IRAP 2016: più detrazioni, deduzioni ed esclusioni di Maria Rosa Gheido e Alfredo Casotti

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1 IRAP 2016: più detrazioni, deduzioni ed esclusioni di Maria Rosa Gheido e Alfredo Casotti LAVORO NOVITÀ " Con l approvazione della Legge di Stabilità 2016: aumentano le deduzioni per i soggetti con valore della produzione netta non superiore a euro ,91 è estesa l esclusione da IRAP di buona parte del settore agricolo viene consentita la deduzione del costo dei lavoratori stagionali impiegati. RIFERIMENTI " Legge 28 dicembre 2015, n art. 1, commi e D.Lgs.15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, comma 1-bis; artt..3, 4, 9, 11, comma 4- bis, lett. d-bis);12, 45 DEDUZIONI " ESCLUSIONI " IRAP 2016 " A decorrere dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, imprese e professionisti con base imponibile non superiore a ,91 euro potranno beneficiare di una deduzione forfetaria complessiva pari a 13mila euro La deduzione del costo del lavoro dall imponibile IRAP è ammessa, nel limite del 70%, per ogni lavoratore stagionale impiegato per almeno 120 giorni per due periodi d imposta, a decorrere dal secondo contratto stipulato con lo stesso datore di lavoro nell arco temporale di due anni a partire dalla data di cessazione del precedente contratto. Sono esonerati dall IRAP i soggetti che svolgono le attività agricole rientranti potenzialmente nel reddito agrario, indipendentemente dalla natura giuridica I medici convenzionati con strutture ospedaliere per l attività intramoenia non rientrano nell ambito dell imposta regionale se da tale attività traggono oltre il 75% del proprio reddito complessivo Le nuove deduzioni ed esenzioni stabilite dalla Legge di Stabilità 2016 si applicheranno dall esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 e vanno, in linea di massima, ad aggiungersi a quelle già in essere per l esercizio in corso a quest ultima data. Pratica Fiscale e Professionale n. 7 del 15 febbraio

2 NOVITÀ " DEDUZIONI " La Legge di Stabilità 2016 interviene in materia di IRAP, sia aumentando alcune detrazioni, sia ampliando la deducibilità del costo del lavoro che viene estesa, seppur con qualche limite, ai lavoratori stagionali. Non marginale appare anche che sia stato chiarito quando non sussiste autonoma organizzazione ai fini IRAP per i medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all interno delle stesse. Inoltre, a decorrere dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 non sono più considerati soggetti passivi IRAP quanti esercitano un attività agricola indipendentemente dal volume d affari, le cooperative e loro consorzi che esercitano attività di selvicoltura e di sistemazione idraulico-forestale nonché attività di allevamento di animali o della piccola pesca. Con effetto dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, raddoppiano le deduzioni IRAP previste per le imprese e lavoratori autonomi con valore della produzione netta non superiore a ,91 euro (art.1, comma 23). A decorrere dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 pertanto, imprese e professionisti con base imponibile non superiore a ,91 euro potranno beneficiare di una deduzione forfetaria complessiva pari a 13mila euro (8mila + 5mila). Raddoppiano anche le extra-deduzioni per gli scaglioni adiacenti. In particolare, la deduzione di passa a euro, quella di a euro, quella di 625 a euro. Gli importi deducibili fino all esercizio in corso al sono pari a: euro se la base imponibile non supera ,91 euro euro se la base imponibile supera ,91 ma non ,91 euro euro se la base imponibile supera ,91 ma non ,91 euro euro se la base imponibile supera ,91 ma non ,91 euro Fino alla stessa data, le deduzioni di cui sopra sono aumentate, nei confronti degli aventi diritto, rispettivamente di euro, di euro, di euro e di 625 euro, rispetto all ammontare della deduzione sopra illustrata, commisurata alla base imponibile. Dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, le suddette deduzioni aggiuntive sono elevate a euro (in luogo di 2.500), di euro (in luogo di 1.875), di euro (in luogo di 2.150) e di euro (in luogo di 625). Il costo del lavoro per gli stagionali La deduzione del costo del lavoro dall imponibile IRAP è ammessa, nel limite del 70%, per ogni lavoratore stagionale impiegato per almeno 120 giorni per due periodi d imposta, a decorrere dal secondo contratto stipulato con lo stesso datore di lavoro nell arco temporale di due anni a partire dalla data di cessazione del precedente contratto (Legge n. 208/2015, comma 74). La misura si aggiunge alla graduale riduzione dell incidenza dell IRAP sul costo del lavoro, stante che con tale obiettivo già la legge di Stabilità 2015 ha disposto con riferimento al periodo di imposta incorso al 31 dicembre 2015 la totale deducibilità dalla base imponibile IRAP del costo del lavoro relativo ai lavoratori subordinati e a tempo indeterminato. Ora la legge di Stabilità 2016 introduce la parziale deducibilità del costo sostenuto dall azienda in relazione ai lavoratori stagionali. Attenzione La nuova misura non è peraltro del tutto chiara, soprattutto con riferimento al requisito dei 120 giorni per due periodi di imposta. Una lettura privilegia la ripetizione del requisito per 34 Pratica Fiscale e Professionale n. 7 del 15 febbraio 2016

3 ciascuno dei due periodi, un altra considera che i 120 giorni possano essere per sommatoria della durata contrattuale nei periodi considerati. La congiunzione per invece che nei induce a propendere per la prima ipotesi. ESCLUSIONI " Agricoltura, pesca e loro consorzi La disposizione in esame esclude dalla soggettività passiva al tributo, con effetto dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, i soggetti operanti nei settori agricoltura e pesca, ai quali attualmente l imposta si applica con l aliquota dell 1,9% e che interessa numerosi soggetti che esercitano attività agricola (Legge n. 208/2015, commi 71-72; art. 32 T.U.I.R.; art. 8, D.Lgs. n. 227/2001; art. 10, D.P.R. n. 601/1973). Più in generale e schematicamente la Legge di stabilità apporta, in materia, le seguenti modifiche (commi 71-72): 1) è abrogata la previsione che tra i soggetti passivi fa rientrare i produttori agricoli titolari di reddito agrari esclusi quelli con volume di affari annuo non superiore a euro che si avvalgono dello speciale regime di esonero IVA 2) si modifica l elencazione dei soggetti non passivi dell imposta tra i quali sono inseriti: a) coloro che esercitano una attività agricola b) le cooperative e loro consorzi che esercitano attività selvicolturale e di sistemazione idraulico-forestale c) gli stessi soggetti che svolgono attività di allevamento di animali o della piccola pesca 3) sono abrogati i riferimenti alle suddette attività che prevedevano l applicazione dell aliquota ridotta all 1,9%. Riepilogando, l esenzione interessa ora i seguenti soggetti: coloro che esercitano una attività agricola che rientra nel reddito agrario i soggetti equiparati agli imprenditori agricoli (cooperative e loro consorzi che forniscono, in via principale, anche nell interesse di terzi, servizi nel settore selvicolturale, ivi comprese le sistemazioni idraulico-forestali) le cooperative della piccola pesca e loro consorzi. Restano soggette ad IRAP con aliquota ordinaria (3,9%) le attività agricole non rientranti nel reddito agrario, quali l agriturismo, l allevamento e le attività connesse con terreno insufficiente, la produzione di energia elettrica per la quota non rientrante nel reddito. Sono inoltre deducibili le somme corrisposte, anche su base volontaria al fondo istituito, con mandato senza rappresentanza, presso uno dei consorzi cui le imprese aderiscono in ottemperanza a obblighi di legge, in conformità alle disposizioni di legge o contrattuali, indipendentemente dal trattamento contabile ad esse applicato, a condizione che siano utilizzate in conformità agli scopi di tali consorzi (D.Lgs. n. 446/1997, art.1, comma 1-bis aggiunto dalla Legge n. 208/2015, comma 124). I medici senza autonoma organizzazione L intervento legislativo è volto a chiarire l operatività dei medici del settore pubblico e l applicazione dell IRAP per le attività svolte intramoenia. Si specifica a tal proposito che non sussiste stabile organizzazione nel caso di medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione; l esclusione dalla soggettività passiva IRAP scatta se da tale attività il medico ritrae più del 75% del proprio reddito complessivo. Sono in ogni caso irrilevanti, ai fini della sussistenza dell autonoma organizzazione, l ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all attività, svolta. L esistenza dell autonoma organizzazione è comunque configurabile in presenza di elementi che superano lo standard e i parametri previsti dalla Convenzione con il Servizio Sanitario Nazionale. Pratica Fiscale e Professionale n. 7 del 15 febbraio

4 IRAP 2016 " Le nuove deduzioni ed esenzioni fin qui esaminate si applicheranno dall esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 e vanno, in linea di massima, ad aggiungersi a quelle già in essere per l esercizio in corso a quest ultima data di cui appare utile una breve sintesi (il riferimento è, ovviamente, al testo integrato dell art. 11 del D.Lgs. n. 446/1997 come modificato dalla Legge di Stabilità in commento). I costi del lavoro deducibili Sono interamente deducibili dalla base imponibile dell IRAP: i premi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro dovuti all Inail e agli altri entri ed istituti, quali l Enpaia per il settore agricolo, compresi i premi ed i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro relativi alla posizione personale del dichiarante, nonché per i collaboratori dell impresa familiare, a condizione che i predetti contributi non abbiano già concorso alla determinazione della base imponibile. Per i soggetti esercenti arti e professioni i contributi assicurativi rilevano, in base al criterio di cassa, nel periodo d imposta in cui sono versati, nei limiti dei contributi dovuti le spese relative agli apprendisti, ai lavoratori disabili, al personale impiegato con contratto di formazione e lavoro ed al personale addetto alla ricerca e sviluppo. Per questi ultimi la deduzione spetta a condizione che l effettività dei costi sostenuti sia certificata dal presidente del collegio sindacale ovvero, in mancanza di quest ultimo organo sociale, da un revisore dei conti o da un professionista iscritto negli albi dei revisori dei conti, dei dottori commercialisti, dei ragionieri e periti commerciali o dei consulenti del lavoro, ovvero dal responsabile del centro di assistenza fiscale. La deduzione può essere operata sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca di base, sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca applicata e sviluppo, nel qual caso invece, le predette attività sono finalizzate alla realizzazione di uno specifico progetto. Per i soggetti con componenti positivi che concorrono alla formazione del valore della produzione non superiori nel periodo d imposta a euro , è riconosciuta la deduzione in misura pari a euro 1.850, su base annua, per ogni lavoratore dipendente (con contratto di lavoro a tempo indeterminato e determinato) impiegato nel periodo d imposta fino a un massimo di cinque. Ai fini del computo del numero di lavoratori dipendenti per i quali spetta la deduzione non si tiene conto degli apprendisti, dei disabili e del personale assunto con contratti di formazione lavoro. Se il contribuente impiega più di 5 lavoratori dipendenti con contratti di diverso tipo è libero di scegliere i lavoratori su cui calcolare la deduzione. Deduzione per incremento occupazionale Questa deduzione spetta a condizione che vengano effettuate nuove assunzioni di personale con contratto di lavoro a tempo indeterminato e che alla fine del periodo d imposta in cui le nuove assunzioni sono effettuate risulti incrementato il numero dei lavoratori in forza con contratto a tempo indeterminato rispetto al numero medio dei lavoratori con medesimo contratto relativo al periodo d imposta precedente. La deduzione spetta per il periodo d imposta in cui è avvenuta l assunzione con contratto a tempo indeterminato e per i due successivi periodi d imposta e decade qualora, nei periodi d imposta successivi a quello in cui è avvenuta l assunzione, il numero dei lavoratori dipendenti risulta inferiore o pari al numero complessivo dei lavoratori dipendenti mediamente occupati nel periodo d imposta di assunzione. La deduzione spetta in misura pari al minore tra il costo effettivo del personale neoassunto e il valore massimo di euro per ciascun nuovo dipendente assunto. 36 Pratica Fiscale e Professionale n. 7 del 15 febbraio 2016

5 L incremento della base occupazionale va considerato al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi in società controllate o collegate (ai sensi dell art del Codice civile) o facenti capo, anche per interposta persona, allo stesso soggetto. Per i soggetti pubblici assumono rilevanza, sia per l attribuzione della deduzione che per il calcolo della base occupazionale, solo i dipendenti assunti con contratto di lavoro a tempo indeterminato impiegati nell attività commerciale. In caso di lavoratori impiegati anche nell esercizio dell attività istituzionale si considera, sia ai fini dell individuazione della base occupazionale di riferimento e del suo incremento, sia ai fini della deducibilità del costo, il solo personale dipendente con contratto di lavoro a tempo indeterminato riferibile all attività commerciale. Nel caso di impresa subentrante ad altra nella gestione di un servizio pubblico, anche gestito da privati, comunque assegnata, la deducibilità del costo del personale spetta limitatamente al numero di lavoratori assunti in più rispetto a quello dell impresa sostituita. Sono inoltre esclusi dalla base imponibile dell IRAP: i contributi assistenziali e previdenziali relativi ai lavoratori dipendenti a tempo indeterminato, salvo i settori espressamente esclusi un importo pari a euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo di imposta, aumentato a euro per i lavoratori di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni, con esclusione di alcuni particolari settori sempre con esclusione di alcuni particolari settori, un importo fino a euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo d imposta nelle regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia, aumentato a euro per i lavoratori di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni. Questa deduzione è alternativa a quella di cui sopra e può essere fruita nel rispetto dei limiti derivanti dall applicazione della regola de minimis di cui al regolamento (CE) n. 69/2001 della Commissione, del 12 gennaio 2001, e successive modificazioni la differenza tra il costo complessivo per il personale dipendente con contratto a tempo indeterminato e le deduzioni indicate in precedenza. Dall esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, la deduzione della differenza tra il costo complessivo del dipendente e quello delle deduzioni già riconosciute in base alla previgente disciplina è ammesso, nei limiti del 70%, per ogni lavoratore stagionale impiegato per almeno centoventi giorni per due periodi d imposta, a decorrere dal secondo contratto stipulato con lo stesso datore di lavoro nell arco temporale di due anni a partire dalla data di cessazione del precedente contratto. Pratica Fiscale e Professionale n. 7 del 15 febbraio