Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Super ammortamento: i chiarimenti di Telefisco Telefisco 2016 A cura di Gioacchino De Pasquale Categoria: Finanziaria Sottocategoria: 2016 La Legge di Stabilità 2016 ha previsto la possibilità per imprese e professionisti di far valere una percentuale maggiore di ammortamento ai fini fiscali. Nello specifico, l agevolazione consiste nell incrementare il costo di acquisto fiscale del bene del 40% e sul costo così determinato calcolare gli ammortamenti, rimanendo fisse le percentuali di ammortamento previsto dal Decreto Ministeriale Nel corso del consueto incontro tra l Amministrazione Finanziaria e la stampa specializzata, sono stati forniti importanti chiarimenti circa l applicazione dell agevolazione in questione. Nello specifico: è stata chiarita l applicabilità o meno dell agevolazione ai regime agevolati di determinazione del reddito; è stata chiarita la possibilità o meno di fruire delle maggiori quote di ammortamento anche ai fini IRAP; si è affrontata la questione del super ammortamento e dei beni di costo unitario inferiore a 516, 46 euro; si è affrontata la questione relativa al super ammortamento e le società di comodo; altro importante chiarimento riguarda i criteri temporali per l individuazione dei beni agevolabili; infine, si è chiarito il legame tra ammortamenti civilistici e variazione in diminuzione a fini fiscali. 1

2 Super ammortamento e IRAP La prima questione che vogliamo affrontare, riguarda la possibilità che l agevolazione riguardi solo IRPEF e IRES o anche l IRAP. Nel co. 91 della Legge di Stabilità 2016 (L. 208/2015) il Legislatore ha fatto riferimento genericamente alle imposte dirette. Nella relazione tecnica alla Legge di Stabilità 2016 è precisato che l agevolazione non riguarda l IRAP. Imposte IRPEF IRES IRAP Si applica l agevolazione? SI SI NO CHIARIMENTO AGENZIA - In linea con le indicazione fornite nella relazione tecnica alla Legge di Stabilità 2016 l Amministrazione Finanziaria ha affermato l impossibilità di applicare la maggiore deduzione ai fini IRAP. Ambito soggettivo Per ciò che riguarda la definizione dell ambito soggettivo dell agevolazione, il Legislatore è stato molto chiaro: possono fruire dell agevolazione i titolari di reddito d impresa e gli esercenti arti e professioni. Nella seguente tabella si riportano in dettaglio i soggetti che possono fruire del super ammortamento. 2

3 Tabella Ambito soggettivo super ammortamento a) residenti: Soggetti che possono fruire dell agevolazione le persone fisiche che svolgono attività produttiva di reddito di lavoro autonomo ai sensi dell'art. 49, comma 1, del TUIR; le associazioni professionali (senza personalità giuridica) costituite fra persone fisiche; le persone fisiche esercenti attività commerciale ancorché gestita in forma di impresa familiare, comprese le aziende coniugali; le società in nome collettivo e in accomandita semplice; società di fatto che abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciale; società consortili a rilevanza sia interna che esterna; società per azioni; società in accomandita per azioni; società a responsabilità limitata; b) non residenti: Soggetti che NON possono fruire dell agevolazione enti non commerciali se non titolari di reddito d'impresa; società, enti commerciali e persone fisiche non residenti nel territorio dello Stato, relativamente alle stabili organizzazioni situate nel territorio stesso. Si evidenzia che: risulta irrilevante anche il regime contabile adottato; non sono nemmeno richiesti vincoli di esistenza del soggetto ad una specifica data, essendo tranquillamente fruibile l agevolazione anche in capo a soggetti di nuova costituzione nel 2015 (anzi, proprio questi ultimi soggetti, dovendo effettuare gli investimenti iniziali nei beni utilizzati per l esercizio della propria attività, potranno trovarsi nelle condizioni richieste dalla Norma). 3

4 CHIARIMENTO AGENZIA - Nel corso di Telefisco 2016 è stato chiarito che il Super ammortamento si applica anche per i soggetti che hanno aderito al vecchio Regime dei Minimi. E precluso invece l accesso ai soggetti che hanno aderito al regime forfettario. Regimi agevolati Vecchi minimi ex art. 27, co. 1 e 2, D.L. 98/2011 Nuovo regime forfettario Si applica il super ammortamento? SI NO Nello specifico, per quando riguarda la possibilità che i soggetti che aderiscono al Regime dei Minimi ex art. 27, co. 1 e 2, D.L. 98/2011, possano fruire dell agevolazione si evidenzia che i soggetti in questione determinano il reddito imponibile in base al principio di cassa. Conseguentemente, non procedono al calcolo delle quote di ammortamento. In base a tali elementi si era ipotizzato l impossibilità di applicare l agevolazione del Super ammortamento. Tesi contraria dell Agenzia dell Entrate: i vecchi minimi possono fruire dell agevolazione, senza che il principio di cassa che guida la determinazione del reddito abbia alcun effetto negativo. Dunque, anche i contribuenti aderenti al Regime dei Minimi possano fruire dell agevolazione del Super ammortamento maggiorando del 40% il costo di acquisizione del bene e deducendo in base al principio di cassa tale costo maggiorato. Se un contribuente minimo acquista un bene strumentale per euro ,00, rientrante tra quelli agevolabili, potrà dedurre secondo il principio di cassa il costo fiscale del bene maggiorato del 40%, ovvero ,00 euro. IL CASO Super ammortamento: contribuente minimo acquisto a rate Se un contribuente minimo acquista un bene strumentale a rate, alcune precedenti altre successive al periodo , come si applica l agevolazione del Super ammortamento? Tale tipo di fattispecie non è stata oggetto di chiarimenti da parte dell Amministrazione Finanziaria, che si è limitata a chiarire chee se per effetto della maggiorazione il bene in questione oltrepassa la soglia dei 516,46, si potrà procedere alla deduzione nell esercizio di sostenimento. Ne deriverebbe l applicazione del principio di cassa. Per cui potranno essere dedotte con la maggiorazione sole le rate pagate nel periodo agevolabile. 4

5 CHIARIMENTO AGENZIA Sempre in merito all ambito soggettivo dell agevolazione introdotta dalla Legge di Stabilità 2016, importanti chiarimenti sono stati forniti in merito all applicazione dell agevolazione per le società di comodo. L'art. 30, comma 1 della Legge n. 724/1994 ha introdotto una presunzione legale relativa in base alla quale una società si considera non operativa se la somma di ricavi, incrementi di rimanenze e altri proventi (esclusi quelli straordinari) imputati in conto economico è inferiore a un ricavo presunto, calcolato applicando determinati coefficienti percentuali al valore degli asset patrimoniali intestati alla società (cosiddetto test di operatività dei ricavi). DUBBIO Per quanto riguarda il Super ammortamento, sorgeva il dubbio se il ricavo presunto andasse calcolato in riferimento costo fiscale del bene senza maggiorazione o al costo fiscale maggiorato. IL CHIARIMENTO DELL AGENZIA Su tale aspetto, l Amministrazione Finanziaria nel corso di Telefisco 2016 ha chiarito che l applicazione dell agevolazione del super ammortamento non rileva ai fini del calcolo dei parametri per il reddito delle società di comodo. Dunque, i ricavi presunti da confrontare con i ricavi effettivi andranno determinati facendo riferimento al valore degli asset patrimoniali senza tener conto della maggiorazione. Inoltre, sempre in tema di società di comodo, l Agenzia chiarisce che il reddito presunto da confrontare con il reddito effettivo andrà determinato al netto delle agevolazioni. Si dovrà in sostanza prendere il reddito presunto al netto dei maggiori ammortamenti per effetto dell agevolazione in esame. In presenza di un reddito presunto pari a e maggiori ammortamenti per euro 2.000, il reddito minimo imponibile sarà pari a Ambito oggettivo Per ciò che riguarda l ambito oggettivo della disposizione in esame, il super ammortamento riguarda l acquisto di beni che devono rispettare determinati requisiti. 5

6 Nello specifico i beni devono: possedere le tre seguenti caratteristiche: materialità, strumentalità e novità; non devono essere ricompresi tra i beni espressamente esclusi; devono essere acquistati nel periodo LE CARATTERISTICHE DEL BENE AGEVOLABILE Materialità, strumentalità e novità Acquistato nel periodo NON RICOMPRESI TRA QUELLI ESPRESSAMENTE ESCLUSI Analizziamo nel dettaglio tali requisiti. Materialità, strumentalità e novità Va innanzitutto evidenziato che il Legislatore ha espressamente previsto i beni per quali non si può fruire dell agevolazione: fabbricati e costruzioni; beni con un coefficiente di ammortamento di cui al D.M. 31 dicembre 1988 inferiore al 6,5% ; beni espressamente indicati nell Allegato 3 della Legge di Stabilità In merito ai beni compresi nell elenco di cui all Allegato, la indicazione risulta necessaria in quanto si tratta di beni ammortizzabili con aliquote superiori a quella minima sufficiente (dal 7,5 al 12%) ed, in particolare: gruppo V, Specie 19 (imbottigliamento acque minerali): condutture, ammortizzabili all 8%; gruppo XVII, Specie 2/b (produzione e distribuzione gas naturale): condutture per usi civili (reti urbane), ammortizzabili all 8%; condutture dorsali per trasporto a grandi distanze dai centri di produzione, ammortizzabili al 10%; condotte dorsali per trasporto a grandi distanze dai giacimenti gassoso-acquiferi e condotte di derivazione e allacciamento, ammortizzabili al 12%; 6

7 gruppo XVII, Specie 4/b (stabilimenti termali ed idrotermali): condutture, ammortizzabili all 8%; gruppo XVIII, Specie 4 e 5 (ferrovie, esercizio di binari, vagoni letto e ristorante, tramvie, ferrovie metropolitane, filovie, funicolari, funivie, slittovie ed ascensori): materiale rotabile, ferroviario e tramviario, con esclusione delle motrici, ammortizzabili al 7,5%; gruppo XVIII, Specie 1, 2 e 3 (trasporti aerei, marittimi, lacuali, fluviali e lagunari): aerei completi di equipaggiamento, con motore a terra, ammortizzabili al 12%. Individuati i beni espressamente esclusi, passiamo ad analizzare i requisiti che il bene deve possedere per rientrare tra quelli agevolabili. Innanzitutto la Norma fa riferimento ai beni materiali: sono dunque esclusi gli intagibles. In merito al requisito della novità, si ritiene che possano essere ritenute applicabili le indicazioni di prassi in passato fornite dall Amministrazione Finanziaria in merito alle detassazioni Tremonti (tra le altre cfr. Circolari n. 90/E del 2001, n. 4/E del 2002, n. 44/E del 2009, n. 5/E del 2015). In particolare, il requisito sussiste in caso di: acquisto diretto dal produttore o dal commerciante del bene; acquisto diverso da quelli sopra citati, purché il bene non sia mai stato utilizzato da alcuno, ove l utilizzo va inteso come entrata in funzione del bene. Inoltre, mantiene il requisito della novità il bene esposto in show room, anche se già materialmente utilizzato a solo scopo dimostrativo, quindi sempre in assenza di una immissione in un ciclo produttivo di altro soggetto. Ove il bene sia complesso, quindi generato dall aggregazione di più parti a costituire un tutt uno, dovrebbe essere ammessa la presenza di beni non nuovi, purché sia fornita un attestazione in merito alla irrilevante entità del componente usato rispetto all insieme, ovvero alla prevalenza delle componenti nuove rispetto a quelle usate. Per quanto riguarda la strumentalità si tratta di: elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente nell'ambito dell'attività. Al concetto di strumentalità dei beni si prevede una eccezione: rientrano nel perimetro applicativo della Norma anche le autovetture c.d. ad uso promiscuo ex articolo 164, comma 1, lettera b), D.P.R. 917/1986 (per tale tipologia di beni, 7

8 le modalità di applicazione del Super ammortamento saranno dettagliatamente analizzate in un prossimo intervento). REQUISITI BENI AGEVOLABILI MATERIALITÀ Sono esclusi gli intagibles. STRUMENTALITÀ Elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente nell'ambito dell'attività. acquisto diretto dal produttore o dal commerciante del bene; NOVITÀ acquisto diverso da quelli sopra citati, purché il bene non sia mai stato utilizzato da alcuno, ove l utilizzo va inteso come entrata in funzione del bene. Super ammortamento e beni di costo unitario inferiore a 516,46 euro Nel corso di Telefisco 2016, è stato altresì chiarito che rientrano tra i beni agevolabili tutti i beni ammortizzabili, ivi compresi quelli di costo non superiore a un milione di lire anche se integralmente dedotto nell'esercizio di sostenimento. In tale occasione è stato altresì chiarito che le maggiorazione del costo di acquisto vale con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento, e non influisce sul limite di 516,46 euro previsto dall articolo 102, comma 5, del TUIR. Pertanto, la possibilità di deduzione integrale nell esercizio non viene meno neanche nell ipotesi in cui il costo del bene superi i 516,46 euro per effetto della maggiorazione del 40 per cento. Nel caso di specie, dunque, anche se per effetto della maggiorazione il bene in questione oltrepassa la predetta soglia, si potrà procedere alla deduzione integrale nell esercizio di sostenimento. Se viene acquistato un bene per un valore di 516,00 euro, che verrebbe interamente dedotto nell esercizio, con la maggiorazione del 40 per cento prevista dall agevolazione, il costo risulterebbe maggiorato a 722,40 euro, superiore al limite di 516,46 euro. In questo caso il bene agevolato può esser dedotto per intero per 722,40 euro nell esercizio di sostenimento. - Riproduzione riservata - 8