Università La Sapienza di Roma

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1 Università La Sapienza di Roma Il principio di trasparenza. IRPEF. IRES. REGIME DELLE CFC Diritto Tributario Prof.ssa Rossella Miceli A cura di: Dott.ssa Barbara Gilardi

2 Titolo della lezione Schema I PARTE 1 Il principio di trasparenza in generale. II PARTE 2 Il principio di trasparenza in ambito IRPEF Il principio di trasparenza in ambito IRES III PARTE 3 Il regime delle controlled foreign companies (cc.dd. CFC) 2

3 Il principio di trasparenza In virtù di tale principio i redditi prodotti da organismi associativi (diversi dalla società di capitali e dagli enti a queste assimilati) sono imputati direttamente in capo ai singoli, dai quali tale organismo è composto Il riferimento è alle società di persone le quali, per l ordinamento giuridico, sono soggetti giuridici ma non persone giuridiche (quali ad esempio le società di capitali: s.r.l., s.p.a., s.a.s.) NB: in seguito vedremo che, a determinate condizioni, anche le società di capitali applicano il principio di trasparenza 3

4 Segue: Il principio di trasparenza Art. 5 TUIR «Redditi prodotti in forma associata» 1. I redditi delle societa' semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. 2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali. 4

5 Segue: Il principio di trasparenza Tale meccanismo di imputazione dei redditi realizza l obiettivo di Evitare la doppia imposizione degli stessi redditi: in capo alla società (al momento di produzione) in capo al socio al momento della percezione pro-quota NB: prima dell entrata in vigore dell IRES si utilizzava il meccanismo del credito d imposta, poi sostituito dall esenzione parziale dei redditi 5

6 Segue: Il principio di trasparenza. L IRPEF Le società di persone, le associazioni professionali e le imprese familiari, pur essendo dotate di una propria autonomia patrimoniale secondo il modello civilistico Non hanno autonoma soggettività tributaria ai fini IRPEF ed il reddito dalle stesse prodotto è imputato direttamente ai soci Sono tenute a presentare la dichiarazione dei redditi (Mod. Unico) Sono destinatarie di eventuali avvisi di accertamento, per i quali godono di legittimazione passiva dinanzi le Commissioni tributarie Sono soggetti passivi d imposta solamente ai fini IRAP 6

7 Segue: Il principio di trasparenza. L IRPEF L imputazione del reddito prodotto dalla società o associazione avviene in capo al socio o associato in proporzione alla quota di partecipazione ed indipendentemente dall effettiva percezione Il reddito del socio è qualificato come reddito di partecipazione (da indicare nel quadro RH della dichiarazione mod. UNICO) Per la determinazione delle quote di partecipazione si richiama il comma 2 dell art. 5 TUIR 7

8 Segue: Il principio di trasparenza. L IRPEF Il reddito è imputato al socio nello stesso periodo d imposta in cui è prodotto dalla società (ha rilevanza la compagine sociale nel momento finale del periodo d imposta) e concorre alla formazione dell imponibile IRPEF Le perdite sono ripartite tra i soci con gli stessi criteri previsti per gli utili Se l ammontare delle perdite supera i redditi dell anno, la differenza può essere compensata con redditi della medesima categoria prodotti negli esercizi successivi, non oltre il quinto (art. 8 TUIR) 8

9 Segue: Il principio di trasparenza_ires NB: Il regime di trasparenza fiscale è il regime naturale ed obbligatorio per la tassazione del reddito prodotto dalle società di persone Tale regime può essere adottato (previa opzione) anche dalle società di capitali (che hanno come soci altre società di capitali) e dalle «piccole» s.r.l. (artt.115 e 116, TUIR) Attraverso tale meccanismo si realizza la detassazione della società partecipata (trasparente) i cui risultati fiscali sono imputati ai soci Si elimina la doppia tassazione dei redditi e si consente l immediato utilizzo delle perdite 9

10 Segue: Il principio di trasparenza : L IRES Esistono alcune condizioni affinché una società di capitali possa optare per tale regime: Sia la società partecipata che la società partecipante devono essere società di capitali (Art. 115 TUIR). I soci della società partecipata devono avere una partecipazione non inferiore al 10% e non superiore al 50% La percentuale riguarda sia i diritti di voto, esercitabili nell assemblea di cui all art c.c., sia la partecipazione agli utili 10

11 Segue: Il principio di trasparenza : L IRES La società partecipata (trasparente) non può optare per la trasparenza se ha già optato o sta per optare per il consolidato (nazionale o mondiale) Le partecipanti possono invece essere tassate per trasparenza ed essere contemporaneamente ricomprese in un consolidato fiscale come controllanti di altre società L opzione è ammessa per le società di capitali residenti, che siano partecipate da società di capitali anch esse residenti (Art. 23 co 1 lett. g) TUIR) 11

12 Segue: Il principio di trasparenza : L IRES In alcuni casi non è applicabile il regime di trasparenza: Fruizione di aliquota IRES ridotta L opzione da parte della società partecipata per il regime di consolidato, nazionale o mondiale L assoggettamento della società partecipata ad una procedura concorsuale L opzione per la trasparenza deve essere manifestata sia dalle partecipanti che dalla partecipata Ha effetto per 3 esercizi sociali e non può essere revocata (art. 115 co 4 TUIR) 12

13 Segue: Il principio di trasparenza : L IRES Ai sensi dell art. 116 del TUIR, le società a responsabilità limitata possono optare per il regime della trasparenza fiscale quando congiuntamente: si siano conseguiti ricavi per un importo inferiore alla soglia minima per l'applicazione degli studi di settore; compagine sociale costituita da soci che siano solamente persone fisiche e in numero non superiore a 10 (o 20 nel caso di società cooperativa); la società non deve essere assoggettata a procedure concorsuali e non deve avere esercitato l opzione per il consolidato 13

14 La trasparenza: Il regime delle CFC Art. 167 e 168 del TUIR Il regime delle CFC (Controlled Foreign Companies) ha lo scopo di contrastare fenomeni di elusione d imposta da parte di chi detiene il controllo di imprese con sede in paesi a fiscalità privilegiata (c.d. «paradisi fiscali») In realtà tale normativa interessa tutti i contribuenti e non solo le società. I redditi prodotti dalle controllate estere sono imputati (per trasparenza) al soggetto residente in Italia, a prescindere dall effettiva distribuzione. 14

15 Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC La normativa, prevista dagli artt. 167 e 168 TUIR, si applica obbligatoriamente (funzione antielusiva) ad ogni soggetto residente in Italia che detenga, direttamente o indirettamente, anche tramite società fiduciarie o per interposta persona, il controllo di una impresa, di una società o di altro ente, residente o localizzato in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168-bis Per la nozione di controllo art c.c. 15

16 Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC Il contribuente può evitare l applicazione della CFC rule a seguito di interpello ex art. 11 L. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) La disapplicazione della normativa CFC può essere disposta qualora: a) il soggetto localizzato nello Stato o territorio con regime fiscale privilegiato eserciti effettivamente, come sua attività principale, un attività commerciale o industriale nello Stato ove ha sede (es. ristorante, villaggio turistico) b) il soggetto residente che controlla il soggetto estero partecipato non consegue l effetto di localizzare i redditi in Stati o territori al fine di usufruire dei trattamenti fiscali privilegiati 16

17 Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC Anche i redditi prodotti dalle società estere collegate, residenti in Stati a fiscalità privilegiata (non elencati nella c.d. white list) sono tassati in Italia imputando al residente una quota del reddito prodotto dall impresa NB: la nozione di impresa collegata non è tratta dal codice civile A fini fiscali, è collegata l impresa di cui un soggetto detenga direttamente, indirettamente o tramite interposta persona, una partecipazione agli utili non inferiore al 10% se si tratta di una società quotata in borsa, e non inferiore al 20% se si tratta di impresa non quotata 17