I primi passi nell'armonizzazione dei Bilanci Comunali

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1 I primi passi nell'armonizzazione dei Bilanci Comunali Introduzione NORMATIVA DI RIFERIMENTO E stata conferita delega al Governo finalizzata all armonizzazione dei citati sistemi contabili e schemi di bilancio con: l art. 2 (commi 1 e 2 lett. h) della legge 42/2009 In attuazione di tale delega, il Governo ha adottato: il decreto legislativo 23 giugno 2011 n. 118 Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42 Tale decreto detta le regole che trovano applicazione sia per i bilanci degli enti territoriali, dei loro enti ed organismi strumentali, sia per i conti del settore sanitario. 1

2 Successivamente in materia è intervenuto: l art. 9 del Decreto-legge del 31 agosto 2013 n. 102 Integrazioni e modifiche del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118 Con tale normativa, fra le novità, ricordiamo che fu prorogata all 01/01/2015 l entrata in vigore della nuova disciplina Da ultimo, il D.Lgs. 118/2011 è stato recentemente integrato nella sua versione "definitiva" dal: Decreto Legislativo 126/2014 Disposizioni integrative e correttive del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, recante disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42. L intervento legislativo, oltre a integrare e correggere diverse previsioni della versione del d.lgs. 118/2011 precedentemente in vigore, approva la nuova versione del TUEL in vigore dall 01/01/2015. LA FASE DI SPERIMENTAZIONE In attesa dell entrata in vigore della nuova disciplina ed al fine di verificare l'effettiva rispondenza del nuovo assetto contabile [ ] alle esigenze conoscitive della finanza pubblica e per individuare eventuali criticità del sistema e le conseguenti modifiche intese a realizzare una più efficace disciplina della materia (cfr. art. 78 c. 1 del D.Lgs. 118/2011) è stata prevista una fase di sperimentazione. Attraverso tale approccio definito gergalmente dal basso - si è proceduto a verificare e, di conseguenza, integrare o correggere le disposizione normative in base all esperienza maturata dagli enti coinvolti. Modalità e contenuti della sperimentazione sono state definite con DPCM del 28/12/2011 FINALITA Garantire il consolidamento dei conti pubblici attraverso omogenei sistemi contabili e schemi di bilancio ed il raccordo con quelli adottati a livello europeo. Contrastare il dilagare di Entrate iscritte ma mai incassate: E 32 miliardi iscritti nei Rendiconti 2013 degli Enti Locali 2

3 COS E ARCONET? AR.CON.E.T. è l acronimo di ARMONIZZAZIONE CONTABILE ENTI TERRITORIALI Le principali novità Le principali novità introdotte dalla riforma riguardano l adozione: di regole contabili uniformi; di un comune piano dei conti integrato e raccordato con la classificazione SIOPE; di comuni schemi di bilancio articolati in missioni e programmi; di un sistema di contabilità economico-patrimoniale da affiancare alla contabilità finanziaria; di uno schema comune di bilancio consolidato con le proprie aziende, società ed altri organismi controllati. 3

4 PRINCIPALI NOVITA Per quanto riguarda la contabilità finanziaria, la principale novità riguarda sicuramente la VARIAZIONE DEL PRINCIPIO DI COMPETENZA FINANZIARIA, il quale secondo la nuova formulazione prevede che : Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese per l ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l obbligazione è perfezionata, con imputazione all esercizio in cui l obbligazione viene a scadenza. E in ogni caso, fatta salva la piena copertura finanziaria degli impegni di spesa giuridicamente assunti a prescindere dall esercizio finanziario in cui gli stessi sono imputati. Le questioni aperte: INVESTIMENTI Per quanto riguarda gli investimenti, la necessità di predisporre, sin dal primo anno, la copertura finanziaria verrà garantita attraverso l iscrizione in bilancio di un FONDO PLURIENNALE VINCOLATO, costituito da un saldo finanziario (ossia una posta meramente contabile ed iscritta al solo fine del pareggio di bilancio) che rappresenta risorse già accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passive dell ente già impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quello in cui è accertata l entrata. RESIDUI Tale variazione del principio di competenza comporterà necessariamente una fase di riaccertamento dei residui attivi e passivi che consisterà nella revisione delle ragioni del mantenimento, in tutto o in parte, degli stessi. Una seconda novità di rilievo riguarda la reintroduzione dell obbligo di REDAZIONE DEL BILANCIO DI PREVISIONE ANNUALE DI CASSA, da affiancare alle previsioni di competenza. 4

5 Terza novità è che la rappresentazione di Entrate e Spese subirà una revisione prevedendo: per le ENTRATE, una suddivisione in: Titoli, che rappresentano la fonte di provenienza (passeranno dagli attuali 6 a 9) Tipologie, che individuano la natura delle entrate Categorie, che dettagliano l oggetto dell entrata con separata indicazione delle entrate non ricorrenti Capitoli/Articoli per le SPESE, una suddivisione in: Missioni, che rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici Programmi, che rappresentano gli aggregati omogenei di attività volte a perseguire gli obiettivi definiti nell ambito delle missioni Titoli, che rappresentano i principali aggregati economici (passeranno dagli attuali 4 a 7) Macroaggregati, che rappresentano la natura economica della spesa Capitoli/Articoli ULTERIORI NOVITA Ulteriore importante innovazione è l adozione, a fini conoscitivi, di un SISTEMA DI CONTABILITÀ ECONOMICO-PATRIMONIALE da affiancare alla contabilità finanziaria, la quale continuerà comunque a costituisce il sistema contabile principale e fondamentale per fini autorizzatori e di rendicontazione della gestione. Tale ulteriore sistema sarà chiamato a evidenziare i costi e i ricavi derivanti dalle transazioni poste in essere da una amministrazione pubblica al fine di (cfr. paragrafo 1 dell Allegato 4.3 al DPCM 28/12/2011): predisporre il conto economico per rappresentare le utilità economiche acquisite ed impiegate nel corso dell esercizio, anche se non direttamente misurate dai relativi movimenti finanziari, e per alimentare il processo di programmazione; consentire la predisposizione dello Stato Patrimoniale (e rilevare, in particolare, le variazioni del patrimonio dell ente che costituiscono un indicatore dei risultati della gestione); 5

6 permettere l elaborazione del bilancio consolidato di ciascuna amministrazione pubblica con i propri enti e organismi strumentali, aziende e società; predisporre la base informativa necessaria per la determinazione analitica dei costi; consentire la verifica nel corso dell'esercizio della situazione patrimoniale ed economica dell ente e del processo di provvista e di impiego delle risorse; conseguire le altre finalità previste dalla legge e, in particolare, consentire ai vari portatori d interesse di acquisire ulteriori informazioni concernenti la gestione delle singole amministrazioni pubbliche. Infine gli enti (esclusi i comuni con popolazione inferiore ai abitanti) dovranno approvare entro il 30 settembre dell anno successivo a quello di riferimento un BILANCIO CONSOLIDATO, composto dal conto economico, dallo stato patrimoniale e dai relativi allegati, riferito alla data di chiusura del 31 dicembre di ciascun anno. Tale bilancio è volto a rappresentare la situazione finanziaria e patrimoniale e il risultato economico della complessiva attività svolta dall ente attraverso le proprie articolazioni organizzative, i suoi enti strumentali e le sue società controllate e partecipate. Finalità della rilevazione è quella di consentire a (cfr. paragrafo 1 dell Allegato 4.4 al DPCM 28/12/2011): a) sopperire alle carenze informative e valutative dei bilanci degli enti che perseguono le proprie funzioni anche attraverso enti strumentali e detengono rilevanti partecipazioni in società, dando una rappresentazione, anche di natura contabile, delle proprie scelte di indirizzo, pianificazione e controllo; b) attribuire alla amministrazione capogruppo un nuovo strumento per programmare, gestire e controllare con maggiore efficacia il proprio gruppo comprensivo di enti e società; c) ottenere una visione completa delle consistenze patrimoniali e finanziarie di un gruppo di enti e società che fa capo ad un amministrazione pubblica, incluso il risultato economico. 6

7 Il nuovo sistema di bilancio Art. 9 del D.Lgs. 118/ IL SISTEMA DI BILANCIO 1. Il sistema di bilancio delle amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2 costituisce lo strumento essenziale per il processo di programmazione, previsione, gestione e rendicontazione. Le sue finalita' sono quelle di fornire informazioni in merito ai programmi futuri, a quelli in corso di realizzazione ed all'andamento dell'ente, a favore dei soggetti interessati al processo di decisione politica, sociale ed economico-finanziaria. Art. 10 del D.Lgs. 118/ BILANCI DI PREVISIONE FINANZIARI 1. Il bilancio di previsione finanziario e' almeno triennale, ha carattere autorizzatorio ed e' aggiornato annualmente in occasione della sua approvazione. Le previsioni di entrata e di spesa sono elaborate distintamente per ciascun esercizio, in coerenza con i documenti di programmazione dell'ente, restando esclusa ogni quantificazione basata sul criterio della spesa storica incrementale. 2. A seguito di eventi intervenuti successivamente all'approvazione del bilancio, la giunta, nelle more della necessaria variazione di bilancio e al solo fine di garantire gli equilibri di bilancio, puo' limitare la natura autorizzatoria degli stanziamenti del bilancio di previsione, compresi quelli relativi agli esercizi successivi al primo. Con riferimento a tali stanziamenti, non possono essere assunte obbligazioni giuridiche. 3. Gli impegni di spesa sono assunti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio di previsione, con imputazione agli esercizi in cui le obbligazioni passive sono esigibili. Non possono essere assunte obbligazioni che danno luogo ad impegni di spesa corrente: a) sugli esercizi successivi a quello in corso considerati nel bilancio di previsione, a meno che non siano connesse a contratti o convenzioni pluriennali o siano necessarie per garantire la continuita' dei servizi connessi con le funzioni fondamentali, fatta salva la costante verifica del mantenimento degli equilibri di bilancio; b) sugli esercizi non considerati nel bilancio, a meno delle spese derivanti da contratti di somministrazione, di locazione, relative a prestazioni periodiche o continuative di servizi di cui all'art del codice civile, imputate anche agli esercizi considerati nel bilancio di previsione, delle spese correlate a finanziamenti comunitari e delle rate di ammortamento dei prestiti, inclusa la quota capitale. 4. Alle variazioni al bilancio di previsione, disposte nel rispetto di quanto previsto dai rispettivi ordinamenti finanziari, sono allegati i prospetti di cui all'allegato n. 8, da trasmettere al tesoriere. 4-bis. Il conto del tesoriere e' predisposto secondo lo schema di cui all'allegato n

8 Art. 11 del D.Lgs. 118/ SCHEMI DI BILANCIO 1. Le amministrazioni pubbliche di cui all'art. 2 adottano i seguenti comuni schemi di bilancio finanziari, economici e patrimoniali e comuni schemi di bilancio consolidato con i propri enti ed organismi strumentali, aziende, societa' controllate e partecipate e altri organismi controllati: a) allegato n. 9, concernente lo schema del bilancio di previsione finanziario, costituito dalle previsioni delle entrate e delle spese, di competenza e di cassa del primo esercizio, dalle previsioni delle entrate e delle spese di competenza degli esercizi successivi, dai relativi riepiloghi, e dai prospetti riguardanti il quadro generale riassuntivo e gli equilibri; b) allegato n. 10, concernente lo schema del rendiconto della gestione, che comprende il conto del bilancio, i relativi riepiloghi, i prospetti riguardanti il quadro generale riassuntivo e la verifica degli equilibri, lo stato patrimoniale e il conto economico; c) allegato n. 11 concernente lo schema del bilancio consolidato disciplinato dall'art. 11-ter. 2. Le amministrazioni pubbliche di cui all'art. 2 redigono un rendiconto semplificato per il cittadino, da divulgare sul proprio sito internet, recante una esposizione sintetica dei dati di bilancio, con evidenziazione delle risorse finanziarie umane e strumentali utilizzate dall'ente nel perseguimento delle diverse finalita' istituzionali, dei risultati conseguiti con riferimento al livello di copertura ed alla qualita' dei servizi pubblici forniti ai cittadini. 3. Al bilancio di previsione finanziario di cui al comma 1, lettera a), sono allegati, 4. Al rendiconto della gestione sono allegati 5. La nota integrativa allegata al bilancio di previsione indica: 6. La relazione sulla gestione allegata al rendiconto e'. In particolare la relazione illustra: Le amministrazioni di cui al comma 1 articolate in organismi strumentali come definiti dall'art. 1, comma 2, approvano,, anche il rendiconto consolidato con i propri organismi strumentali. 9. Il rendiconto consolidato di cui al comma 8, predisposto nel rispetto dello schema previsto dal comma 1, lettera b), e' costituito dal. 10. Per i comuni con popolazione inferiore a abitanti, la predisposizione degli allegati di cui al comma 3, lettere e) ed f), e di cui al comma 4, lettere d), e), h), j) e k), e' facoltativa. 11. Gli schemi di bilancio di cui al presente articolo sono modificati ed integrati con decreto del... 8

9 12. Nel 2015 gli enti di cui al comma 1 adottano gli schemi di bilancio e di rendiconto vigenti nel 2014, che conservano valore a tutti gli effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria, ai quali affiancano quelli previsti dal comma 1, cui e' attribuita funzione conoscitiva. Il bilancio pluriennale adottato secondo lo schema vigente nel 2014 svolge funzione autorizzatoria. Nel 2015, come prima voce dell'entrata degli schemi di bilancio autorizzatori annuali e pluriennali e' inserito il fondo pluriennale vincolato come definito dall'art. 3, comma 4, mentre in spesa il fondo pluriennale e' incluso nei singoli stanziamenti del bilancio annuale e pluriennale. 13. Il bilancio di previsione e il rendiconto relativi all'esercizio 2015 predisposti secondo gli schemi di cui agli allegati 9 e 10 sono allegati ai corrispondenti documenti contabili aventi natura autorizzatoria. Il rendiconto relativo all'esercizio 2015 predisposto secondo lo schema di cui all'allegato 10 degli enti che si sono avvalsi della facolta' di cui all'art. 3, comma 12, non comprende il conto economico e lo stato patrimoniale. Al primo rendiconto di affiancamento della contabilita' economico patrimoniale alla contabilita' finanziaria previsto dall'art. 2, commi 1 e 2, e' allegato anche lo stato patrimoniale iniziale. 14. A decorrere dal 2016 gli enti di cui all'art. 2 adottano gli schemi di bilancio previsti dal comma 1 che assumono valore a tutti gli effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria. 15. A decorrere dal 2015 gli enti che nel 2014 hanno partecipato alla sperimentazione di cui all'art. 78 adottano gli schemi di bilancio di cui al comma 1 che assumono valore a tutti gli effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria cui affiancano nel 2015, con funzione conoscitiva, gli schemi di bilancio e di rendiconto vigenti nel 2014, salvo gli allegati n. 17, 18 e 20 del decreto del Presidente della Repubblica n. 194 del 1996 che possono non essere compilati. 16. In caso di esercizio provvisorio o gestione provvisoria nell'esercizio 2015, gli enti di cui al comma 1 applicano la relativa disciplina vigente nel 2014, ad esclusione degli enti che nel 2014 hanno partecipato alla sperimentazione di cui all'art. 78, per i quali trova applicazione la disciplina dell'esercizio provvisorio prevista dal principio contabile applicato della contabilita' finanziaria di cui all'allegato 4/ In caso di esercizio provvisorio o gestione provvisoria nell'esercizio 2016 gli enti di cui al comma 1 gestiscono gli stanziamenti di spesa previsti nel bilancio pluriennale autorizzatorio per l'annualita' 2016, riclassificati secondo lo schema di cui all'allegato 9. 9

10 LA CLASSIFICAZIONE DELLE SPESE Art. 12 del D.Lgs. 118/2011 OMOGENEITÀ DELLA CLASSIFICAZIONE DELLE SPESE 1. Allo scopo di assicurare maggiore trasparenza delle informazioni riguardanti il processo di allocazione delle risorse pubbliche e la destinazione delle stesse alle politiche pubbliche settoriali, e al fine di consentire la confrontabilita' dei dati di bilancio in coerenza con le classificazioni economiche e funzionali individuate dai regolamenti comunitari in materia di contabilita' nazionale e relativi conti satellite, le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2 adottano uno schema di bilancio articolato per missioni e programmi che evidenzi le finalita' della spesa. Art. 13 del D.Lgs. 118/2011 DEFINIZIONE DEL CONTENUTO DI MISSIONE E PROGRAMMA 1. La rappresentazione della spesa per missioni e programmi costituisce uno dei fondamentali principi contabili di cui all'articolo 3. Le missioni rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici perseguiti dalle amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, utilizzando risorse finanziarie, umane e strumentali ad esse destinate. I programmi rappresentano gli aggregati omogenei di attivita' volte a perseguire gli obiettivi definiti nell'ambito delle missioni. 2. L'unita' di voto per l'approvazione del bilancio di previsione delle amministrazioni di cui all'articolo 2 e' costituita dai programmi. Art. 14 del D.Lgs. 118/2011 CRITERI PER LA SPECIFICAZIONE E CLASSIFICAZIONE DELLE SPESE 1. Unitamente alle rilevazioni contabili in termini finanziari, economici e patrimoniali, i documenti di bilancio previsivi e consuntivi delle Amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2 in attuazione di quanto previsto dall'articolo 13 ripartiscono le spese in: a) missioni, come definite all'articolo 13, comma 1, secondo periodo. Le missioni sono definite in relazione al riparto di competenza di cui agli articoli 117 e 118 della Costituzione. Al fine di assicurare un piu' agevole consolidamento e monitoraggio dei conti pubblici, le missioni sono definite anche tenendo conto di quelle individuate per il bilancio dello Stato; b) programmi, come definiti all'art. 13, comma 1, terzo periodo. I programmi si articolano in titoli e, ai fini della gestione, sono ripartiti in macroaggregati, capitoli ed eventualmente in articoli. I capitoli e gli articoli, ove previsti, si raccordano con il quarto livello di articolazione del piano dei conti integrato di cui all'art. 4. La Giunta contestualmente alla proposta di bilancio trasmette, a fini conoscitivi, la proposta di articolazione dei programmi in macroaggregati. Il programma e', inoltre, raccordato alla relativa codificazione COFOG di secondo livello (Gruppi), secondo le corrispondenze individuate nel glossario, di cui al comma 3-ter, che costituisce parte integrante dell'allegato n. 14. Nell'ambito dei macroaggregati e' data separata evidenza delle eventuali quote di spesa non ricorrente; c) (lettera abrogata). 10

11 2. (Comma abrogato) 3. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2 allegano al bilancio consuntivo un apposito allegato che includa una rappresentazione riassuntiva dei costi sostenuti per le missioni di cui agli articoli 12 e 13 secondo lo schema previsto dall'art. 11, comma 4, lettera h). 3-bis. Le Regioni, 3-ter. L'elenco delle missioni, programmi, titoli e macroaggregati, indicato nell'allegato n. 14, e' aggiornato con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, di concerto con il Ministero dell'interno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali e la Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento per gli affari regionali, su proposta della Commissione per l'armonizzazione contabile degli enti territoriali. L'allegato 14 comprende il glossario delle missioni e dei programmi che individua anche le corrispondenze tra i programmi e la classificazione COFOG di secondo livello (Gruppi). Quindi TITOLI FUNZIONI SERVIZI INTERVENTI Capitoli/Articoli MISSIONI PROGRAMMI TITOLI MACROAGGREGATI Capitoli/Articoli UNITA DI VOTO L'unità di voto per l'approvazione del bilancio di previsione delle amministrazioni da parte dei Consigli Comunali è costituita dai PROGRAMMI, articolati in Titoli. TITOLI FUNZIONI SERVIZI INTERVENTI MISSIONI PROGRAMMI Le ulteriori specificazioni sono lasciate alle Giunte. 11

12 Per assicurare trasparenza, comparabilità e aggregabilità delle informazioni secondo criteri europei, la parte Spesa è articolata in: MISSIONI Le missioni rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici perseguiti dalle amministrazioni attraverso l utilizzo di risorse: Finanziarie Umane Strumentali Sono definite anche tenendo conto di quelle individuate per il bilancio dello Stato. PROGRAMMI I programmi rappresentano gli aggregati omogenei di attività volte a perseguire gli obiettivi definiti nell'ambito delle missioni. Il programma è raccordato con la classificazione economica e funzionale individuata dai regolamenti comunitari COFOG di secondo livello (gruppi). Come detto, esso (articolato in titoli) rappresenta l unità elementare di voto su cui si deve esprimere il Consiglio Comunale. Per la corretta allocazione delle risorse è stato predisposto un apposito: GLOSSARIO DELLE MISSIONI E DEI PROGRAMMI Il glossario fornisce una descrizione dei contenuti dei singoli programmi di ciascuna missione e i gruppi Cofog, e la relativa codifica, ad essi raccordabili. 12

13 TITOLI Nel bilancio di previsione le spese - già suddivise per missioni e programmi sono disaggrete in Titoli. MACROAGGREGATI I Macroaggregati costituiscono un'articolazione dei programmi, secondo la natura economica della spesa. Macroaggregati delle Spese Correnti (Titolo 1): 1. Redditi da lavoro dipendente 2. Imposte e tasse a carico dell'ente 3. Acquisto di beni e servizi 4. Trasferimenti correnti 5. Trasferimenti di tributi 6. Fondi perequativi 7. Interessi passivi 8. Altre spese per redditi da capitale 9. Rimborsi e poste correttive delle entrate 10. Altre spese correnti 13

14 Confronto col «vecchio bilancio» Macrcoaggregati Bil. Armonizzato Interventi del vecchio bilancio 1.Redditi da lavoro dipendente 1. Personale 2. Imposte e tasse a carico dell'ente 7. Imposte e tasse 2. Acqusito di beni di consumo 3. Acquisto di beni e servizi 3. Prestazioni di servizi 4. Utilizzo di beni di terzi 4. Trasferimenti correnti 5. Trasferimenti di tributi 5. Trasferimenti correnti 6. Fondi perequativi 7. Interessi passivi 6. Interessi passivi e oneri finanziari diversi 8. Altre spese per redditi da capitale 8. Oneri straordinari della gestione corrente 9. Rimborsi e poste correttive delle entrate 9. Ammortamenti di esercizio 10. Altre spese correnti 10. Fondo svalutazione crediti 11. Fondo di riserva Macroaggregati delle Spese in Conto Capitale (Titolo 2): 1. Tributi in conto capitale a carico dell'ente; 2. Investimenti fissi lordi e acquisto di terreni; 3. Contributi agli investimenti; 4. Altri trasferimenti in conto capitale; 5. Altre spese in conto capitale. Macroaggregati delle Spese per Incremento di Attività Finanziarie (Titolo 3): 1. Acquisizioni di attività finanziarie; 2. Concessione crediti a breve termine; 3. Concessione crediti a medio-lungo termine; 4. Altre spese per incremento di attività finanziarie. Macroaggregati delle Spese per Rimborso Prestiti (Titolo 4): 1. Rimborso di titoli obbligazionari; 2. Rimborso prestiti a breve termine; 3. Rimborso mutui e altri finanziamenti a medio lungo termine; 4. Rimborso di altre forme di indebitamento. 14

15 Lettura del Piano dei conti per quanto riguarda la Spesa Fonte: IFEL LA CLASSIFICAZIONE DELLE ENTRATE Art. 15 del D.Lgs. 118/2011 CRITERI PER LA SPECIFICAZIONE E LA CLASSIFICAZIONE DELLE ENTRATE 1. Le entrate degli schemi di bilancio finanziario di cui all'articolo 11 sono classificate secondo i successivi livelli di dettaglio: a) titoli, definiti secondo la fonte di provenienza delle entrate; b) tipologie, definite in base alla natura delle entrate, nell'ambito di ciascuna fonte di provenienza, ai fini dell'approvazione in termini di unita' di voto. Ai fini della gestione e della rendicontazione le tipologie sono ripartite in categorie, capitoli ed eventualmente in articoli secondo il rispettivo oggetto. I capitoli e gli articoli, ove previsti, si raccordano con il quarto livello di articolazione del piano dei conti integrato di cui all'art. 4. La Giunta contestualmente alla proposta di bilancio trasmette al Consiglio, a fini conoscitivi, la proposta di articolazione delle tipologie in categorie; c) (lettera abrogata). 2. Nell'ambito delle categorie e' data separata evidenza delle eventuali quote di entrata non ricorrente. L'elenco dei titoli, delle tipologie e delle categorie, indicato nell'allegato n. 13, e' aggiornato con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, di concerto con il Ministero dell'interno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali e la Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento per gli affari regionali, su proposta della Commissione per l'armonizzazione contabile degli enti territoriali. 15

16 Quindi TITOLI CATEGORIE RISORSE Capitoli/Articoli TITOLI TIPOLOGIE CATEGORIE Capitoli/Articoli UNITA DI VOTO L'unità di voto per l'approvazione del bilancio di previsione delle amministrazioni da parte dei Consigli Comunali è costituita dalle TIPOLOGIE. TITOLI CATEGORIE RISORSE TITOLI TIPOLOGIE Le ulteriori specificazioni sono lasciate alle Giunte. TITOLI Nel bilancio di previsione le entrate sono suddivise prioritariamente in Titoli, che ne rappresentano la fonte di provenienza Entrate da servizi per conto di terzi 16

17 TIPOLOGIE Le tipologie individuano la natura delle Entrate, nell ambito di ciascuna fonte (titolo). La lettura della tipologia e categoria nel piano dei conti finanziario si diversifica a seconda dei titoli. Per i primi 2 titoli vengono identificate dal 3 e 4 livello, per i successivi dal 2 e 3 livello. Fonte: IFEL CATEGORIE Le categorie dettagliano l oggetto dell entrata. Nell ambito di ciascuna categoria va data separata evidenza delle entrate non ricorrenti. MACRO Livelli Voce Codice finale E I Entrate correnti di natura tributaria, contributiva e perequativa E E II Tributi E E III Tributi diretti E E IV Cedolare secca E E IV Altre imposte sostitutive n.a.c. E E IV Imposte municipale propria E E III Tributi indiretti E E IV Imposte comunali sulla pubblicità e sulle affissioni E E IV Imposta sulle insegne E E IV Imposta sul consumo d'acqua E E IV Imposta di soggiorno E E IV Tasse sulle concessioni comunali E E III Compartecipazioni di tributi E E IV Compartecipazione IVA ai Comuni E E IV Compartecipazione IRPEF ai Comuni E E II Fondi perequativi E E III Fondi perequativi E da Amministrazioni Centrali E IV Fondi perequativi dallo Stato E E III Fondi perequativi dalla Regione o Provincia autonoma E E IV Fondi perequativi dalla Regione o Provincia autonoma E E I Trasferimenti correnti E E II Trasferimenti correnti E E III Trasferimenti correnti da Amministrazioni E pubbliche E IV Trasferimenti correnti da Amministrazioni Centrali E E IV Trasferimenti correnti da Amministrazioni Locali E E III Trasferimenti correnti da Famiglie E E IV Trasferimenti correnti da famiglie E E III Trasferimenti correnti da Imprese E E IV Sponsorizzazioni da imprese E E IV Altri trasferimenti correnti da imprese E e così via 17

18 GLI STRUMENTI DELLA PROGRAMMAZIONE Gli strumenti di programmazione degli enti locali sono: a)il Documento unico di programmazione (DUP), presentato al Consiglio, entro il 31 luglio di ciascun anno, per le conseguenti deliberazioni; b)l eventuale nota di aggiornamento del DUP, da presentare al Consiglio entro il 15 novembre di ogni anno, per le conseguenti deliberazioni; c)lo schema di bilancio di previsione finanziario, da presentare al Consiglio entro il 15 novembre di ogni anno. A seguito di variazioni del quadro normativo di riferimento la Giunta aggiorna lo schema di bilancio di previsione in corso di approvazione unitamente al DUP. In occasione del riaccertamento ordinario o straordinario dei residui la Giunta aggiorna lo schema di bilancio di previsione in corso di approvazione unitamente al DUP e al bilancio provvisorio in gestione; d)il piano esecutivo di gestione e delle performances approvato dalla Giunta entro 10 giorni dall approvazione del bilancio; contestualmente all approvazione del bilancio = nella prima di Giunta successiva. + Obbligo solo sopra i 5000 abitanti. e)il piano degli indicatori di bilancio presentato al Consiglio unitamente al bilancio di previsione e al rendiconto; f)lo schema di delibera di assestamento del bilancio, comprendente lo stato di attuazione dei programmi e il controllo della salvaguardia degli equilibri di bilancio, da presentare al Consiglio entro il 31 luglio di ogni anno; g)le variazioni di bilancio; h)lo schema di rendiconto sulla gestione, che conclude il sistema di bilancio dell ente, da approvarsi da parte della Giunta entro il 30 aprile dell anno successivo all esercizio di riferimento ed entro il 31 maggio da parte del Consiglio. Il sistema di definizione e rendicontazione degli obiettivi negli Enti Locali può pertanto essere schematizzato come di seguito esemplificato: 18

19 Nel dettaglio: 1.Ai sensi dell art. 46 comma 3 del TUEL il primo adempimento programmatorio spettante al Sindaco è quello di presentare al Consiglio i contenuti della programmazione di mandato, redatti in base al suo programma elettorale, attraverso la predisposizione delle linee programmatiche di mandato. 2.Annualmente, in coerenza con gli strumenti di cui ai punti precedenti, viene redatto o aggiornato il Documento Unico Programmatico (che ha sostituito la Relazione Previsionale e Programmatica) ex art. 170 del TUEL, strumento che permette l attività di guida strategica ed operativa degli enti locali e consente di fronteggiare in modo permanente, sistemico e unitario le discontinuità ambientali e organizzative. 3.Ai sensi dell art. 169 del TUEL, obbligatoriamente per i comuni con più di abitanti (ma non è un opportunità da scartare neanche nei piccoli enti), all interno del Piano Esecutivo di Gestione vi è poi il passaggio dall indirizzo amministrativo alla definizione dell obiettivo tecnico che viene affidato ai responsabili dei servizi. 4.In un ottica di trasparenza e di confronto con i cittadini, corollario degli strumenti sopraesposti è la redazione della relazione di fine mandato di cui all art. 4 del decreto legislativo 6 settembre 2011, n. 149, quale dichiarazione certificata delle iniziative intraprese, dell attività amministrativa e normativa e dei risultati riferibili alla programmazione strategica e operativa dell ente e di bilancio durante il mandato. Rispetto al sistema previgente viene abrogato dal D.Lgs. 118/2011 l obbligo di predisporre il Piano Generale di Sviluppo (prima previsto dall art. 13 c. 3 del D.Lgs. 170/2006 e richiamato dall art. 165 comma 7 del TUEL previgente), il quale comportava il confronto delle linee programmatiche con le reali possibilità operative dell ente e la definizione dei tempi e delle risorse necessarie per la realizzazione degli obiettivi individuati. IL DOCUMENTO UNICO DI PROGRAMMAZIONE Articolo Documento unico di programmazione 1. Entro il 31 luglio di ciascun anno la Giunta presenta al Consiglio il Documento unico di programmazione per le conseguenti deliberazioni. Entro il 15 novembre di ciascun anno, con lo schema di delibera del bilancio di previsione finanziario, la Giunta presenta al Consiglio la nota di aggiornamento del Documento unico di programmazione. Con riferimento al periodo di programmazione decorrente dall'esercizio 2015, gli enti locali non sono tenuti alla predisposizione del documento unico di programmazione e allegano al bilancio annuale di previsione una relazione previsionale e programmatica che copra un periodo pari a quello del bilancio pluriennale, secondo le modalita' previste dall'ordinamento contabile vigente nell'esercizio Il primo documento unico di programmazione e' adottato con riferimento agli esercizi 2016 e successivi. Gli enti che hanno partecipato alla sperimentazione adottano la disciplina prevista dal presente articolo a decorrere dal 1 gennaio Il Documento unico di programmazione ha carattere generale e costituisce la guida strategica ed operativa dell'ente. 3. Il Documento unico di programmazione si compone di due sezioni: la Sezione strategica e la Sezione operativa. La prima ha un orizzonte temporale di riferimento pari a quello del mandato amministrativo, la seconda pari a quello del bilancio di previsione. 4. Il documento unico di programmazione e' predisposto nel rispetto di quanto previsto dal principio applicato della programmazione di cui all'allegato n. 4/1 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. 5. Il Documento unico di programmazione costituisce atto presupposto indispensabile per l'approvazione del bilancio di previsione. 6. Gli enti locali con popolazione fino a abitanti predispongono il Documento unico di programmazione semplificato previsto dall'allegato n. 4/1 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. 7. Nel regolamento di contabilita' sono previsti i casi di inammissibilita' e di improcedibilita' per le deliberazioni del Consiglio e della Giunta che non sono coerenti con le previsioni del Documento unico di programmazione. 19

20 Entro il 31 luglio di ciascun anno la Giunta presenta al Consiglio il Documento Unico di Programmazione (DUP). Se alla data del 31 luglio risulta insediata una nuova amministrazione, e i termini fissati dallo Statuto comportano la presentazione delle linee programmatiche di mandato oltre il termine previsto per la presentazione del DUP, il DUP e le linee programmatiche di mandato sono presentate al Consiglio contestualmente, in ogni caso non successivamente al bilancio di previsione riguardante gli esercizi cui il DUP si riferisce. Il DUP è lo strumento che permette l attività di guida strategica ed operativa degli enti locali e consente di fronteggiare in modo permanente, sistemico e unitario le discontinuità ambientali e organizzative. Il DUP costituisce, nel rispetto del principio del coordinamento e coerenza dei documenti di bilancio, il presupposto necessario di tutti gli altri documenti di programmazione. Il DUP si compone di due sezioni: la Sezione Strategica (SeS) con orizzonte temporale di riferimento pari a quello del mandato amministrativo la Sezione Operativa (SeO) con orizzonte temporale di riferimento pari a quello del bilancio di previsione. LA SEZIONE STRATEGICA La SeS sviluppa e concretizza le linee programmatiche di mandato di cui all art. 46 comma 3 del decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 e individua, in coerenza con il quadro normativo di riferimento, gli indirizzi strategici dell ente. Il quadro strategico di riferimento è definito anche in coerenza con le linee di indirizzo della programmazione regionale e tenendo conto del concorso al perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica definiti in ambito nazionale in coerenza con le procedure e i criteri stabiliti dall'unione Europea. In particolare, la SeS individua, in coerenza con il quadro normativo di riferimento e con gli obiettivi generali di finanza pubblica, le principali scelte che caratterizzano il programma dell amministrazione da realizzare nel corso del mandato amministrativo e che possono avere un impatto di medio e lungo periodo, le politiche di mandato che l ente vuole sviluppare nel raggiungimento delle proprie finalità istituzionali e nel governo delle proprie funzioni fondamentali e gli indirizzi generali di programmazione riferiti al periodo di mandato. Nella SeS sono anche indicati gli strumenti attraverso i quali l'ente locale intende rendicontare il proprio operato nel corso del mandato in maniera sistematica e trasparente, per informare i cittadini del livello di realizzazione dei programmi, di raggiungimento degli obiettivi e delle collegate aree di responsabilità politica o amministrativa. 20

21 L individuazione degli obiettivi strategici consegue a un processo conoscitivo di analisi strategica delle: condizioni esterne all ente condizioni interne all ente CONDIZIONI ESTERNE Vanno approfonditi: 1.Gli obiettivi individuati dal Governo per il periodo considerato anche alla luce degli indirizzi e delle scelte contenute nei documenti di programmazione comunitari e nazionali; Obbligo solo sopra i 5000 abitanti 2.La valutazione corrente e prospettica della situazione socio-economica del territorio di riferimento e della domanda di servizi pubblici locali anche in considerazione dei risultati e delle prospettive future di sviluppo socio-economico; 3.I parametri economici essenziali utilizzati per identificare, a legislazione vigente, l evoluzione dei flussi finanziari ed economici dell ente e dei propri enti strumentali, segnalando le differenze rispetto ai parametri considerati nella Decisione di Economia e Finanza (DEF). CONDIZIONI INTERNE Vanno approfonditi: 1.organizzazione e modalità di gestione dei servizi pubblici locali tenuto conto dei fabbisogni e dei costi standard. Saranno definiti gli indirizzi generali sul ruolo degli organismi ed enti strumentali e società controllate e partecipate con riferimento anche alla loro situazione economica e finanziaria, agli obiettivi di servizio e gestionali che devono perseguire e alle procedure di controllo di competenza dell ente; 2.indirizzi generali di natura strategica relativi alle risorse e agli impieghi e sostenibilità economico finanziaria attuale e prospettica. 3.Disponibilità e gestione delle risorse umane con riferimento alla struttura organizzativa dell ente in tutte le sue articolazioni e alla sua evoluzione nel tempo anche in termini di spesa. 4.Coerenza e compatibilità presente e futura con le disposizioni del patto di stabilità interno e con i vincoli di finanza pubblica. Ogni anno gli obiettivi strategici, contenuti nella SeS, sono verificati nello stato di attuazione e possono essere, a seguito di variazioni rispetto a quanto previsto nell anno precedente e dandone adeguata motivazione, opportunamente riformulati. Sono altresì verificati gli indirizzi generali e i contenuti della programmazione strategica con particolare riferimento alle condizioni interne dell ente, al reperimento e impiego delle risorse finanziarie e alla sostenibilità economico finanziaria,. 21

22 LA SEZIONE OPERATIVA La SeO ha carattere generale, contenuto programmatico e costituisce lo strumento a supporto del processo di previsione definito sulla base degli indirizzi generali e degli obiettivi strategici fissati nella SeS del DUP. In particolare, la SeO contiene la programmazione operativa dell ente avendo a riferimento un arco temporale sia annuale che pluriennale. Il contenuto della SeO, predisposto in base alle previsioni ed agli obiettivi fissati nella SeS, costituisce giuda e vincolo ai processi di redazione dei documenti contabili di previsione dell ente. La SeO è redatta, per il suo contenuto finanziario, per competenza con riferimento all intero periodo considerato, e per cassa con riferimento al primo esercizio, si fonda su valutazioni di natura economico-patrimoniale e copre un arco temporale pari a quello del bilancio di previsione. La SeO supporta il processo di previsione per la predisposizione della manovra di bilancio. La SeO individua, per ogni singola missione, i programmi che l ente intende realizzare per conseguire gli obiettivi strategici definiti nella SeS. Per ogni programma, e per tutto il periodo di riferimento del DUP, sono individuati gli obiettivi operativi annuali da raggiungere. Per ogni programma sono individuati gli aspetti finanziari, sia in termini di competenza con riferimento all intero periodo considerato, che di cassa con riferimento al primo esercizio, della manovra di bilancio. Il contenuto minimo della SeO è costituito: a)dall indicazione degli indirizzi e degli obiettivi degli organismi facenti parte del gruppo amministrazione pubblica; b)dalla dimostrazione della coerenza delle previsioni di bilancio con gli strumenti urbanistici vigenti; c)per la parte entrata, da una valutazione generale sui mezzi finanziari, individuando le fonti di finanziamento ed evidenziando l'andamento storico degli stessi ed i relativi vincoli; d)dagli indirizzi in materia di tributi e tariffe dei servizi; e)dagli indirizzi sul ricorso all indebitamento per il finanziamento degli investimenti; f)per la parte spesa, da una redazione per programmi all interno delle missioni, con indicazione delle finalità che si intendono conseguire, della motivazione delle scelte di indirizzo effettuate e delle risorse umane e strumentali ad esse destinate; g)dall analisi e valutazione degli impegni pluriennali di spesa già assunti; h)dalla valutazione sulla situazione economico finanziaria degli organismi gestionali esterni; i)dalla programmazione dei lavori pubblici svolta in conformità ad un programma triennale e ai suoi aggiornamenti annuali; j)dalla programmazione del fabbisogno di personale a livello triennale e annuale; k)dal piano delle alienazioni e valorizzazioni dei beni patrimoniali. 22

23 La SeO si struttura in due parti fondamentali: Parte 1, nella quale sono descritte le motivazioni delle scelte programmatiche effettuate, sia con riferimento all ente sia al gruppo amministrazione pubblica, e definiti, per tutto il periodo di riferimento del DUP, i singoli programmi da realizzare ed i relativi obiettivi annuali; Parte 2, contenente la programmazione dettagliata, relativamente all'arco temporale di riferimento del DUP, delle opere pubbliche, del fabbisogno di personale e delle alienazioni e valorizzazioni del patrimonio. ATTENZIONE! Il regolamento di contabilità deve disciplinare i casi di inammissibilità e di improcedibilità per le deliberazioni di consiglio e di giunta che non sono coerenti con le previsioni e i contenuti programmatici del DUP degli enti locali. GLI SCHEMI DI BILANCIO BILANCIO DI PREVISIONE FINANZIARIO ANNUALE E PLURIENNALE Il bilancio di previsione finanziario annuale e pluriennale sarà composto da: preventivo annuale di competenza Primo anno del preventivo pluriennale di competenza preventivo annuale di cassa PRINCIPALI NOVITA Documento Unico Programmatico RENDICONTO DELLA GESTIONE Il rendiconto della gestione sarà costituito da: conto del bilancio conto economico stato patrimoniale 23

24 Allegati al bilancio di previsione finanziario (annuale e pluriennale): a) il prospetto esplicativo del presunto risultato di amministrazione; b) il prospetto concernente la composizione, per missioni e programmi, del fondo pluriennale vincolato per ciascuno degli esercizi considerati nel bilancio di previsione; c) il prospetto concernente la composizione del fondo crediti di dubbia esigibilita' per ciascuno degli esercizi considerati nel bilancio di previsione; d) il prospetto dimostrativo del rispetto dei vincoli di indebitamento; e) per i soli enti locali, il prospetto delle spese previste per l'utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari e internazionali, per ciascuno degli anni considerati nel bilancio di previsione; f) per i soli enti locali, il prospetto delle spese previste per lo svolgimento delle funzioni delegate dalle regioni per ciascuno degli anni considerati nel bilancio di previsione; g) la nota integrativa ; h) la relazione del collegio dei revisori dei conti. Allegati al rendiconto della gestione: a) il prospetto dimostrativo del risultato di amministrazione; b) il prospetto concernente la composizione, per missioni e programmi, del fondo pluriennale vincolato; c) il prospetto concernente la composizione del fondo crediti di dubbia esigibilita'; d) il prospetto degli accertamenti per titoli, tipologie e categorie; e) il prospetto degli impegni per missioni, programmi e macroaggregati; f) la tabella dimostrativa degli accertamenti assunti nell'esercizio in corso e negli esercizi precedenti imputati agli esercizi successivi; g) la tabella dimostrativa degli impegni assunti nell'esercizio in corso e negli esercizi precedenti imputati agli esercizi successivi; h) il prospetto rappresentativo dei costi sostenuti per missione; i) per le sole regioni, ; j) per i soli enti locali, il prospetto delle spese sostenute per l'utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari e internazionali; k) per i soli enti locali, il prospetto delle spese sostenute per lo svolgimento delle funzioni delegate dalle regioni; l) il prospetto dei dati SIOPE; m) l'elenco dei residui attivi e passivi provenienti dagli esercizi anteriori a quello di competenza, distintamente per esercizio di provenienza e per capitolo; n) l'elenco dei crediti inesigibili, stralciati dal conto del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione; o) la relazione sulla gestione dell'organo esecutivo ; p) la relazione del collegio dei revisori dei conti. 24

25 Al rendiconto sono allegati anche: conto economico stato patrimoniale Sono redatti in base alle risultanze del sistema di contabilità economico-patrimoniale da affiancare alla contabilità finanziaria. Il rendiconto della gestione comprende anche la gestione dei propri organismi strumentali attraverso la predisposizione di un Bilancio Consolidato. A tal fine gli enti provvedono ad aggiungere alle proprie risultanze, nelle apposite voci di entrata e di spesa, quelle dei propri organismi strumentali e ad eliminare le risultanze relative ai trasferimenti interni. Al medesimo fine gli enti disciplinano tempi e modalità di approvazione e acquisizione dei rendiconti dei propri organismi strumentali. Si definiscono organismi strumentali delle regioni e degli enti locali (confrontare per completezza l art. 11-ter del D.Lgs. 118/2011), le loro articolazioni organizzative, anche a livello territoriale, dotate di autonomia gestionale e contabile, prive di personalità giuridica. Le istituzioni di cui all articolo 114, comma 2, del decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, costituiscono organismi strumentale degli enti locali. GLI EQUILIBRI DI BILANCIO Articolo Principi del bilancio 6.Il bilancio di previsione e' deliberato in pareggio finanziario complessivo per la competenza, comprensivo dell'utilizzo dell'avanzo di amministrazione e del recupero del disavanzo di amministrazione e garantendo un fondo di cassa finale non negativo. Inoltre, le previsioni di competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di competenza relative ai trasferimenti in c/capitale,al saldo negativo delle partite finanziarie e alle quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e degli altri prestiti, con l'esclusione dei rimborsi anticipati, non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dell'entrata, ai contribuiti destinati al rimborso dei prestiti e all'utilizzo dell'avanzo di competenza di parte corrente e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni tassativamente indicate nel principio applicato alla contabilita' finanziaria necessarie a garantire elementi di flessibilita' degli equilibri di bilancio ai fini del rispetto del principio dell'integrita'. 25

26 Pertanto devono essere garantiti: pareggio finanziario di competenza tra tutte le entrate e le spese, comprensivo dell utilizzo dell avanzo di amministrazione o del recupero del disavanzo di amministrazione e degli utilizzi del fondo pluriennale vincolato un fondo di cassa finale non negativo equilibrio di parte corrente in termini di competenza finanziaria: spese correnti + spese per trasferimenti in c/capitale + quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e degli altri prestiti (con l esclusione dei rimborsi anticipati) = entrate correnti (primi tre titoli dell'entrata) + contributi destinati al rimborso dei prestiti + fondo pluriennale vincolato di parte corrente + utilizzo dell avanzo di competenza di parte corrente + entrate in conto capitale destinate al finanziamento di spese correnti in base a specifiche disposizioni di legge o dei principi contabili + saldo negativo delle partite finanziarie (determinato dalle operazioni di acquisto/alienazione di titoli obbligazionari e di concessione/riscossione crediti) equilibrio in conto capitale in termini di competenza finanziaria: spese di investimento = entrate in conto capitale + accensione di prestiti + fondo pluriennale vincolato in c/capitale + utilizzo dell avanzo di competenza in c/capitale + risorse di parte corrente destinate agli investimenti dalla legge o dai principi contabili LE VARIAZIONI DI BILANCIO Articolo Variazioni al bilancio di previsione ed al piano esecutivo di gestione 1. Il bilancio di previsione finanziario puo' subire variazioni nel corso dell'esercizio di competenza e di cassa sia nella parte prima, relativa alle entrate, che nella parte seconda, relativa alle spese, per ciascuno degli esercizi considerati nel documento. 2. Le variazioni al bilancio sono di competenza dell'organo consiliare salvo quelle previste dai commi 5-bis e 5-quater. 3. Le variazioni al bilancio possono essere deliberate non oltre il 30 novembre di ciascun anno, fatte salve le seguenti variazioni, che possono essere deliberate sino al 31 dicembre di ciascun anno: a) l'istituzione di tipologie di entrata a destinazione vincolata e il correlato programma di spesa; b) l'istituzione di tipologie di entrata senza vincolo di destinazione, con stanziamento pari a zero, a seguito di accertamento e riscossione di entrate non previste in bilancio, secondo le modalita' disciplinate dal principio applicato della contabilita' finanziaria; c) l'utilizzo delle quote del risultato di amministrazione vincolato ed accantonato per le finalita' per le quali sono stati previsti; 26

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