Depositi Iva

13 I DEPOSITI IVA art. 50-bis DL 331/93 Beni che possono essere immessi in deposito Iva Beni comunitari sia provenienti da altri Stati membri sia importati da Paesi extra-ue immessi in libera pratica presso una dogana italiana; Beni nazionali *; *Dal 01 Aprile 2017 il DLgs 193/2016 ha abrogato il comma 4 lett d) e modificato la lett. c) dell art. 50-bis Dl 331/93 e pertanto sono venute meno le limitazioni oggettive, con riguardo alla tipologia dei beni introdotti e soggettive in relazione ai soggetti destinatari dei beni estratti dal deposito

14 I DEPOSITI IVA art. 50-bis DL 331/93 Beni esclusi: Beni destinati alla vendita al minuto durante la giacenza in detti locali; Beni esistenti in Italia in regime di ammissione temporanea; Beni introdotti in recinti o magazzini di temporanea custodia in attesa di ricevere una destinazione doganale; Beni importati a scarico di un regime di perfezionamento attivo con la modalità dell esportazione anticipata.

15 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 4,lett. a), b), c) DL 331/93 OPERAZIONI EFFETTUATE SENZA IL PAGAMENTO DELL IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO Operazioni che presuppongono una contestuale introduzione fisica dei beni nei depositi a) Acquisti intracomunitari di beni; b) Operazioni di immissione in libera pratica di beni; c) le cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito Iva.

16 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 4 DL 331/93 OPERAZIONI EFFETTUATE SENZA IL PAGAMENTO DELL IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO Operazioni eseguite su beni che si trovano nei depositi e) Cessioni di beni custoditi in un deposito Iva; f) Cessioni intracomunitarie di beni con spedizione in altro Stato membro, salvo che si tratti di cessioni soggette ad imposta nel territorio dello Stato; g) Cessioni di beni con trasporto e spedizione fuori dall UE; h) Prestazioni di servizi, comprese le operazioni di perfezionamento e manipolazioni usuali, dei beni custoditi anche se eseguiti nei locali limitrofi al deposito; i) Trasferimento dei beni in altro deposito Iva

17 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 6 DL 331/93 ESTRAZIONE DEI BENI DAL DEPOSITO IVA AI FINI DELLA LORO UTILIZZAZIONE O COMMERCIALIZZAZIONE NEL TERRITORIO DELLO STATO Può essere effettuata solo da soggetti passivi d imposta agli effetti dell Iva e comporta il pagamento dell imposta

18 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 6 DL 331/93 ESTRAZIONE DEI BENI DAL DEPOSITO IVA AI FINI DELLA LORO UTILIZZAZIONE O COMMERCIALIZZAZIONE NEL TERRITORIO DELLO STATO Beni oggetto di precedente acquisto intracomunitario Estrazione avviene attraverso l integrazione della fattura estera di acquisto che deve essere distintamente annotata nel registro delle vendite e degli acquisti (solo rilevanza contabile) Beni precedentemente immessi in libera pratica L imposta è dovuta dal soggetto che procede all estrazione con l emissione di autofattura e previa presentazione di idonea garanzia, commisurata all imposta, secondo le modalità previste dal DM 23 febbraio Con il modello approvato dal provv /2017 l operatore attesta il possesso dei requisiti di affidabilità per evitare di prestare la garanzia. Con il provv /2017 sono stati approvati i modelli per gli intermediari/banche per la costituzione di garanzia. Tutti gli altri casi L imposta è dovuta dal soggetto che procede all estrazione, con divieto di compensazione, ed è versata in nome e per conto di tale soggetto dal gestore del deposito entro il giorno 16 del mese successivo a quello dell estrazione

19 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 6 DL 331/93 ESTRAZIONE DEI BENI DAL DEPOSITO IVA Viene effettuata senza il pagamento dell imposta «l estrazione da parte di soggetti che si avvalgono della facoltà i cui alla lettera c) del primo comma e al secondo comma dell art. 8 DPR 633/72, ossia dagli esportatori abituali che si avvalgono della facoltà di effettuare gli acquisti senza applicazione dell imposta.» Presentazione telematica all Agenzia delle Entrate della DICHIARAZIONE D INTENTO

20 I DEPOSITI IVA art. 50-bis, co. 6 DL 331/93 BASE IMPONIBILE CIRCOLARE 12/E/2015 SOGGETTO CHE EFFETTUA L ESTRAZIONE Soggetto che aveva immesso i beni nel deposito, a seguito di acquisto o di importazione Soggetto diverso da quello che aveva immesso i beni nel deposito BASE IMPONIBILE Se il bene non è stato oggetto di prestazioni di servizi : CORRISPETTIVO ULTIMA TRANSAZIONE; Se il bene è stato oggetto di prestazioni di servizi : VALORE DELLO STESSO ALL ATTO DELL INTRODUZIONE + CORRISPETTIVO PRESTAZIONI DI SERVIZI (se territorialmente rilevanti) Se il bene è stato ceduto tale e quale ad altro operatore che provvede all estrazione: CORRISPETTIVO ULTIMA TRANSAZIONE (anche se inferiore a quello iniziale); Se il bene è stato ceduto previa prestazione di servizi, ad altro operatore che provvede all estrazione: CORRISPETTIVO ULTIMA TRANSAZIONE, COMPRENSIVO DEL CORRISPETTIVO DELLA PRESTAZIONE (anche se inferiore a quello iniziale); Se il bene è stato ceduto tale e quale ad altro operatore che provvede all estrazione dopo che il bene ha subito una prestazione di servizi: CORRISPETTIVO ULTIMA TRANSAZIONE+ VALORE DELLA PRESTAZIONE.

21 Consignment stock Il contratto di consignment stock ( o Call-off stock) è basato sul trasferimento dei beni del fornitore presso un deposito del cliente il quale, in base alle proprie esigenze, ha la facoltà di effettuare prelievi in qualsiasi momento. Il diritto di proprietà resta congelato in capo al fornitore e si trasferisce al cliente soltanto nel momento in cui questi effettua il prelievo.

22 Consignment stock Vantaggi l acquirente ha disponibilità di merce di magazzino (sia ai fini produttivi che ai fini della rivendita); l acquirente non effettua alcun pagamento e non è soggetto ad alcun rischio, sino al prelievo della merce dal magazzino; si ha rinvio del momento impositivo, dell esigibilità dell imposta e conseguenti obblighi di fatturazione e registrazione; è una valida alternativa per il fornitore alla presenza diretta all estero, con costituzione di società all estero.

23 Call off stock o Consignment stock? «Call of stock» La destinataria della merce è un impresa industriale che preleva i beni per utilizzarli nel proprio processo produttivo. «Consignment stock» La destinataria della merce è un impresa commerciale che preleva i beni per rivenderli. NB: In Regno Unito e Germania il contratto di «consignment stock» prevede che la merce durante il deposito resti nel pieno controllo del fornitore, mentre con il «call of stock» durante il deposito la merce passa sotto il controllo del cliente il quale ne può disporre come e quando lo richiede.

24 Consignment stock ATTENZIONE: Bisogna sempre verificare le norme vigenti nel Paese di destinazione: Paesi che richiedono l apertura di una posizione Iva nel paese di arrivo dei beni (ad es. Grecia, Malta, Portogallo, Spagna e Svezia) La posizione Iva italiana emette la fattura nei confronti della Piva estera a fronte del trasferimento della merce Paesi che non richiedono l apertura di una posizione Iva nel Paese di arrivo dei beni (ad es. Italia, Regno Unito, Francia e Germania dal 2017) Limiti temporali entro i quali l operazione di vendita si considera effettuata (ad es. Italia 1 anno, Francia 3 mesi)

25 Consignment stock La soluzione proposta dalla Commissione Europea consiste nel considerare che il regime di call of stock dia luogo ad un unica cessione nello stato membro di partenza e di un acquisto intracomunitario nello stato membro in cui è situato lo stock, se l operazione è effettuata tra due «soggetti passivi certificati» come definiti nel Doc. COM (2017) 567 del In questo modo si evita al fornitore di dover essere identificato in ogni stato membro in cui ha collocato beni in regime di call of stock

26 Consignment stock Risoluzione ministeriale 13 dicembre 2013 n. 94/E: cessioni all esportazione non imponibili Non è imponibile ai sensi dell art. 8 DPR 633/72, la cessione di beni immagazzinati all estero, ed esportati «franco valuta» (senza vendita con emissione di bolletta doganale e fattura pro-forma) presso un deposito del cedente nazionale, qualora vi sia un impegno vincolante, per la loro cessione, con il cessionario extra comunitario. Assimilazione al contratto di consignment stock; La compravendita ha luogo nel momento di prelievo dei beni dal deposito e in quel momento si forma il plafond; Adempimenti previsti dalla risoluzione n del 1975: Annotazione delle operazioni in un apposito registro ai sensi dell art. 39 DPR 663/72.

27 Rappresentante fiscale e identificazione diretta non fanno perdere al soggetto lo stesso lo status di soggetto estero, che mantiene, ai fini della territorialità, la sua domiciliazione e lo stabilimento all estero al contrario di una stabile organizzazione non hanno quindi rilevanza sostanziale sulla natura e sul luogo di effettuazione dell operazione. NOTA BENE: PROBLEMATICA FATTURAZIONE PRESTAZIONI DI SERVIZI non comportano soggettività passiva anche ai fini delle imposte dirette al contrario di una stabile organizzazione

28 Stabile organizzazione ai fini IVA Art. 11 Regolamento UE 282/2011 Esiste la stabile organizzazione solamente laddove vi sia la presenza di una sede diversa dalla sede dell attività economica che sia caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e da una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentire di: ricevere e utilizzare i servizi che le sono resi (c.d. S.O. passiva); fornire i servizi di cui assicura la prestazione (c.d. S.O. attiva).