Metodologia di controllo COMMERCIO AL DETTAGLIO DI LIBRI NUOVI. Codice attività: Indice

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1 Metodologia di controllo COMMERCIO AL DETTAGLIO DI LIBRI NUOVI Codice attività: Indice 1. PREMESSA Caratteristiche economico - aziendali del settore Cenni sulla normativa fiscale di settore (regime speciale I.V.A. e regime del margine) Consuetudini commerciali ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO Interrogazioni dell Anagrafe Tributaria Altre interrogazioni e ricerche preliminari all accesso Controllo delle informazioni relative al soggetto presenti in Internet METODOLOGIA DEL CONTROLLO Modalità dell accesso Controlli prioritari Controllo del volume d affari Tipologie di evasione Indizi di evasione Possibili approfondimenti dell indagine Quantificazione dei ricavi omessi Controllo di carico e scarico del magazzino Controllo del ricarico Indice di rotazione del magazzino Indice di produttività per addetto Altri controlli ed analisi Ulteriori elementi di valutazione Le indagini bancarie Richiesta al contribuente degli estremi identificativi dei conti Richiesta della copia dei conti agli istituti di credito e finanziari...22 CHECK LIST...23 Aggiornamento: Settembre 2002

2 1. PREMESSA Il settore in questione viene individuato dal codice attività Commercio al dettaglio di libri nuovi e comprende sia esercizi commerciali di piccole e medie dimensioni, sia punti vendita di grandi dimensioni (ad esempio i cosiddetti mega-store ), che pur essendo, in molti casi, diretta emanazione di una casa editrice, presentano all interno del proprio assortimento anche libri di altri editori. La presente metodologia intende far riferimento soprattutto alla parte del settore economico rappresentato dalle aziende di piccole e medie dimensioni. Inoltre la metodologia può essere utilizzata nel caso dei controlli effettuati nei confronti dei soggetti che svolgono attività contraddistinte da un diverso codice, come ad esempio le cartolerie e che vendono anche i libri. 1.1 Caratteristiche economico - aziendali del settore La seguente classificazione degli esercizi commerciali tiene conto delle dimensioni strutturali, dei diversi canali di approvvigionamento, dei vari prodotti editoriali, dell assetto organizzativo, della tipologia di cliente finale e del tipo di servizi offerti. La libreria rappresenta il canale principale del commercio librario, nonostante lo sviluppo graduale di altri canali commerciali (book club, edicola, grande distribuzione, vendite temporanee in fiere e piazze, internet, ecc.). Attraverso il canale classico della libreria giunge ai lettori circa il 75% della produzione libraria. L approvvigionamento delle librerie può avvenire direttamente dalle case editrici o tramite distributori ufficiali delle stesse. Discorso a parte merita il fenomeno remainders (termine che in inglese significa rimanenze). Trattasi di un mercato di seconda distribuzione : alcune società ritirano dalle case editrici libri fallati, vecchi, libri posti fuori catalogo e li rivendono alle librerie, alimentando in particolare il fenomeno metà prezzo. La maggioranza degli esercizi commerciali del settore è costituita dalle librerie di piccole dimensioni, le quali organizzate prevalentemente in forma giuridica di ditta individuale (il titolare è coadiuvato talvolta da un collaboratore o da un dipendente), pur proponendo un assortimento abbastanza diversificato, vendono principalmente libri di narrativa e di saggistica. Gli acquisti sono ripartiti tra ingrosso (per la maggior parte) e case editrici. Le librerie di medie dimensioni sono organizzate prevalentemente in forma societaria, vedono la presenza di dipendenti, sono caratterizzate anche dall offerta di servizi alla clientela (ad esempio organizzano a fini promozionali incontri con gli autori, presentano una carta fedeltà per i clienti). Un numero più ristretto è costituito dalle librerie di grandi dimensioni. Quasi sempre organizzate in forma societaria, utilizzano personale dipendente. Presentano un ampio assortimento, il cui approvvigionamento è garantito per la maggior parte dalle case editrici. L assortimento delle librerie può essere diversificato o specializzato. In particolare le cartolibrerie rientrano generalmente tra i soggetti caratterizzati dal primo genere di assortimento e costituiscono una tipologia molto diffusa. Offrono, oltre ai libri (per lo più scolastici), anche altri prodotti (che vanno dalla cartoleria, agli articoli da regalo, gadget, articoli di cancelleria) e servizi (rilegatura testi e copisteria). Per il Aggiornamento: Settembre

3 controllo di tali ulteriori attività si rinvia alle relative metodologie ed in particolare al commercio al dettaglio articoli di cartoleria, di cancelleria e forniture per ufficio. Tra le librerie specializzate rientrano quelle di testi scolastici e/o universitari. La clientela è rappresentata soprattutto da privati (per la rimanente parte, da enti pubblici e privati). L approvvigionamento è garantito per la maggior parte dalle case editrici e in misura minore dai grossisti (o agenti distributori). Anche le librerie professionali presentano un assortimento specializzato. La clientela è costituita essenzialmente da professionisti, società, enti pubblici e privati. Gli acquisti sono realizzati in prevalenza da case editrici e, in misura molto minore, all ingrosso. Negli ultimi anni l assortimento delle librerie è andato diversificandosi in direzione delle videocassette o altri prodotti non book (magliette, articoli di cartotecnica, poster). Il non book (videocassette, prodotti dell editoria elettronica, agende, ecc.), pur rappresentando ancora una quota marginale dei ricavi, rappresenta un settore sicuramente in crescita. Forte è la diffusione, all interno della produzione libraria, di titoli che presentano supporti informatici o audio-videomagnetici allegati come parte integrante del prodotto editoriale. I processi di digitalizzazione dei contenuti editoriali hanno favorito la diffusione di tali prodotti. Per quanto riguarda l eventuale vendita di articoli di riproduzione video-musicale (DVD, CD, nastri), si rimanda alla metodologia Commercio al dettaglio di dischi e nastri. Nel settore è presente la distribuzione effettuata in franchising, che incoraggia le piccole imprese e ne favorisce la crescita economica, permettendo all affiliato di servirsi dell esperienza e della consolidata presenza sul mercato del franchisor. E infatti quest ultimo a curare l immagine complessiva (arredamento, display, lay out), la pubblicità e l approvvigionamento dei punti vendita affiliati. Nel caso del franchising vi è la presenza di una pluralità di soggetti giuridici autonomi che svolgono la propria attività utilizzando marchi, know how tecnico-commerciali, assistenza e consulenza, agevolazioni nel riassortimento del magazzino da parte della casa madre, alla quale vengono corrisposte royaltes o fees. Il rapporto casa madre-affiliati comporta una serie di controlli interni che dovrebbero assicurare, almeno in parte, l Amministrazione Finanziaria sulla veridicità degli acquisti e sull individuazione dei fornitori. 1.2 Cenni sulla normativa fiscale di settore (regime speciale I.V.A. e regime del margine) Ai fini I.V.A., per il commercio di prodotti editoriali è previsto uno speciale sistema monofase in cui l imposta viene corrisposta esclusivamente dall editore. Le successive cessioni, effettuate dagli operatori che intervengono nella fase della commercializzazione (edicolanti, librai, ecc.), sono operazioni escluse dall ambito di applicazione dell imposta. Pertanto, per le vendite di libri può non essere emesso alcun documento fiscale ai sensi dell art. 74, comma 1, lettera c, del D.P.R. del 26 ottobre 1972, n Tuttavia, spesso, per motivi di controllo gestionale, gli esercenti certificano le cessioni di libri con l emissione di scontrini anche non fiscali. La disciplina e le modalità applicative del regime speciale I.V.A. sono regolamentate dal D.M. del 9 aprile 1993 (pubblicato in G.U. del 14 aprile 1993, n. 86). Aggiornamento: Settembre

4 Il regime è applicabile a condizione che i prodotti ceduti siano classificabili in una delle categorie di prodotti editoriali stampati ed evidenzino il prezzo di vendita al pubblico in copertina o in apposito allegato ove sono riportati anche il titolo della pubblicazione e l indicazione dell editore. In assenza di prezzo di vendita al pubblico non si applica il regime monofase, ma le regole generali dell imposta sul valore aggiunto, che prevedono l aliquota del 4%. Sono assoggettati al regime speciale dell editoria le cessioni dei seguenti beni: giornali quotidiani, periodici, libri, supporti integrativi relativi ai predetti beni, cataloghi. Inoltre, rientrano nello speciale sistema monofase anche le cessioni congiunte di giornali, periodici e libri con altri beni diversi dai supporti integrativi. Sono considerati supporti integrativi i nastri, i dischi, le videocassette e gli altri supporti sonori o videomagnetici ceduti anche gratuitamente, per un prezzo indistinto e in unica confezione, unitamente a giornali quotidiani, libri e periodici, senza essere funzionalmente connessi agli stessi. Pertanto nel prosieguo della metodologia, con l espressione l eventuale I.V.A. si intende far riferimento soprattutto a quella derivante dal commercio di beni diversi dai libri (articoli di cartoleria, cancelleria, articoli da regalo, ecc.). La cessione di libri usati acquistati da privati deve, invece, rispettare le disposizioni della disciplina del margine introdotta con il D.L. del 23 febbraio 1995, n. 41, convertito dalla Legge del 22 marzo 1995, n. 85. I rivenditori di beni usati applicano l I.V.A. sulla differenza (margine) tra il costo di acquisto dei beni e il prezzo di vendita. Il margine per i libri usati, non di antiquariato, è stato stabilito in via forfetaria nel 25% del prezzo di vendita. Il regime del margine non è esclusivo in quanto è possibile optare per l applicazione del regime I.V.A. ordinario. 1.3 Consuetudini commerciali Nella prassi degli acquisti da parte della libreria direttamente dalla casa editrice, è possibile che sia presente la clausola di resa, la cui percentuale varia a seconda della casa editrice e del rapporto intercorrente tra quest ultima e la libreria. Una problematica specifica del settore librerie è rappresentata dallo sconto. Per quanto riguarda gli acquisti delle librerie, lo sconto praticato dalle case editrici può essere compreso tra il 20 e il 28% per la varia (intendendo con tale termine i libri non rientranti nel genere della scolastica ). Per la scolastica, che comprende anche i testi universitari, lo sconto è di solito più basso, dal 15 al 18%. Inoltre, possono essere previsti premi di fine anno quando la libreria cliente raggiunge un certo budget di acquisti. In realtà tali premi consistono in semplici sconti differiti, in quanto la casa editrice madre applica su tutte le fatture uno sconto minimo. Nel momento in cui il libraio raggiunge un certo volume di acquisti, è possibile che tale sconto aumenti. Sono anche presenti, come peculiarità del settore, gli sconti in natura e la cosiddetta tredicesima copia. Si tratta di libri che vengono ceduti a titolo di sconto merce. La caratteristica delle merci omaggiate è quella di essere della stessa natura del prodotto acquistato. Aggiornamento: Settembre

5 In riferimento alle vendite al pubblico, l effettuazione di vendite straordinarie e di liquidazione erano (fino all entrata in vigore della Legge del , n. 62) disciplinate dal D.Lgs. del 31 maggio 1998, n. 114 e successive modifiche e integrazioni. A tal riguardo l art. 15 del citato D.Lgs. n. 114/98 fornisce distinzioni in merito alle vendite di liquidazione e alle vendite promozionali: le prime sono quelle fatte da chi vuole vendere in breve tempo tutte le proprie merci o gran parte di esse in occasione di cessazione dell attività commerciale, cessione d azienda, trasferimento dell azienda in altro locale, trasformazione o rinnovo dei locali e possono essere realizzate in qualsiasi momento previa comunicazione al Comune; le promozionali sono invece vendite effettuate per periodi di tempo limitato. Si evidenzia che lo sconto o il ribasso effettuato deve essere espresso in percentuale sul prezzo normale di vendita che deve essere comunque esposto (art. 15, comma 5, del D.Lgs. n. 114/98). Ciò vale, ovviamente, per le merci diverse dai libri. Inoltre, è prevista per gli esercenti che svolgono l attività commerciale nei comuni ad economia prevalentemente turistica, nelle città d arte o nelle zone del territorio dei medesimi, la possibilità di determinare liberamente gli orari di apertura e di chiusura, derogando all obbligo di chiusura domenicale e festiva (art. 12, comma 1, D.Lgs. n. 114/98). In particolare, nel settore libraio, è intervenuta la Legge del 7 marzo 2001, n. 62, intitolata Nuove norme sull editoria e sui prodotti editoriali e modifiche alla Legge del 5 agosto 1981, n Le disposizioni di cui all art. 11, così come modificato dal D.L. del 5 aprile 2001, n. 99 (convertito con la Legge del 9 maggio 2001, n. 198), disciplinano il prezzo dei libri ed hanno effetto a decorrere dal 1 settembre L originario periodo sperimentale della durata di un anno, è stato prorogato al dal D.L. del 2 settembre 2002, n L art. 11, comma 1, della citata legge recita: Il prezzo al consumatore finale dei libri venduti è liberamente fissato dall editore o dall importatore ed è da questi apposto, comprensivo di imposta sul valore aggiunto, su ciascun esemplare o su apposito allegato. Il comma 2 permette la vendita ai consumatori finali dei libri, da chiunque e con qualsiasi modalità effettuata, ad un prezzo effettivo diminuito di una percentuale non superiore al 15% di quello fissato ai sensi del comma 1. I commi 1 e 2 non si applicano per i seguenti prodotti: a) libri per bibliofili; b) libri d arte; c) libri antichi; d) libri usati; e) libri posti fuori dal catalogo dall editore; f) libri venduti su prenotazione del lettore precedente la pubblicazione; g) libri pubblicati da almeno venti mesi e dopo che siano trascorsi almeno sei mesi dall ultimo acquisto dalla libreria o da altro venditore al dettaglio; h) edizioni destinate ad essere cedute nell ambito di rapporti associativi; i) libri venduti nell ambito dell attività di commercio elettronico. Lo sconto può superare il 15% (e precisamente, secondo quanto disposto dal comma 4 dell art. 11, i libri Aggiornamento: Settembre

6 possono essere venduti ad un prezzo effettivo che può oscillare tra l 80% e il 100%): a) in occasione di manifestazioni di particolare rilevanza internazionale, nazionale, regionale e locale ai sensi degli artt. 40 e 41 del D.Lgs. del 31 marzo 1998, n. 112; b) in favore di biblioteche, archivi e musei pubblici, Onlus, centri di formazione legalmente riconosciuti, istituzioni o centri con finalità scientifiche, o di ricerca, istituzioni scolastiche di ogni ordine e grado, educative ed università, i quali siano consumatori finali; c) quando sono venduti per corrispondenza. La vendita di libri al consumatore finale, effettuata in difformità dalle disposizioni del presente articolo, comporta l applicazione delle sanzioni amministrative di cui agli artt. 22 comma 3, e 29, commi 2 e 3, del D.Lgs. n. 114/98. Aggiornamento: Settembre

7 2. ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO 2.1 Interrogazioni dell Anagrafe Tributaria L attività di controllo dovrà essere preceduta dalla raccolta dei dati e delle informazioni riguardanti il soggetto da verificare. Al riguardo, una prima fonte di notizie può essere acquisita dal sistema informativo dell Anagrafe Tributaria, sia in ambiente tradizionale che web, dal quale possono essere tratte le seguenti informazioni: se trattasi di società: principali soci; notizie sui comportamenti dell organo amministrativo; redditi dichiarati dalla società e dai soci (categoria e importo); esistenza di partite I.V.A. anche cessate, intestate ai soci; elementi indicatori della capacità contributiva dei soci; bilancio civilistico e relativi indici contabili; se trattasi di persona fisica: esistenza di partite I.V.A. cessate; reddito complessivo dichiarato negli ultimi anni; reddito d impresa dichiarato negli ultimi anni; elementi indicatori di capacità contributiva; per tutte le tipologie di soggetti: data di inizio dell attività; luogo di conservazione delle scritture contabili; notizie sulle sedi legale ed amministrativa e/o punti vendita e/o eventuali depositi; posizione fiscale, con dati relativi alle ultime dichiarazioni; precedenti fiscali: controlli già effettuati a qualunque titolo, segnalazioni, ecc.; eventuali operazioni commerciali intercorse con operatori economici sammarinesi, comunitari ed extracomunitari. Presso gli uffici verranno, inoltre, reperiti gli altri elementi di accertamento. L acquisizione dei suddetti dati consente ai verificatori di: predisporre l accesso contemporaneo o in tempi ravvicinati nei diversi punti vendita e/o depositi; controllare l esistenza di rapporti commerciali con soci soggetti di imposta aventi analogo codice attività; dare una prima valutazione complessiva sulla credibilità dei redditi dichiarati dalla società o dall impresa rispetto al minimo vitale ; acquisire le prime informazioni, da completare con i dati rilevabili presso l azienda e da riscontrare anche mediante contraddittorio con la parte, sull evoluzione storica del fatturato e del reddito dichiarati nonché sui rapporti finanziari fra società e soci. Aggiornamento: Settembre

8 2.2 Altre interrogazioni e ricerche preliminari all accesso E opportuno riscontrare le informazioni acquisite dall interrogazione all A.T. con quelle desumibili dalla banca dati della Camera di Commercio, dell I.N.P.S. e dell I.N.A.I.L., relativamente a: tipologia delle attività esercitate dal soggetto; luoghi di esercizio dell attività e di eventuali depositi; generalità del/i rappresentante/i legale/i della società e dei soci; situazione giuridica del soggetto: normale attività, soggetto estinto, soggetto in liquidazione/fallito, ecc.; eventuale presenza di protesti a carico dell impresa, sia nella provincia di residenza che nel resto d Italia, per valutare lo stato di salute dell azienda e la prevedibile proficuità dell azione accertatrice; controlli a carico del soggetto; altri dati ed informazioni. Un altro sintomo sullo stato di salute dell esercizio può essere rappresentato dalla visibilità pubblicitaria del soggetto, in quanto il relativo onere normalmente risulta proporzionale alle aspettative di crescita dei ricavi. Nella fase preparatoria al controllo può risultare utile interrogare le inserzioni pubblicitarie presenti su Pagine Gialle e Pagine Utili, al fine di acquisire notizie relative all oggetto caratteristico dell attività, alla presenza di sedi decentrate e filiali, ecc.. Nell ambito dell attività preparatoria è opportuno effettuare un sopralluogo preliminare per conoscere le caratteristiche esterne e la dimensione dell esercizio, in particolare se è svolto in più locali, anche al fine di stabilire il momento, la modalità dell accesso e la composizione del nucleo di verificatori da impiegare Controllo delle informazioni relative al soggetto presenti in Internet Al fine di raccogliere maggiori informazioni sul soggetto da sottoporre a controllo sarà utile verificare la sua presenza in Internet. Tale presenza potrà manifestarsi in vari modi: dalla semplice pagina con poche indicazioni, al sito completo di cataloghi, listini, informazioni tecniche, ecc.. Per effettuare la ricerca è sempre opportuno partire da un indirizzo specifico del soggetto (dominio) e ci si potrà avvalere dei cosiddetti motori di ricerca. Il dominio in genere si identifica con la denominazione del contribuente seguita dall estensione (.it), (.com), (.org). I motori di ricerca contengono una finestra in cui è possibile digitare una o più parole per avviare una ricerca sulla rete; il verificatore potrà digitare il nome/denominazione del soggetto e cliccare su cerca, ottenendo una serie di collegamenti (link) e di pagine web contenenti la parola da lui cercata. La presenza in Internet riguarda soprattutto aziende strutturate ed articolate nell offerta di servizi. La mancata individuazione di un dominio specifico non significa, necessariamente, che il contribuente è assente dalla rete, in quanto molte piccole aziende tendono a far ospitare le proprie pagine in apposite aree di siti di grandi dimensioni generalmente gestiti da Internet Provider, i fornitori di accesso alla rete, o società che specificamente curano tali servizi ideando, costruendo e mantenendo i siti per conto di terzi. Aggiornamento: Settembre

9 In questo caso si potrà tentare l individuazione del soggetto mediante consultazione della banca dati della Registration Authority del CNR di Pisa, che ha la gestione centralizzata dei domini.it ; tale database è consultabile dal sito La ricerca sarà effettuata con le diverse modalità consentite (consigliabile quella per nome e testo libero): inserendo il nome/denominazione del soggetto da individuare, si potrà ottenere il nome del dominio corrispondente. Tra le informazioni consultabili vi sono quelle relative al soggetto che ha richiesto la registrazione del nome di dominio, all eventuale amministratore ed una breve descrizione dell attività. Si segnala, inoltre, che nel sito è presente una banca contenente, per i soggetti interrogati, alcune informazioni tratte dal registro imprese e l eventuale link con cui operare la connessione. E possibile accedere ad un motore di ricerca dei siti italiani con dominio, tramite il link di connessione Si ricorda che è diffusa la presenza di imprese che nei loro siti hanno predisposto e/o reso già operativi strumenti di pagamento on-line, e che dunque, tramite Internet, effettuano vendite, prestazioni o transazioni a pagamento. E difficile stimare oggi la quota di mercato rappresentata dalle vendite tramite Internet, poiché difficile risulta quantificare gli acquirenti italiani di libri presso siti stranieri, il pubblico straniero che compra da siti italiani ed, infine, gli italiani che comprano presso siti italiani. Aggiornamento: Settembre

10 3. METODOLOGIA DEL CONTROLLO 3.1 Modalità dell accesso Tutte le operazioni di seguito descritte necessitano, per essere realmente efficaci ai fini delle indagini, di un elevato grado di riservatezza, determinante per acquisire ogni elemento o documento utile per la ricostruzione del reale giro d affari. Sono ipotizzabili diverse modalità di accesso in dipendenza delle differenti caratteristiche organizzative dell attività. 3.2 Controlli prioritari Effettuate le formalità di rito, si procederà ad una serie di operazioni tra le quali le più importanti risultano essere: ricercare eventuale documentazione extracontabile che possa assumere rilievo ai fini dell indagine (ad esempio: agende, appunti, quietanze, corrispondenza, brogliacci, indirizzi di clienti che effettuano gli ordinativi, ecc.); controllare la cassa per verificare se i valori rinvenuti (denaro, assegni, ricevute di carte di credito e bancomat) trovano riscontro con gli incassi complessivi e parziali registrati; individuare eventuale vendita di altri prodotti, ad esempio articoli di cancelleria, cartoleria, ecc.; individuare le ultime operazioni effettuate, ed in particolare l ultimo D.D.T., eventuali ultimi documenti fiscali emessi; rilevare le carte di credito accettate in pagamento, anche dalle etichette esposte sulle vetrine o presso la cassa o da altri avvisi alla clientela; analizzare la quantità e la composizione delle attrezzature informatiche presenti (ad esempio: personal computer, reti locali, particolari periferiche, ecc.). In piccoli esercizi la presenza di apparati informatici sopra dimensionati rispetto all attività va giustificata dal contribuente. Attenzione va posta sulla effettiva disponibilità, nella sede, di tutta l attrezzatura informatica presente in inventario: la mancanza di personal computer, soprattutto portatili e/o di particolari periferiche, quali lettori di memoria di massa o stampanti può essere indizio della esistenza in altri luoghi di archivi extracontabili o della gestione di contabilità parallela; acquisire i supporti magnetici floppy-disk rinvenuti al fine di procedere alla loro successiva lettura. Se nell azienda vi sono personal computer, l acquisizione e la lettura deve riguardare anche i dati presenti nell hard-disk dell elaboratore. Vanno esaminati i programmi presenti sui personal computer e, con l ausilio del personale preposto, vanno estrapolati, chiedendone la stampa, tutti i dati utili per il controllo: bilancio di verifica, inventario di magazzino, giacenze. Qualora il contribuente non consenta l utilizzazione dei propri impianti tramite personale proprio, i funzionari che procedono all accesso, ai sensi dell art. 52, comma 9, del D.P.R. n. 633/72, hanno facoltà di provvedere con propri mezzi alla lettura ed all elaborazione dei supporti magnetici (dischetti, CD rom, ecc.) fuori dai locali. Aggiornamento: Settembre

11 Con la larga diffusione delle nuove tecnologie è sempre più frequente lo scambio di dati ed informazioni tramite posta elettronica ( ). Tali informazioni desunte dalla casella di posta elettronica dell azienda possono avere rilevanza ai fini del controllo. A questo proposito si fa presente che i messaggi già aperti, come per la normale corrispondenza commerciale, sono direttamente acquisibili mentre quelli non ancora letti sono da trattare secondo quanto previsto dall art. 52, comma 3, del D.P.R. n. 633/72 (si evidenzia che in molti programmi di gestione della posta elettronica i messaggi aperti sono contraddistinti da una icona raffigurante una busta aperta mentre quelli non ancora letti da un titolo in grassetto); controllare l esistenza di un eventuale sito Internet non rilevato durante la fase preparatoria al controllo del contribuente, attraverso l esame della documentazione reperita; rilevare tutto il personale che opera effettivamente nell impresa, con indicazione dei dati anagrafici, delle mansioni svolte, della data di inizio dell attività, e del rapporto che intercorre con l azienda (dipendente, collaboratore, associato) al fine di raffrontare i dati acquisiti con quelli risultanti dai libri tenuti ai fini previdenziali e del lavoro, considerando l eventuale presenza di personale precario, a tempo determinato, in particolari periodi dell anno (ad esempio festività natalizie); verificare l eventuale compravendita di libri usati; individuare eventuali servizi offerti (fotocopiatura, fax, rilegatura, ecc.); inventariare (quantità, valore e fornitore) le merci destinate alla vendita esistenti presso l esercizio (estendendo la ricerca anche ad eventuali altri locali a disposizione di cui si abbia conoscenza). I verificatori si assicureranno che tutte le movimentazioni di merce vengano segnalate, sino al termine delle operazioni di rilevazione giacenze. La tenuta informatizzata del magazzino semplifica le procedure d acquisto, segnalando all esercente le tipologie e le quantità di merce da ordinare. Nel caso in cui il soggetto verificato tenga una contabilità di magazzino automatizzata, sarà utile analizzarne il sistema di funzionamento, dal quale si potrebbero rilevare informazioni utili alla ricostruzione del volume d affari. In tal caso si provvederà a reperire il file relativo al magazzino, che potrà essere trasferito in S.A.Ve. seguendo le istruzioni disponibili nella relativa guida operativa, al capitolo import ed export dei dati. Il contribuente potrebbe aver adottato un sistema che prevede il collegamento automatico tra lo scarico della merce dal magazzino automatizzato (ad esempio passando il codice a barre del prodotto su un lettore ottico) e l emissione di un documento (ad esempio scontrino non fiscale) oppure un diverso sistema per cui lo scarico di una merce dal magazzino automatizzato non comporta l emissione automatica di un documento. La tenuta di un magazzino informatizzato non esclude la presenza di ulteriori merci non presenti nel database di gestione (ad esempio, per i libri posti fuori catalogo); rilevare i prezzi di vendita al pubblico, in particolare quelli relativi a beni diversi dai prodotti editoriali. A tal riguardo si rammenta l obbligo espressamente previsto dall art. 14 del D.Lgs. n. 114/98 di indicare in modo chiaro e leggibile, mediante l apposizione di cartelli o con altre modalità idonee allo scopo, il prezzo di vendita al pubblico di tutti i beni esposti, ovunque allocati; controllare l esistenza e la corretta tenuta della contabilità; rilevare e controllare i dati utilizzati e dichiarati dal contribuente ai fini dell applicazione degli Studi di Settore. I controlli da effettuare sono esplicitati nella circolare del , n. 185/E; Aggiornamento: Settembre

12 rilevare, anche in contraddittorio con la parte: tipologie di libri commercializzati più significative (scolastici, narrativa, saggistica, ecc.); tempi e modalità di approvvigionamento della merce (con individuazione dei fornitori e condizioni commerciali praticate da questi); modalità di gestione della cassa, al fine di appurare la frequenza e l entità dei prelievi da parte del titolare, la data, l importo e la causale dell ultimo prelevamento; misura e modalità degli sconti eventualmente praticati ai clienti su determinate categorie di merce; disponibilità di altri locali utilizzati per il deposito e la conservazione della merce; consuetudini commerciali (sconti, tredicesima copia, clausola di resa) relative ai rapporti con i fornitori. Altri elementi utili ad inquadrare le potenzialità reddituali dell impresa sono: beni strumentali e numero di automezzi impiegati; anno di inizio dell attività dell impresa, titolo di possesso dei locali utilizzati, eventuali ristrutturazioni effettuate negli ultimi anni; ubicazione territoriale (centro/periferia, zona commerciale, zona di richiamo turistico) e livello di concorrenza (presenza di altri esercizi similari nelle zone, dati sulle nuove iscrizioni o cancellazioni di ditte del settore operanti nel territorio comunale); capitale investito. 3.3 Controllo del volume d affari Nello specifico settore vi può essere la presenza di beni diversi dai prodotti editoriali nonché l acquisto di libri da canali diversi da quello dei distributori ufficiali delle case editrici. Gli acquisti senza documentazione difficilmente possono essere realizzati dalle librerie nel caso in cui si rivolgano direttamente alle case editrici o acquistino dai distributori ufficiali. Particolare attenzione occorre porre nel caso in cui le librerie offrano tra i propri servizi la compravendita di libri usati. Si ricorda che è possibile la vendita di prodotti caratteristici di altre attività di commercio al dettaglio (cartoleria, articoli da regalo, gadget, ecc.) Tipologie di evasione Le principali metodologie di evasione adottate nel settore si realizzano attraverso l occultamento dei ricavi; in particolare si possono distinguere tre tipologie di comportamento strumentali al suddetto fine, che possono essere adottate anche congiuntamente: a) contabilizzazione e dichiarazione di incassi in misura inferiore a quelli effettivi: si evidenzia che un occultamento delle vendite produce una sproporzione eccessiva fra gli incassi teorici e quelli dichiarati. La riduzione (sconti) praticata dall impresa, suscettibile in parte di giustificare tale sproporzione, deve poter essere avvalorata da documenti in possesso dell impresa. Tale tipologia di evasione consente: di non fare emergere tutto l utile effettivamente realizzato, facendo apparire un ricarico inferiore a quello reale; di evadere l eventuale I.V.A. sulle vendite; Aggiornamento: Settembre

13 b) magazzino gonfiato attribuendo alle merci invendute un valore superiore a quello effettivo; in sostanza si fa apparire tra le rimanenze finali anche parte delle merci vendute. Tale tecnica viene adottata quando nel corso dell esercizio non sono stati correttamente contabilizzati tutti i ricavi per vendite e quindi il risultato d esercizio configura un ricarico percentuale (rapporto tra utile operativo e costo del venduto) particolarmente basso, che può costituire pertanto un sintomo di evasione. Con la sopravvalutazione delle rimanenze finali si perseguono i seguenti risultati: non far emergere perdite civilistiche e fiscali (peraltro non veritiere) che potrebbero, rispettivamente, deteriorare i rapporti con le banche e insospettire il fisco; non ridurre eccessivamente la percentuale di ricarico risultante dalla contabilità rispetto a quella effettiva; non fare emergere tutto l utile effettivamente realizzato; evadere l eventuale I.V.A. sulle vendite; c) acquisti e vendite non contabilizzate : gli acquisti di libri senza documentazione difficilmente possono realizzarsi nei rapporti diretti con le case editrici o con i distributori ufficiali. Diversamente può accadere quando si è in presenza di prodotti che possono provenire da canali diversi da quelli ufficiali. E possibile, inoltre, il mancato inserimento nella contabilità della documentazione rilasciata dal fornitore. La tecnica degli acquisti e vendite non contabilizzate consente: di non ridurre eccessivamente la percentuale di ricarico risultante dalla contabilità rispetto a quella effettiva; di non fare emergere tutto l utile effettivamente realizzato; di evadere l eventuale I.V.A Indizi di evasione Al fine di verificare l esistenza degli indizi di evasione e ricondurli alle tipologie prima individuate, si elencano alcuni fra i principali elementi indiziari con le relative fonti documentali sulle quali sono riscontrabili. a) Gli indizi di evasione attuata con il metodo della contabilizzazione degli incassi in misura inferiore a quelli effettivi possono essere trovati: dal controllo della cassa effettuato al momento dell accesso. Occorre confrontare il denaro e gli altri valori rilevati al momento dell accesso con gli incassi registrati. Una piccola differenza può essere giustificata da esigenze di funzionamento della cassa che richiedono una giacenza minima (per dare il resto, per esigenze improvvise, ecc.); dalla presenza nel conto cassa, in caso di soggetti in contabilità ordinaria, di saldi negativi da rilevarsi mediante l esame delle movimentazioni giornaliere di mastro. Un esposizione negativa del conto cassa è un contrasto con la realtà, in quanto l effettiva disponibilità di contante non può essere inferiore a zero. Il saldo negativo, di conseguenza, soprattutto in un attività di commercio al minuto è indicativo di una irregolare tenuta delle scritture contabili quantomeno sotto il profilo della cronologicità delle registrazioni e può essere indice di omessa contabilizzazione dei corrispettivi; dal controllo della registrazione delle operazioni attive, in caso di emissione di scontrini, è opportuno un esame, anche a campione, delle operazioni risultanti dal giornale di fondo del misuratore fiscale al fine di Aggiornamento: Settembre

14 appurare la contabilizzazione degli importi scontrinati; dai conti cassa e banche. L esistenza di finanziamenti all impresa provenienti dai soci o dal titolare può rappresentare la spia di vendite in precedenza non contabilizzate. Particolarmente significativi sono la registrazione di finanziamenti del titolare nel conto cassa per evitare un saldo negativo della stessa; dal confronto del ricarico. Occorre confrontare il ricarico che emerge dalla contabilità con quello che scaturisce dal raffronto tra i prezzi di acquisto (al netto dello sconto, tenendo anche presente la tredicesima copia omaggio) e i corrispondenti prezzi di vendita al pubblico. Utile potrebbe essere il confronto del ricarico in un lasso di tempo che comprenda più anni, ponendo sempre attenzione sulla presenza di eventuali altri settori merceologici trattati (nel caso di rivendita di articoli di cancelleria e cartoleria). b) Gli indizi di evasione attuata con il metodo del magazzino gonfiato possono essere trovati: dall inventario fisico al momento dell accesso. È possibile riscontrare una consistenza (quantità e valore) effettiva inferiore a quella ricostruita contabilmente; minori giacenze di merci rinvenute sono la prova di una sopravvalutazione del magazzino; dal libro inventari, dal bilancio e dalle schede contabili. Una descrizione sommaria delle rimanenze finali ed uno scarso dettaglio nella loro classificazione rappresentano un indizio del tentativo di mascherare una sopravvalutazione del magazzino; dall indice di rotazione del magazzino. Se particolarmente basso, evidenzia un importo troppo elevato delle rimanenze finali in rapporto al costo del venduto, ed è un indizio della sopravvalutazione del magazzino attuata per occultare vendite non contabilizzate. c) Gli indizi di evasione attuata con il metodo degli acquisti e vendite non contabilizzate possono essere trovati: dall inventario fisico al momento dell accesso. È possibile riscontrare una consistenza (quantità e valore) effettiva superiore a quella ricostruita contabilmente: il rinvenimento di maggiori quantità di merci dimostra l esistenza di acquisti non contabilizzati; dal conto cassa e dagli estratti conto bancari. Rilevanti giacenze di cassa inutilizzate o consistenti prelievi bancari del titolare o dei soci, privi di una plausibile giustificazione: non sempre è possibile finanziare spese non documentabili o acquisti in nero con fondi extracontabili; ragioni contingenti possono costringere l impresa a ricorrere alle risorse finanziarie ufficiali ; dal conto prelevamenti del titolare. La mancata movimentazione conto prelevamenti del titolare può costituire un indizio di evasione qualora il contribuente, che non abbia altri redditi oltre quelli provenienti dall attività commerciale, non sia in grado di indicare le fonti finanziarie disponibili alle quali attinge normalmente per fronteggiare le esigenze della vita quotidiana e per il mantenimento della famiglia; da archivi informatici. Al momento dell accesso, è possibile acquisire, da floppy disk o da file registrati sull hard disk di personal computer, elenchi di incassi, pagamenti, vendite, acquisti, nomi e consegne non risultanti dalla contabilità e quant altro sia sintomatico di una contabilità parallela in nero. Ciò rappresenta un indizio molto circostanziato di facile approfondimento e di notevole forza probatoria Possibili approfondimenti dell indagine Controllo incrociato nei confronti dei maggiori fornitori, in particolare per esaminare la documentazione Aggiornamento: Settembre

15 relativa ai pagamenti effettuati dal dettagliante; controllo incrociato con società di gestione di carte di credito Quantificazione dei ricavi omessi a) Presenza di indizi di evasione del tipo contabilizzazione degli incassi in misura inferiore a quelli effettivi : per quanto riguarda le tecniche di indagine per far emergere questa tipologia di evasione, si rinvia al paragrafo 3.3.6, che illustra le problematiche relative alla determinazione delle percentuali di ricarico riscontrate in sede di accesso e le ipotesi in cui tali ricarichi possono essere applicati anche ad annualità precedenti. b) Presenza di indizi di evasione del tipo magazzino gonfiato : è possibile quantificare i maggiori ricavi applicando alla merce non rinvenuta in magazzino la percentuale di ricarico media praticata dall impresa o, se diversa, quella constatata in sede di verifica (spetterà ovviamente la deduzione del costo). c) Presenza di indizi di evasione del tipo acquisti e vendite non contabilizzate occorre distinguere i seguenti casi: 1. acquisti non contabilizzati relativi all anno dell accesso (maggior magazzino accertato rispetto a quello contabile). In tal caso sono contestabili soltanto violazioni ai fini dell I.V.A. relativa a merci diverse dai libri; 2. acquisti non contabilizzati relativi ad anni precedenti quello dell accesso (risultanti da incongruenze fra quantità uscite ed entrate nelle scritture di magazzino, oppure da documentazione extracontabile). In tal caso sono contestabili maggiori ricavi applicando al valore degli acquisti non contabilizzati la percentuale di ricarico constatata in sede di verifica (riferimento paragrafo 3.3.6), mentre spetterà, ovviamente, la deduzione del costo; 3. vendite non contabilizzate risultanti da documentazione extracontabile o da incongruenze documentali e contabili. Si rilevano maggiori ricavi pari agli importi rilevati Controllo di carico e scarico del magazzino Il controllo del magazzino può essere fatto per intero o a campione. La scelta relativa non può essere predeterminata, ma adottata caso per caso in funzione della situazione concreta e del tempo a disposizione dei verificatori. Il controllo delle giacenze a campione deve essere effettuato scegliendo, anche in contraddittorio con la parte e verbalizzando le relative scelte, alcune categorie di merci che siano particolarmente rappresentative dell intero magazzino. In linea di massima è opportuno individuare le categorie in base al maggior concorso al fatturato. In definitiva i casi che si possono presentare sono: magazzino fisico INFERIORE a quello contabile: è in genere determinato da annuale giro a rimanenze di parte degli acquisti ed è il risultato di aggiustamenti contabili effettuati alla fine dell esercizio. Accade che a fine anno il contribuente si accorga di aver omesso troppi ricavi e si trova a dover esporre perdite di esercizio oppure utili irrisori; magazzino fisico SUPERIORE a quello contabile: è rivelatore della presenza di merce non contabilizzata Aggiornamento: Settembre

16 o per la quale non esiste documento di acquisto, che presumibilmente è destinata ad essere rivenduta e non contabilizzata Controllo del ricarico Come è noto il ricarico è la maggiorazione che il commerciante applica al prezzo di acquisto per determinare il prezzo di vendita. Sulla base dei dati indicati nel conto economico o nella dichiarazione dei redditi (per le imprese in contabilità semplificata), la percentuale media di ricarico può essere così calcolata: % di ricarico = Ricavi - Costo del venduto Costo del venduto x 100 Costo del venduto = Giacenze iniziali + Acquisti - Rimanenze finali La principale difficoltà del controllo del ricarico risiede nella estrema numerosità dei titoli e nella diversità dei prodotti commercializzati dalle imprese del settore, a ciascuno dei quali spesso corrisponde una diversa maggiorazione di vendita (ad esempio, sono presenti anche articoli di cartoleria, di cancelleria, ecc.). Queste circostanze non devono essere trascurate in sede di accertamento, giacchè la ricostruzione indiretta dei ricavi può superare il vaglio del contenzioso se si fonda su una percentuale media ponderata del ricarico che tenga conto delle diversità qualitativa e quantitativa dei beni scambiati. Negli esercizi di piccole dimensioni potrebbe già risultare difficile ricostruire analiticamente, titolo per titolo, le quantità vendute rilevandole dalle fatture di acquisto e tenendo conto delle variazioni inventariali, in aumento o in diminuzione, verificatesi nel tempo. Negli esercizi di maggiori dimensioni tale operazione diverrebbe eccessivamente gravosa e complessa anche con l ausilio di procedure informatiche. In tal caso il ricarico può essere calcolato con riferimento ad un campione significativo di articoli individuati, anche in contraddittorio con il contribuente, in base alla tipologia merceologica e in base alla percentuale di ricarico praticata. Così, ad esempio, potrebbe risultare utile concentrare l attenzione sulla tipologia dei prodotti editoriali offerti ( varia, scolastica, ecc.) e sulla misura dello sconto, anche in merce, ottenuto dal fornitore. Il ricarico medio ponderato può essere calcolato come segue: Rmp = n Σ i=1 (R i x p i ) 100 Rmp = ricarico medio ponderato n = numero degli articoli considerati R i = ricarico dell articolo considerato Aggiornamento: Settembre

17 p i = incidenza o peso del costo del venduto dell articolo sul costo del venduto totale (o sul costo del venduto totale del campione se l indagine è di carattere campionario) Ad esempio, nel caso di un campione composto da 3 articoli a, b, c, che presentano ciascuno un ricarico, rispettivamente, del 100%, 150%, 200% ed un incidenza sul costo del venduto totale (del campione) del 30%, 50% e 20%, il ricarico medio ponderato è uguale a: (R a xp a )+(R b xp b )+(R c xp c ) (100%x30)+(150%x50)+(200%x20) = = 145% Quanto ai prezzi di vendita da utilizzare per il calcolo del ricarico, essi saranno rilevati dagli articoli rinvenuti al momento dell accesso, oppure da listini interni (nel caso di vendita di prodotti diversi da quelli editoriali) ad uso dei commessi ovvero in contraddittorio con la parte. Con riferimento agli articoli con prezzo al pubblico già fissato dalle imprese produttrici (prodotti editoriali, articoli da cancelleria di particolari marche, ecc.) costituisce regola comune che al consumatore finale si addebiti un importo non inferiore a quello pieno, imposto o da listino. La maggiorazione sul prezzo di acquisto è pertanto misurabile in relazione alla percentuale di sconto mediamente ottenuta dai fornitori, avendo cura di effettuare le opportune ponderazioni in relazione ai gruppi e tipologie di prodotti con diverso sconto. E possibile presumere che la percentuale di ricarico constatata per il periodo d imposta in corso alla data dell accesso sia stata applicata anche al costo della merce venduta nell annualità d imposta oggetto di verifica, se, dal confronto tra i due periodi, non emergono significative variazioni relativamente a: tipologia delle merci trattate, tipologia dei fornitori e condizioni d acquisto; valore complessivo degli acquisti e delle vendite; eventuali vendite straordinarie; ubicazione e numero dei punti vendita; condizioni di concorrenza. Qualora si riscontrino le variazioni sopra menzionate, il ricarico constatato al momento dell accesso potrà essere esteso agli anni precedenti con le opportune rettifiche da determinare in contraddittorio con la parte. Dai suddetti riscontri è necessario dare atto puntualmente nel processo verbale di constatazione, al fine di giustificare, per l accertamento degli imponibili relativi agli anni precedenti, l utilizzo di una percentuale di ricarico diversa da quella constatata all atto dell accesso. Le eventuali dichiarazioni rese dalla parte in ordine ad un peggioramento della situazione commerciale avvenuto negli ultimi anni avvaloreranno l applicazione del ricarico, come individuato dalla rilevazione dei dati all accesso, agli altri anni oggetto di controllo, in quanto la ricostruzione del volume d affari dovrebbe risultare più favorevole al verificato. Aggiornamento: Settembre

18 Indice di rotazione del magazzino L indice di rotazione del magazzino, che consente di operare delle valutazioni sull attendibilità del volume delle vendite e degli acquisti, è dato dal rapporto fra la merce uscita dal magazzino in una certa unità di tempo e la giacenza media presente in esso nella stessa unità di tempo. In simboli, cioè, si ha: dove: (Acq. + E.I. - R.F.) E.I. + R.F. 2 Acq. = acquisti E.I. = esistenze iniziali R.F. = rimanenze finali Il calcolo del tasso di rotazione può essere riferito ad intervalli di tempo di diversa lunghezza (mese, settimana, trimestre, ecc.) a seconda delle esigenze. Un indice pari ad 1 sta a significare che il magazzino viene rifornito mediamente una volta l anno. Un indice di rotazione delle scorte molto basso sta ad indicare un rinnovo del magazzino poco frequente e potrebbe nascondere acquisti e vendite non contabilizzate. Per quanto riguarda le librerie che trattano la scolastica si fa presente che concentrano gli acquisti in determinati periodi dell anno. Un oculata gestione dei fornitori consente di non accumulare rimanenze invendute per lungo tempo. Inoltre, un indice particolarmente basso, risultante dai dati dichiarati, potrebbe essere sintomatico della sopravvalutazione contabile delle rimanenze finali. Il magazzino viene gonfiato, facendo apparire tra le rimanenze finali anche parte delle merci vendute senza la corrispondente registrazione contabile. Qualora il contribuente avesse effettuato delle operazioni di distruzione merce, al fine di vincere le presunzioni di cessione dei beni non rinvenuti in magazzino, di cui al D.P.R. n. 441/97 (vedasi anche la circolare del 23 luglio 1998, n. 193/E), sarà cura dei verificatori controllare che lo stesso abbia eseguito il seguente iter amministrativo: inviare almeno 5 giorni prima dell inizio delle operazioni di distruzione una comunicazione scritta all Ufficio locale dell Agenzia delle Entrate o, in mancanza, all Ufficio delle imposte dirette ed all Ufficio I.V.A., e al Comando della Guardia di Finanza competenti territorialmente; specificare il luogo, la data e l ora in cui si procederà alle operazioni, le modalità di distruzione, la quantità, qualità e ammontare complessivo sulla base del prezzo di acquisto, dei beni da distruggere e l eventuale valore residuale. I verificatori dovranno pertanto chiedere l esibizione del verbale da cui devono risultare i predetti elementi, redatto o da dipendenti degli Uffici finanziari o da militari della Guardia di finanza o, in mancanza di questi, da notai che hanno presenziato alla distruzione. Aggiornamento: Settembre

19 Si ricorda che per particolari beni il verbale attestante le operazioni di distruzioni merci, può essere redatto dal personale appartenente ad altri organi amministrativi quali dipendenti A.S.L., Vigili del fuoco, ecc.. Se l ammontare del costo dei beni distrutti non sia superiore a lire dieci milioni ( 5.164,57), è sufficiente una dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Per quanto riguarda la perdita dei beni, dovuta ad eventi fortuiti, accidentali o comunque indipendenti dalla volontà del soggetto, la stessa deve risultare da idonea documentazione fornita da un organo della pubblica amministrazione, ovvero secondo quanto previsto dall art. 16 del D.P.R. del 07/12/2001, n. 435, ( Regolamento recante modifiche al decreto del Presidente della Repubblica del 22 luglio 1998, n. 322, nonché disposizioni per la semplificazione e la razionalizzazione di adempimenti tributari ) da una dichiarazione sostitutiva di atto notorio, resa entro trenta giorni dal verificarsi dell evento o dalla data in cui se ne ha avuto conoscenza, dalle quali risulti il valore complessivo dei beni perduti, salvo l obbligo di fornire, a richiesta dell Amministrazione finanziaria, i criteri e gli elementi in base ai quali detto valore è stato determinato Indice di produttività per addetto Il numero di addetti all interno di un attività commerciale è, evidentemente, in stretta correlazione con la dimensione dell attività stessa. Potrebbe, dunque, essere utile calcolare l apporto di ciascun addetto in termini di ricavi: I = Ricavi al netto dell I.V.A. numero addetti I = indice di produttività per addetto Il risultato di detto rapporto dovrà essere coerente con l assunto logico secondo cui ad ogni addetto devono corrispondere ricavi che consentano un margine sufficiente a coprire almeno la rispettiva remunerazione. A tal fine, sarà utile determinare l intero costo aziendale per i dipendenti e la remunerazione corrisposta agli addetti. Ogni volta che ci si trova di fronte ad un costo per addetto sproporzionato rispetto agli incassi sarà necessario indagare su eventuali vendite in nero Altri controlli ed analisi Il controllo incrociato tra i pagamenti effettuati con carte di credito e/o bancomat e i documenti contabili consente di rilevare se sussiste corrispondenza tra i corrispettivi introitati e quelli registrati. Nonostante tale forma di pagamento renda più difficoltoso l occultamento dei ricavi, potrebbe risultare opportuno l esame con i riepiloghi contabili delle società di gestione delle carte di credito o i tagliandi P.O.S.. Aggiornamento: Settembre

20 Nella maggioranza dei casi gli estratti conto delle società di gestione delle carte di credito, aventi in genere periodicità mensile, contengono le date e gli importi per singola transazione avvenuta, con distinto addebito delle commissioni dovute per il servizio. Pertanto, l acquisizione degli estratti conto delle movimentazioni di pagamenti effettuati con moneta elettronica, o, in mancanza, la richiesta degli stessi (mediante questionario) alle società di gestione di carte di credito, consente di verificare la veridicità dei ricavi contabilizzati. Potrebbe, altresì, risultare utile distinguere gli incassi a seconda del mezzo di pagamento nei vari mesi, per verificare se il loro ammontare è proporzionale al totale degli introiti. Un confronto semplice si può effettuare rapportando il dato mensile emergente dalle contabili delle carte di credito con il dato mensile dei corrispettivi: se tale rapporto calcolato su base mensile varia nei singoli mesi in modo consistente, è opportuno concentrare il controllo su quei mesi in cui il valore è più elevato, ossia è maggiore l incidenza degli incassi con carta di credito sul totale dei corrispettivi mensili. Tale elaborazione non si presenta utile quando la percentuale di incassi con carta di credito è particolarmente bassa. Sarà valutata caso per caso l opportunità di un controllo incrociato nei confronti dei maggiori fornitori per esaminare la documentazione relativa ai pagamenti effettuati dall impresa verificata (con l indicazione del numero dell assegno e della banca trassata), alla ricerca di eventuali assegni ricevuti da clienti per prestazioni non contabilizzate e girati dall impresa al fornitore. Per le imprese che operano in franchising particolare attenzione sarà riservata all analisi dei costi, considerato che i controlli eseguiti dall affiliante sono tali da garantire, almeno in parte, la veridicità del fatturato attivo. Qualora siano stati dedotti importi rilevanti per pubblicità, promozione, rappresentanza occorre verificare se alcuni di essi siano stati rimborsati dalla casa madre. 3.4 Ulteriori elementi di valutazione Un ultima serie di indizi può essere considerata al solo fine di valutare l attendibilità della dichiarazione, ovvero la congruità minima di quanto accertato in base agli elementi in precedenza descritti. Il capitale investito nell azienda (attrezzature, magazzino, automezzi), il possesso a titolo di proprietà dei locali utilizzati per l esercizio dell attività e la retribuzione figurativa del titolare e degli eventuali soci impegnati a tempo pieno nell azienda, costituiscono altrettanti elementi aventi un carattere indiziario. Si può infatti porre a confronto il reddito dell impresa con quello conseguibile da un impiego alternativo dei fattori produttivi che concorrono a realizzarlo. In altri termini il reddito dichiarato non dovrebbe mai collocarsi (quantomeno in modo ricorrente e tendenziale) al di sotto di quello costituito dalla somma: dei proventi ottenibili da un impiego alternativo (ad esempio in titoli di stato) del capitale investito nell azienda; del fitto figurativo dei locali (ovviamente se di proprietà) ove si svolge l attività; della retribuzione conseguibile, in posizione di lavoro dipendente, nello stesso settore di attività. Aggiornamento: Settembre