IMPOSTE DIRETTE Stefano Spina
ASSEGNAZIONE: BASE IMPONIBILE VALORE NORMALE - COSTO = STORICO BASE IMPONIBILE BASE IMPONIBILE IMPOSTA SOSTITUTIVA IIDD/IRAP 8% 10,5% se società di comodo 2
VALORE DEGLI IMMOBILI In alternativa un valore non inferiore a: valore venale ex art.9 TUIR (è opportuna una perizia?), valore catastale (occorre verificare la correttezza dell accatastamento) Chiarimenti: può essere scelto un valore intermedio ai due, la scelta può essere fatta per singolo immobile, l applicazione del valore catastale deve essere richiesta dalla società nell atto, si fa riferimento alla data di effetto dell atto. 3
VALORE DEGLI IMMOBILI TIPOLOGIA COEFFICIENTE Terreni 112,50 Cat. C/1 ed E 42,84 Cat. A/10 e D 63,00 Cat. B 176,40 Fabbricati Prima casa 115,50 Tutti gli altri 126,00 4
VALORE DEGLI IMMOBILI In caso di diritti parziali: si fa riferimento al valore della piena proprietà ridotto del diritto precedentemente concesso al socio. Chiarimenti: può essere scelto il valore normale o catastale (o uno intermedio ai due?), per la determinazione del valore del diritto parziale concesso al socio si fa riferimento ai criteri dell art. 48 DPR 131/86, occorre utilizzare il medesimo criterio per la piena proprietà e per il diritto parziale. 5
COSTO DEGLI IMMOBILI Il costo fiscalmente riconosciuto del bene è: per i beni che originano plusvalenze, la sommatoria di tutti i costi incrementativi al netto degli ammortamenti, per i beni merce, il costo specifico (se si è adottato questo criterio) oppure quello risultante dalla situazione di magazzino alla data dell assegnazione redatta con i criteri ex art. 92 TUIR. Chiarimenti: si possono fare assegnazioni sottozero (ove il costo degli immobili sia superiore al valore normale), in tal caso la minusvalenza non è deducibile. 6
ALIQUOTA MAGGIORATA La maggiorazione dell aliquota (da 8% a 10,5%) si applica: se la società risulta non operativa (art. 30 co.1 L.724/94), oppure in perdita sistematica (art.2 co,36 decies seg DL 138/2011), in due dei tre periodi di imposta precedenti a quello in corso al momento dell operazione. Chiarimenti: il periodo di osservazione, per i soggetti «solari», riguarda il triennio 2013, 2014 e 2015, ai fini del test valgono indifferentemente la situazione di «non operatività» oppure di «perdita sistematica», 7
ALIQUOTA MAGGIORATA Chiarimenti: la società si considera «non operativa» anche se, non superando il test dei ricavi, supera quello successivo del reddito, rilevano, ai fini del superamento dei test, le cause di esclusione e di disapplicazione e l impegno allo scioglimento entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi successiva, rilevano le risposte positive agli interpelli nonché le attestazioni, in dichiarazione, di sussistenza delle condizioni di disapplicazione anche in mancanza della presentazione dell interpello, l aliquota maggiorata non si applica per le società che non dispongono di un periodo triennale di osservazione. 8
RISERVE IN SOSPENSIONE DI IMPOSTA Le riserve in sospensione di imposta: annullate per effetto dell assegnazione dei beni ai soci sono assoggettate da imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 13%. Chiarimenti: l affrancamento riguarda solamente le riserve annullate, si riferisce a tutte le riserve in sospensione di imposta tra cui quelle di rivalutazione sugli immobili. 9
VERSAMENTO E DICHIARAZIONE L imposta sostitutiva (8% e 10,5%) e quella sull affrancamento delle riserve in sospensione di imposta (13%) vanno versate: 60% entro il 30 novembre 2016, 40% (senza interessi) entro il 16 giugno 2017. L opzione si esercita con l indicazione in dichiarazione (UNICO 2017) del valore dei beni assegnati. L omesso, tardivo o insufficiente versamento: è iscritto a ruolo (30% di sanzione), può essere oggetto di ravvedimento. 10
EFFETTI DELL ASSEGNAZIONE SUI SOCI VALORE (VENALE/CATASTALE) DEL BENE ASSEGNATO IMPORTO ASSOGGETTATO AD IMPOSTA SOSTITUTIVA RISERVA IN SOSPENSIONE AFFRANCATA?? DIFFERENZA RILEVA SOLO IL VALORE (VENALE/CATASTALE) DELL ASSEGNAZIONE L ECCEDENZA NON GENERA BASE IMPONIBILE PER IL SOCIO 11
EFFETTI DELL ASSEGNAZIONE SUI SOCI L importo assoggettato ad imposta sostitutiva «chiude qualsiasi debito tributario sia in capo alla società, sia in capo ai soci». Risulta da chiarire se tale disposizione vale anche per le riserve in sospensione affrancate. La differenza «attribuita» deve essere scomposta in: riserve di capitale non generano reddito «diretto», ma riducono il costo della partecipazione, riserve di utili generano reddito di capitali, non riducono il costo della partecipazione. Non si applica, limitatamente alle somme distribuite, la presunzione di distribuzione prioritaria di riserve di utili. 12
IMPORTO SOGGETTO IMPOSTA SOST. L importo assoggettato ad imposta sostitutiva del 8% - 10,5% non viene tassato in capo ai soci incrementa il costo fiscale della partecipazione: del singolo socio assegnatario del bene per le società di capitali, di tutti i soci, proporzionalmente alle quote possedute per le società di persone, costo che pertanto: risulta incrementato nei limiti del valore affrancato, risulta decrementato in conseguenza della fuoriuscita del bene. 13
RISERVE IN SOSPENSIONE La circolare non fa cenno sul regime fiscale applicabile se non precisare che: «chiude... qualsiasi debito tributario sia in capo alla società sia in capo ai soci». In occasione di un precedente affrancamento delle riserve in di rivalutazione, per le società di persone, era stato precisato che: l assolvimento dell imposta non determinava più alcun onere per il socio al quale la riserva veniva distribuita (Circ. Agenzia delle Entrate 15.7.2005 n.33 3). 14
DIFFERENZA: SOCIETÀ DI CAPITALI La differenza deve essere scomposta in: riserve di capitali: se non eccede l importo soggetto ad imposta sostitutiva non genera alcuna tassazione, se eccede l importo soggetto ad imposta sostitutiva deve essere confrontato con il costo fiscale della partecipazione: riduce il costo fiscale, tassato come utile in caso di «sottozero» (art.47 co.7 TUIR). riserve di utili tassate sempre in capo ai soci: imposta su 5% degli utili per i soggetti IRES, imposta su 49,72% degli utili per soggetti IRPEF qualificati, ritenuta d imposta del 26% (operata dalla società) sugli utili per soggetti IRPEF non qualificati. 15
DIFFERENZA: SOCIETÀ DI PERSONE La differenza deve essere scomposta in: riserve di capitali: se non eccede l importo soggetto ad imposta sostitutiva non genera alcuna tassazione, se eccede l importo soggetto ad imposta sostitutiva deve essere confrontato con il costo fiscale della partecipazione: riduce il costo fiscale, tassato come utile in caso di «sottozero» (art.47 co.7 TUIR). riserve di utili trasparenza. nessuna imposta in quanto già tassate per Problema delle società in contabilità semplificata 16
CASI PARTICOLARI Accollo di debiti: l importo dei debiti accollati riduce l eventuale importo da assoggettare a tassazione, l accollo di debiti sconta l imposta di registro dello 0,5%. Per il socio: il costo fiscale è dato dal valore venale/catastale indipendentemente dall importo contabilizzato, il quinquennio ai fini dell imponibilità della plusvalenza decorre dalla data dell atto di assegnazione. 17
ESEMPI: SOCIETÀ DI CAPITALI DATI DI PARTENZA Valore del bene Riserve annullate - normale 100 - di capitale 100 - catastale 90 - di utili zero - fiscale 70 Costo partecipazione 60 Opzione per il valore catastale Base imponibile imposta sostitutiva: 90 70 = 20 Costo partecipazione in capo al socio: valore iniziale 60 + importo affrancato + 20 - valore bene trasferito - 90 (riserve k coperte da val. cat.) costo residuo - 10 = importo da tassare 10 (distribuzione di utile) Valore bene in capo al socio 90 18
ESEMPI: SOCIETÀ DI CAPITALI DATI DI PARTENZA Valore del bene Riserve annullate - normale 100 - di capitale zero - catastale 90 - di utili 100 - fiscale 70 Costo partecipazione 30 Opzione per il valore catastale Base imponibile imposta sostitutiva: 90 70 = 20 Costo partecipazione in capo al socio: valore iniziale 30 + importo affrancato + 0 - valore bene trasferito - 0 (distr. riserve utili) costo residuo 30 Dividendo tassato (+90 20) Valore bene in capo al socio 90 70 (riserve di utili extra sost.) 19
ESEMPI: SOCIETÀ DI CAPITALI DATI DI PARTENZA Valore del bene - ripartizione proporzionale riserve Riserve annullate - normale 100 - di capitale 50 - catastale 90 - di utili 50 - fiscale 70 Costo partecipazione 55 Opzione per il valore catastale Base imponibile imposta sostitutiva: 90 70 = 20 Costo partecipazione in capo al socio: valore iniziale 55 + importo affrancato + 10 (50% importo affrancato) - valore bene trasferito - 45 (50% di 90 valore catastale) costo residuo 20 Dividendo tassato: + 45 (50% di 90 - valore catastale) 10 (50% di 20 - importo affrancato) = 35 Valore bene in capo al socio 90 20
ESEMPI: SOCIETÀ DI PERSONE DATI DI PARTENZA Valore del bene Riserve annullate - normale 100 - di capitale 50 - catastale 90 - di utili 50 - fiscale 50 Opzione per il valore catastale Socio A assegnatario 60% costo 30 - socio B 40% costo 20 Base imponibile imposta sostitutiva: 90 50 = 40 Costo partecipazione in capo al socio A: zero valore iniziale 30 + importo affrancato + 24 (60% importo affrancato) - valore bene trasferito - 90 (100% di valore catastale) importo tassato 36 Costo partecipazione in capo al socio B: 36 valore iniziale 20 + importo affrancato + 16 (40% importo affrancato) 21
CESSIONE: BASE IMPONIBILE VALORE NORMALE - COSTO = STORICO BASE IMPONIBILE BASE IMPONIBILE IMPOSTA SOSTITUTIVA IIDD/IRAP 8% 10,5% se società di comodo 22
CESSIONE Chiarimenti: in capo alla società la differenza tra corrispettivo della cessione e valore normale (venale o catastale) è tassata in misura ordinaria, in capo al socio: non si ha ulteriore tassazione non essendoci distribuzione di riserve, il costo fiscalmente riconosciuto è pari al corrispettivo pattuito per la cessione. 23
TRASFORMAZIONE: BASE IMPONIBILE VALORE NORMALE - COSTO = STORICO BASE IMPONIBILE BASE IMPONIBILE IMPOSTA SOSTITUTIVA IIDD/IRAP 8% 10,5% se società di comodo 24
TRASFORMAZIONE Chiarimenti: i beni che non possono godere dell affrancamento in quanto privi, alla data di effetto della trasformazione, dei requisiti, sono assoggettati a tassazione con i criteri ordinari. 25
TRASFORMAZIONE: EFFETTI SUI SOCI Le riserve costituite prima della trasformazione sono imputate ai soci nel periodo d imposta successivo alla trasformazione con tassazione secondo le regole ordinarie. Pertanto: non rilevano le riserve di capitali, per le società di persone commerciali trasformate non vi è ulteriore tassazione in capo ai soci in quanto le riserve di utili sono già state tassate per trasparenza, 26
TRASFORMAZIONE: EFFETTI SUI SOCI Per le sole società di capitali trasformate: nell esercizio post trasformazione (UNICO 2017 da parte dei soci a giugno 2017), con versamento occorre attribuire quale maggior reddito dei soci le riserve in sospensione di imposta e di utili senza riduzioni e senza distinzione tra: soci qualificati e non (??) - (sono tutti utili qualificati non potendo la società di persone operare le ritenute Video Conferenza del 18 maggio 2006), utili ante 2008 (quota 40%) e post 2008 (quota 49,72%) in quanto non è previsto nel modulo di dichiarazione (??). Nella quota di riserve da tassare dovrebbe rilevare anche la quota di utile del periodo ante trasformazione. 27
TRASFORMAZIONE: EFFETTI Il costo fiscale delle quote va aumentato dell importo assoggettato ad imposta sostitutiva. Non vi è riduzione di valore in quanto non si ha distribuzione di riserve La trasformazione in società semplice non interrompe il termine di decorrenza del quinquennio. La circolare non parla del costo dei beni in capo alla società trasformata ma si ritiene che esso sia pari al costo storico. 28