LE NOVITÀ DEL D.L. 70/2011 IN MATERIA DI ACCERTAMENTO ESECUTIVO:

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1 LE NOVITÀ DEL D.L. 70/2011 IN MATERIA DI ACCERTAMENTO ESECUTIVO: CRITICITÀ E PROPOSTE OPERATIVE 1 PREMESSA Tra le novità del D.L. 13 maggio 2011, n. 70, ve ne sono alcune in materia di riscossione. Un anno fa la disciplina era stata profondamente innovata 2, con la previsione, a partire dal 1 luglio 2011, e con riferimento ai periodi d imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007, della concentrazione in un unico atto (l avviso di accertamento) della pretesa impositiva, del titolo esecutivo e del precetto ai fini dell esecuzione forzata. Le modifiche intervenute con il decreto 70/2011 hanno chiarito alcuni dubbi che potevano sorgere da una disattenta lettura delle nuove regole da parte dell'interprete. L UGDCEC di Salerno, nonostante convenga sul fatto che vi siano alcuni miglioramenti della norma sull accertamento esecutivo, intende esprimere alcune critiche e perplessità in merito al funzionamento della stessa. ACCERTAMENTO ESECUTIVO L art. 29 del D.L. 78/2010, che verrà modificato dalla conversione del D.L. 70/2011, stabilisce che gli atti di accertamento emanati dall Agenzia delle Entrate per le Imposte Dirette, l Iva e le relative sanzioni dovranno contenere dal 1 luglio 2011 anche l intimazione ad adempiere, entro 60 giorni, all obbligo di pagamento delle somme negli stessi indicati, in assenza di ricorso e degli importi stabiliti dall art 15 del D.P.R. 602/1973 (50% delle imposte accertate più gli interessi) in caso di tempestiva presentazione del ricorso. Viene anche stabilito che gli atti di accertamento divengono esecutivi all atto della notifica e devono espressamente recare l avvertimento che, decorsi 30 giorni dal termine ultimo per il pagamento, la riscossione delle somme richieste è affidata agli agenti della riscossione anche ai fini dell esecuzione forzata e che le somme richieste con gli atti 1 Documento a cura del Consiglio Direttivo dell Unione Giovani Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Salerno (Annalisa De Vivo, Salvatore Giordano, Raffaella Messina, Antonio De Vito, Sergio Cairone, Antonio De Lucia, Agostino Soave, Alfonso Gaeta). Coordinamento scientifico: dott. Salvatore Giordano. 2 Ad opera dell art. 29 del D.L. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n

2 di accertamento sono maggiorate, dal primo giorno successivo a quello di scadenza del termine per ricorrere, degli interessi di mora, dell aggio e delle spese relative alle procedure esecutive. Il decreto 70/2011 stabilisce che le nuove disposizioni sulla riscossione si applicano anche all IRAP. La precisazione appare inutile, posto che si poteva giungere alla medesima conclusione anche in assenza della stessa. Sebbene, infatti, l imposta regionale non fosse stata espressamente prevista dalla lettera della norma, essa sarebbe comunque stata da ricomprendere, dato che l art. 25 del d.lgs. n. 446/1997 rinvia, per l accertamento e la riscossione del tributo sulle attività produttive, alla disciplina dettata in materia di imposte dirette. Scopo della norma è quello di accorciare drasticamente i tempi per la riscossione delle imposte dirette, dell Iva, dell IRAP e delle relative sanzioni accertate attraverso l eliminazione della cartella di pagamento e la qualificazione dell atto di accertamento come titolo esecutivo. NOVITÀ DEL DECRETO SVILUPPO 2011 Tra le modifiche apportate dal D.L. n. 70/2011 alla disposizione che prevede l accertamento esecutivo, di particolare interesse è quella che stabilisce che, in seguito alla proposizione dell istanza di sospensione dell atto impugnato, l esecuzione forzata sia sospesa fino alla data di emanazione del provvedimento del giudice e, in ogni caso, per un periodo non superiore a 180 giorni dalla data di notifica dell istanza stessa. Inoltre, il decreto sviluppo stabilisce che le nuove disposizioni si riferiscono agli avvisi di accertamento emessi e non più notificati come in origine previsto. Infine, non è applicabile la sanzione amministrativa pari al 30% prevista nei casi di omesso, carente o tardivo versamento delle somme indicate nell avviso di accertamento. Dunque, a seguito di proposizione dell istanza ai sensi dell art. 47 del d.lgs. n. 546/1992, l esecuzione forzata è sospesa fino alla data di emanazione del provvedimento del giudice e, in ogni caso, per un periodo non superiore a centoventi giorni dalla data di notifica dell istanza stessa 3. L intento del legislatore è quello di venire incontro alle esigenze del contribuente in difficoltà che richiede la sospensione. Viene infatti concesso un arco temporale (di centottanta giorni) nel quale quest ultimo è posto al riparo dall avvio di procedure esecutive (ad esempio, pignoramento dei beni) in seguito al mancato pagamento - entro i sessanta giorni dalla notifica dell atto impugnato - del 50% delle maggiori imposte accertate 4. In altri termini, si tratta di una sospensione condizionata alla sola proposizione dell istanza ex art. 47 del d.lgs. n. 546/1992. Tuttavia, la finalità della norma si infrange contro i ritardi delle 3 In sede di conversione tale termine sarà prolungato a 180 giorni. 4 In sede di conversione tale percentuale sarà ridotta al 30%. 2

3 Commissioni tributarie provinciali, dal momento che centottanta giorni non rappresentano mediamente un tempo sufficiente per l esame dell istanza di sospensione. Notifica dell istanza di sospensione La notifica dell istanza di sospensione dell atto impugnato costituisce il dies a quo per il conteggio dei centottanta giorni di «sospensione» automatica. Poiché l avviso di accertamento impugnato diventa esecutivo decorsi sessanta giorni dalla notifica dello stesso, ma l esecuzione forzata si attiva solamente dopo ulteriori trenta giorni, l istanza potrebbe essere notificata all Amministrazione finanziaria, anziché contestualmente al ricorso, successivamente ad esso, addirittura al trentesimo giorno stesso. In tal modo, il ricorrente potrebbe usufruire di duecentodieci giorni di sospensione dell esecuzione forzata risultanti dalla somma dei centottanta giorni concessi dal legislatore e di questi trenta aggiuntivi. Inoltre, si può ritenere che l'esecutività dell atto sia rinviata per ulteriori novanta giorni, in caso di proposizione di istanza di accertamento con adesione (ovviamente entro i sessanta giorni dalla notifica dell avviso). La proposizione di tale istanza ha come effetto, infatti, la sospensione di novanta giorni del termine per ricorrere (decorso il quale l atto diventa esecutivo), indipendentemente dall esito del contraddittorio instaurato. Pertanto, con la successiva impugnazione dell atto e la notifica dell istanza di sospensione, magari entro gli ulteriori trenta giorni, il ricorrente dispone di ben trecento giorni prima dell avvio delle procedure esecutive. Fermo restando che, se il termine di proposizione del ricorso cadesse nel corso della sospensione feriale dei termini processuali, ai trecento giorni andrebbero sommati gli ulteriori 46, giungendo a 346 giorni di tempo prima dell avvio di azioni esecutive. Va infine rilevato che, una volta spirati i centottanta giorni senza che il giudice si sia pronunciato sull istanza o nel caso in cui l abbia respinta, il contribuente sarà costretto a pagare, oltre al 30% della maggiore imposta accertata (e relativi interessi), gli interessi moratori calcolati dal giorno successivo alla notifica dell avviso e l'intero aggio del 9% a favore dell agente della riscossione. Ciò, naturalmente, per evitare che si dia inizio all esecuzione forzata. Infine, la norma in commento precisa che la sospensione non si applica con riguardo alle azioni cautelari e conservative, nonché ad ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore. Ci si riferisce a quelle misure cautelari disciplinate dall'art. 22 del d.lgs. n. 472/1997 e dagli artt. 77 e 86 del D.P.R. n. 602/

4 Emissione dell avviso di accertamento L art. 7, comma 2, lett. n), n. 1, del D. L. 70/2011 prevede che le nuove disposizioni si riferiscono agli avvisi di accertamento «emessi» e non più «notificati», come era previsto dalla precedente formulazione della norma 5. Ciò significa che l accertamento esecutivo opererà solo se l emissione dell atto avrà avuto luogo a partire dal 1 luglio, non essendo più sufficiente la mera notifica. In caso contrario, si applicherà il regime previgente con l iscrizione a ruolo e la successiva notifica della cartella di pagamento. Nessuna sanzione in caso di omesso versamento Un ultimo chiarimento fornito dal legislatore riguarda l inapplicabilità della sanzione amministrativa pari al 30% prevista dall art. 13 del d.lgs. n. 471/1997. Ci si riferisce ai casi di omesso, carente o tardivo versamento delle somme indicate nell avviso di accertamento, nei connessi provvedimenti di irrogazione delle sanzioni e nei successivi atti da notificare al contribuente in tutti quei casi in cui siano stati rideterminati gli importi dovuti per effetto della procedura di accertamento con adesione o a seguito di sentenza. Lo stesso art. 29, comma 1, lett. g), del D.L. 78/2010 precisa che per la nuova procedura di riscossione ogni riferimento alle somme iscritte a ruolo si intende effettuato alle somme affidate agli agenti della riscossione. Di conseguenza l art. 13, comma 2, del d.lgs. n. 471/1997, che esclude la sanzione nei casi di tributi iscritti a ruolo deve essere riletto, alla luce delle nuove disposizioni, nel senso della inapplicabilità della suddetta sanzione in caso di omesso versamento degli importi determinati nell avviso di accertamento entro i sessanta giorni dalla sua notificazione. Diversamente, se si fosse resa applicabile l ulteriore sanzione del 30% per omesso o ritardato versamento, l apparato sanzionatorio sarebbe risultato del tutto sproporzionato. 5 Art. 29, comma 1, del D.L. 78/

5 TEMPISTICA IN PILLOLE AVVISO DI ACCERTAMENTO Dalla data di notifica => esecutività dell avviso decorsi 60 gg ISTANZA DI ACCERTAMENTO CON ADESIONE Rinvio dell esecutività dell avviso di massimo 90 gg DALLA DATA DI ESECUTIVITÀ DELL AVVISO Le procedure esecutive forzate potranno iniziare decorsi 30 gg DALLA DATA DI NOTIFICA DELL ISTANZA DI SOSPENSIONE Inizio calcolo periodo di garanzia di 180 gg per non essere assoggettati all esecuzione forzata (periodo massimo di tempo se non interviene prima la pronuncia del Giudice) CONSIDERAZIONI CONCLUSIVE Le modifiche intervenute in materia di riscossione in seguito all emanazione del D.L. 70/2011 contribuiranno ad evitare inutili contenziosi in ordine alla corretta applicazione delle nuove procedure. Il riferimento è alle nuove regole sulla riscossione con riguardo alla non irrogazione della sanzione del 30% per il mancato versamento delle somme determinate nell avviso di accertamento entro i sessanta giorni dalla sua notificazione e agli accertamenti ai fini IRAP. La novità da accogliere con maggior favore è senza dubbio l introduzione di un periodo di «garanzia» di centottanta giorni rispetto alle procedure esecutive poste in essere dall agente della riscossione a fronte del mancato pagamento del 30% delle maggiori imposte accertate. Tuttavia, nella maggior parte dei casi, un simile intervallo temporale avrà come unico effetto quello di procrastinare il pagamento di sei mesi, dal momento che sarà molto difficile che i giudici possano concedere la sospensiva prima dello spirare di questo termine, soprattutto nelle città di maggiori dimensioni. Il previsto potenziamento della riscossione, ancorché lodevole in linea teorica, comporta un inevitabile indebolimento del diritto di difesa del contribuente in quanto tutte le inefficienze del sistema, non riformato, ricadranno in ultima analisi sui commercialisti. Va osservato, infatti, che la riforma non deriva da una riconsiderazione di tutta la materia secondo principi di razionalità e di rispetto dei principi costituzionali, ma si basa invece su una semplice deroga a norme esistenti con lo scopo di ridurre solo i tempi di riscossione delle somme accertate. Ne discende che le modifiche introdotte finiranno, da un lato, per pressare maggiormente i soggetti meno pericolosi in quanto noti al fisco (peraltro in un momento in cui l accesso al credito è 5

6 diventato difficilissimo) e, dall altro, per eliminare la collaborazione dei contribuenti esasperati dalle verifiche e dalle azioni poste in essere da Equitalia. Considerare i suddetti atti di accertamento, in gran parte basati su presunzioni, come titoli esecutivi appare inoltre una scelta vessatoria nei confronti dei contribuenti, se non adeguatamente bilanciata da alcune garanzie: si fa presente che tutto ciò va in direzione opposta a quelle che sono state le raccomandazioni di Befera ai dirigenti dell Agenzia delle Entrate. Una delle garanzie potrebbe essere quella di assicurare l esame tempestivo delle richieste di annullamento totale o parziale degli accertamenti in via di autotutela, con il vincolo di comunicazione all interessato dell esito dell esame entro un termine certo (almeno entro i sessanta giorni dall avviso di accertamento). In tal senso l UGDCEC di Salerno ritiene che una soluzione possibile potrebbe essere quella di agganciare l inadempienza da parte dell Ufficio nel risolvere l atto in autotutela allo slittamento dei termini in cui può avere luogo l accertamento esecutivo. Ciò permetterebbe anche di ridurre le resistenze degli Uffici a rivedere gli atti, a volte dagli stessi nemmeno condivisi ma emanati al solo fine di evitare l assunzione di qualsiasi responsabilità, sulla base di processi verbali di constatazione redatti dalla Guardia di Finanza. Nella sospensione vanno fatte assolutamente rientrare anche le misure cautelari che sono pericolosissime, specie quando derivano da accertamenti temerari emessi da funzionari dell Agenzia delle Entrate che abusano della loro posizione. Infine l UGDCEC di Salerno fa presente che la celerità dei tempi di riscossione non può non andare a braccetto con la possibilità dei contribuenti di conoscere e scadenzare i tempi - che devono essere certi - per l esecuzione dei rimborsi legittimi e per la piena applicazione della compensazione dei tributi in ogni forma, scongiurando le frodi (soprattutto ai fini IVA), ma dando respiro alle imprese oneste che si trovano nella maggior parte dei casi in una situazione di illiquidità. Salerno, 28 giugno