www.pwc.com/it Principi contabili nazionali Tutte le novità introdotte dall Organismo Italiano di Contabilità
2 Principi contabili nazionali
L OIC ha pubblicato le nuove versioni dei principi contabili nazionali, che si applicano ai bilanci di esercizio e consolidati chiusi al 31 dicembre 2014. Il restyling ha riguardato la quasi totalità dei principi, fatta eccezione per OIC 24 (immobilizzazioni immateriali) di prossima pubblicazione, OIC 11 (postulati del bilancio) e OIC 3 (informazioni sugli strumenti derivati). La revisione ha riguardato sia l aspetto formale (omogenea impostazione di paragrafi e contenuti), sia l aspetto sostanziale con nuovi chiarimenti e trattamenti contabili. Tra le novità spiccano alcuni temi che potrebbero avere impatti particolarmente rilevanti per le imprese: OIC 9 (perdite di valore) richiede alle società di maggiori dimensioni di effettuare impairment test simili a quelli previsti dai principi internazionali: in questi casi sia le società sia i revisori potrebbero avere la necessità di essere assistiti da valutatori esperti. La contabilizzazione delle cessioni di crediti, rivista nella nuova versione di OIC 15 (crediti), potrebbe richiedere l intervento di esperti per verificare se un contratto stipulato o da stipulare prevede il trasferimento sostanziale di tutti i rischi connessi ai crediti ceduti (unica condizione oggi necessaria per stornare i crediti). OIC 19 (debiti) introduce l obbligo di riclassifica dei finanziamenti a medio/lungo termine assistiti da covenants tra le passività a breve termine nel caso di violazione di tali pattuizioni accessorie. Il rendiconto finanziario è suggerito per tutte le società. OIC 10 (rendiconto finanziario) riduce le varianti di presentazione del rendiconto finanziario al solo criterio finanziario ed elimina la presentazione per flussi di circolante. Nei lavori su commessa non è più possibile scegliere il metodo della commessa completata ; questo metodo è consentito solo quando le condizioni per l applicazione della percentuale di completamento non sono applicabili. Il presente documento rappresenta una sintesi della nostra pubblicazione che contiene tutte le novità dei principi contabili dell Organismo Italiano di Contabilità. www.pwc.com/it/nuovioic PwC 3
OIC 9 Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali Obbligo di verificare l esistenza di impairment indicators ad ogni data di bilancio. Il valore equo è l ammontare ottenibile dalla vendita di un attività in una transazione ordinaria tra operatori di mercato alla data di valutazione. Il valore recuperabile di un attività è costituito dal maggiore tra il valore equo e il valore d uso. Il valore d uso è basato sull attualizzazione dei flussi di cassa simile all approccio previsto dallo IAS 36. Introdotti due modelli, uno semplificato per imprese minori. Avviamento di prima iscrizione allocato ad una o più UGC (Unità Generatrice di flussi di Cassa). Per la determinazione del valore d uso con il modello tradizionale si utilizzano tecniche finanziarie basate sul modello del Discounted cash flow. Approccio semplificato basato sulla capacità di ammortamento per le imprese di minori dimensioni che per due esercizi consecutivi non hanno superato due limiti fra i seguenti: 250 dipendenti (media dell esercizio); 20 milioni di attività; 40 milioni di ricavi. La capacità di ammortamento è costituita dal margine economico che la gestione mette a disposizione per la copertura degli ammortamenti. È vietato il ripristino di valore per l avviamento, i costi di impianto e ampliamento, i costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità. OIC 10 Rendiconto finanziario Rimossa la precedente esenzione per le imprese minori. Il rendiconto finanziario è esposto nella nota integrativa. La risorsa finanziaria da prendere come riferimento è la liquidità e non sarà più possibile utilizzare il capitale circolante netto, opzionalmente previsto in precedenza. Gli interessi pagati e ricevuti, i dividendi ricevuti e le imposte sul reddito sono classificati nella gestione reddituale. I dividendi pagati sono classificati nella gestione finanziaria. I flussi finanziari derivanti da acquisizioni di società e rami d azienda sono presentati distintamente. OIC 12 Composizione e schemi del bilancio d esercizio Nessuna innovazione sostanziale, solo chiarimenti e precisazioni. Gli oneri finanziari capitalizzati si rilevano nella voce A4 (incrementi di immobilizzazioni per lavori interni) e non si portano in detrazione della voce C17 (interessi passivi). Gli accantonamenti ai fondi per rischi e oneri si imputano alle voci B12 e B13 solo se in base alla loro natura non è possibile classificarli nelle altre voci della classe B. Sopravvenienze e insussistenze relative a valori stimati che non derivino da errori si classificano nelle voci A5 e B14. OIC 13 Rimanenze Le perdite previste sugli ordini confermati di acquisto devono essere rilevate stanziando un fondo rischi e determinate sulla base degli stessi elementi considerati per la valutazione delle rimanenze. I contributi in conto esercizio per l acquisto di materiali, ai fini della valutazione delle rimanenze, sono portati in diminuzione del costo. La svalutazione di una voce di magazzino per adeguarla al valore di realizzazione comporta la perdita degli strati LIFO e FIFO. OIC 14 Disponibilità liquide I saldi derivanti dalla partecipazione ai contratti di cash pooling non sono disponibilità liquide, ma crediti o debiti che si classificano in base a quanto previsto da OIC 15 e da OIC 19. 4 Principi contabili nazionali
OIC 15 Crediti Cessione di crediti: rivoluzionato il trattamento contabile. Non si potranno più cancellare in modo automatico i crediti a fronte di cessioni pro-soluto. Questo approccio è coerente, nei suoi tratti fondamentali, con quello seguito nei principi contabili internazionali (IAS 39 e IFRS for SMEs). Per rilevare lo smobilizzo dei crediti ceduti ora si utilizza un unico modello che fa riferimento al trasferimento del diritto di credito e all assunzione di ulteriori obbligazioni nelle varie tipologie di contratti. Nella valutazione del trasferimento dei rischi e dei benefici connessi allo smobilizzo dei crediti si devono tenere in considerazione tutte le clausole accessorie al contratto e valutare se, nella sostanza, siano stati trasferiti tutti i rischi e i benefici. Da un punto di vista pratico però queste nuove disposizioni obbligano il redattore del bilancio a porsi delle domande circa la natura dell operazione, che spesso prescinde dalla forma legale del contratto. Lo scorporo degli interessi attivi impliciti è richiesto per i crediti commerciali, ma non per quelli finanziari. I crediti verso controllanti, controllate e collegate si classificano nella voce BIII2 (finanziari) o CII (commerciali); tra le controllanti si comprendono anche le controllanti indirette. I crediti verso imprese soggette a comune controllo si classificano nella voce Altri crediti. I crediti indicizzati sono adeguati in funzione della variazione, positiva o negativa, del parametro di indicizzazione. La vendita con riserva della proprietà si iscrive al momento della consegna del bene. OIC 16 Immobilizzazioni materiali L ammortamento di componenti aventi vite utili diverse da quella del cespite principale deve essere calcolato separatamente. L ammortamento è calcolato anche sui cespiti temporaneamente non utilizzati, compresi quelli inutilizzati per lungo tempo. Eliminata la previsione che permetteva di non scorporare il valore del terreno da quello del fabbricato ai fini dell ammortamento. Possibilità di capitalizzare gli oneri finanziari generici. Le svalutazioni di beni precedentemente rivalutati devono essere imputate al conto economico. Il principio pubblicato non ha recepito dalla bozza la proposta di eliminare l obbligo di riclassificare fra le attività correnti le immobilizzazioni destinate alla vendita. OIC 17 Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto Adeguamento alle modifiche legislative successive al 2005. Il fondo di consolidamento per rischi ed oneri futuri deve essere inserito nella sezione B del passivo. Il risultato della cessione, parziale o totale, di una partecipazione, con o senza perdita del controllo, deve essere imputato sempre al conto economico. La differenza da annullamento non iscrivibile nell attivo (caso del cattivo affare) deve essere portata in detrazione della Riserva di consolidamento fino al suo annullamento e, per l eccedenza, a conto economico come onere straordinario. Nella contabilizzazione delle partecipazioni con il metodo del patrimonio netto è stato eliminato il metodo patrimoniale. In occasione del cambiamento del criterio di valutazione dal metodo del costo al metodo del patrimonio netto, la differenza deve essere imputata agli oneri o proventi straordinari. OIC 18 Ratei e risconti Precisata la distinzione tra ratei, risconti, crediti e debiti. Il maxicanone iniziale di un leasing finanziario, per la parte non di competenza è iscritto in un risconto attivo. OIC 19 Debiti La violazione, entro la data del bilancio, di clausole contrattuali che rende immediatamente esigibile un debito a lungo termine, richiede la riclassifica tra le passività esigibili entro l esercizio, a meno che, prima dell approvazione del bilancio intervengano accordi che legittimano la classificazione tra i debiti a lungo termine. I debiti verso soci per finanziamenti comprendono anche i finanziamenti da un socio che è anche controllante. Ai fini della classificazione, la natura del creditore (controllante, controllata, collegata o sotto comune controllo) prevale sulla natura dell operazione che ha fatto sorgere il debito. I debiti verso imprese soggette a comune controllo si classificano nella voce Altri debiti. Gli interessi passivi inclusi implicitamente o esplicitamente nel costo di acquisizione di beni e servizi devono essere scorporati. I debiti finanziari non devono essere attualizzati. PwC 5
6 Principi contabili nazionali OIC 20 Titoli di debito Ai fini della classificazione nell attivo circolante o immobilizzato si considera anche la volontà della direzione aziendale (management intent). È possibile che un portafoglio di titoli della medesima specie sia iscritto in parte nell attivo immobilizzato e in parte nel circolante. Le spese di cessione si rilevano autonomamente nel conto economico e non possono essere portate a rettifica della plus o minusvalenza da realizzo dei titoli. Il cambiamento di destinazione è rilevato in base all applicazione dei criteri di valutazione del portafoglio di provenienza. OIC 21 Partecipazioni Ai fini della classificazione nell attivo circolante o immobilizzato si considera anche la volontà della direzione aziendale (management intent). È possibile che un portafoglio di partecipazioni della medesima specie sia iscritto in parte nell attivo immobilizzato e in parte nel circolante. Le spese di cessione si rilevano autonomamente nel conto economico e non possono essere portate a rettifica della plus o minusvalenza da realizzo della partecipazione. Il cambiamento di destinazione è rilevato in base all applicazione dei criteri di valutazione del portafoglio di provenienza. Il dividendo è rilevato come provento finanziario indipendentemente dalla natura delle riserve oggetto di distribuzione. L attribuzione sotto forma di dividendi di azioni proprie della partecipata derivanti da un aumento gratuito di capitale non comporta, in capo alla partecipante, la rilevazione di proventi da dividendi. L assegnazione gratuita di un diritto di opzione non genera un ricavo per il percipiente: l eventuale ricavo è rilevato soltanto al momento della vendita del diritto. OIC 22 Conti d ordine Non si iscrivono tra i conti d ordine gli accadimenti che siano già stati oggetto di rilevazione nello stato patrimoniale, nel conto economico e/o nella nota integrativa, come i beni presso terzi. Le garanzie ricevute non si iscrivono tra i conti d ordine perché si riferiscono a posizioni già rappresentate in bilancio. OIC 23 Lavori in corso su ordinazione Eliminata facoltà di scelta del metodo di valutazione: 1. si applica il metodo della percentuale di completamento quando soddisfatte le condizioni; 2. solo se non si soddisfano le condizioni si applica il metodo della commessa completata. Rimane la facoltà di scelta per le opere di durata inferiore all anno. Chiarito che le fatturazioni si iscrivono sempre tra gli anticipi fino a quando vi è la certezza del ricavo definitivamente riconosciuto dal committente. Nella voce A1 Ricavi delle vendite e delle prestazioni si iscrivono i corrispettivi acquisiti a titolo definitivo e quindi quelli che sono stati definitivamente riconosciuti all appaltatore quale corrispettivo del valore dei lavori eseguiti (contestuale storno di anticipi/acconti). I costi per l acquisizione della commessa, in presenza di determinati requisiti, e i costi pre-operativi, se la società adotta il criterio della percentuale di completamento, sono considerati costi di commessa e partecipano al margine di commessa in funzione dell avanzamento dei lavori. Il margine negativo, non ancora acquisito dalle commesse in perdita (perdita a finire), deve essere portato in diminuzione dei lavori in corso o, in caso di incapienza, rilevato in un fondo rischi. OIC 25 Imposte sul reddito Chiarito il trattamento della fiscalità differita per operazioni che non hanno effetto sul conto economico, operazioni straordinarie, affrancamento delle differenze, imposte sostitutive. Le attività per imposte anticipate sono rilevate solo se esiste la ragionevole certezza del loro futuro recupero. Le imposte differite sulle riserve in sospensione d imposta possono non essere contabilizzate se vi sono scarse probabilità di distribuire la riserva ai soci. L unico tipo di compensazione consentito riguarda i crediti e i debiti tributari se vi è il diritto legale e si intende regolare i debiti e i crediti tributari su base netta.
OIC 26 Operazioni, attività e passività in valuta estera Separazione della trattazione per quanto riguarda le poste monetarie e non monetarie: le poste non monetarie sono iscritte al tasso di cambio del momento dell acquisto e non danno luogo a differenze di cambio. I fondi rischi ed i conti d ordine sono trattati come le poste di carattere monetario. I bilanci delle società estere da valutare con il metodo del patrimonio netto devono essere tradotti utilizzando la metodologia prevista da OIC 17. È stata introdotta una parte sui lavori in corso su ordinazione in valuta estera. OIC 28 Patrimonio netto I versamenti in conto futuro aumento di capitale sono iscritti nel patrimonio netto solo se non restituibili. La rinuncia al credito da parte del socio lo trasforma in una posta di patrimonio netto. OIC 29 Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, eventi e operazioni straordinarie, fatti intervenuti dopo la chiusura dell esercizio I cambiamenti di principi contabili si rilevano retroattivamente salvo che il calcolo degli effetti pregressi non sia ragionevolmente possibile o eccessivamente oneroso; l effetto reddituale sui saldi di apertura è rilevato a conto economico tra i proventi e oneri straordinari. È stata eliminata la distinzione tra errori determinanti ed errori non determinanti. Le correzioni di errore si imputano ai proventi e oneri straordinari, ad eccezione delle correzioni di errori che non hanno mai avuto effetti sul conto economico, come le rivalutazioni ai sensi di legge, le operazioni di conferimento, fusione e simili la cui correzione è imputata alle relative voci di patrimonio netto. OIC 31 Fondi per rischi e oneri e trattamento di fine rapporto Gli accantonamenti ai fondi rischi e oneri sono iscritti prioritariamente fra le voci dell attività gestionale a cui si riferisce l operazione e solo in via residuale alle voci B12 e B13. I fondi rischi non devono essere attualizzati. L accantonamento al fondo per operazioni e concorsi a premio è rilevato alla voce B13 Altri accantonamenti del conto economico, salvo che la natura particolare dell operazione richieda una diversa classificazione. Se i premi consistono in buoni sconto spendibili nei punti vendita della società che ha organizzato la campagna promozionale, gli accantonamenti al fondo sono iscritti in diretta deduzione dei ricavi. La parte sul fondo TFR è stata aggiornata in seguito alla riforma in vigore dal 2007: nelle imprese con più di 50 dipendenti, per le quote maturate dal 2007, il debito nei confronti dei lavoratori non è del datore di lavoro, ma dei Fondi e pertanto nel bilancio saranno esposti solo il fondo costituito dalle quote maturate fino al 2006 con la relativa rivalutazione ed il debito nei confronti dei Fondi per le quote maturate nell ultima parte dell esercizio e non ancora versate. PwC 7
Pubblicazione a cura di Antonella Portalupi 2015 PricewaterhouseCoopers SpA. All rights reserved. PwC refers to PricewaterhouseCoopers SpA and may sometimes refer to the PwC network. Each member firm is a separate legal entity and does not act as agent of PwCIL or any other member firm. PwCIL does not provide any services to clients. PwCIL is not responsible or liable for the acts or omissions of any of its member firms nor can it control the exercise of their professional judgment or bind them in any way. No member firm is responsible or liable for the acts or omissions of any other member firm nor can it control the exercise of another member firm s professional judgment or bind another member firm or PwCIL in any way. Please see www.pwc.com/structure for further details.