Materiale Integrativo e Capitolo 7 7.1-7.3 L Activity Based Costing ABC Programmazione e Controllo Prof. Federico Verrucchi
L evoluzione dell ambiente competitivo Comprendere le ragioni sottese ad un analisi dei costi basata sulle attività, piuttosto che sui centri di costo, richiede uno sforzo di comprensione di come l ambiente competitivo si è evoluto nell ultimo secolo. Due slogan pubblicitari possono aiutarci Chiedetemela di qualunque colore, purché sia nera! Henry Ford Nessun altra può reggere il confronto con il tuo guardaroba Pubblicità Lancia
L evoluzione dell ambiente competitivo L evoluzione dalla Ford modello T alla Lancia Ypsilon rappresenta in maniera emblematica la sfida della differenziazione del prodotto che deve essere vista da una duplice prospettiva: - Differenziazione imposta dalle esigenze della clientela e, quindi, dal mercato; - Differenziazione ricercata dalle aziende per segmentare il mercato e, quindi, come strumento di concorrenza.
L evoluzione dell ambiente competitivo La prima prospettiva esige una spiegazione storica che può essere riassunta in tre fattori determinanti: 1) L incremento del reddito pro-capite, che porta la popolazione dalla necessità di soddisfare i bisogni primari (cibo, vestiti, mobilità), comuni a tutti, al desiderio di appagare quelli secondari, per loro natura diversi in funzione di sesso, età, livello di istruzione, estrazione sociale ecc
L evoluzione dell ambiente competitivo La prima prospettiva esige una spiegazione storica che può essere riassunta in tre fattori determinanti: 2) Il calo demografico nei paesi sviluppati, che stabilizza la domanda (prima in costante crescita) e rende più ardua la competizione tra imprese
L evoluzione dell ambiente competitivo La prima prospettiva esige una spiegazione storica che può essere riassunta in tre fattori determinanti: 3) La globalizzazione dell economia, e la conseguente maggiore concorrenza di paesi a basso costo di manodopera
I riflessi sulla produzione Il cambiamento della domanda e la maggiore concorrenza hanno, inevitabilmente, dei riflessi sulla produzione: la sue logiche, la sua organizzazione. 1) Viene meno la logica di vendere a una clientela indistinta un volume crescente di prodotti standardizzati con l intento di abbattere i costi di produzione; si passa da una produzione di massa a una produzione flessibile.
e sulle scelte di Marketing Mix Infatti, ai tempi della produzione di massa la variabile chiave della competizione era: - il prezzo di vendita Invece, ai tempi della produzione flessibile diventano importanti anche altri fattori quali: - varietà; - tempo di consegna e di innovazione; - qualità del prodotto.
e sulle scelte di Marketing Mix Abbiamo già visto un esempio (Lancia) di cosa vuol dire varietà della produzione. Sono sotto gli occhi di tutti, però, anche esempi di attenzione ai tempi di consegna: Teorema Yaris: più aumenta la domanda e più si riducono i tempi di consegna! Hai bisogno di fare un regalo all ultimo minuto? consegna in 1 giorno lavorativo su oltre 1 milione di prodotti
e sulle scelte di Marketing Mix Ma la variabile tempo vale anche per l innovazione di prodotto My Sky e Sky on Demand La TV come e quando vuoi Sky HD I tuoi programmi come non li hai mai visti
e sulle scelte di Marketing Mix Per non parlare dell enfasi posta, da tutti, sulla qualità.
I riflessi sulla produzione Il cambiamento della domanda e la maggiore concorrenza hanno, inevitabilmente, dei riflessi sulla produzione: la sue logiche, la sua organizzazione. 1) Viene meno la logica di vendere a una clientela indistinta un volume crescente di prodotti standardizzati con l intento di abbattere i costi di produzione; si passa da una produzione di massa a una produzione flessibile. 2) Viene meno il paradigma della specializzazione delle mansioni come chiave di una produzione efficiente. La flessibilizzazione richiede polivalenza, sia delle macchine, sia dell uomo.
è la fine del Taylorismo
L attenzione ai costi resta forte Anche se il prezzo non è più la variabile chiave del marketing, l attenzione ai costi resta forte. 1) Innanzitutto, la varietà produttiva richiede un attenta progettazione delle linee di produzione, per contenere al massimo i costi di capacità che, come noto, sono vincolati. Dunque si passa da uno schema produttivo così Linea A Prodotto A Linea B Prodotto B a uno schema produttivo così Linea AB Prodotto A Prodotto B
L attenzione ai costi resta forte Per ottenere uno schema produttivo così Linea AB Prodotto A Prodotto B gioca un ruolo cruciale la tecnologia che consente di avere macchinari sempre più automatizzati e programmabili per flessibilizzarsi. In un contesto così, la natura del lavoro cambia da prevalentemente diretto a prevalentemente indiretto.
L attenzione ai costi resta forte La variabile tempo spinge a ridurre i tempi a valore aggiunto nullo Linea AB Prodotto A Prodotto B ad esempio con sistemi di produzione JIT (Just in Time) che riducono la formazione di scorte o con la rivisitazione dei processi 1) per ridurre i tempi morti tra ordine e consegna
L attenzione ai costi resta forte 2) per dare sostanza alla variabile qualità. Essa, infatti, spinge non solo a selezionare materiali di qualità, ma anche a ridurre gli errori così da evitare costi di rilavorazione o sprechi di risorse. E tuttavia l attenzione a questi fattori comporta anche l insorgenza di nuove tipologie di costi la cui gestione comporta la necessità di identificarli e misurarli correttamente. Questi costi sono essenzialmente indiretti, legati ad attività di supporto alla produzione. Vengono definiti costi della complessità.
I Costi della Complessità Per comprendere l insorgenza di questi costi e provare a farne un elenco, ovviamente non tassativo, è utile riflettere sulle attività collegate a quelle variabili di marketing mix esaminate poco fa. - la flessibilità delle linee di produzione, comporta una serie di attività, più rilevanti di prima, di settaggio, supervisione e manutenzione dei macchinari, nonché la gestione di un più alto numero (perché più vario) di materiali e servizi; - il tentativo di ridurre la formazione di scorte in ambienti JIT comporta la parcellizzazione degli ordini di acquisto; - l attenzione alla qualità comporta attività di controllo dei materiali in entrata e dei prodotti in uscita, nonché attività continue di revisione del processo produttivo.
I Costi della Complessità Il crescente peso delle attività di supporto ha portato gli studiosi a definire il loro insieme come una sorta di fabbrica nascosta Transazioni che rende servizi a quella palese sotto forma di flussi informativi e/o di materiali necessari allo svolgimento della attività. Tali flussi prendono il nome di: transazioni
Le Transazioni Le transazioni nascono da eventi di natura diversa che richiedono lo svolgimento di attività di supporto. Ad esempio: Un fermo macchina Richiesta di assistenza Intervento di riparazione Evento Transazione Attività
Le Transazioni La classificazione delle transazioni aiuta a comprendere la natura delle attività di supporto, prima brevemente tratteggiate. - Logistiche: cioè legate al ricevimento, movimentazione e spedizione materiali e merci; - di Bilanciamento: tra risorse disponibili in azienda e fabbisogni generati dalle varie funzioni aziendali - di Qualità: legate ai controlli di conformità - di Cambiamento: legate alle modifiche di progetto, di ciclo produttivo ecc Ridurre le transazioni significa migliorare l efficienza dei processi
Le Transazioni Ad esempio: la politica aziendale di verifica della qualità potrebbe richiedere di fare dei controlli di conformità a campione sulle materie prime (ad esempio sul 5% della q.tà di ogni consegna). Se tali controlli evidenziano delle difformità dagli standard richiesti, la % di q.tà controllata deve essere elevata al 10%. Allora, se in un arco temporale le transazioni, misurate dalla % di merce controllata, aumentano, il maggior carico di lavoro si trasforma in un inefficienza. La selezione di fornitori più affidabili o la richiesta di fare delle verifiche prima della spedizione può essere una soluzione per ridurre il n di controlli, migliorando l efficienza.
Il Sovvenzionamento Incrociato I costi delle attività di supporto, evidentemente, non variano in relazione al volume produttivo. Al contrario, abbiamo visto che tali costi sono variabili rispetto alla complessità che è misurata in termini di n di transazioni. Identificare le transazioni consente di individuare i driver dei costi della complessità così da imputarli correttamente ai prodotti, per evitare fenomeni di sovvenzionamento incrociato. Costi A Margine B
Il Sovvenzionamento Incrociato Attività Controllo Qualità: 20.000 Costi A Margine B n Unità Prodotte: 1.000 n Controlli Qualità: 50 n Unità Prodotte: 2.000 n Controlli Qualità: 25 1) se i costi dell attività di controllo vengono ripartiti in base al n di unità prodotte il prodotto A ne assorbirà 1/3, ovvero 6.667 e il prodotto B 2/3, ovvero 13.333 2) se, invece, tali costi vengono ripartiti in base al n di controlli di qualità, il prodotto A ne assorbirà 2/3 e quello B 1/3. Nel 1 caso B sovvenziona A prendendosi costi in più per 6.667 e aumentandone fittiziamente la marginalità.
La procedura di ABC E chiaro oramai che ragionare in termini di attività di supporto alla produzione aiuta sia a calcolare con maggior precisione il costo di prodotto, sia a monitorare l efficienza di certi processi aziendali. E, dunque, naturale che l attività diventi una figura di costo. Per farlo occorre considerarla come un insieme di operazioni elementari funzionali allo svolgimento di un processo. Possiamo suddividere la procedura di applicazione dell ABC in tre fasi: - la mappatura delle attività - l imputazione delle risorse alle attività - l imputazione dei costi delle attività ai prodotti
La procedura di ABC Possiamo suddividere la procedura di applicazione dell ABC in tre fasi: - la mappatura delle attività: per farlo è utile ricorrere alla classificazione delle transazioni. Può essere necessario ricorrere ad osservazioni dirette o a interviste del personale; - l imputazione delle risorse alle attività: poiché le attività stanno a monte dei prodotti sono più vicine a quei costi che, rispetto al prodotto, sono indiretti. Ne consegue che molti dei costi che sono indiretti rispetto al prodotto sono diretti rispetto alle attività. Questo ne facilita l imputazione. E, tuttavia, si avranno anche costi indiretti rispetto alle attività; - l imputazione dei costi delle attività ai prodotti: avviene individuando opportuni cost driver per identificare i quali torna ancora una volta utile il concetto di transazione.
I Cost Driver Il termine cost driver è associabile a due concetti, tra loro collegati ma diversi: - strumento di imputazione delle attività ai costi. Si parla in questo caso di cost driver primo. Vi sono due tipi di cost driver primi: A. di frequenza: misurano il numero di attività B. di intensità: misurano la durata di un attività - causa generatrice dell attività e, quindi, dei relativi costi. si parla in questo caso di cost driver ultimo. Il cost driver primo serve a determinare il costo di prodotto, mentre il cost driver ultimo serve a gestire i processi.