2. Crediti d imposta, incentivi e altre agevolazioni

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1 2. Crediti d imposta, incentivi e altre agevolazioni (Alfonso Lucarelli) 2.1 Limiti alla compensazione dei crediti d imposta da agevolazioni (art. 1, commi 53-57) A partire dal 1 gennaio 2008, i crediti di imposta da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi, potranno essere utilizzati in compensazione da società di persone, società di capitali ed enti non commerciali, nel limite di euro annui. La norma si applica anche in deroga alle disposizioni previste dalle singole leggi istitutive delle agevolazioni. L eventuale credito eccedente : può essere riportato in avanti anche oltre il limite temporale eventualmente stabilito dalle leggi istitutive; diventa compensabile per l intero importo residuo, a partire dal terzo anno successivo a quello in cui si è generata l eccedenza. Il limite in questione trova, comunque, deroghe sia di carattere oggettivo che di carattere soggettivo. Il limite, difatti, non opera in relazione ai seguenti crediti d imposta: quello concesso alle imprese per le spese per investimenti in attività di ricerca industriale e di sviluppo precompetitivo (art. 1, comma 280, l. 296/2006). Tale credito d imposta è stato, peraltro, toccato dalle novità introdotte dalla Finanziaria, il cui relativo contenuto sarà di seguito illustrato quello relativo all acquisizione di beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nelle aree sottoutilizzate del Mezzogiorno, seppure a partire dal 1 gennaio 2010 (art. 1, comma 271, l. 296/2006), di cui si dirà a nel paragrafo successivo. La deroga di carattere soggettivo al limite di annuo di compensabilità si riferisce, invece, alle imprese, con determinati requisiti, situate nelle aree svantaggiate ai sensi della normativa comunitaria. Niente tetto di euro, nei limiti del Fondo a tal fine istituito, a partire dal 2008, nello stato di previsione del ministero dell Economia e delle Finanze (con dotazione fino a 10 milioni di euro), dunque, alle imprese: impegnate in processi di ricerca e sviluppo; ubicate nelle aree delle regioni Calabria, Campania, Puglia, Sicilia, Basilicata, Sardegna, Abruzzo e Molise, ammissibili alle deroghe previste per gli aiuti di Stato a finalità regionale;

2 FINANZIARIA 2008 E ALTRE DISPOSIZIONI FISCALI DI FINE ANNO con fatturato annuo non superiore a 5 milioni di euro; che beneficiano del bonus aggregazione (riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio, nel limite di 5 milioni di euro, all avviamento e alle immobilizzazioni materiali e immateriali, per effetto dell imputazione del disavanzo da concambio, in fusioni o scissioni, o in seguito a conferimenti d azienda), di cui ai commi 242 e 249 della Finanziaria 2007; le cui azioni siano, a decorrere dal periodo d imposta in corso al 1 gennaio 2007, quotate in un mercato regolamentato. La deroga, subordinata all autorizzazione della Commissione europea, è condizionata alla presentazione di un istanza preventiva all agenzia delle Entrate, volta a dimostrare la sussistenza dei descritti requisiti. 2.2 Modifiche di agevolazioni introdotte nella Finanziaria 2007 (art. 1, commi 66 e 284) È stata incrementata dal 15 al 40% la misura del credito di imposta disposto a favore delle imprese che effettuano investimenti in ricerca e sviluppo mediante contratti stipulati con università ed enti pubblici di ricerca (art. 1, comma 280, l. n. 296/2006). Il credito è uno dei due per i quali la Finanziaria 2008 ha disposto una deroga al limite di euro compensabili annualmente (vedi sopra). Il credito d imposta in questione, concesso a decorrere dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2006 e fino alla chiusura del periodo d imposta in corso alla data del 31 dicembre 2009, è attribuito nella misura del 10% cento dei costi sostenuti per attività di ricerca industriale e di sviluppo precompetitivo (in conformità alla vigente disciplina comunitaria degli aiuti di Stato in materia), elevabile al 40% (e non più al 15%, per l appunto in seguito alla novità legislativa) qualora i costi di ricerca e sviluppo siano riferiti a contratti stipulati con università ed enti pubblici di ricerca. In relazione al bonus, inoltre, è stato innalzato, da 15 a 50 milioni di euro, anche il tetto massimo dei costi annui (per periodo d imposta) su cui calcolare il credito d imposta. Viene eliminata, infine, la disposizione che subordinava la concessione del credito d imposta in questione all autorizzazione della Commissione europea. Anche un altra modifica va ad incidere direttamente su una delle due agevolazioni lasciate fuori dall operatività del limite di euro compensabili annualmente: il credito d imposta relativo all acquisizione di beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nelle aree sottoutilizzate del Mezzogiorno (comma 271, Finanziaria 2007), relativamente 54

3 2. CREDITI D IMPOSTA, INCENTIVI E ALTRE AGEVOLAZIONI al quale la decorrenza dell agevolazione (concessa fino alla chiusura del periodo d imposta in corso alla data del 31 dicembre 2013) è differita dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2006, a quello successivo al 31 dicembre In breve, il credito di imposta (non cumulabile con il sostegno de minimis né con altri aiuti di Stato che abbiano ad oggetto i medesimi costi ammissibili) spetta, nella misura massima consentita in applicazione delle intensità di aiuto previste dalla Carta italiana degli aiuti a finalità regionale per il periodo , alle imprese che effettuano investimenti, attraverso l acquisizione di nuovi beni strumentali, nelle aree delle regioni Calabria, Campania, Puglia, Sicilia, Basilicata, Sardegna, Abruzzo e Molise, ammissibili alle deroghe previste dall art. 87, paragrafo 3, lettere a) e c), del Trattato istitutivo della Comunità europea. Il bonus è fruibile in relazione alle acquisizioni, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di: macchinari, impianti, diversi da quelli infissi al suolo, e attrezzature varie, classificabili nell attivo dello stato patrimoniale di cui al primo comma, voci B.II.2 (impianti e macchinari) e B.II.3 (attrezzature industriali e commerciali), dell art c.c., destinati a strutture produttive già esistenti o che vengono impiantate nelle aree territoriali indicate; programmi informatici commisurati alle esigenze produttive e gestionali dell impresa, limitatamente alle piccole e medie imprese; brevetti concernenti nuove tecnologie di prodotti e processi produttivi, per la parte in cui sono utilizzati per l attività svolta nell unità produttiva; per le grandi imprese, come definite ai sensi della normativa comunitaria, gli investimenti in tali beni sono agevolabili nel limite del 50% del complesso degli investimenti agevolati per il medesimo periodo d imposta. Il credito d imposta, determinato con riguardo ai nuovi investimenti eseguiti in ciascun periodo d imposta: non si applica ai soggetti che operano nei settori dell industria siderurgica e delle fibre sintetiche, nonché ai settori della pesca, dell industria carbonifera, creditizio, finanziario e assicurativo; è utilizzabile ai fini dei versamenti delle imposte su redditi, con l eventuale eccedenza utilizzabile in compensazione, a decorrere dal sesto mese successivo al termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta con riferimento al quale il credito è concesso; non concorre alla formazione del reddito; non concorre alla formazione della base imponibile Irap; non rileva ai fini del rapporto di cui agli artt. 96 e 109, comma 5, del TUIR. 55

4 FINANZIARIA 2008 E ALTRE DISPOSIZIONI FISCALI DI FINE ANNO 2.3 Eliminazione della proroga dell agevolazione prevista dall art. 8, l. 388/2000 (art. 1, comma 65) È stata eliminata la proroga, già prevista al 31 dicembre 2007 e al 31 dicembre 2008, dei termini per il completamento degli investimenti per i soggetti beneficiari del corrispondente credito d imposta riconosciuto, rispettivamente, negli anni 2005 e 2006, in relazione all effettuazione di nuovi investimenti nelle aree svantaggiate, di cui all art. 8, comma 1, l. n. 388/ 2000 (legge finanziaria per il 2001). La Finanziaria 2001 aveva attribuito un credito di imposta (all interno di limiti massimi di spesa fissati anno per anno), alle imprese operanti nei settori delle attività estrattive e manifatturiere, dei servizi, del turismo, del commercio, delle costruzioni, della produzione e distribuzione di energia elettrica, vapore ed acqua calda, della pesca e dell acquacoltura, della trasformazione dei prodotti della pesca e dell acquacoltura, che effettuavano nuovi investimenti nelle aree svantaggiate ammissibili alle deroghe previste dai trattati comunitari per gli aiuti a finalità regionale. 2.4 Crediti d imposta per la sicurezza (art. 1, commi da 228 a 237) Introdotto, in favore delle piccole e medie imprese commerciali di vendita al dettaglio e all ingrosso e di somministrazione di alimenti e bevande, un credito d imposta per l adozione di misure finalizzate a prevenire il rischio del compimento di atti illeciti da parte di terzi, compresa l installazione di apparecchi di videosorveglianza. Il bonus sarà pari, in ciascun degli anni 2008, 2009 e 2010, all 80% dei costi a tal fine sostenuti, con un massimo di euro per beneficiario. Il credito d imposta, non cumulabile con altre agevolazioni: deve essere indicato, a pena,di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa all anno di sfruttamento ; può essere utilizzato in compensazione; non concorre alla formazione dell imponibile ai fini delle imposte sul reddito, nè alla produzione netta ai fini Irap; non rileva ai fini del rapporto (ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi) preso a base per determinare gli interessi passivi, inerenti l esercizio d impresa, deducibili (art. 61 del TUIR) e le spese generali deducibili (art. 109, comma 5, del TUIR). 56

5 2. CREDITI D IMPOSTA, INCENTIVI E ALTRE AGEVOLAZIONI Al credito d imposta che può essere fruito esclusivamente nel rispetto dell applicazione della regola de minimis di cui al regolamento (CE) n. 1998/2006 della Commissione, del 15 dicembre 2006, in base al quale L importo complessivo degli aiuti de minimis concessi ad una medesima impresa non deve superare i EUR nell arco di tre esercizi finanziari sono destinati 10 milioni di euro l anno. Spetterà, di conseguenza, secondo l ordine cronologico di invio delle relative istanze. Un decreto del ministro dell Economia e delle Finanze, da emanare entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della Finanziaria, fisserà le modalità attuative dell agevolazione. Pressoché sovrapponibile, se non per le cifre, è l altro bonus-sicurezza, destinato agli esercenti attività di rivendita di generi di monopolio, operanti in base a concessione amministrativa. Tali soggetti, per ciascuno dei periodi d imposta 2008, 2009 e 2010, potranno sfruttare un credito d imposta, per le spese sostenute per l acquisizione e l installazione di impianti e attrezzature di sicurezza e per favorire la diffusione degli strumenti di pagamento con moneta elettronica, al fine di prevenire il compimento di atti illeciti ai loro danni, pari all 80% delle stesse (beni e servizi), fino a un importo massimo di euro per beneficiario. Anche questo bonus, come il precedente, è riservato alle piccole e medie imprese commerciali. In particolare: deve essere indicato, a pena,di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa all anno di sfruttamento ; può essere utilizzato in compensazione; non concorre alla formazione dell imponibile ai fini delle imposte sul reddito, nè alla produzione netta ai fini Irap; non rileva ai fini del rapporto (ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi) preso a base per determinare gli interessi passivi, inerenti l esercizio d impresa, deducibili (art. 61 del TUIR) e le spese generali deducibili (art. 109, comma 5, del TUIR). Al credito d imposta che può essere fruito esclusivamente nel rispetto dell applicazione della regola de minimis di cui al regolamento (CE) n. 1998/2006 della Commissione sono destinati 5 milioni di euro l anno. Spetterà, di conseguenza, secondo l ordine cronologico di invio delle relative istanze. Un decreto del ministro dell Economia e delle Finanze, da emanare entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della Finanziaria, fisserà le modalità attuative dell agevolazione. 57

6 FINANZIARIA 2008 E ALTRE DISPOSIZIONI FISCALI DI FINE ANNO 2.5 Incentivi per l agricoltura e la pesca (art. 1, commi da 171 a 173 e 176) La L.F. per il 2008 introduce varie forme di agevolazione in materia: 1. I soggetti che operano nel settore agricolo e le cooperative di piccola pesca e loro consorzi potranno sfruttare anche per l anno d imposta 2007 l aliquota Irap all 1,9%. Per il periodo d imposta in corso al 1 gennaio 2008, l aliquota sarà elevata al 3,75%. 2. Per la salvaguardia dell occupazione della gente di mare, i benefici previsti dagli artt. 4 e 6 del d.l. 30 dicembre 1997, n. 457, sono estesi, per l anno 2008 e nel limite dell 80%, alle imprese che esercitano la pesca costiera, nonché alle imprese che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari. Si tratta di agevolazioni fiscali e previdenziali. Le prime si sostanziano: in un credito d imposta, in misura pari all 80% dell Irpef dovuta, in qualità di sostituto d imposta, sulle retribuzioni e sui compensi per lavoro dipendente e autonomo, corrisposto al personale di bordo. Il credito, che non concorre alla formazione del reddito imponibile dell impresa, è utilizzabile a fronte dei versamenti delle ritenute alla fonte operate sui dipendenti/collaboratori; un abbattimento, ai fini delle imposte sui redditi, del 64% del reddito derivante dall esercizio della pesca. Ai fini previdenziali, l agevolazione consiste nell esonero dal versamento dei contributi previdenziali e assistenziali, sempre nel limite del 80 per cento. Il beneficio è relativo anche alle quote a carico dei lavoratori. 3. Sono prorogate al 31 dicembre 2008 le agevolazioni tributarie per la formazione e l arrotondamento della proprietà contadina, consistenti nell esenzione dall imposta di bollo e nella riduzione delle imposte ipotecarie e di registro applicabili agli atti di compravendita, permuta, affitto, concessione in enfiteusi, posti in essere per la formazione e l arrotondamento della proprietà contadina. Il trattamento fiscale di favore si concretizza: nell esenzione del contratto imposta di bollo; nell applicazione dell imposta di registro nella misura fissa di 168 euro; nell applicazione dell imposta catastale nella misura dell 1% per cento del prezzo dichiarato nell atto; nell applicazione dell imposta ipotecaria nella misura fissa di 168 euro. Perché l agevolazione possa trovare applicazione è necessario che: l acquirente, il permutante o l enfiteuta sia persona che dedica abitualmente la propria attività manuale alla lavorazione della terra; 58

7 2. CREDITI D IMPOSTA, INCENTIVI E ALTRE AGEVOLAZIONI il fondo oggetto dell atto sia idoneo alla formazione o all arrotondamento della piccola proprietà contadina e, in ogni caso, in aggiunta a eventuali altri fondi posseduti a titolo di proprietà o enfiteusi dall acquirente o comunque dagli appartenenti al suo nucleo familiare, non ecceda di oltre un decimo la superficie corrispondente alla capacità lavorativa dei membri contadini del nucleo familiare stesso; l acquirente, il permutante o l enfiteuta, nel biennio precedente all atto di acquisto o della concessione in enfiteusi, non abbia venduto altri fondi rustici oppure abbia venduto appezzamenti di terreno la cui superficie complessiva non sia superiore ad un ettaro. 4. È stato, infine, integrato l art. 33 del TUIR con una disposizione in base alla quale sono considerate produttive di reddito agrario anche le attività di coltivazione di prodotti vegetali per conto terzi, a condizione che tali coltivazioni siano svolte nel limite di cui all art. 32, comma 2, lettera b), dello stesso Testo unico delle imposte sui redditi, vale a dire a condizione che la superficie delle attività dirette alla produzione tramite l utilizzo di strutture fisse o mobili, non ecceda il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste. 2.6 Deduzione forfetaria per i distributori di carburante (art. 1, comma 168) Viene prorogata, per il periodo d imposta 2008, la deduzione forfetaria dei ricavi, indicati all art. 85, comma 1, lettera a), del TUIR (da corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l attività dell impresa), per gli esercenti impianti di distribuzione di carburante. L agevolazione si applica con le seguenti percentuali dell ammontare lordo dei ricavi: 1,1% dei ricavi, fino a ,80 euro; 0,6% per cento dei ricavi, oltre ,80 euro e fino a ,60 euro; 0,4% dei ricavi, oltre ,60 euro. 2.7 Deduzione forfetaria per autotrasportatori (art. 1, comma 170) Prorogata al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2007 la possibilità di dedurre forfetariamente le spese non documentate sostenute dalle imprese autorizzate all autotrasporto di merci per conto di terzi, per i trasporti effettuati personalmente dall imprenditore all interno del comune. 59

8 FINANZIARIA 2008 E ALTRE DISPOSIZIONI FISCALI DI FINE ANNO L abbattimento forfetario è pari al 35% di quello già spettante a regime (art. 66, comma 5, del TUIR) per i trasporti effettuati dall imprenditore oltre il comune in cui ha sede l impresa, ma sempre nell ambito della regione o delle regioni confinanti (euro 7,75). Il bonus è fruibile entro il limite di spesa di 120 milioni di euro. Si riporta, per completezza, il citato quinto comma dell art. 66 del TUIR: Per le imprese autorizzate all autotrasporto di merci per conto di terzi il reddito determinato a norma dei precedenti commi (in contabilità semplificata, ndr) è ridotto, a titolo di deduzione forfetaria di spese non documentate, di euro 7,75 per i trasporti personalmente effettuati dall imprenditore oltre il comune in cui ha sede l impresa ma nell ambito della regione o delle regioni confinanti e di euro 15,49 per quelli effettuati oltre tale ambito. Per le medesime imprese compete, altresì, una deduzione forfetaria annua di euro 154,94 per ciascun motoveicolo e autoveicolo avente massa complessiva a pieno carico non superiore a chilogrammi. La deduzione spetta una sola volta per ogni giorno di effettuazione del trasporto, indipendentemente dal numero dei viaggi. Il contribuente deve predisporre e conservare un prospetto recante l indicazione dei viaggi effettuati e della loro durata e località di destinazione nonchè degli estremi dei relativi documenti di trasporto delle merci o, delle fatture o delle lettere di vettura di cui all articolo 56 della legge 6 giugno 1974, n. 298; i documenti di trasporto, le fatture e le lettere di vettura devono essere conservate fino alla scadenza del termine per l accertamento. 2.8 Contributi Ssn autotrasportatori (art. 1, comma 169) È stata prorogata la possibilità di utilizzare in compensazione dei versamenti effettuati dal 1º gennaio al 31 dicembre 2008, le somme versate nel periodo d imposta 2007 a titolo di contributo al Servizio sanitario nazionale sui premi di assicurazione per la responsabilità civile per i danni derivanti dalla circolazione di veicoli a motore adibiti a trasporto merci. La facoltà, introdotta dalla Finanziaria 2006 e prorogata da quella dello scorso anno, è disposta in relazione ai veicoli a motore adibiti a trasporto merci di massa complessiva a pieno carico non inferiore a 11,5 tonnellate, omologati ai sensi della direttiva 91/542/CEE, riga B, recepita con D.m. 23 marzo 1992 del ministro dell Ambiente, pubblicato nel supplemento ordinario alla Gazzetta Ufficiale n. 77 del 1 aprile 1992, fino a concorrenza di 300 euro per ciascun veicolo, nel limite di spesa di 75 milioni di euro. La quota utilizzata in compensazione non concorre alla formazione del reddito d impresa, ai fini delle imposte sui redditi, e del valore della produzione netta ai fini dell Irap. 60

9 2. CREDITI D IMPOSTA, INCENTIVI E ALTRE AGEVOLAZIONI 2.9 Opzione per la determinazione forfetaria del reddito di determinati imprenditori agricoli (art. 1, commi 177 e 178) Diventa opzionale l applicazione dell art. 1, comma 1094, della Finanziaria 2007, nella parte relativa alla determinazione, per alcune tipologie di imprenditori agricoli, del reddito in maniera forfetaria (comma 177). In base al citato comma 1094, si considerano imprenditori agricoli le società di persone e le società a responsabilità limitata, costituite da imprenditori agricoli, che esercitano esclusivamente le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli ceduti dai soci. La norma prevedeva per tali soggetti l obbligo di determinare il reddito in misura forfetaria, applicando all ammontare dei ricavi un coefficiente del 25 per cento. Tale prescrizione è ora diventata una facoltà, lasciando ai soggetti in questione la possibilità di seguire la via ordinaria. Anche l altra modifica inerente gli imprenditori agricoli (comma 178) concede a questi la facoltà di optare per il regime ordinario di determinazione del reddito, nell ipotesi contemplata all articolo 1, comma 423, della Finanziaria 2006, norma in forza della quale, ferme restando le disposizioni tributarie in materia di accisa, la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche, nonché di carburanti ottenuti da produzioni vegetali e di prodotti chimici derivanti da prodotti agricoli provenienti prevalentemente dal fondo coltivato effettuate dagli imprenditori agricoli costituiscono attività connesse ai sensi dell art. 2135, terzo comma, c.c., produttive, perciò, naturalmente di reddito agrario, determinato su base catastale. L opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari si esercita previa comunicazione all ufficio secondo le modalità previste dal regolamento approvato con d.p.r. n. 442/1997. Riassumendo in breve ciò che è prescritto dal citato d.p.r., si fa presente che: l opzione e la revoca di regimi di determinazione dell imposta o di regimi contabili si desumano da comportamenti concludenti del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili. La validità dell opzione e della relativa revoca è subordinata unicamente alla sua concreta attuazione sin dall inizio dell anno o dell attività. È comunque consentita la variazione dell opzione e della revoca nel caso di modifica del relativo sistema in conseguenza di nuove disposizioni normative; il contribuente è obbligato a comunicare l opzione nella prima dichiarazione annuale Iva da presentare successivamente alla scelta operata. 61

10 FINANZIARIA 2008 E ALTRE DISPOSIZIONI FISCALI DI FINE ANNO Nel caso di esonero dall obbligo di presentazione della dichiarazione annuale, la scelta è comunicata con le stesse modalità ed i termini previsti per la presentazione della dichiarazione dei redditi utilizzando la specifica modulistica relativa alla dichiarazione annuale dell imposta sul valore aggiunto. La validità dell opzione resta ferma anche nelle ipotesi, comunque sanzionabili, di omessa, tardiva o irregolare comunicazione; l opzione vincola il contribuente alla sua concreta applicazione almeno per un triennio, e per un anno nel caso di regimi contabili. Restano salvi termini più ampi previsti da altre disposizioni normative concernenti la determinazione dell imposta. Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime prescelto l opzione resta valida per ciascun anno successivo, fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata. 62