GUIDA AL LAVORO ' 4 5 ' 5!# 5 ! ! "!# ! // ! 6! && &!

Transcript

1 GUIDA AL LAVORO Le istruzioni per la compilazione del modello 770/S/2013 in ipotesi di operazioni societarie straordinarie e di successione determinanti, o meno, l estinzione di soggetti preesistenti e la prosecuzione dell attività da parte di altro soggetto confermano il principio in base al quale il modello deve rappresentare il contenuto nei modelli degli scorsi anni richiedendo, in ultima analisi, che venga rappresentato l operato dei diversi sostituti d imposta che hanno partecipato alle operazioni. Di seguito, si effettua una breve disamina delle possibili conseguenze delle operazioni straordinarie sul rapporto di lavoro e sugli obblighi dei sostituti d imposta interessati dall operazione. Prioritariamente occorre distinguere se, a seguito di tali operazioni, vi sia stata o meno la scomparsa dei sostituti preesistenti e se vi sia stata prosecuzione di attività da parte di altri soggetti. Tra le operazioni straordinarie con scomparsa e con prosecuzione dell attività da parte di altri soggetti si ricordano: - le fusioni, anche per incorporazione; - le scissioni totali; - gli scioglimenti di società personali con prosecuzione di attività da parte di uno soltanto dei soci; - i trasferimenti di competenze tra amministrazioni pubbliche; - mentre tra quelle senza prosecuzione dell attività da parte di altro soggetto si ricorda la liquidazione, il fallimento e la liquidazione coatta amministrativa. Tra le operazioni societarie straordinarie senza la scomparsa dei soggetti preesistenti si ricordano: - le scissioni parziali; - le cessioni, gli affitti d azienda; - le trasformazioni; - i conferimenti di azienda. Come lo scorso anno, anche le istruzioni del modello 770/S/2013 ricomprendono tra le ipotesi di operazioni straordinarie senza scomparsa anche i passaggi di dipendenti conseguenti alla semplice cessione del contratto di lavoro. In linea di principio, nelle ipotesi in cui siano state effettuate operazioni societarie straordinarie determinanti l estinzione di un soggetto (fusioni, scissioni totali ecc.), colui che succede nei precedenti rapporti di lavoro è obbligato alla consegna dei modelli CUD e alla presentazione della dichiarazione dei sostituti d imposta (modello 770/S) comprensiva anche dei dati relativi al periodo dell anno in cui il soggetto estinto ha operato. Ciò premesso, per esigenze di semplificazione si analizza, di seguito, quale esempio per la compilazione del modello 770/S/2013 in ipotesi di estinzione di un sostituto d imposta con prosecuzione di attività da parte di altro soggetto, un ipotesi di fusione per incorporazione. Nelle operazioni di fusione per incorporazione delle due o più imprese partecipanti una - denominata incorporante - rimane in vita, mentre l altra (o le altre) - denominata incorporata - si estingue al termine dell operazione. Dalla scomparsa della società incorporata consegue il trasferimento sulla società incorporante di tutti i diritti e gli obblighi della prima (cfr. art bis c.c.). Sotto il profilo delle imposte sui redditi, ai sensi dell art. 172, comma 9 del Tuir, è possibile retrodatare (ovvero posticipare) gli effetti della fusione ad una data non anteriore: - a quella in cui si è chiuso l ultimo esercizio delle società fuse o incorporate, ovvero, - a quella, se più prossima, in cui si è chiuso l ultimo esercizio della società incorporante, dando origine ad un unico periodo di imposta. La retrodatazione dell operazione e l unificazione del periodo di imposta non hanno effetti sugli obblighi dei sostituti d imposta poiché il periodo di riferimento del sostituto coincide con l anno 81

2 GUIDA AL LAVORO 82 solare, senza deroghe o variazioni. La società incorporante succederà, quindi, all incorporata dalla data di efficacia dell operazione in quanto, fino a quel momento, quest ultima società ha operato come sostituto d imposta. Conseguenze dell operazione sul contratto di lavoro - Secondo la disciplina civilistica di cui all art c.c., il passaggio del personale in sede di trasferimento dell azienda non implica la costituzione di un nuovo rapporto di lavoro, bensì una novazione dal lato soggettivo (datore di lavoro) di quello originario. Non si verificano, pertanto, i presupposti per la liquidazione delle competenze maturate dal lavoratore nel corso del rapporto di lavoro intercorso con il datore di lavoro estinto e, di conseguenza, tali diritti rientreranno tra i debiti «accollati» dal nuovo datore di lavoro a seguito dell operazione straordinaria. Conseguenze dell operazione sugli obblighi del sostituto d imposta - L articolo 2504-bis c.c. dispone (comma 1) che «la società che risulta dalla fusione o quella incorporante assumono (rectius: assume) i diritti e gli obblighi delle società partecipanti alla fusione proseguendo in tutti i loro rapporti anche processuali, anteriori alla fusione». Con riferimento agli obblighi dei sostituti d imposta, il Ministero delle finanze con risoluzione n. 8/051 del 20 gennaio 1977, aveva osservato che, a partire dalla data in cui ha effetto giuridico la fusione o l incorporazione, gli obblighi e gli adempimenti correlati alla figura del sostituto d imposta vanno espletati dal nuovo soggetto risultante dall operazione straordinaria. Per quanto concerne, in particolare, la compilazione della dichiarazione, modello 770 per la parte relativa ai redditi di lavoro dipendente corrisposti, venne precisato che, in tale dichiarazione, la società incorporante o quella risultante dalla fusione doveva riportare non solo i propri dipendenti, ma anche quelli delle società estinte, comprendendo per questi ultimi anche i dati relativi al periodo anteriore all incorporazione o fusione. Inoltre, ai fini del necessario coordinamento dei dati esposti nel citato modello 770 con quelli indicati nelle dichiarazioni delle società partecipanti alla fusione, venne chiarito che il nuovo organismo societario doveva allegare alla dichiarazione, in qualità di sostituto d imposta, anche un elenco nominativo dal quale risultassero i pagamenti effettuati dalle società partecipanti alla fusione (incorporate) nel periodo antecedente alla stessa. In linea di principio, nell ipotesi di operazioni straordinarie con scomparsa di soggetti, chi succede nei precedenti rapporti è tenuto a presentare una dichiarazione dei sostituti d imposta che comprenda anche i dati relativi al periodo dell anno in cui il soggetto estinto ha operato. Le istruzioni del modello 770/S/2013 al paragrafo 4.2 chiariscono, come gli scorsi anni, che nei casi di operazioni straordinarie o di successioni avvenute nel corso del 2012 o nel 2013 prima della presentazione del modello 770/S (e cioè prima del 31 luglio 2013), il dichiarante (il soggetto risultante dalla fusione o la società incorporante) deve procedere alla compilazione ed all invio dei dati delle comunicazioni relative ai modelli CUD dei versamenti eseguiti e delle compensazioni effettuate di cui ai prospetti ST I e II sezione, SV, SX, SS ed eventualmente SY. Inoltre, analogamente allo scorso anno, con riferimento ai redditi di lavoro dipendente e assimilati, le istruzioni richiedono espressamente di compilare le «comunicazioni dati certificazioni lavoro dipendente» concernenti operazioni di fusione, sulla base del sostituto d imposta che ha operato il conguaglio di fine anno o di fine rapporto. In particolare, in tutte le ipotesi in cui il conguaglio (di fine anno o di fine rapporto) sia stato effettuato dalla società estinta, con riferimento a tali dipendenti, il dichiarante dovrà trasmettere un unica comunicazione contenente i risultati delle predette operazioni avendo cura di indicare, oltre al proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale», quello del soggetto estinto nel rigo «Codice fiscale del sostituto d imposta». In tale ipotesi, si ritiene che non vadano compilate le caselle 204 e 205 e che il reddito corrisposto e conguagliato dalla società estinta, vada indicato solo a casella 1. In merito a tale rappresentazione si rileva, tuttavia, che, con riferimento alla compilazione del modello CUD/2005, parte della dottrina (cfr. Marilena Andreozzi e Marco Piacenti - Guida Normativa n. 14 del 27 gennaio 2005) ha sostenuto che, pur in presenza di conguaglio - di fine anno o di fine rapporto effettuato dalla società estinta - qualora il CUD non sia stato rilasciato da quest ultima (ovvero, se rilasciato sia da integrare o rettificare) - il soggetto risultante dalla fusione dovrà comunque compilare tali caselle facendo quindi coincidere l importo corrisposto dal soggetto estinto con quello indicato nei punti 1 e 2.Tale modalità di rappresentazione delle somme corrisposte sul modello CUD comporterebbe l obbligo per il dichiarante che presenta il modello 770 anche per conto del soggetto estinto, di compilare anche la sezione «Dati relativi ai conguagli» della comunica-

3 GUIDA AL LAVORO zione dati certificazioni del modello 770/S/2013 duplicando, nella realtà, le informazioni già fornite con la compilazione del rigo «Codice fiscale del sostituto d imposta». Inoltre, tale modalità di compilazione del modello CUD (e di conseguenza, della comunicazione dati lavoro dipendente del modello 770/2013) sembra non considerare l ipotesi in cui, in occasione del conguaglio di fine anno, il sostituto d imposta estinto a seguito di una fusione avvenuta il 31 dicembre (con conguaglio di fine anno fatto dalla società estinta) abbia effettuato un conguaglio riassuntivo a seguito di apposita richiesta del dipendente ai sensi dell articolo 23 del Dpr n. 600/ 1973, comma 4, per precedenti rapporti «intrattenuti» dal dipendente nel corso dello stesso anno (punto 207, codice 6). Qualora, invece, le operazioni di conguaglio siano state effettuate dal soggetto tenuto alla presentazione della dichiarazione, nella «comunicazione dati» intestata a ciascun dipendente «interessato» dall operazione straordinaria, il sostituto che continua l attività, tipicamente la società incorporante, dovrà indicare nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale», esclusivamente il proprio codice fiscale evidenziando, nei punti da 204 a 220, le somme e i valori corrisposti dal precedente sostituto prima dell operazione straordinaria. Analoghe modalità di compilazione dovranno essere seguite nell ipotesi in cui un dipendente abbia cessato il proprio rapporto di lavoro con il soggetto estinto anteriormente all operazione straordinaria e, successivamente, nel corso dello stesso periodo d imposta, lo stesso lavoratore sia stato nuovamente assunto dal sostituto subentrante (cfr. paragrafo 3.5, circolare n. 326/E). Specificamente, quest ultimo è tenuto, in ogni caso, ad effettuare le operazioni di conguaglio tenendo conto di tutte le retribuzioni percepite dal dipendente. Pertanto, il soggetto che prosegue l attività dopo l operazione straordinaria, dovrà trasmettere un unica comunicazione per ciascun lavoratore da lui «riassunto» senza evidenziare il codice fiscale dell estinto nel rigo «codice fiscale del sostituto d imposta». Nelle sezioni relative ai redditi soggetti a ritenuta a titolo di imposta, a tassazione separata (arretrati) e nella sezione relativa al Tfr della comunicazione dati lavoro dipendente, le istruzioni richiedono di riportare nelle caselle 316, 364, 419, 453 e 470, denominate «codice fiscale del sostituto», il codice fiscale dei soggetti, diversi dal dichiarante, che hanno erogato le somme prima indicate. Tali caselle vanno compilate nell ipotesi di passaggi di dipendenti senza interruzioni del rapporto di lavoro indicando il codice fiscale del sostituto d imposta, diverso dal dichiarante, che ha erogato tali somme (vedi infra la compilazione di tale punto nelle diverse ipotesi possibili). Per quanto riguarda la compilazione della sezione D relativa all assistenza fiscale, le istruzioni precisano che, nel caso di operazioni straordinarie con estinzione del sostituto d imposta, il dichiarante dovrà esporre, nella parte D, i dati complessivi delle operazioni di conguaglio effettuate nei mesi da luglio a dicembre Per quanto riguarda la compilazione del prospetto SS, le istruzioni precisano che dovranno essere compilati tanti prospetti quanti sono i soggetti estinti nonché un apposito prospetto riferibile al soggetto dichiarante in modo da dare distinta evidenza dei dati riassuntivi riferibili al dichiarante e ai soggetti estinti. Inoltre, per quanto riguarda i dati relativi alle ritenute Irpef da indicare nel punto 1, si ritiene che, pur in mancanza di istruzioni analitiche in proposito, lo stesso vada compilato nel modo seguente. Nel prospetto SS intestato alla società incorporata, andranno riportate le ritenute indicate al punto 5 della comunicazione dati lavoro dipendente in tutti i casi in cui il rapporto sia cessato in data anteriore a quella dell operazione straordinaria e, di conseguenza, il conguaglio di fine rapporto sia stato effettuato dalla società estinta. Nel prospetto SS intestato alla società incorporante (1), andranno riportate le ritenute indicate al punto 5 della comunicazione dati lavoro dipendente al netto degli importi indicati ai punti da 204 a 220 (che dovrebbero essere compilati per i dipendenti trasferiti a seguito dell operazione straordinaria e per i quali la società incorporante ha effettuato il conguaglio riassuntivo). Relativamente ai prospetti ST I e II sezione e al prospetto SV, si ricorda che, nelle ipotesi di operazioni straordinarie con scomparsa, dovranno comunque essere compilati più prospetti per dare distinta evidenza, in relazione alle ritenute operate e ai versamenti effettuati, delle situazioni riferibili al dichiarante ovvero al soggetto estinto. A tal fine il dichiarante, nel redigere i prospetti, avrà cura di riportare nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale», il proprio codice fiscale, mentre, nei soli prospetti relativi all estinto, dovrà indicare, nel rigo «Codice fiscale del sostituto d imposta», il codice fiscale di quest ultimo. Le specifiche tecniche ricordano a tale proposito che i controlli si intendono riferiti al sostituto d imposta che presenta la dichiarazione. 83

4 GUIDA AL LAVORO Per quanto riguarda la rappresentazione nei prospetti ST e SV delle ritenute d acconto effettuate dalla società incorporata all atto del pagamento del compenso (momento anteriore all operazione di fusione) e del relativo versamento effettuato dalla società incorporante successivamente a tale operazione, si ricorda che la società incorporante dovrà compilare i prospetti ST e SV con le seguenti modalità: - nel primo, intestato alla società incorporata, con riferimento a tali ritenute, devono essere compilati esclusivamente i punti 1, 2 e 11 ed indicato il codice «K» nel punto 10 (Note); - nel secondo, intestato alla società incorporante, devono essere compilati tutti i punti ad eccezione del punto 2, secondo le ordinarie modalità, avendo cura di indicare il codice «L» al punto 10. In tale ultimo prospetto, il punto 7 corrisponderà alla differenza tra l importo indicato nel punto 2 dei prospetti ST e SV intestati alla società incorporata ed i punti 4, 5e6deiprospetti ST e SV della società incorporante. Tali modalità di indicazione dei dati dovranno essere seguite anche qualora la società estinta abbia effettuato trattenute a titolo di addizionale all Irpef, ma il relativo versamento sia stato eseguito dalla società risultante dall operazione straordinaria. Si segnala inoltre che, per le fattispecie sopra commentate, il prospetto SX è unico e deve riguardare sia i dati del dichiarante che dei soggetti estinti. I 84

5 GUIDA AL LAVORO Le istruzioni prevedono che, anche nelle ipotesi in cui siano state effettuate operazioni societarie straordinarie determinanti l estinzione di soggetti preesistenti con prosecuzione dell attività da parte di altro soggetto, in presenza di più compensi erogati allo stesso percipiente, il sostituto d imposta possa scegliere di tenere, in ogni caso, distinte le situazioni ad esso riferibili da quelle riguardanti ciascun soggetto estinto che abbia consegnato al percipiente la certificazione di cui all art. 4, commi 6-ter e 6-quater, del Dpr 22 luglio 1998, n In tale caso, il sostituto d imposta dovrà indicare i dati relativi secondo le stesse modalità previste per l ipotesi in cui al medesimo soggetto siano stati erogati più compensi. Inoltre, nella parte delle istruzioni relativa alle operazioni straordinarie (par. 4.2) viene precisato che, per le certificazioni rilasciate dal soggetto estinto, il sostituto d imposta dichiarante provvederà ad indicare il proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale» nonché quello del- 85

6 GUIDA AL LAVORO 86 l estinto nel rigo «Codice fiscale del sostituto d imposta», mentre per le certificazioni rilasciate dal dichiarante, questi avrà cura di indicare esclusivamente il proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale». Viceversa, nel caso in cui la certificazione non sia stata rilasciata dal soggetto estinto, ma vi abbia provveduto il soggetto che prosegue l attività, le istruzioni precisano che il sostituto subentrante, oltre ad indicare nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale» esclusivamente il proprio codice fiscale, dovrà, altresì, evidenziare nei punti da 40 a 48 le somme eivalori corrisposti dal precedente sostituto. In tale caso, sussiste comunque l obbligo di compilazione di distinti prospetti ST e SV e SS al fine di dare separata evidenza delle ritenute operate e dei versamenti eseguiti dai diversi sostituti. In particolare, nell ipotesi ad esempio di una fusione per incorporazione, se i compensi corrisposti dal soggetto estinto (società incorporata) sono certificati esclusivamente nei punti da 40 a 48 della comunicazione intestata al sostituto subentrante (società incorporante), in quanto la certificazione delle ritenute è stata rilasciata dall incorporante, nella compilazione del prospetto SS riferito ai dati riassuntivi del sostituto estinto si dovrà fare riferimento a tali dati per dare distinta evidenza dell operato dell incorporante e dell incorporata. Per quanto riguarda la compilazione della sezione «Redditi erogati da altri soggetti» si segnala quanto segue. Nel punto 40, deve essere indicata la causale del pagamento effettuato dal soggetto estinto già indicata nel punto 18. Nei punti da 41 a 48, invece, vanno specificati i dati relativi ai redditi erogati da ciascun sostituto, diverso dal dichiarante. Qualora i redditi in commento siano stati erogati da più soggetti devono essere utilizzati più righi per esporre l operato di ciascuno. Nel punto 41 va indicato il codice fiscale del soggetto che ha corrisposto il reddito. Nei punti 42, 43 e 44 vanno indicati, rispettivamente, l importo complessivo del reddito imponibile corrisposto da altro soggetto e certificato dal sostituto d imposta, le relative ritenute a titolo d acconto e a titolo d imposta operate da altro soggetto, comprensive anche di quelle indicate nel successivo punto 45 per effetto delle disposizioni emanate a seguito di eventi eccezionali, già indicate nei punti 43 e 44. Nel punto 46 va indicato l importo relativo all addizionale regionale all Irpef trattenuta a titolo di acconto, comprensiva anche di quella eventualmente indicata nel punto 48. Nel punto 47 va indicato l importo relativo all addizionale regionale all Irpef trattenuta a titolo d imposta, comprensiva anche di quella eventualmente indicata nel punto 48. Nel punto 48, infine, va indicata l addizionale regionale all Irpef eventualmente non trattenuta per effetto delle disposizioni emanate a seguito di eventi eccezionali già indicate nei punti 46 e 47. In linea generale, quindi, per la materiale compilazione delle caselle in commento nell ipotesi di operazioni straordinarie con scomparsa (ad esempio fusione per incorporazione), qualora la società incorporante o risultante dalla fusione abbia rilasciato, nei confronti di un soggetto che ha operato con entrambe le società, una sola certificazione comprensiva anche dei redditi corrisposti dall incorporata prima dell operazione di fusione, si può ritenere che il reddito imponibile erogato dall incorporata, indicato al punto 42, debba essere, in ogni caso, compreso nel punto 25 relativo all imponibile dichiarato dal soggetto dichiarante. A tale proposito, infatti, le specifiche tecniche precisano che casella 42 «imponibile» non deve essere superiore a casella 25 della sezione nella cui casella 18 è riportata la stessa causale indicata nel campo 40. Poiché, inoltre, come visto, nel punto 40, la società incorporante dovrà indicare la causale del pagamento effettuato dal soggetto estinto già indicata nel punto 18 l ammontare dei redditi imponibili corrisposti dalla società incorporata e certificati dalla società incorporante, già compreso nel punto 25, ci si chiede come debba essere compilata la comunicazione nel caso in cui la società incorporante e la società incorporata abbiano corrisposto dei redditi di tipologia diversa, ma le certificazioni siano state rilasciate solo dall incorporante. In attesa delle opportune conferme, si ritiene che il soggetto dichiarante (società incorporante) sia tenuto a presentare due comunicazioni lavoro autonomo separate relativamente ai propri redditi ed a quelli relativi al soggetto estinto. In particolare, la società dichiarante dovrà compilare una comunicazione dati lavoro autonomo, indicando il proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale» e i dati relativi alle somme erogate dalla stessa nelle caselle da 18 a 37. Nell altra comunicazione, invece, relativa ai redditi corrisposti dal soggetto estinto, la società dichiarante dovrà sempre indicare il proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale», mentre i redditi erogati dalla società incorporata dovranno essere indicati nella sezione relativa ai redditi erogati da altri soggetti (caselle da 40 a 48) ed, altresì, nelle caselle da 18 a 37.

7 GUIDA AL LAVORO Nelle ipotesi in cui siano state effettuate operazioni societarie straordinarie senza che le stesse abbiano determinato l estinzione di un soggetto, pur potendo determinare la nascita di nuovi soggetti d imposta (trasformazioni, scissioni parziali, cessioni d azienda ecc.) gli obblighi concernenti il rilascio delle certificazioni e di trasmissione delle dichiarazioni dei sostituti d imposta ricadono, seppure con modalità diverse, su tutti i soggetti partecipanti all operazione. Come già in parte rilevato, sulla base di quanto previsto dall art c.c. il passaggio del personale in sede di trasferimento d azienda non implica la costituzione di un nuovo rapporto di lavoro, bensì solo la novazione dal lato soggettivo (datore di lavoro) di quello originario. Inoltre, poiché secondo la giurisprudenza prevalente, il trasferimento dell azienda è ravvisabile ogniqualvolta si realizzi una sostituzione nella titolarità dell impresa, o di singole unità produttive, indipendentemente dal mezzo tecnico-giuridico adoperato in concreto, sempre che resti immutato l organismo aziendale nella sua obiettiva realtà economica, nella nozione di trasferimento d azienda vanno ricompresi tutti i casi in cui permanga l impresa e muti soltanto l imprenditore giacché, sul piano della valutazione giuridica, l elemento che assume rilevanza non è già il trasferimento in sé dell azienda, ma il sub-ingresso di un soggetto ad un altro nella posizione di imprenditore. Dal punto di vista fiscale, con le risoluzioni: n. 8/109 del 28 febbraio 1979, n. 11/815 del 4 aprile 1979, n. 8/108 del 13 aprile 1979 e n. 8/1712 del 2 dicembre 1980 (passaggio di dipendenti a seguito di conferimento); n. 8/139 del 28 febbraio 1980 e n. 248/E del 24 luglio 2002 (passaggio di dipendenti a seguito di cessione d azienda), l amministrazione finanziaria ha precisato che, a partire dalla data in cui ha effetto giuridico il trasferimento dei dipendenti a seguito dell operazione straordinaria, tutti gli obblighi e gli adempimenti collegati alla «gestione» del personale si trasferiscono alla società che ha preso «in carico» gli stessi e il rapporto di lavoro. Si ritiene infine che, analoghe considerazioni possano valere con riferimento alle scissioni parziali di cui all art c.c. Le istruzioni al mod. 770/S ricomprendono fra le ipotesi di operazioni straordinarie senza scomparsa anche i passaggi di dipendenti conseguenti alla cessione del relativo contratto. In passato, in tutti questi casi di «passaggio diretto» di dipendenti, la cui particolarità è costituita dal trasferimento del dipendente senza erogazione del Tfr, l amministrazione finanziaria (cfr. RM , n. 10/ 034; RM , n. 8/223) ha sempre ritenuto che la mancata effettuazione della ritenuta sull indennità di anzianità (in quanto non erogata) non fa venire meno la cessazione del rapporto di lavoro e l instaurazione di un nuovo rapporto. Conseguentemente, in applicazione di tale principio, in occasione del trasferimento, il datore presso il quale erano in forza i dipendenti prima del trasferimento ha sempre effettuato il conguaglio per cessazione del rapporto in corso d anno, mentre il cd. «conguaglio riassuntivo» da parte del nuovo datore di lavoro è sempre stato effettuato solo su richiesta del dipendente e non obbligatoriamente come invece accade per le operazioni straordinarie sia con scomparsa di datori di lavoro (ad esempio fusione) che senza scomparsa (ad esempio, cessione di ramo di azienda). Le istruzioni del mod. 770/S/2013, nel paragrafo 4.2 ricomprendono invece i passaggi di personale dipendente, anche per cessione del relativo contratto, tra le operazioni straordinarie che non determinano l estinzione del soggetto. Tale inversione di tendenza rispetto agli orientamenti precedenti permette di non effettuare il conguaglio per cessazione del rapporto di lavoro da parte del datore di lavoro cedente il contratto, mentre il secondo datore è obbligato a considerare nel conguaglio di 87

8 GUIDA AL LAVORO fine anno, o di fine rapporto, anche i redditi erogati dal cedente in vigenza del primo rapporto di lavoro indicando gli stessi nei punti 204 e 205 del CUD e nei punti da 204 a 220 della comunicazione dati lavoro dipendente. Tale orientamento ministeriale (2) può essere giustificato con la volontà di evitare ai dipendenti i cui contratti sono stati ceduti, di subire l onere finanziario del pagamento delle addizionali (ultime rate dell anno e quota di competenza dell anno di cessazione) in un unica soluzione all atto della cessazione del rapporto di lavoro con il datore cedente il contratto. In presenza di operazioni straordinarie che non comportano l estinzione dei soggetti preesistenti pur potendo determinare la nascita di nuovi soggetti d imposta, le istruzioni al modello 770/S/2013, ricordano che gli obblighi dichiarativi fanno carico a tutti i soggetti che intervengono nelle operazioni. Con riferimento alla compilazione della comunicazione dati lavoro dipendente, ipotizzando che si voglia rappresentare una cessione di ramo di azienda, la stessa dovrà avvenire nel modo seguente: - il sostituto d imposta cedente dovrà compilare una «comunicazione dati» sia per i dipendenti del ramo d azienda che hanno cessato l attività prima dell operazione straordinaria (e per i quali avrà effettuato un conguaglio di fine rapporto) che per quelli che sono stati trasferiti a seguito dell operazione straordinaria (il cui conguaglio di fine anno o di fine rapporto sarà stato effettuato dalla società acquirente). Con riferimento alla prima tipologia, la «comunicazione dati» coinciderà con il modello CUD, mentre con riferimento alla seconda (dipendenti trasferiti) la stessa dovrà contenere le retribuzioni erogate al suddetto personale fino al momento della cessione avendo cura di inserire, nel punto 207, il codice 8; - il sostituto d imposta subentrante non dovrà compilare alcuna comunicazione dati con riferimento ai dipendenti cessati prima dell operazione straordinaria, mentre con riferimento ai dipendenti trasferiti, nei confronti dei quali ha effettuato il conguaglio complessivo, avrà rilasciato un CUD indicando nei punti 204 e 205 quanto corrisposto dal sostituto d imposta cedente ed analoga rappresentazione verrà effettuata con riferimento alla comunicazione dati di tali dipendenti nel mod. 770/S/2013. Per quanto riguarda la compilazione della sezione D relativa all assistenza fiscale, le istruzioni di quest anno, ripropongono quanto già richiesto lo scorso anno. Quindi, nel caso, di passaggio di dipendenti senza interruzione del rapporto di lavoro e senza estinzione del sostituto d imposta cedente (ad esempio cessione di ramo d azienda), quest ultimo procederà all esposizione di quanto rimborsato e trattenuto nei mesi di conguaglio ed esporrà il residuo non rimborsato e trattenuto quale conguaglio non effettuato o non completato indicando il codice F al punto 147. Il sostituto subentrante (ad esempio società acquirente) dovrà esporre, a sua volta, unicamente i dati relativi agli importi da lui rimborsati e trattenuti a seguito dell assistenza fiscale prestata nel corso del Analogamente allo scorso anno le istruzioni forniscono ulteriori chiarimenti in merito alle modalità di rappresentazione sui prospetti ST e SV della «continuazione» del versamento delle addizionali regionali e comunali e delle rate di assistenza fiscale a seguito di passaggio di dipendenti per operazioni straordinarie senza scomparsa di soggetti. In particolare è previsto che, in tale ipotesi, il soggetto dal quale vengono trasferiti i dipendenti (società cedente, l affittante, la società che si scinde e anche la società che ha ceduto il contratto di dipendenti) deve indicare distintamente: - i dati relativi alle residue rate di addizionali regionale e comunale all Irpef, non prelevate per effetto del predetto passaggio dovute a seguito delle operazioni di conguaglio relative all anno di imposta 2011; - i dati relativi alle residue rate del saldo e del 1 acconto dell Irpef, delle addizionali regionale e comunale all Irpef e degli acconti a tassazione separata, non prelevate per effetto del predetto passaggio dovute a seguito di assistenza fiscale. L indicazione da riportare con le modalità di seguito indicate riguarda i codici: addizionale regionale all Irpef sostituti d imposta; addizionale comunale all Irpef trattenuta dal sostituto d imposta - acconto; addizionale comunale all Irpef trattenuta dal sostituto d imposta - saldo; Irpef a saldo trattenuta dal sostituto d imposta; Irpef in acconto trattenuta dal sostituto d imposta; 88 Si veda in proposito anche quanto già sostenuto da Marco Piacenti in Guida Normativa di sabato 18 marzo 2006.

9 GUIDA AL LAVORO addizionale regionale all Irpef trattenuta dal sostituto d imposta a seguito di assistenza fiscale; addizionale comunale all Irpef trattenuta dal sostituto d imposta - mod acconto; addizionale comunale all Irpef trattenuta dal sostituto d imposta - mod saldo; acconto imposte sui redditi soggetti a tassazione separata trattenuto dal sostituto d imposta, e cioè tutti i codici di versamento che possono, per scelta del contribuente o per specifica disposizione normativa, essere rateizzate. Al fine di permettere un immediata verifica della «continuazione» del versamento sia delle addizionali regionali e comunali che delle rate di assistenza fiscale per i dipendenti «passati» da un soggetto a un altro, il sostituto d imposta cessionario dovrà riportare per ciascun periodo di riferimento i dati degli importi da esso prelevati per effetto del passaggio di dipendenti con le ordinarie modalità avendo cura di riportare al punto 10 il codice «N». Il sostituto cedente, indicherà i dati relativi alle residue rate non prelevate solo nel rigo SS4 del prospetto SS. Quindi, il sostituto a cui sono passati i dipendenti (ad esempio, il cessionario) dovrà compilare per ciascun periodo di riferimento e per ogni codice tributo un apposito rigo con le ordinarie modalità indicando sia l importo trattenuto che versato relativamente ai dipendenti trasferiti e riportando al punto 10 il codice «N». Relativamente agli altri dipendenti che non sono stati interessati dall operazione straordinaria, dovrà procedere alla compilazione di un distinto rigo senza l indicazione del codice «N» al punto 10. Riprendendo quanto richiesto lo scorso anno, le istruzioni del mod. 770/S/2013 richiedono di riportare il codice fiscale del sostituto d imposta (punti 419, 453, 470) in tutte le ipotesi in cui, in presenza di operazioni straordinarie comportanti il passaggio di dipendenti senza interruzione del rapporto di lavoro, un reddito (assoggettato a ritenuta a titolo di arretrati e Tfr, compresi anticipazioni e acconti e altre indennità e somme) è stato corrisposto (in anni precedenti o nello stesso anno) da un soggetto diverso da colui che presenta il mod. 770/S. Con riferimento al punto 419 le istruzioni richiedono di riportare il codice fiscale del sostituto d imposta diverso da quello che ha erogato il Tfr e quindi, tali punti, andranno compilati in tutte le ipotesi di passaggi di dipendenti dove, nell ipotesi di erogazione del Tfr nel 2012, una parte dello stesso sia già stato erogato (e tassato) da parte di un precedente datore. In tutte le ipotesi di compilazione del punto 419 (nonché degli altri punti 453 e 470 concernenti il codice fiscale del sostituto d imposta), le istruzioni obbligano l utilizzo del sistema del «multi rigo» nel senso che, alcuni punti, vengono compilati più volte in funzione del soggetto relativamente al quale si vuole rappresentare l operato. Le istruzioni esemplificano le ipotesi in cui debba essere compilato il punto 419 (e similari) da parte del sostituto d imposta presso il quale sono ora in forza i dipendenti trasferiti a seguito del passaggio di dipendenti (ad esempio operazioni straordinarie o cessioni di contratto) precisando che tale situazione dovrà essere rappresentata utilizzando il cd. sistema multi rigo. In particolare, il multi rigo 1 rappresenta la liquidazione complessiva fatta dal nuovo datore nella quale, quindi, deve essere rappresentata tutta la liquidazione, mentre il multi rigo 2 deve rappresentare l operato del precedente (o dell ultimo) datore di lavoro. Anticipazione di Tfr erogata dal sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti (cedente) in anni precedenti e anticipazione, acconto o saldo erogato dal sostituto d imposta dichiarante nell anno 2012 Il sostituto d imposta che eroga il Tfr dovrà quindi compilare per il dipendente che ha percepito tali somme (in anni diversi, ma delle quali il soggetto 89

10 GUIDA AL LAVORO che ora ha in forza il dipendente ha dovuto tenere conto in sede di tassazione delle somme erogate nel 2012) una sola comunicazione avvalendosi del sistema multi rigo. In particolare, egli dovrà: - esporre tutti i dati relativi al Tfr erogato (compreso quindi l operato del precedente datore) compilando tutti i punti ad esclusione del punto 419 (multi rigo 1); - esporre quanto operato dal precedente sostituto compilando i punti 419, 444, 463 e 500 (multi rigo 2). Il sostituto d imposta da cui proviene il dipendente, non avendo erogato alcuna somma a titolo di Tfr nel 2012, non dovrà compilare la sezione relativa al Tfr avendo già rappresentato il proprio operato nel 770 relativo all anno in cui era stato erogato l anticipazione del Tfr. Anticipazione erogata dal sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti nell anno 2012 e anticipazione, acconto o saldo erogato dal sostituto dichiarante nel 2012 Il sostituto d imposta dichiarante, per il dipendente che ha percepito tali somme dovrà: - esporre il dato complessivo compilando tutti i punti necessari ad esclusione del punto 419 (multi rigo 1); - esporre quanto esposto dal sostituto d imposta cedente compilando tutti i punti compreso il 419 (multi rigo 2). Il sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti, per le somme di Tfr erogate al dipendente, prima del trasferimento, dovrà compilare il modello 770 con le ordinarie modalità. Anticipazione erogata esclusivamente dal sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti in anni precedenti al 2012 In questa ipotesi il sostituto d imposta dichiarante non dovrà compilare la sezione relativa alla tassazione del Tfr in quanto tale tassazione sarà già stata rappresentata nel modello 770 del soggetto da cui provengono i dipendenti relativo all anno di erogazione delle somme. Anticipazione erogata esclusivamente dal sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti nel 2012, anno in cui è avvenuto il passaggio dei dipendenti Il sostituto d imposta cessionario dovrà compilare tutti i punti relativi alla tassazione del Tfr evidenziando, con l inserimento del codice fiscale dell altro sostituto d imposta nel punto 419, che tali somme sono state erogate da un soggetto diverso. Il sostituto d imposta da cui provengono i dipendenti, dovrà comunque compilare la comunicazione dati relativa al dipendente che ha ottenuto l anticipazione prima del trasferimento con le ordinarie modalità senza compilare il punto 419. Analoghe modalità di compilazione dovranno essere seguite anche nell ipotesi di operazioni straordinarie con scomparsa con la particolarità che, in questo caso, tutto l operato della società scomparsa deve essere rappresentato dalla società che prosegue l attività. Inoltre, le istruzioni precisano che, nell ipotesi di una pluralità di operazioni straordinarie comportanti il passaggio di dipendenti senza interruzione del rapporto di lavoro, nel punto 419 dovrà essere indicato il codice fiscale dell ultimo sostituto d imposta cedente che ha erogato il Tfr. Per quanto riguarda, infine, la compilazione dei punti 453 e 470 che richiede l indicazione del codice fiscale del sostituto d imposta nella sezione relativa alle altre indennità e somme, le istruzioni precisano che gli stessi vanno compilati solo nell ipotesi in cui le altre indennità e somme connesse alla cessazione del rapporto di lavoro e/o erogate a titolo di incentivo all esodo agevolato, siano stati erogati da un sostituto d imposta diverso da quello che ha erogato il Tfr. In tale caso, nei punti 453 e 470 deve essere riportato il codice fiscale del sostituto d imposta che ha erogato il Tfr nel