Fisco & Contabilità La guida pratica contabile

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1 Fisco & Contabilità La guida pratica contabile N Il credito d imposta per gli investimenti nel mezzogiorno Categoria: Agevolazioni Sottocategoria: Varie A cura di Francesco Barone Con la presente Fiscal verrà analizzato l aspetto contabile del credito d imposta per gli investimenti nel mezzogiorno (v. anche Fiscal Approfondimento n. 31 del Credito di imposta investimenti mezzogiorno. News) dopo i chiarimenti forniti dalla Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 34/E del 3 agosto PREMESSA Dopo i chiarimenti forniti dalla Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 34/E del 3 agosto 2016, è possibile disciplinare l aspetto contabile del credito d imposta per gli investimenti nel mezzogiorno, al fine di evidenziare nelle scritture contabili l utilizzo del credito stesso. Si ricorda che, per il rilancio e lo sviluppo delle imprese nel Mezzogiorno, l articolo 1, commi da 98 a 108, della Legge n. 208 del 28 dicembre 2015, ossia la Legge di Stabilità 2016, ha istituito un credito d imposta volto ad essere utilizzato esclusivamente in compensazione. Nello specifico, alle imprese che effettuano l acquisizione di beni strumentali nuovi, nel periodo 1 gennaio 2016 fino al 31 dicembre 2019, destinati a strutture produttive ubicate nelle zone assistite delle regioni Campania, Puglia, Basilicata, Calabria e Sicilia e nelle zone assistite delle regioni Molise, Sardegna e Abruzzo, è riconosciuto un credito d imposta nella misura massima del 20 per cento per le piccole imprese, del 15 per cento per le medie imprese e del 10 per cento per le grandi imprese. 1

2 Si ricorda, altresì, che destinatari dell agevolazione, sono riservatamente tutti i soggetti titolari di reddito d impresa, individuabili in base all articolo 55 del TUIR, indipendentemente dalla natura giuridica assunta, che effettuano nuovi investimenti destinati a strutture produttive situate nelle citate regioni. La circolare precisa che le imprese interessate, per usufruire del credito d imposta, devono presentare, a partire dal 30 giugno 2016 e fino al 31 dicembre 2019, esclusivamente in via telematica, la comunicazione per fruire dell agevolazione approvata con Provvedimento del Direttore dell Agenzia del 24 marzo 2016, (Prot. n ). Ne consegue che, sarà l Agenzia stessa a comunicare ai soggetti interessati l autorizzazione alla fruizione del credito d imposta, che, se superiore a euro, sarà oggetto di verifiche secondo le disposizioni antimafia. Il credito d imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione ai sensi dell articolo 17 del D.Lgs. n. 241/1997, e successive modificazioni, in sede di versamento dei tributi e contributi nel modello F24, utilizzando il servizio Entratel o Fisconline. Ne deriva che, esso non è rimborsabile, ma potrebbe essere utilizzato per compensare somme scaturenti da istituti come, per esempio, l accertamento con adesione o conciliazione giudiziale. Il condizionale è d obbligo visto la mancanza di chiarimenti in proposito. In merito all effettivo utilizzo del credito, esso può essere esercitato a partire dal quinto giorno successivo alla data del rilascio della ricevuta attestante la fruibilità del credito. È necessario, pertanto, aspettare l esito della comunicazione prima di procedere all utilizzo in compensazione. Il credito d imposta non è soggetto al limite di utilizzo annuale di euro 250 mila previsto dall art. 1, comma 53, della Legge 24 dicembre 2007, n Circa gli adempimenti che il beneficiario deve osservare, si segnala che l agevolazione deve essere indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta di maturazione e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d imposta di utilizzo dell agevolazione stessa, fino ad esaurimento. Come avverte il documento di prassi, il bonus fiscale va indicato nel quadro RU del modello UNICO. Infine, la circolare, a sorpresa, precisa che, per le caratteristiche del credito in esame, non si applica l articolo 31 del D.L. n. 78/2010, che prevede il divieto di compensazione dei crediti relativi alle imposte erariali in presenza di debiti iscritti a ruolo per imposte ed accessori di ammontare superiore a euro. 2

3 DETERMINAZIO NE DEL CREDITO D IMPOSTA Per determinare il credito d imposta, occorre prendere in considerazione la quota del costo complessivo dei beni agevolati, nel limite massimo, per ciascun progetto d investimento, pari a 1,5 milioni di euro per le piccole imprese, a 5 milioni di euro per le medie imprese e a 15 milioni di euro per le grandi imprese, eccedente gli ammortamenti dedotti nel periodo d imposta, relativi alle medesime categoria dei beni d investimento della stessa struttura produttiva, escludendo gli ammortamenti dei beni che formano oggetto dell investimento agevolato. Per i beni acquisiti in locazione finanziaria, si assume il costo sostenuto dal locatore senza tenere conto delle spese di manutenzione. In pratica, i limiti e la percentuale spettante alle imprese sono così differenziati: In pratica, i limiti e la percentuale spettante alle imprese sono differenziati nella tabella A. IMPRESE CREDITO SPETTANTE LIMITI DI COSTO Piccola impresa 20% 1,5 milioni di euro Media impresa 15% 5 milioni di euro Grande impresa 10% 15 milioni di euro Pertanto, gli elementi da considerare per determinare il credito d imposta spettante possono essere sintetizzati con il seguente schema: Pertanto, gli elementi da considerare per determinare il credito d imposta spettante possono essere sintetizzati con seguente schema riportato nella tabella B: a) Investimento lordo b) Meno ammortamenti dedotti nel periodo d imposta relativi alle medesime categorie di beni oggetto di investimento c) Eccedenza su cui applicare la percentuale 3

4 Trasfondendo quanto sopra schematizzato, mutuando l esempio contabile rappresentato nella circolare, si consideri l acquisto di impianti per euro ,00 ed attrezzature per euro ,00 da parte di una società a responsabilità limitata di medie dimensioni nel mese di maggio Il totale degli investimenti ammonta a ,00 euro. Gli ammortamenti del periodo relativi ai beni, diversi da quelli che formano oggetto dell investimento agevolato, sono così suddivisi: macchinari euro ,00, impianti euro ,00 ed attrezzature euro 8.000,00. Il credito d imposta è così determinato: Costo degli impianti e delle attrezzature Ammortamenti del periodo rilevanti Eccedenza su cui applicare la percentuale Da notare che non sono stati considerati gli ammortamenti relativi ai macchinari (euro ,00), poiché non sono stati effettuati nuovi investimenti per detti beni. Considerato che la società rientra tra quelle di medie dimensioni, la percentuale applicabile per determinare il credito d imposta spettante è del 15%. Si avrà quindi: *15% = LA CONTABILITÀ Quanto all aspetto contabile, si ricorda che, con riguardo al precedente credito d imposta di cui all articolo 8 della Legge 23 dicembre 2000, n. 388, la Risoluzione Ministeriale n. 241/E del 19 luglio 2002, ha qualificato il credito d imposta come un contributo in conto impianti. L OIC 16, immobilizzazioni materiali, dedica dei paragrafi specifici al trattamento contabile dei contributi in conto impianti. Il principio contabile definisce i contributi in esame come somme erogate da un soggetto pubblico (Stato o enti pubblici) alla società per la realizzazione di iniziative dirette alla costruzione, riattivazione e ampliamento di immobilizzazioni materiali, commisurati al costo delle medesime. Va segnalato che, in genere, per i contributi ricevuti, la società beneficiaria può essere vincolata a mantenere in uso le immobilizzazioni materiali, cui essi si riferiscono, per un determinato tempo stabilito dalle norme che li concedono. Infatti, l articolo 1, comma 105, della Legge n. 208/2015, stabilisce che il credito d imposta va rideterminato se i beni oggetto dell agevolazione non entrino in 4

5 funzione entro il secondo periodo d imposta successivo a quello della loro acquisizione o ultimazione ovvero se siano dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all esercizio dell impresa o destinati a strutture produttive diverse da quelle oggetto dell agevolazione, entro il quinto periodo d imposta successivo a quello nel quale gli stessi sono entrati in funzione. Va segnalato, altresì, che i contributi in esame sono rilevati in bilancio secondo il principio di competenza e, comunque, nel momento in cui esiste una ragionevole certezza che le condizioni previste per il riconoscimento del contributo siano soddisfatte e che essi saranno erogati. Si iscrivono, infatti, in bilancio quando si tratta di contributi acquisiti sostanzialmente in via definitiva. Non costituiscono sopravvenienze attive, ma la concessione dei contributi deve essere specificatamente condizionata dalla legge all acquisizione di beni strumentali ammortizzabili, indipendentemente dalla modalità di erogazione degli stessi. Sono previste due forme di contabilizzazione: 1) a diretta diminuzione del costo di acquisto del bene cui inerisce; 2) iscrivendo il bene nell'attivo dello Stato Patrimoniale al lordo del contributo; questo è portato indirettamente a riduzione del costo in quanto imputato al conto economico nella voce A5 Altri ricavi e proventi e, quindi, rinviato per competenza agli esercizi successivi attraverso l istituto dei risconti contabili. Con il primo metodo, gli ammortamenti sono imputati a conto economico determinati sul valore dell immobilizzazione al netto dei contributi. Trasfondendo quanto suddetto nella contabilità, considerando che la società ha ricevuto un contributo sotto forma di credito d imposta pari a euro ,00 per l acquisto di impianti e attrezzature, le scritture contabili saranno: Diversi a Debiti v/fornitori 158,600,00 Impianti ,00 Attrezzature ,00 Iva a credito 28,600,00 5

6 Pagata fattura Debiti v/fornitore a Banca c/c n ,00 Alla comunicazione dell ottenimento del contributo, nell esempio, il credito d imposta va suddiviso in funzione ed in proporzione dei beni acquistati. Pertanto si avrà: Credito d imposta art.1 Legge n. 208/2015 a Diversi ,00 Impianti ,00 Attrezzature 3.808,00 Alla fine dell'esercizio si deve procedere alla determinazione della quota di ammortamento, tenendo conto che il credito d imposta (16.500,00) è stato portato in deduzione del valore degli impianti e delle attrezzature. Ne deriva che, la quota di ammortamento sarà determinata su un valore dei beni al netto del credito d imposta. In sostanza, il contributo concorre alla formazione del risultato d esercizio attraverso minori quote di ammortamento. Nell affermare che si privilegia la seconda ipotesi di contabilizzazione, riprendendo l esempio numerico precedentemente esposto si ha: Diversi a Debiti v/fornitori 158,600,00 Impianti ,00 Attrezzature ,00 Iva a credito 28,600,00 6

7 Pagata fattura Debiti v/fornitore a Banca c/c n.. 158,600,00 Alla comunicazione dell ottenimento del credito d imposta Credito d imposta art. 1 L. n. 208/2015 a Altri ricavi e proventi ,00 Alla fine dell'esercizio si deve procedere alla determinazione della quota di ammortamento dei beni con coefficiente del 12,5% per gli impianti e del 25% per le attrezzature, mentre, il conto "altri ricavi e proventi", deve essere riscontato in correlazione del cespite cui il contributo inerisce, pertanto si avrà: Rilevate quote di ammortamento x 12,5% = ,00 (impianti); x 25% = 7.500,00 (attrezzature) Diversi a Diversi ,00 Ammortamento impianti Ammortamento attrezzature F. Amm.to impianti F. Amm.to attrezzature , ,00 Si risconta il credito d imposta: ,00 (impianti) x 12,5% = 1.586,50; (attrezzature) x 25% = 952,00. Il conto Altri ricavi e proventi è diminuito dell importo riscontato ( ,50 952,00) = Altri ricavi e proventi a Risconti passivi ,50 Così per gli anni futuri fino al totale azzeramento del conto Altri ricavi e proventi correlato al completo ammortamento del bene agevolato. L iscrizione del credito d imposta in apposita voce tra i risconti passivi, da ridursi ogni periodo con accredito al conto economico, lascia inalterato il costo dell immobilizzazione, ma produce gli stessi effetti sull utile dell esercizio e sul patrimonio netto della contabilizzazione del contributo come riduzione del costo. 7

8 Come già precisato, il credito d imposta potrà essere utilizzato a decorrere dal periodo d imposta in cui l Agenzia delle Entrate ha comunicato l autorizzazione all utilizzo. Considerato, nell esempio, che gli impianti e le attrezzature sono stati acquistati nell anno 2016, il bonus fiscale potrà essere impiegato a partire da detto anno. Pertanto, supponendo che la società debba versare, in data 16 settembre 2016, ritenute per redditi di lavoro dipendente per euro , la scrittura sarà: Erario c/ritenute lavoro a Credito d imposta ,00 dipendente art. 1 Legge n. 208/2015 Versate ritenute mese agosto 2016 Per completezza di argomento, pur se non richiesto dalla normativa, sembra opportuno evidenziare nella nota integrativa la presenza del credito d imposta, la norma generatrice e la determinazione del credito stesso. Si pone, infine, l attenzione sul fatto che il credito d imposta è rilevante ai fini fiscali. Ciò comporta che tale credito è da considerarsi tassabile, ai fini Irpef, Ires ed Irap, attraverso l utilizzo delle variazioni in aumento della dichiarazione dei redditi. Non mancano, tuttavia, delle difficoltà con riguardo alla contabilizzazione del credito d imposta a diretta diminuzione del costo di acquisto del bene cui inerisce. RIFERIMENTI NORMATIVI Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 34/E del 3 agosto Art. 1, commi da 98 a 108, della Legge n. 208 del 28 dicembre Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate del 24 marzo 2016, (Prot. n ). Art. 17 del D.Lgs. n. 241/1997. Art. 31 del D.L. n. 78/ Riproduzione riservata - 8