LasettimANA FriNGe BeNeFit per LAVorAtori dipendenti AUto e FABBriCAti di Saverio Cinieri QUADRO NORMATIVO Il trattamento fiscale dei compensi in natura è contenuto nell art. 51, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5151], che prevede una regola generale (co. 3) e alcune regole particolari (co. 4). La regola generale disciplina l applicazione del valore normale per i beni ceduti e i servizi prestati dal datore di lavoro e la tassazione, sempre che l importo ecceda e 258,23. Invece, tra le regole particolari per la determinazione del valore convenzionale di alcuni beni e servizi in natura ci sono quelle che riguardano gli autoveicoli (co. 4, lett. a) e i fabbricati concessi in uso al dipendente (co. 4, lett. c). Tra, l altro, per gli autoveicoli, ci sono alcune novità a partire dal 2013. TASSAZIONE dei FRINGE BENEFIT Regola generale: prima di analizzare le varie casistiche si premette che, in base all art. 51, co. 3, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5151], qualora il valore del reddito in natura relativo al veicolo aziendale sia inferiore ad e 258,23 e non ci siano altri fringe benefit che concorrono alla formazione di detto ammontare, l importo non costituisce reddito per il dipendente. Occorre, però, prestare attenzione perché non si tratta di una franchigia: infatti, una volta superato il limite indicato, il valore dei fringe benefits deve essere assoggettato a tassazione interamente. AUTO AZIENDALI: nel caso in cui il datore di lavoro conceda in uso ai dipendenti mezzi di trasporto (si tratta esclusivamente degli autoveicoli, degli autocaravan, dei motocicli e dei ciclomotori così come definiti dal Codice della strada), occorre distinguere tra i seguenti casi: veicoli concessi per uso esclusivamente aziendale; veicoli concessi per uso promiscuo; veicoli concessi per uso esclusivamente personale. Prima di entrare nel dettaglio, si ricorda che, nella prassi aziendale, al momento della concessione del veicolo, al dipendente viene rilasciata un autorizzazione da parte del datore di lavoro, che deve essere mostrata agli organi di Polizia in caso di controllo. Ciò si rende necessario per evitare inconvenienti che si possono determinare a causa della non corrispondenza tra il proprietario del veicolo (l azienda) e l utilizzatore (il dipendente). Veicoli concessi per uso esclusivamente aziendale: il veicolo dato in uso al dipendente per esclusivo fine aziendale non determina, per lo stesso, alcun fringe benefit tassabile. Infatti, l attribuzione del mezzo, da parte del datore di lavoro, non riveste alcun fine retributivo, essendo, invece, il mezzo uno strumento necessario allo svolgimento della prestazione lavorativa. Quindi, per il datore di lavoro, le spese e gli altri componenti negativi relativi ad autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli sono interamente deducibili nel caso in cui gli stessi siano destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività propria dell impresa. Si considerano, in particolare, strumentali i veicoli utilizzati in attività che non possono essere esercitate senza gli stessi (ad esempio, l autovettura per i tassisti). In tutti gli altri casi, dal 2013, è prevista la deducibilità parziale del 20% (40% fino al 2012) con i seguenti LA SETTIMANA FISCALE N.19 15
LasettimANA ESEMPIO n. 1 VEICOLI CONCESSI in USO ESCLUSIVAMENTE AZIENDALE Si consideri il caso di un datore di lavoro (impresa) che ha acquistato nel 2012 un autoveicolo, il cui valore ammortizzabile è pari ad e 40.000. Il veicolo viene utilizzato da un dipendente esclusivamente per fini aziendali. Poiché il costo supera e 18.075,99, sarà quest ultimo il valore da considerare ai fini fiscali. Per il periodo d imposta 2013 si avrà la seguente situazione: lavoratore: nessun reddito tassabile; impresa: deducibilità massima = 18.075,99 * 20% = e 3.615,20 aliquota ammortamento fiscale: 20% quota ammortamento fiscale per il 2013: 3.615,20 * 20% = e 723,04 ESEMPIO n. 2 VEICOLI CONCESSI in USO PROMISCUO Si consideri il caso di un datore di lavoro (impresa) che ha acquistato nel 2012 un autoveicolo, il cui valore ammortizzabile è pari ad e 40.000. Il veicolo (mod. alfa 159 2.0 jtdm 136cv, berlina) viene concesso, in uso promiscuo, ad un dipendente per la maggior parte del periodo d imposta. Per il periodo d imposta 2013 si avrà la seguente situazione: lavoratore: valore chilometrico delle Tabelle Aci 2013, per il modello di autoveicolo: 0,5866; fringe benefit tassato in capo al dipendente: e 2.639,58 (e cioè 0,5866 * 15.000) impresa: deducibilità massima = e 28.000 (40.000 * 70%) aliquota ammortamento fiscale: 20% quota ammortamento fiscale per il 2013: 28.000,00 * 20% = e 5.600 limiti: e 18.075,99 per le autovetture e gli autocaravan (limite elevato ad e 25.822,84 per gli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresentanti di commercio), e 4.131,66 per i motocicli, e 2.065,83 per i ciclomotori (si veda l Esempio n. 1 sopra riportato). Veicoli concessi per uso promiscuo: l attribuzione al dipendente di un veicolo da utilizzare sia per il lavoro che per il tempo libero (veicolo a «uso promiscuo») rappresenta la maggioranza dei casi dei veicoli concessi ai dipendenti. Per l impresa, l art. 164, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5264], prevede un ipotesi di deducibilità limitata al 70% (90% fino al 2012) dei costi relativi ai veicoli «dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d imposta». È, pertanto, importante definire l ambito di applicazione di tale disposizione, al fine di permetterne un corretto uso ed evitare comportamenti elusivi posti in essere al solo fine di fruire della deduzione per intero delle spese. Secondo quanto precisato dall Amministrazione finanziaria (si vedano, tra le altre, CC.MM. 23.12.1997, n. 326; 16.7.1998, n. 188 e 10.2.1998, n. 48), a tal fine, è necessario che l utilizzo da parte del dipendente stesso debba essere provato con certezza in base ad idonea documentazione (ad esempio, l apposizione di una specifica clausola nel contratto di lavoro del dipendente, la sottoscrizione di una scrittura privata avente data certa o la previsione in un verbale del consiglio di amministrazione). Inoltre, il veicolo deve essere utilizzato dal dipendente per la metà più 1 dei giorni che compongono il periodo d imposta del datore di lavoro (quindi 183 giorni all anno). Nel caso di acquisto o cessione del veicolo in corso d anno, la concessione in uso promiscuo ai dipendenti deve avvenire rispettivamente per la maggior parte del periodo decorrente dal momento dell acquisto fino al termine del periodo d imposta, o per la maggior parte del periodo decorrente dall inizio dell esercizio fino alla data della cessione del veicolo. Va precisato che, ai fini del conteggio della durata dell utilizzo del veicolo da parte del dipendente nel periodo d imposta, non è necessario che tale utilizzo sia avvenuto in modo continuativo né che il veicolo sia stato utilizzato da uno stesso dipendente. Al contrario, nel caso in cui il mezzo sia concesso in 16 LA SETTIMANA FISCALE N.19
LasettimANA Tipo di utilizzo VEICOLI CONCESSI in USO ai DIPENDENTI DISCIPLINA APPLICABILE dal 2013 Dipendente Trattamento fiscale Datore di lavoro Uso esclusivo aziendale Uso promiscuo Uso privato Nessun fringe benefit tassabile Fringe benefit tassabile pari al 30% dell importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di Km 15.000, determinata sulla base del costo chilometrico stabilito dalle Tabelle Aci Fringe benefit tassabile calcolato in base al valore normale I costi sono deducibili con i limiti di cui all art. 164, D.P.R. 917/1986 I costi sono deducibili al 70%. Se il veicolo è dato in uso promiscuo per un lasso di tempo inferiore alla maggior parte del periodo d imposta, i costi sono deducibili: al 100%, fino all ammontare del fringe benefit che concorre a formare il reddito di lavoro dipendente; al 20%, tenendo conto dei limiti massimi disposti dall art. 164, co. 1, lett. b), D.P.R. 917/1986, ragguagliati al periodo diverso da quello di utilizzo promiscuo da parte del dipendente, per la parte eccedente Costo deducibile nei limiti del compenso in natura tassato in capo al dipendente uso promiscuo per un lasso di tempo inferiore alla maggior parte del periodo d imposta, i costi relativi allo stesso sono deducibili: per intero, fino a concorrenza dell ammontare del fringe benefit che concorre a formare il reddito di lavoro dipendente; nella misura del 20% (40% fino al 2012), tenendo conto dei limiti massimi disposti dall art. 164, co. 1, lett. b), D.P.R. 917/1986, ragguagliati al periodo diverso da quello di utilizzo promiscuo da parte del dipendente, per la parte eventualmente eccedente. Per il dipendente, in base a quanto previsto dall art. 51, co. 4, lett. a), D.P.R. 917/1986, l attribuzione di un veicolo ad uso promiscuo determina, un fringe benefit pari al 30% dell importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di Km 15.000, determinabile sulla base del costo chilometrico stabilito dalle Tabelle Aci (per il 2013, si vedano le Tabelle pubblicate sul S.O. n. 21 alla G.U. 22.12.2012, n. 297). Da tale importo vanno detratte le eventuali somme trattenute al dipendente. Se il modello del veicolo non è compreso tra quelli inclusi nelle Tabelle Aci, il fringe benefit deve essere determinato prendendo a riferimento la tariffa Aci relativa al veicolo presente nella tabella avente le caratteristiche più simili al modello in questione. Dal punto di vista operativo, il valore del fringe benefit può essere attribuito al dipendente mediante: inserimento in busta paga; fatturazione (si ricorda che i costi di percorrenza delle Tabelle Aci sono da considerarsi comprensivi di Iva). È possibile, inoltre, attribuirne sia una quota in busta paga sia un altra con fattura. Per completezza, si ricorda che, nel caso in cui il dipendente utilizzi la propria autovettura per effettuare una trasferta di lavoro, il datore di lavoro deve corrispondere un indennità chilometrica. Inoltre, per il datore di lavoro è previsto un limite alla deducibilità del costo di percorrenza dell autoveicolo privato per vetture con potenza superiore a 17 CV fiscali se a benzina, e 20 CV fiscali se diesel (si veda l Esempio n. 2 a pag. prec.). Veicoli concessi per uso esclusivamente personale: l attribuzione di un veicolo al dipendente per uso esclusivamente personale determina, in capo allo stesso, un fringe benefit pari al compenso in natura tassabile come reddito di lavoro dipendente. In tal caso, la quantificazione del reddito avviene applicando il criterio del valore normale previsto dall art. 9, D.P.R. LA SETTIMANA FISCALE N.19 17
LasettimANA ESEMPIO n. 3 FABBRICATI ISCRITTI in CATASTO SENZA OBBLIGO di DIMORA iscritto in Catasto senza obbligo di dimora, trattenendogli in ogni busta paga (13 mensilità) e 100. La rendita catastale dell immobile è pari ad e 1.400. Inoltre, le spese inerenti al fabbricato ammontano ad e 200. somma complessiva trattenuta o versata dal dipendente: 100 * 13 = e 1.300 importo fringe benefit complessivo tassato: 1.400 + 200 1.300 = e 300 importo fringe benefit tassato in busta paga: 300/13 = e 23,08 ESEMPIO n. 4 FABBRICATI ISCRITTI in CATASTO con OBBLIGO di DIMORA iscritto in Catasto con obbligo di dimora, trattenendogli in ogni busta paga (13 mensilità) e 100. La rendita catastale dell immobile è pari ad e 1.800. Inoltre, le spese inerenti al fabbricato ammontano ad e 200. somma complessiva trattenuta o versata dal dipendente: 100 * 13 = e 1.300 importo fringe benefit complessivo tassato: (1.800 + 200 1.300) * 30% = e 210 importo fringe benefit tassato in busta paga: 210/13 = e 16,15 917/1986 [CFF ➋ 5109]. Pertanto, occorre far riferimento: in caso di mezzo di proprietà dell azienda, al prezzo praticato per veicoli identici, in condizioni di libera concorrenza al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui il mezzo è stato acquistato; in caso di mezzo in leasing, ai canoni di leasing praticati per veicoli della stessa specie. Il valore così determinato deve essere ridotto delle eventuali somme trattenute al dipendente. Per il datore di lavoro, è interamente deducibile ai fini delle imposte sui redditi il compenso in natura tassato in capo al dipendente, in quanto rientra nelle spese per prestazioni di lavoro. FABBRICATI CONCESSI in USO al DIPENDENTE: l attribuzione dell alloggio, da parte del datore di lavoro, costituisce un fringe benefit per il dipendente. Le regole per determinare il reddito di lavoro dipendente variano a seconda che si tratti di: fabbricati iscritti in Catasto senza alcun obbligo di dimorarvi; fabbricati iscritti in Catasto con obbligo di dimorarvi; fabbricati che non devono essere iscritti in Catasto. Fabbricati iscritti in Catasto senza obbligo di dimora: se il fabbricato è iscritto in Catasto ed il dipendente non ha obbligo di dimorarvi, il fringe benefit tassabile come reddito per il dipendente è calcolato nel seguente modo: Fringe benefit = rendita catastale del fabbricato + eventuali spese inerenti somma versata o trattenuta al dipendente Per quanto riguarda le spese inerenti al fabbricato, si devono considerare tali anche le utenze pagate dal datore di lavoro (ad esempio luce, gas, telefono, tassa rifiuti, ecc.). Non vanno, invece, considerate le spese che, per definizione, rientrano nella determinazione della rendita catastale, come ad esempio quelle di ordinaria manutenzione. Nel caso in cui l immobile venga concesso in uso a più dipendenti, l importo, determinato sulla base di quanto sopra affermato, deve essere ripartito in parti uguali o in relazione alle parti di fabbricato assegnate a ciascuno, se queste sono di dimensioni diverse tra loro. Nel caso in cui l immobile, pur iscritto in Catasto, sia sprovvisto di rendita, al fine di determinare il reddito di lavoro dipendente occorre considerare la rendita presunta attribuibile all immobile sulla base delle comuni 18 LA SETTIMANA FISCALE N.19
LasettimANA ESEMPIO n. 5 FABBRICATI NON ISCRITTI in CATASTO situato all estero, non iscritto in Catasto e preso in locazione, trattenendogli in ogni busta paga (12 mensilità) e 300. Il canone annuo di locazione dell immobile è pari ad e 12.000. somma complessiva trattenuta o versata dal dipendente: 300 * 12 = e 3.600 importo fringe benefit complessivo tassato: 12.000 3.600 = e 8.400 importo fringe benefit tassato in busta paga: 8.400/12 = e 700 ESEMPIO n. 6 TRATTAMENTO FISCALE in CAPO al DATORE di LAVORO situato all estero, iscritto in Catasto e preso in locazione, senza obbligo di dimora e senza alcuna trattenuta in busta paga (12 mensilità). Il canone annuo di locazione dell immobile è pari ad e 12.000, mentre la rendita catastale è pari ad e 1.600. Inoltre, le spese inerenti al fabbricato ammontano ad e 800. importo fringe benefit complessivo tassato: 1.600 + 800 = e 2.400,00 importo fringe benefit tassato in busta paga: 2.400/12 = e 200 quota deducibile per il datore di lavoro = e 2.400 quota non deducibile per il datore di lavoro = 12.000 2.400 = e 9.600 regole valevoli in materia di imposte sui redditi (si veda l Esempio n. 3 a pag. prec.). Fabbricati iscritti in Catasto con obbligo di dimora: il caso dei fabbricati iscritti in Catasto con obbligo di dimora si riferisce, per lo più, alla concessione in uso dell immobile al portiere dello stabile. Al ricorrere di detta fattispecie, il reddito per il dipendente si determina con la seguente formula: Fringe benefit = (rendita catastale del fabbricato + eventuali spese inerenti somma versata o trattenuta al dipendente) * 30% Il trattamento fiscale appena descritto non riguarda le ipotesi in cui al dipendente è fatto soltanto obbligo di dimorare in una certa località (si veda l Esempio n. 4 a pag. prec.). Fabbricati non iscritti in Catasto: per i fabbricati che non devono essere iscritti nel Catasto (quali, ad esempio, i fabbricati situati all estero), il reddito di lavoro dipendente è così calcolato: Fringe benefit = canone di locazione somma versata o trattenuta al dipendente Il suddetto criterio si applica, senza alcuna riduzione, anche ai fabbricati concessi in connessione all obbligo di dimorare nell alloggio stesso (si veda l Esempio n. 5 sopra riportato). Trattamento fiscale in capo al datore di lavoro: per quanto riguarda la determinazione del reddito d impresa per il datore di lavoro che concede in uso il fabbricato, è previsto, come regola generale, che i canoni di locazione anche finanziaria e le spese di manutenzione dei fabbricati concessi in uso ai dipendenti siano deducibili per un importo non superiore a quello che costituisce reddito per i dipendenti stessi. In altre parole, sulla base del principio di correlazione, secondo cui tutto ciò che costituisce reddito di lavoro dipendente è deducibile in capo al datore di lavoro, la quota che quest ultimo può portare in deduzione quale componente negativo di reddito è pari a quanto costituisce reddito per il dipendente (si veda l Esempio n. 6 sopra riportato). LA SETTIMANA FISCALE N.19 19
(D02231) Cognome nome SI, desidero abbonarmi a 48 numeri della rivista: SETTIMANA FISCALE (carta+versione digitale) a soli 119,00 IVA compresa* anzichè 239,00 DATI ANAGRAFICI * L importo della versione digitale è di 2 euro IVA inclusa. MODALITÀ DI PAGAMENTO PER UNA RAPIDA ATTIVAZIONE DELL ABBONAMENTO UTILIZZI INTERNET O IL TELEFONO CON LA CARTA DI CREDITO: 54043 ragione sociale INDIRIZZO on line - All indirizzo http://offerte.ilsole24ore.com/settimanafiscale VIA TelEFONO - Al numero 02 o 06 30225680 CAP CITTà PROV. TELEFONO E-MAIL Partita iva codice fiscale CELLULARE attenzione! campi obbligatori OPPURE CON BOLLETTINO POSTALE: INVII IN ALLEGATO LA FOTOCOPIA DI QUESTO COUPON COMPILATO IN OGNI SUA PARTE, PER IL PAGAMENTO RICEVERA IL BOLLETTINO DI CCP DIRETTAMENTE AL SUO RECAPITO VIA POSTA Il Sole 24 ORE S.p.A. - Servizio Abbonamenti Via Tiburtina Valeria km. 68,700-67061 Carsoli (AQ) VIA FAX al numero 02 o 06 30225402 VIA mail all indirizzo: fax.5402@ilsole24ore.com Clausola contrattuale: la sottoscrizione dell offerta dà diritto a ricevere offerte di prodotti e servizi di Gruppo 24 Ore. Se non desidera riceverle, barri la casella qui accanto o Informativa ex D.Lgs. 196/03: Il Sole 24 ORE S.p.A., Titolare del trattamento, raccoglie presso di Lei e tratta, con modalità anche automatizzate connesse ai fini, i dati personali il cui conferimento è facoltativo ma serve per conferire i servizi indicati e, se ha espresso la relativa opzione, per aggiornarla su iniziative ed offerte del Gruppo. Potrà esercitare i diritti dell art. 7 D.lgs 196/ 03 (accesso, correzione, cancellazione, opposizione al trattamento, ecc) rivolgendosi al Responsabile del trattamento, che è il Direttore Generale Area Tax & Legal presso Il Sole 24 ORE S.p.A. - Database Marketing Via Carlo Pisacane 1, 20016 Pero (Mi). L elenco completo ed aggiornato di tutti i Responsabili del trattamento è disponibile presso l Ufficio Privacy al medesimo indirizzo. I dati potranno essere trattati da incaricati preposti agli ordini, al marketing, all amministrazione e al servizio clienti e potranno essere comunicati alle Società del Gruppo per le medesime finalità della raccolta e a società esterne che svolgono attività connesse all evasione dell ordine e all eventuale invio di nostro materiale promozionale. Consenso: Con il conferimento dell indirizzo e-mail e del numero di telefono (del tutto facoltativi) esprime il Suo specifico consenso all utilizzo di detti strumenti per l invio di informazioni commerciali.