Cedolare secca sulle locazioni: quando conviene?

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1 FISCALITÀ sulle locazioni: quando conviene? di Stefano Setti Questa rubrica è curata con il gruppo editoriale Wolters Kluwer Italia, leader nel settore dell editoria e dei servizi per i professionisti, che in Italia opera con i marchi UTET Scienze Tecniche e Ipsoa-Indicitalia. Esperti del mondo professionale tratteranno tra i vari temi di interesse per i geometri Fiscalità, Appalti, Costruzioni, Responsabilità, Ambiente, Energia, con approccio pratico e attento alla loro attività professionale. L autore dell articolo, Stefano Setti, Dottore Commercialista in Milano, ha svolto attività di consulenza fiscale in materia di imposte indirette per studi di primaria importanza, sia nazionali che internazionali. Attualmente svolge funzioni di assistenza e rappresentanza in materia tributaria per svariate società, nonché per professionisti che operano nel settore edile ( settistefano@yahoo.it). Ha curato, tra l altro, le voci relativa alla Fiscalità nel volume Codice Tecnico Edilizia e Urbanistica (UTET Scienze Tecniche, 2a ed., 2010) e il volume Edilizia e immobili. D.l. 78/2010 convertito in l. 122/2010, con A. Tomasi (Ipsoa, 2010). Cos è la cedolare secca La cedolare secca sui contratti di locazione è stata introdotta dall art. 3 del D.Lgs. 14 marzo 2011 n. 23 (pubblicato in G.U. 23 marzo 2011, n. 67) e, con il successivo Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate del 7 aprile 2011 Prot. 2011/55394, sono state stabilite le modalità di opzione e approvati i nuovi modelli da utilizzare per optare a tale regime. Inoltre, l Agenzia delle Entrate - con la C.M , n. 26/E - ha fornito importanti chiarimenti riguardo alla disciplina fiscale della cedolare secca sui redditi da locazione abitativa. Più nel dettaglio, a decorrere dal periodo d imposta 2011, i locatori (persone fisiche, proprietari o titolari di diritto reale di godimento) di immobili abitativi nonché relative pertinenze potranno optare per la cedolare secca, che rappresenta un imposta sostitutiva delle imposte dirette ed indirette (Irpef, imposta di registro ed imposta di bollo) applicate ai contratti di locazione in regime ordinario di tassazione. Con il presente intervento si vuole analizzare, brevemente, la disciplina generale nonché l eventuale convenienza economica nel caso in cui il locatore opti per tale nuovo regime fiscale. Ambito soggettivo ed oggettivo della cedolare secca I soggetti che possono optare per la cedolare secca sono unicamente le persone fisiche, soggette ad Irpef, che percepiscono canoni di locazione di immobili ad uso abitativo ed eventualmente, insieme all immobile, le relative pertinenze. Si tenga presente che l opzione alla cedolare secca potrà essere effettuata unicamente per i contratti di locazione di immobili ad uso abitativo (categoria catastale A, escluso A10) locati per finalità abitative e le relative pertinenze, anche se di durata inferiore a 30 giorni nell anno. Pertanto sono esclusi gli immobili che, pur avendo i requisiti di fatto per essere destinati ad uso abitativo, sono iscritti in una categoria catastale diversa (ad esempio come uffici o negozi), nonché le unità adibite ad uso promiscuo. Inoltre, sono compresi gli immobili per i quali sia stata presentata domanda di accatastamento nella categoria catastale A (escluso A10). 77

2 ANNO III n. 15 MAGGIO - GIUGNO 2011 Soggetti che possono optare per la cedolare secca Soggetti esclusi dall opzione Le persone fisiche che percepiscono redditi derivanti dalla locazione di immobili ad uso abitativo non effettuate nell esercizio dell impresa arti e professioni. Le società di persone; i soggetti IRES; E più precisamente: enti non commerciali. il proprietario, il titolare del diritto reale di godimento (es. superficie, enfiteusi, usufrutto) delle unità immobiliari ad uso abitativo. Attenzione: così come stabilito dal Provvedimento Direttoriale del 7 aprile 2011, nell art. 1 (punto 1.2), l opzione può essere esercitata relativamente a ciascun immobile ad uso abitativo locato per finalità abitative e relative pertinenze locate congiuntamente all abitazione. Attenzione: Per la società edile che effettui la locazione di un immobile abitativo (anche ai propri dipendenti) è esclusa dalla possibilità di optare per la cedolare secca. Persone fisiche che concedono in locazione un immobile a uso abitativo nell esercizio di impresa arti e professioni. Esempio: un imprenditore individuale che concede in locazione un immobile A2 considerato un patrimonio di cui all art. 90 del TUIR non può optare per la cedolare secca. Attenzione: oltre alla tipologia abitativa è richiesta anche la finalità abitativa Non è possibile optare per la cedolare secca per gli immobili ad uso abitativo oggetto di proprietà condominiale. L Amministrazione è giunta a tale conclusione vista la particolarità delle regole di gestione delle parti comuni e al fatto che i contratti sono usualmente stipulati e registrati dall amministratore utilizzando il codice fiscale del condominio. Nessun chiarimento è stato fornito circa la possibilità di accedere al nuovo regime da parte delle società semplici. Ma, partendo dalla considerazione che la circolare n. 26/E ha affermato che l opzione per il regime della cedolare secca è riservata alle sole persone fisiche, ne deriva che le società semplici non vi possono aderire. Fonte: S. Setti, Le locazioni abitative e la cedolare secca, Buffetti, 2011 Le aliquote della cedolare secca e le imposte sostituite Nel caso in cui il locatore possa optare per l applicazione della cedolare secca, il canone annuo di locazione sarà soggetto a tassazione con le seguenti aliquote: 21% per i contratti di locazione a canone libero ; 19% per i contratti di locazione a canone concordato, relativi a immobili siti nei Comuni con carenze di disponibilità abitative (che sono individuati dall art. 1, lett. a) e b) D.L. 551/1998) ed in quelli ad alta tensione abitativa. Nei casi in cui il locatore opti per la cedolare secca (che, come anticipato, è un imposta sostitutiva) verranno eliminate le altre imposte, e per meglio dire: Irpef e relative addizionali regionali e comunali (nel caso in cui siano dovute); imposta di registro dovuta sulla registrazione del contratto (pari al 2% del canone annuo, tenendo comunque presente che normalmente tale imposta viene poi addebitata al 50% al locatario); imposta di bollo (applicata su due copie del contratto di locazione e pari ad Euro 14,62 ogni 100 righe o frazione di esse), nonché: imposta di registro e bollo sulle risoluzioni e proroghe del contratto quando: - alla data della risoluzione anticipata sia in corso l annualità per la quale è esercitata l opzione per la cedolare secca ; - venga esercitata l opzione per la cedolare secca per il periodo di durata della proroga. L opzione a favore della cedolare secca non fa venire meno l obbligo di registrazione del contratto di locazione e di dichiarazione del reddito corrispondente nella dichiarazione 78

3 dei redditi. La registrazione del contratto in tali casi fa venire meno la formalità della comunicazione di cessione di fabbricato da presentare al commissario di polizia in ipotesi di nuova occupazione dell immobile. Riguardo invece alla dichiarazione del reddito corrispondente, si rileva che il reddito fondiario soggetto alla cedolare secca rileva con riferimento alla spettanza o anche per la determinazione di deduzioni, detrazioni o benefici di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, al possesso di requisiti reddituali. Inoltre, tale reddito rileva anche con riferimento alla situazione economica equivalente (I.S.E.E.) di cui al D.Lgs. 31 marzo 1998, n Nei casi in cui il locatore opti per il nuovo regime fiscale, lo stesso non avrà più la possibilità di poter operare l aumento del canone agganciato all aumento ISTAT (anche nel caso in cui sia previsto contrattualmente). Al riguardo, il locatore dovrà (è un obbligo e non una facoltà) darne informazione, tramite raccomandata con ricevuta di ritorno, al conduttore. L'acconto della cedolare secca La cedolare secca deve essere versata separatamente dall Irpef (con un apposito codice tributo), ma con le stesse modalità ed entro gli stessi termini (quindi in acconto e a saldo). Misura dell acconto 85% per il 2011; 95% a partire dal I codici tributo da utilizzare con il Modello F24 sono stati istituiti con la risoluzione Agenzia Entrate 25 maggio 2011, n. 59/E e sono: acconto prima rata: codice 1840; acconto seconda rata o acconto in unica soluzione: codice 1841; saldo: codice Opzione per l'applicazione della cedolare secca Opzione in sede di registrazione del contratto Il Provvedimento Direttoriale del 7 aprile 2011 ha stabilito che i soggetti che intendono avvalersi della cedolare secca (ricorrendone i presupposti di cui sopra) dovranno optare per tale regime utilizzando il nuovo modello SIRIA (utilizzando il software presente sul sito www. agenziaentrate.it), allegato al provvedimento stesso, da presentare esclusivamente in via telematica (da parte dei soggetti incaricati di cui all art. 3, comma 3 del D.P.R. 332/1998). Nei casi in cui la registrazione del contratto di locazione non avvenga in via telematica si dovrà utilizzare il modello 69 (disponibile sempre sul sito www. agenziaentrate.it). Opzione in caso di proroga del contratto di locazione Nei casi di proroga, anche tacita, l opzione dovrà essere operata utilizzando esclusivamente il Modello 69, così come aggiornato dal Provvedimento Direttoriale del 7 aprile scorso. Opzione in caso di contratti che nel corso dell anno non hanno una durata complessiva superiore a 30 giorni Per tali contratti di locazione (per i quali viene meno l obbligo di registrazione obbligatoria) il locatore potrà optare per la cedolare secca direttamente in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta nel quale è prodotto il reddito. Nei casi in cui tali contratti vengano registrati si dovrà optare in sede di registrazione (modello SIRIA ovvero 69). Aspetti sanzionatori Nel caso di mancata od omessa registrazione del contratto di locazione, torneranno applicabili le sanzioni previste dall articolo 69 del D.P.R. 131/1986. In tali ipotesi, il contribuente sarà tenuto al pagamento di un importo dal 120 al 240% dell imposta dovuta. Disciplina transitoria per l'anno 2011 Il regime della cedolare secca può essere applicato a partire dal periodo di imposta 2011, ai contratti in corso al 1 gennaio 2011, anche se scaduti o oggetto di risoluzione prima del 7 aprile L imposta di registro e l imposta di bollo già versate non possono comunque essere rimborsate. Per tali contratti, se già registrati, non deve essere presentata l opzione: il regime speciale potrà essere applicato in sede di dichiarazione dei redditi 2012 (redditi 2011). Ovviamente nel 2011 dovrà essere stato versato l acconto della cedolare secca. Attenzione: La stessa regola vale per le proroghe dei contratti intervenute prima del 7 aprile 2011 e per le quali a tale data sia già stata versata l imposta di registro. Contratti registrati a partire dal 7 aprile L opzione per la cedolare secca deve essere esercitata nei modi ordinari, come illustrato sopra: in sede di registrazione del contratto con il modello SIRIA oppure con il modello 69. Contratti per i quali il termine di registrazione scade tra il 7 aprile e il 6 giugno La registrazione, con l eventuale esercizio dell opzione, può essere effettuata entro il 6 giugno Gli stessi termini valgono anche per le proroghe per le quali il termine di pagamento dell imposta di registro scade tra il 7 aprile e il 6 giugno

4 ANNO III n. 15 MAGGIO - GIUGNO 2011 Contratti a canone "libero" Contratti a canone "concordato" Scaglioni IRPEF Regime ordinario* Differenza Regime ordinario** Differenza Fino a ,55% 21% 1,45% 13,68% 19% 5,32% Da a ,95% 21% -1,95% 16,09% 19% 2,94% Da a ,30% 21% -11,30% 22,61% 19% -3,61% Da a ,85% 21% -13,85% 24,39% 19% -5,39% Oltre ,55% 21% -15,55% 25,58% 19% -6,58% * Il calcolo dell aliquota nasce tenendo conto della deduzione del 15% per i contratti a canone libero (es 23*0,85) * * Il calcolo dell aliquota nasce tenendo conto della deduzione del 15% e dell ulteriore deduzione del 30% per i contratti a canone concordato (es 23*0,85; 19,55*0,7) Comparazione carico fiscale IRPEF: regime ordinario e cedolare secca 1 Inoltre, per i contratti di locazione in esame che non sono stati registrati nei termini di legge: la durata della locazione è stabilita in 4 anni a decorrere dalla data di registrazione (volontaria o d ufficio); al rinnovo si applica la disciplina prevista per i contratti a canone libero; si stabilisce che l importo del canone di locazione dovuto dal locatario sia il più basso tra quello indicato nel contratto stipulato e quello pari al triplo della rendita catastale dell immobile, oltre all adeguamento annuale pari al 75% dell indice ISTAT dei prezzi al consumo delle famiglie che, tuttavia, deve decorrere dal secondo anno. Medesime considerazioni valgono anche per i contratti di locazione registrati: in cui l importo dei canoni dichiarato in sede di registrazione risulti inferiore a quello effettivo; di comodato fittizio. Analisi economica della convenienza o meno della "cedolare secca" Al fine di calcolare la convenienza o meno, considerato che la cedolare secca sostituisce le altre imposte, in primis l Irpef (nonché relative addizionali), si dovranno prendere a riferimento: le diverse aliquote Irpef previste per scaglione di reddito; eventuali oneri deducibili/detraibili (che, se si opta per la cedolare secca, vengono meno); se si opta per la cedolare secca vengono meno anche le addizionali regionali e comunali (ove sussistano); se si opta per la cedolare secca verranno meno imposta di registro, pari al 2% sul canone annuale, ed imposta di bollo; optando per la cedolare secca il canone rimane vincolato/fisso senza poter beneficiare dell aumento ISTAT; optando per la cedolare secca non si potrà beneficiare della deduzione forfettaria sul canone di affitto previsto nel regime ordinario e più precisamente: - per i contratti di locazione a canone libero, nel regime ordinario, spetta una deduzione forfettaria del 15% sul canone annuo che risulta dal contratto di locazione (25% per i fabbricati situati nella città di Venezia centro e nelle isole della Giudecca, di Murano e di Burano); - per l immobile situato in un Comune ad alta densità abitativa e concesso in locazione in base agli accordi definiti in sede locale tra le organizzazioni dei proprietari e quelle degli inquilini (legge 431/1998, articoli 2, comma 3, e 5, comma 2), dove oltre alla deduzione del 15% (25% per i fabbricati situati nella città di Venezia centro e nelle isole della Giudecca, di Murano e di Burano) tale fattispecie comporta un ulteriore riduzione del 30% del reddito imponibile. Sulla base di quanto sopra si evince che, per i locatori che sottoscrivono un contratto di locazione a canone libero, conviene optare per la cedolare secca nel caso in cui gli stessi abbiano dei redditi superiori ad Euro ,00 (il successivo esempio pratico chiarirà meglio il vantaggio fiscale). Invece, in caso di contratti a canone concordato, sembra che per il locatore convenga optare per la cedolare secca solo in presenza di redditi superiori ad Euro ,00. 80

5 Esempio Reddito di lavoro dipendente locatore (residente a Padova): Euro ,00 Canone libero annuale: Euro 6.000,00 Addizionale regionale regime ordinario: 0,9 Imposta di registro regime ordinario: 2% sul canone annuale Imposta di bollo su due copie: Euro 58,48 (4 marche da bollo) ISTAT in caso di regime ordinario aumento canone del 2% canone libero : 21% Calcolo della cedolare secca 6.000,00 x 21% = Euro 1.260,00 Quindi, con la cedolare secca, il locatore percepirà un canone annuo netto pari ad Euro 4.740,00 (dato dalla differenza tra Euro 6.000,00 ed Euro 1.260,00 - cedolare secca) Calcolo tassazione in regime ordinario Considerato che il locatore ha un reddito complessivo superiore ad Euro ,00, il cumulo sarà soggetto all aliquota del 38%, dalla quale sarà decurtata la percentuale del 15%. Va da sé che il canone sarà soggetto all aliquota del 32,30%. Inoltre, senza cedolare secca, il canone di locazione sarà aumentato del coefficiente ISTAT del 2% (quindi, Euro * 102% = Euro 6.120). Sulla base di quanto sopra la tassazione del canone sarà pari: Euro 6.120,00 * 32,30% = Euro 1.976,76 In regime ordinario, vi sarà anche l imposta di registro del 2% sul canone annuale (di cui la metà nella generalità dei casi viene addebitata al locatario, quindi, in capo al locatore rimane unicamente l 1%): Euro 6.120,00 * 1% = Euro 61,20 In regime ordinario, vi sarà anche l addizionale regionale (nel caso prospettato non vi sono anche quelle comunali, da considerare comunque, se vi fossero) 0,9% * (6.120,00 * 85%) = Euro 46,82 Quindi in regime ordinario il locatore percepirà un canone annuo netto pari ad Euro 4.035,22 (dato dalla differenza tra Euro 6.120,00 - Euro 1.976,76 - Euro 61,20 - Euro 46,82). Sulla base dell esempio effettuato, si nota che - per un reddito superiore ad Euro ,00 - nella generalità dei casi conviene la cedolare secca : infatti, nell esempio fatto con la cedolare secca il locatore percepisce un canone netto pari ad Euro contro un canone netto in regime ordinario pari ad Euro 4.035,22. UTET Scienze Tecniche è il prestigioso marchio di editoria professionale che da sempre offre a geometri, architetti e ingegneri opere di riferimento, ora anche on line. L offerta di UTET Scienze Tecniche rivolta ai professionisti del settore tecnico presenta un ampio catalogo in costante evoluzione, comprendente collane di manualistica tecnica e trattati, libri con dvd-rom di documentazione, banche dati off e on line. Autorevolezza e completezza, grandi firme del mondo professionale, alta qualità di immagini e contenuti, informazione tecnica per la progettazione, cura dei dettagli e particolari costruttivi, normativa commentata al servizio delle esigenze operative del professionista tecnico: queste le caratteristiche delle opere UTET Scienze Tecniche. Nel 2011, il Consiglio Nazionale Geometri e Geometri Laureati e UTET Scienze Tecniche inaugurano la collana Manuali del CNG. I primi titoli: Elementi di topografia e catasto e Manuale del geometra mediatore e conciliatore. UTET SCIENZE TECNICHE è un marchio registrato e concesso in licenza da UTET S.p.A. a Wolters Kluwer Italia S.r.l. 81