LE VERIFICHE FISCALI - XI PARTE

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1 LE VERIFICHE FISCALI - XI PARTE danilo sciuto in Giurisprudenza tributaria Premessa Quando una contabilità regolare non salva il contribuente dalle verifiche fiscali. Ovvero: cosa può fare il Fisco se abbiamo la contabilità a posto. E questo il tema di fondo a cui è dedicata questa rassegna giurisprudenziale. Lo spirito - guida di questo indirizzo giurisprudenziale è evidente: posto che lo scopo della contabilità è quello di dare una rappresentazione veritiera e corretta dell aspetto economico, patrimoniale e finanziario dell azienda, quando essa, pur essendo formalmente regolare, rappresenta una realtà che contrasta con le regole fondamentali della ragionevolezza, allora è legittimo ritenere che tale realtà sia fittizia, e dunque del tutto inattendibile la contabilità che la raffigura, e ciò dà fondamento all accertamento (del tipo analitico-induttivo) emesso dal Fisco. Sospetta la mancanza di acquisti di materie prime tipiche È pienamente legittimo l accertamento del reddito d impresa con cui l ufficio accerti l esistenza di poste attive non contabilizzate e, da questa ricostruzione analitica dell attività d impresa, deduca sinteticamente il reddito. In tal caso, può dirsi che l accertamento rimane analitico, mentre il reddito è dedotto induttivamente soltanto nel metodo (nel caso di specie, relativo ad un barpasticceria, l Amministrazione aveva riscontrato incongruenze nella contabilità formalmente regolare, quali il mancato acquisto di prodotti necessari, la mancata movimentazione di prodotti tipici, ne aveva dedotto analiticamente le poste omesse e, quindi, determinato induttivamente il reddito). (Commissione Tributaria Regionale di Venezia, Sentenza n. 59/XXXIV/2005) Anche gli appunti dell imprenditore fanno fede L ufficio può determinare il volume d affari, e quindi l imposta, esclusivamente sulla base di appunti personali dell imprenditore annotati su un quaderno, rinvenuto all interno dell impresa. Ciò anche se le scritture contabili sono regolari. Dee ritenersi dunque corretto l operato del Ministero delle finanze e sono da cassare le decisioni di primo e secondo grado. (Cassazione, Sentenza n. 2217/2006) Il comportamento antieconomico Il contribuente che tiene un comportamento contrario ai canoni dell economia, 1 di 6

2 senza dare nessuna spiegazione, può essere soggetto all accertamento presuntivo. E dunque da respingere il ricorso di una società le cui dichiarazioni Iva erano state rettificate dall ufficio. (Cassazione, Sentenza n /2005) Legittimi i controlli se i ricavi sono sproporzionati rispetto ai costi Quando la contabilità, pur essendo formalmente regolare, appare confliggere con le regole fondamentali della ragionevolezza, allora è legittimo ritenerla del tutto inattendibile e ciò dà fondamento all accertamento analitico-induttivo emesso dall ufficio finanziario. Avvalora il ricorso all accertamento analitico-induttivo, in presenza di una contabilità formalmente regolare, la ridotta esposizione dei ricavi rispetto ai costi, tale da rendere antieconomica la gestione. (Cassazione, Sentenza n /2005) Condizioni essenziali per la legittimità dell accertamento Posto che il ricorso all accertamento induttivo è consentito solo nelle ipotesi previste dall art. 39, comma 2, del DPR n. 600/73, se si è in presenza di una contabilità formalmente regolare, tale accertamento è consentito solo se l ufficio fornisce la prova dell inattendibilità delle scritture contabili desunta da gravi, numerose e ripetute omissioni o da false ed inesatte indicazioni relative agli elementi indicati nella dichiarazione. In ogni caso, rettificare induttivamente il reddito in base alle presunzioni ex art c.c., non significa che tali presunzioni possano essere arbitrarie, imprecise e contraddittorie, poiché la determinazione induttiva del reddito non può mai tradursi in una libera quantificazione del reddito imponibile. (Commissione Tributaria Regionale della Puglia, Sentenza n. 26/2004) Il brogliaccio vale come prova della evasione Il ritrovamento da parte del Fisco di documenti che attestano una contabilità parallela a quella ufficiale è una presunzione semplice grave, precisa e concordante, che legittima l accertamento ex art. 39, DPR 600/1973. E quindi rilevante il brogliaccio rinvenuto dai militari della Gdf nella sede di una ditta individuale, dove erano annotate operazioni attestanti le retribuzioni di un collaboratore familiare. In particolare questo manoscritto riportava l annotazione di scritture extracontabili di natura bancaria che, comparate con la documentazione contabile ufficiale, dimostrava la presenza di una doppia contabilità tenuta allo scopo di non fare emergere gli importi corrisposti al collaboratore. (Commissione Tributaria Regionale del Lazio, Sentenza n. 133/2005) Varie elementi a disposizione del fisco L Amministrazione finanziaria può procedere a rettifica della dichiarazione dei 2 di 6

3 redditi d impresa del contribuente anche in presenza di una contabilità formalmente regolare, dimostrando, secondo il metodo analitico-induttivo, l inesattezza o incompletezza di una o più poste, avvalendosi degli stessi dati forniti dal contribuente, oppure di presunzioni semplici. La sostanziale inattendibilità dei dati relativi ai ricavi dichiarati può essere evidenziata attraverso la comparazione con dati extracontabili, o, comunque, con presunzioni semplici gravi, precise, concordanti, desunte da dati di comune esperienza, anche secondo regole di ragionevolezza. L accertamento è legittimo in presenza del comportamento del contribuente manifestatamente ed inspiegabilmente antieconomico, con conseguente spostamento dell onere della prova a carico di quest ultimo. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 793/2004) La contabilità parallela In sintonia con l orientamento giurisprudenziale che attribuisce rilevanza alle risultanze di una contabilità parallela rispetto a quella ufficialmente tenuta, la Corte di Cassazione giunge ad individuarvi i presupposti legittimanti, a prescindere dalla sussistenza di qualsivoglia altro elemento, il ricorso all accertamento induttivo-extracontabile, di cui all art. 39, secondo e terzo comma, del DPR n. 600/1973. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n /2003) Necessaria la prova della inattendibilità della contabilità L ufficio non può ricorrere all accertamento induttivo, ai sensi dell art. 39 del DPR n. 600/1973, nei confronti di un contribuente in regime di contabilità ordinaria, se mancano elementi e/o indizi rilevanti, precisi e concordanti circa la inattendibilità della contabilità. (Commissione Tributaria Provinciale di Avellino, Sentenza n. 15/I/03) Ancora sulle prove necessarie al fisco Il ricorso all accertamento analitico ex art. 54 del DPR n. 633/1972, è consentito solo in presenza di una riscontrata puntuale inosservanza degli obblighi contabili ovvero mancata registrazione di operazioni idonee a fornire il quadro di presunzioni semplici previsto dall art del codice civile. Sistema questo che, nella sua compiutezza, non può che precludere all ufficio, a fronte di contabilità formalmente regolari (anche nel senso della loro affidabilità, veridicità e trasparenza), ossia in assenza di prove dirette o della sopravvalutazione dei costi o della occultazione e non contabilizzazione di parte dei corrispettivi, ed in assenza di indagini ispettive che abbiano dato esiti positivi, l utilizzo dei metodi indiretti nella verifica delle dichiarazioni finalizzati a rettifiche nei modi previsti dal successivo art. 55. (Commissione Centrale, SS.UU., Decisione n. 9105/03) 3 di 6

4 Anche i commercialisti sono sotto tiro È legittimo, pur in presenza di scritture contabili regolarmente tenute, l accertamento induttivo dell Ufficio finanziario che determini la rettifica della dichiarazione del reddito da lavoro autonomo di un contribuente, dottore commercialista, in considerazione della natura dell attività espletata dallo stesso, del numero e della qualità dei suoi clienti, e dei compensi, applicabili in relazione alla tenuta di contabilità, previsti dalla tariffa dei periti commerciali e dei ragionieri. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n /2003) Accertamento di tipo analitico-induttivo Il ricorso al metodo analitico-induttivo non presuppone una irregolare tenuta delle scritture contabili: non è vero, infatti, che la tenuta delle scritture contabili formalmente corretta imponga l accertamento analitico in quanto anche in presenza di contabilità formalmente regolari è consentito procedere con il metodo induttivo alla rettifica dei redditi dichiarati sulla base di presunzioni assistite dai requisiti previsti dall art c.c. e desunte da dati di comune esperienza, nonché dai concreti e significativi elementi offerti dalle singole fattispecie. Senza necessità di procedere quindi al riscontro analitico della documentazione, è possibile verificare come non rispondente sostanzialmente al vero una contabilità solo formalmente regolare. (Cassazione, Sezione V tributaria, Sentenza n. 8839/2003) Quando la percentuale di ricarico può costituire una spia di evasione L accertamento induttivo del reddito ai fini delle imposte dirette è consentito anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette qualora la contabilità possa essere considerata complessivamente inattendibile in quanto confliggente con regole fondamentali di ragionevolezza. Perciò in presenza di contabilità regolarmente tenuta, l accertamento di maggiori ricavi d impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto ove tale difformità raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare la documentazione contabile di ogni attendibilità. Diversamente, siffatta difformità rimane sul piano del mero indizio che di per se stesso non è idoneo ad integrare gli estremi di una prova per presunzioni. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 5870/2003) Le medie dei ricavi nel settore specifico La presenza di una contabilità regolarmente tenuta non impedisce all Ufficio una rettifica in base al procedimento analitico-induttivo, quando appaia evidente, in base alla comparazione dei redditi del settore, l infedeltà nell esposizione dei ricavi. (Cassazione, Sezione V tributaria, Sentenza n. 934/2003) 4 di 6

5 Ancora sulle condizioni che legittimano l uso della percentuale di ricarico In materia di accertamenti di tipo analitico-induttivo effettuati mediante utilizzo delle c.d. percentuali di ricarico (con le quali in buona sostanza dalla quantità delle merci vendute e dai relativi prezzi, comparati con quelli di acquisto delle merci stesse, si desume, tenuto conto anche degli altri costi inerenti o comunque connessi all attività di vendita, il presumibile guadagno del contribuente) questa Corte ha più volte avuto modo di chiarire che tale metodo è legittimamente utilizzabile, anche in presenza di una contabilità formalmente regolare, tutte le volte che l entità del reddito dichiarato si ponga in contrasto con le regole di comune buon senso e di ragionevolezza, sì da non potersi ritenere sostanzialmente affidabile la contabilità stessa. (Cassazione, Sezione V tributaria, Sentenza n /2002) La incompletezza della documentazione contabile prescinde perfino dal caso fortuito L incompletezza della documentazione contabile, senza che rilevi il fatto che sia dovuta a caso fortuito o a un comportamento doloso o colposo del contribuente, è di per sé idonea a giustificare l accertamento induttivo, tanto più laddove esistano altri elementi presuntivi a sostegno. Non è indebito, bensì legittimo, il ricorso al metodo d accertamento induttivo in presenza di una contabilità incompleta, soprattutto laddove vi sia un complesso ulteriore di presunzioni atte anch esse a dar ragione all accertamento induttivo. La discrepanza, poi, nel caso di specie, tra percentuale di ricarico dichiarata dalla società ricorrente e quella media praticata dalle imprese del settore ha del tutto legittimamente indotto il giudice di merito a ritenere l inadeguatezza di quanto dichiarato e ad applicare in via presuntiva la percentuale media del settore. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n /2002) Non solo la percentuale di ricarico per sconfessare una corretta contabilità L Amministrazione finanziaria può procedere alla rettifica dei redditi d impresa delle persone fisiche quando l esistenza di attività non dichiarate risulti, tra l altro, da presunzioni gravi, precise e concordanti (art. 39, comma 1, lett. d), del DPR n. 600/1973). In queste ipotesi, la tenuta della contabilità in modo formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni che peraltro, salvo il caso di divergenze assolutamente abnormi o di risultati palesemente antieconomici o in contrasto con il senso comune, non possono essere disattese sulla base della semplice applicazione di una diversa percentuale di ricarico, che anche se frutto di uno studio di settore, costituisce pur sempre un dato che necessita del conforto di qualche ulteriore elemento per giustificare l attribuzione di un maggior reddito all interessato. 5 di 6

6 Nel caso in questione, a seguito di una ispezione durante la quale non era stata riscontrata alcuna irregolarità, l Ufficio ha ugualmente aumentato i ricavi sulla base di una più alta percentuale di ricarico. Il contribuente aveva dichiarato un imponibile irrisorio e l Ufficio non si era limitato a contestare la sufficienza della percentuale di ricarico indicata dal contribuente, ma aveva preso in considerazione anche la posizione centrale del negozio, la data della sua apertura ed i prezzi consigliati dalla ditta fornitrice della merce. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n /2002) I pericoli di un comportamento antieconomico In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presenza di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità dell accertamento analiticoinduttivo del reddito d impresa, ai sensi dell art. 39, comma 1, lett. d), del DPR n. 600/1973, qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente inattendibile, in quanto confliggente con i criteri della ragionevolezza, anche sotto il profilo dell antieconomicità del comportamento del contribuente. In tali casi è, pertanto, consentito all Ufficio dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, maggiori ricavi o minori costi, con conseguente spostamento dell onere della prova a carico del contribuente. (Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 6337/2002) 6 di 6