Procedura di approvazione del bilancio dell'esercizio 2011 di Alessandro Corsini 1

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1 Procedura di approvazione del bilancio dell'esercizio 2011 di Alessandro Corsini 1 Il bilancio d esercizio è il documento che consente, principalmente ai soci e ai terzi, cioè clienti, fornitori, banche, dipendenti, Amministrazione Finanziaria, eccetera i cd. stakeholders - di ottenere informazioni riguardanti la società nella quale essi hanno un interesse economico, diretto o indiretto, vale a dire in termini di investimento eseguito, o di credito, concesso o atteso. Altri soggetti potrebbero esservi interessati, ad esempio, perché stanno valutando se acquisire delle partecipazioni, sul mercato direttamente piuttosto che sottoscrivendo un aumento di capitale. È per queste ragioni che tale documento, ha (tra le molte) le seguenti funzioni: 1. la principale, probabilmente, di dover rappresentare in modo fedele la situazione economica, patrimoniale e finanziaria della società; 2. ulteriormente (anche se questo è dovere più propriamente riconducibile agli organi sociali, in primis gli amministratori), quella di fare in modo che queste informazioni siano messe a disposizione del pubblico degli interessati in un ragionevole termine temporale, necessariamente successivo alla chiusura dell esercizio. A proposito del secondo punto, il Legislatore come regola generale richiede che il bilancio sia presentato ai soci entro 120 giorni dalla chiusura dell esercizio, di modo che la sua messa a disposizione ai terzi, quando approvato, mediante il deposito al Registro delle imprese, avvenga entro 30 giorni da tale data, e così in un tempo di circa 5 mesi dalla predetta chiusura. Solo al verificarsi di casi sostanzialmente eccezionali - più correttamente in presenza delle particolari esigenze previste dal co. 2, art. 2364, Codice civile - il Legislatore consente di concludere l intera procedura in un arco temporale maggiore, che presuppone la presentazione del bilancio ai soci entro il maggior termine di 180 giorni dalla chiusura dell esercizio, con ulteriori 30 giorni di tempo per il deposito al Registro delle imprese e, così, in circa 7 mesi dalla chiusura dell esercizio. Evidentemente, in situazioni di crisi, il termine ordinario potrebbe già essere eccessivo per consentire, ad esempio a un creditore, di avere le opportune informazioni sull andamento della società e, così, se del caso, porre in essere tutte le azioni appropriate a tutela dei suoi interessi. È però altrettanto vero che le imprese, sempre in situazioni di crisi, potrebbero essere nella condizione di dover sfruttare tutto il maggior termine per poter eseguire le valutazioni che si rendono particolarmente complesse in questo contesto e, quindi, aversi una sorta di contrapposizione di interessi tra società e terzi, il che non significa affatto che l approvazione del bilancio in proroga costituisca una violazione delle previsioni normative. Riepiloghiamo con un grafico alcune delle considerazioni appena proposte, ipotizzando che l esercizio coincida con l anno solare e chiuda, quindi, al 31 dicembre di ogni anno. 1 dottore commercialista e revisore legale in Mantova. 4 GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 4 13/02/

2 Approvazione del bilancio Termine ordinario Termine in proroga Procedura di approvazione del bilancio di esercizio Immaginando che i soci tanto di S.p.a. quanto di S.r.l. siano chiamati ad approvare (o meno) il bilancio con il metodo assembleare 2, procedura che sembra restare il metodo più diffuso anche nella società di capitali minore, le diposizioni civilistiche richiedono che il documento sia loro sottoposto entro 120 giorni dalla chiusura dell esercizio. Inoltre, l iter di approvazione richiede, a diversi soggetti organo amministrativo, organi di controllo, soci il compimento di una serie piuttosto ampia di adempimenti, e ciò a scadenze ben precise, proprio in funzione del rispetto del termine finale di cui si è detto sopra. Inoltre, si deve osservare che tutte le date delle predette scadenze dipendono, in definitiva, dalla data in cui la società intende celebrare l assemblea per sottoporre il bilancio d esercizio all approvazione da parte dei soci. Nell ipotesi in cui l organo amministrativo non sia nella condizione di dover fruire della proroga per la convocazione dell assemblea nel termine ampio dei 180 giorni, la scansione temporale degli adempimenti del «chi deve fare cosa», con riferimento al bilancio relativo all esercizio chiuso al 31 dicembre 2011, è la seguente, tempistica influenzata dal fatto che il 2012 è anno bisestile e, di conseguenza, rispetto agli altri anni, gli adempimenti vanno indietro di un giorno di calendario: 2 Nel senso che non si ipotizza che nella S.r.l. si adotti il metodo della decisione a distanza.. 5 GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 5 13/02/

3 Adempimento 1. Convocazione del Consiglio di amministrazione (C.d.a.) 2. riunione del C.d.a. e delibera di approvazione del Progetto di bilancio d esercizio e della relazione sulla gestione 3. Trasmissione del progetto di bilancio e della relazione sulla gestione agli organi di controllo 4. Deposito del fascicolo di bilancio (corredato delle relazioni degli organi di controllo) presso la sede sociale Scadenza Verifica dei termini statutari per la trasmissione Entro il Entro il Entro il Convocazione dell assemblea dei soci Verifica dei termini statutari per la trasmissione 6. Assemblea dei soci: delibera di approvazione del Entro il (se prima convocazione) bilancio d esercizio 7. Deposito del bilancio d esercizio al Registro delle Imprese Entro i 30 gg. successivi alla approvazione (29/5/2012) La tavola proposta suggerisce alcune considerazioni: 1. è evidente che, in assenza di organi di controllo, il termine ordinario ultimo per la riunione del Consiglio di amministrazione per l approvazione del progetto di bilancio corrisponde al 13 aprile 2012, in quanto viene meno, in questa ipotesi, il lasso di tempo minimo concesso a detti organi di controllo per il completamento delle proprie attività e la stesura delle rispettive relazioni, il che permette all organo amministrativo di avere a disposizione un maggiore termine, influenzato solo dalla necessità di depositare il bilancio presso la sede sociale nei 15 giorni che precedono l assemblea; 2. osservando le date entro cui deve essere convocata l assemblea, si può notare come il termine di deposito del bilancio presso la sede sociale nei 15 giorni che la precedono si ponga in conflitto con il termine previsto 6 per la sua convocazione; a questo proposito, si ricorda che per le S.p.a. il termine è scandito in funzione della ricezione dell avviso di convocazione, che deve avvenire almeno 8 giorni prima dell assemblea; diversamente, per le S.r.l. si deve avere che la spedizione avvenga almeno 8 giorni prima. In sostanza, ciò significa che i soci potrebbero perdere circa 8 giorni, il che potrebbe ledere il loro diritto di informazione. Le direttive comunitarie in corso di recepimento prevedono un allineamento di detti termini, almeno per l assemblea di bilancio. Nel frattempo potrebbe essere buona norma convocare l assemblea comunque tenendo conto di queste osservazioni e ciò, ad esempio, potrebbe essere un utile spunto per i suggerimenti che gli organi di controllo possono offrire all organo amministrativo per un più appropriato funzionamento della società. GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 6 13/02/

4 Approvazione del bilancio Termine di deposito e di convocazione (riferimento S.r.l. con termine ordinario) Deposito fascicolo di bilancio entro Convocazione assemblea entro (salvo anticipazione) Assemblea in data La convocazione dell assemblea, nelle situazioni in cui si debba (e si possa) sfruttare il termine in proroga, richiede la presenza di diverse condizioni la cui sussistenza legittima questa dilazione. Intanto, dall esame del co. 2, art. 2364, c.c., emerge che la possibilità di convocare l assemblea nel più ampio termine dei 180 giorni è subordinata a due condizioni, cui si aggiunge poi uno specifico obbligo degli amministratori: a. una previsione statutaria che consenta la dilazione, la cui assenza non consente la dilazione, pur in presenza delle condizioni normative; b. il ricorrere di alcune circostanze, previste dalla legge, che giustificano la dilazione; c. l obbligo, per gli amministratori, di segnalare, nella relazione sulla gestione, le motivazioni che hanno giustificato la dilazione. L ultimo periodo del co. 2, art. 2364, c.c. contiene le ipotesi che giustificano la dilazione del termine entro il quale convocare l assemblea di bilancio in pratica è lo sviluppo del precedente punto b il che è ammesso al ricorrere di una delle due seguenti condizioni, da rivedere come tra loro alternative: 1. nel caso di società tenute alla redazione del bilancio consolidato ovvero 2. quando lo richiedono particolari esigenze relative alla struttura ed all'oggetto della società. Si ritiene che la prima circostanza operi a prescindere da ulteriori valutazioni: se la società si trova nell effettiva condizione di redigere il bilancio consolidato, obbligo imposto dall art. 25, D.Lgs. 9 aprile 1991, n. 127, la dilazione del termine spetta di diritto 3. Questa previsione legale, tra l altro, pare aver accolto un orientamento di prassi e giurisprudenza diffusosi in vigenza della vecchia normativa, in forza del quale la particolare 3 Vedi in senso conforme N. Cavaluzzo, S. Specchiulli, «Una tripla strada per la dilazione» ne il Sole 24 Ore del 19 aprile GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 7 13/02/

5 situazione dell obbligo di consolidamento configurava appieno le particolari esigenze che giustificavano la dilazione. A precisare che l obbligo di redazione del bilancio consolidato consente, alla consolidante, la dilazione della convocazione dell assemblea chiamata ad approvare o meno il suo bilancio di esercizio. Le problematiche interpretative diventano più consistenti con riferimento al secondo punto e qui, comunque, può essere efficace dare direttamente conto delle ipotesi che, con maggiore o minore accordo da parte di dottrina e commentatori, possono giustificare il rinvio dell assemblea nel più ampio termine dei 180 giorni, e non risultando a chi scrive passaggi giurisprudenziali che si sono occupati del tema. Quanto alle esigenze riconducibili alla struttura - con questo potendosi intendere le diverse aree funzionali in cui si articola un impresa e, quindi, in particolare, quella amministrativa: 1. caso delle società strutturalmente articolate, poiché operanti con diverse sedi in Italia e/o all estero, dotate di autonomia gestionale, amministrativa e contabile, i cui risultati devono essere riunificati 4 ; 2. caso della modifica ai sistemi informativi e di tenuta della contabilità e amministrazione, dal che potrebbero derivare difficoltà nella raccolta ed elaborazione dei dati necessari per la predisposizione del bilancio. Quanto all oggetto, da intendersi l attività in concreto esercitata, e la cui particolarità genera difficoltà di ordine contabile come, ad esempio, nel caso di: 1. società che, ancorché non tenute alla redazione del bilancio consolidato, devono esaminare i risultati delle partecipate per valutare correttamente le partecipazioni iscritte in bilancio 5 ; 2. necessità di disporre, per le imprese edili, dell approvazione degli stati di avanzamento lavori da parte del committente (più rassicurante ancora è l ipotesi che prevede l esistenza di cantieri all estero, con conseguenti difficoltà sia nel reperire i dati, sia nel valutare gli importi eventualmente espressi in valuta diversa dall euro). Sotto il profilo operativo, è opportuno evidenziare che la proroga del termine per la convocazione dell assemblea dovrà risultare da un apposita deliberazione dell organo amministrativo (o determinazione dell amministratore unico), da adottare entro il termine assegnato per l approvazione del progetto di bilancio e, quindi, entro il 30 marzo 2012 poiché, come detto, questo è anno bisestile. Di seguito proponiamo un fac simile delle parti salienti del verbale con cui il C.d.a. assume di dilazionare la convocazione dell assemblea dei soci, facendo leva su particolari esigenze derivanti da problematiche riconducibili alla struttura (amministrativa) della società: VERBALE DI RIUNIONE DEL CONSIGLIO DI AMMINISTRAZIONE Del 28 marzo 2012 ORDINE DEL GIORNO Punto unico: proposta di differimento del termine di convocazione dell assemblea per l approvazione del bilancio d esercizio. Il presidente dà preliminarmente atto che sono presenti tutti gli amministratori e tutti i sindaci e, passando alla trattazione dell unico punto all ordine del giorno, ricorda che la società, dai primi giorni del mese di gennaio del 2012, ha scelto di modificare la propria dotazione informatica, in particolare utilizzando un nuovo e più sofisticato programma di contabilità. 4 In tal senso Fondazione Luca Pacioli, documento del 9 maggio 2005, n In tal senso Fondazione Luca Pacioli, op. cit. (segue) 8 GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 8 13/02/

6 Approvazione del bilancio Se, da un lato, da tale scelta ci si attendono rilevanti benefici futuri, il passaggio dei dati dal vecchio al nuovo programma ha incontrato qualche problema di gestione, fatto questo che si va ad aggiungere al particolare addestramento di cui necessita il personale amministrativo per poter utilizzare efficacemente il nuovo programma. Tutto ciò, nel suo complesso, ha generato qualche ritardo nell ottenimento dei dati necessari per la predisposizione del bilancio, tutto questo peraltro non incidendo negativamente sull assetto complessivo del sistema amministrativo contabile. In forza di quanto precede, il Presidente fa presente che si rende necessario differire la data di convocazione dell assemblea ordinaria dei soci per l approvazione del bilancio relativo all esercizio chiuso al 31 dicembre del 2011, così come consente l art. 2364, co. 2, c.c. Il Presidente ricorda inoltre che la possibilità della dilazione è consentita dall art. 15 dello Statuto sociale. Sul punto, benché non richiesta dalla legge, il Presidente chiede un opinione al collegio sindacale che, tramite il suo presidente, fa presente di essere a conoscenza della situazione, e di ritenere che nulla osti al rinvio della convocazione, così come proposta e giustificata, riservandosi tuttavia l organo di controllo di meglio approfondire la materia in sede opportuna. Dopo breve discussione il Consiglio unanimemente DELIBERA Di differire oltre il termine ordinario di 120 giorni dalla data di chiusura dell esercizio 2011 la convocazione dell assemblea dei soci per l approvazione del bilancio relativo a detto esercizio, dando atto che detta convocazione dovrà in ogni caso avvenire entro e non oltre il termine di 180 giorni da tale data. Come accennato nel verbale, si evidenzia che il collegio sindacale non è affatto tenuto a rilasciare un parere sulla legittimità della decisione, assunta dall organo amministrativo, di prorogare il termine di convocazione dell assemblea. Tuttavia, se richiesto, può limitarsi ad affermare l assenza di violazioni alla legge e allo Statuto, riservandosi di riesaminare la decisione in sede di riunione specificamente indetta per la stesura della relazione al bilancio. Si ribadisce che le ragioni che hanno condotto alla dilazione del termine dovranno poi essere opportunamente esposte nella relazione sulla gestione. Quindi, nell ipotesi di accesso alla proroga del termine, la tavola proposta in precedenza si rimodula come segue: Adempimento 1. Convocazione del Consiglio di amministrazione (C.d.a.) 2. Riunione del Cda e delibera di approvazione del progetto di bilancio d esercizio e della relazione sulla gestione 3. Trasmissione del progetto di bilancio e della relazione sulla gestione agli organi di controllo Scadenza Verifica dei termini statutari per la trasmissione Entro il Entro il (segue) 9 GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 9 13/02/

7 4. Deposito del fascicolo di bilancio (corredato delle Entro il Relazioni degli organi di controllo) presso la sede sociale 5. Convocazione dell assemblea dei soci Verifica dei termini statutari per la trasmissione 6. Assemblea dei soci: delibera di approvazione del Entro il (se prima convocazione) bilancio d esercizio 7. Deposito del bilancio d esercizio al Registro delle Imprese Entro i 30 gg. successivi all'approvazione ( ) Deposito del Bilancio e della documentazione di corredo Ai sensi dell art. 2435, c.c., il bilancio d esercizio, corredato della relazione sulla gestione, delle relazioni degli organi di controllo e del verbale dell assemblea, deve essere depositato presso il Registro delle imprese, entro i 30 gg. successivi dall approvazione 5. Si evidenzia che, sino a quando non interviene l approvazione del bilancio d esercizio, anche a seguito di una reiterata impossibilità di raggiungere il quorum costitutivo o deliberativo dell assemblea dei soci, non vi è in capo agli amministratori alcun obbligo di deposito del progetto di bilancio, in quanto, fino a questo punto, si tratta di un documento di rilevanza meramente interna che, quindi, non può avere effetti verso l esterno. Peraltro, se si dovesse essere in presenza di una situazione per cui il dissidio tra i soci determina una prolungata impossibilità di funzionamento dell assemblea si porrà, per amministratori e sindaci, la questione della constatazione del verificarsi di una causa di scioglimento e di messa in liquidazione della società ai sensi dell art. 2484, co. 1, n. 3), c.c.. Per le società per azioni non quotate, l art. 2435, co. 2 e 3, c.c., prevedono che, unitamente al deposito del bilancio d esercizio, venga anche depositato l elenco dei soci, con l indicazione delle variazioni eventualmente intervenute a partire dalla data di approvazione del bilancio dell esercizio precedente. In caso di assenza di mutamenti nell assetto societario, è consentito semplicemente dare conferma dell elenco soci già depositato in occasione del precedente bilancio annuale. Si ricorda che il D.L. 29 novembre 2008, n.185, convertito in L. 28 gennaio 2009, n. 2, per le S.r.l. ha apportato significativi cambiamenti sulla gestione dei trasferimenti delle quote sociali, fra cui anche l abrogazione di quella parte dell art bis, co. 2, c.c. che disponeva l obbligo di deposito al Registro delle imprese dell elenco dei soci unitamente al bilancio annuale. Così, già a decorrere dal deposito del bilancio relativo al 2008, le S.r.l. non sono più tenute all allegazione dell elenco soci. 5 Si precisa che, ai sensi dell art. 3, co. 2, D.P.R. 14 dicembre 1999, n. 558 «la presentazione della domanda al registro delle imprese e delle denunce Rea, il cui termine cade di sabato o giorno festivo, è considerata tempestiva se effettuata il primo giorno lavorativo successivo».. 10 GuidaBilancio12_procedura approvazione.indd 10 13/02/