I regimi fiscali e contabili delle associazioni musicali

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1 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO LA MUSICA FRA CREATIVITA, DIRITTO E FISCO (4 edizione) I regimi fiscali e contabili delle associazioni musicali Dott. Campolunghi Davide 9 ottobre Foyer del Conservatorio, via Conservatorio 12 Milano

2 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO Il quadro fiscale degli enti non commerciali Le associazioni musicali e la relativa disciplina fiscale

3 Il quadro fiscale degli enti non commerciali Enti non commerciali Associazioni no profit Onlus Art Tuir Art. 148 Tuir Art. 150 Tuir Art D.Lgs 460/97 Nel macrosistema degli enti non commerciali gli obblighi contabili sono in genere strettamente dipendenti dalle particolari discipline fiscali applicata alle diverse realtà in esso ricomprese 3

4 Il quadro fiscale degli enti non commerciali Costituiti come associazione musicale no profit in genere non riconosciuta Prendono vita di fatto nell ambito e sotto la direzione di un associazione musicale no profit in genere non riconosciuta Complessi, orchestre, bande, ensemble, quartetti, trio, ecc L eventuale riconoscimento di personalità giuridica all associazione, pur comportando sostanziali differenze sul piano della disciplina civilistica da applicare, non ne muta il relativo inquadramento fiscale 4

5 Il quadro fiscale degli enti non commerciali Quasi sempre classificabili come associazioni culturali di cui all art. 148 Tuir in quanto sia i promotori che i musicisti sono soci dell associazione stessa Raramente ottengono la qualifica di ONLUS, quando lo svolgimento dell attività si incentra sulla formazione o promozione della musica nei confronti di persone svantaggiate Associazioni non riconosciute che esercitano attività in campo musicale Molto raramente si configurano come associazioni di volontariato, quando l attività si incentra in un volontariato culturale classificabile come solidarietà sociale ai sensi della legge n. 266/1991 5

6 Il quadro fiscale degli enti non commerciali Associazioni culturali Disciplina fiscale generale degli enti non commerciali Disciplina fiscale particolare per enti di tipo associativo Associazioni di volontariato Disciplina fiscale generale degli enti non commerciali Disciplina fiscale particolare per enti di tipo associativo Disposizioni fiscali agevolative Legge 266/91 ONLUS Disciplina fiscale specifica 6

7 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO La qualifica di ente non commerciale Le associazioni musicali e le loro attività istituzionali e commerciali

8 La qualifica di ente non commerciale Gli enti non commerciali residenti, per la definizione di cui all art.73 lettera c) Tuir, sono gli enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti nel territorio dello stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali. L oggetto esclusivo o principale deve essere individuato con riguardo alla legge, all atto costitutivo o allo statuto o, in mancanza, all attività effettivamente esercitata. Si ha riguardo quindi alle attività oggetto dell ente e non alle finalità perseguite dallo stesso (sul punto si veda la circ. Ade n.141/e del 4/06/2009). La qualificazione commerciale dell attività svolta, dal punto di vista oggettivo, è da effettuarsi sulla base dell art.55 Tuir (redditi d impresa). Tuttavia, numerose disposizioni del Tuir escludono che l attività di determinati enti si configuri quale commerciale (c.d. decomercializzazioni speciali ). In ogni caso l art.149 Tuir prevede (con l esclusione degli enti ecclesiastici con personalità giuridica e delle ASD) l automatica riclassificazione tra gli enti commerciali a partire dall esercizio stesso in cui l attività commerciale diviene prevalente. Vengono, a tal fine, fissati una serie di parametri per accertare la prevalenza. 8

9 La qualifica di ente non commerciale Art. 55 Tuir Esercizio per professione abituale, ancorchè non esclusiva, delle attività di cui all art.2195 Codice Civile, anche se non organizzate in forma di impresa Esercizio di attività organizzate in forma di impresa dirette alla prestazione di servizi non rientranti nell art.2195 Codice Civile Attività agricole eccedenti i limiti di cui all art. 32 Tuir Attività di sfruttamento di miniere, cave, saline, ecc 9

10 La qualifica di ente non commerciale Enti non commerciali di tipo associativo, decommercializzazioni: Art.143 comma 1 Tuir Non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell art.2195 del Codice Civile quando, al tempo stesso: Art.148 comma 1 Tuir Non si considerano attività commerciali le cessioni di beni o le prestazioni di servizi svolte nei confronti degli associati o partecipanti quando: Art.148 comma 3 Tuir Per alcuni tipi di associazioni, fra cui quelle culturali e le ASD, che assolvano particolari condizioni, non si considerano attività commerciali le cessioni di beni e prestazioni di servizi quando, al tempo stesso: Rese in conformità alle finalità istituzionali dell ente Senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione rese in conformità alle finalità istituzionali e non a fronte di corrispettivi specifici, compresi contributi o quote supplementari determinati in funzione delle stesse diversi da quelli previsti dall art. 148 comma 4 Tuir (somministrazione di pasti, commercio al minuto, pubblicità, trasporti, ecc ) e svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, a fronte di corrispettivi specifici verso gli associati, altre associazioni che svolgono la medesima attività e che fanno parte di un unica organizzazione locale o nazionale, dei relativi associati e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali Cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati 10

11 La qualifica di ente non commerciale decommercializzazione speciale associazioni culturali, condizioni: Statuto conforme all art.148 Tuir: a) Divieto di distribuzione anche indiretta di avanzi di gestione; b) Obbligo di devoluzione finale del patrimonio dell ente; c) Disciplina uniforme del rapporto associativo; d) Obbligo di approvazione del rendiconto economico e finanziario annuale; e) Cluasole di democraticità ; f) Intrasmissibilità della quota inter vivos ; Presentazione del modello EAS All Agenzia delle Entrate a) Raccoglie i dati rilevanti ai fini fiscali; b) Entro 60 gg. dalla costituzione; c) Entro il 31 marzo dell anno successivo a ogni variazione dei dati comunicati nel precedente modello EAS; d) Escluse le associazioni riconosciute; 11

12 La qualifica di ente non commerciale Perdita di qualifica di ente non commerciale, parametri: Prevalenza delle immobilizzazioni relative all attività commerciale al netto degli ammortamenti, rispetto alle restanti attività Prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni e prestazioni afferenti le attività istituzionali Prevalenza dei componenti positivi delle attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità, ecc ) Prevalenza delle componenti negative inerenti l attività commerciale rispetto alle restanti spese La C.M. 124/E del 1998 chiarisce come questi parametri siano degli indizi da computare in un giudizio complessivo sull attività esercitata e che le attività decommercializzate ai sensi degli art. 143 e 148 del Tuir non debbano essere computate ai fini dell applicazione degli stessi 12

13 La qualifica di ente non commerciale Associazione no profit Attività istituzionali: attività prevalenti non commerciali (e decommercializzate secondo dottrina prevalente), rientranti nell oggetto statutario e volte al diretto raggiungimento delle finalità non lucrative dell ente Attività accessorie: attività secondarie commerciali, strumentali a quelle istituzionali, volte al reperimento dei mezzi finanziari necessari al perseguimento delle finalità non lucrative dell ente 13

14 La qualifica di ente non commerciale Attività dell associazione musicale Attività di istruzione e formazione musicale Attività di spettacolo e concerti gratuiti Attività di spettacolo e concerti a pagamento Attività istituzionale quando svolta abitualmente in modo gratuito sia verso i propri associati sia verso i terzi Attività decommercializzata ai sensi dell art. 143 comma 1 Tuir quando effettuata occasionalmente verso chiunque, senza organizzazione e verso corrispettivi che non eccedano i costi Attività decommercializzata ai sensi dell art.148 comma 3 Tuir,nel rispetto dei relativi requisiti, quando resa verso i propri associati a fronte di corrispettivi specifici Attività commerciale se svolta in maniera organizzata ed a fronte di corrispettivi specifici verso terzi oppure verso propri associati in mancanza dei requisiti di cui al punto precedente Attività istituzionale anche quando finanziata da contributi a fondo perduto erogati da enti locali ovvero da altri soggetti pubblici o privati a titolo di sovvenzione o erogazione liberale Attività commerciale, salvo rarissimi casi 14

15 La qualifica di ente non commerciale Attività dell associazione musicale Concorrono alla produzione di reddito soggetto all IRES Non concorrono alla produzione di reddito soggetto all IRES Attività commerciali Eventuali altri redditi fondiari, di capitale o diversi i fondi pervenuti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni o servizi di modico valore ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione Le somme versate dagli associati a titolo di quote associative o di contributi e corrispettivi specifici per attività decommercializzate I contributi a fondo perduto,le sovvenzioni e le erogazioni liberali ricevute per finanziare attività istituzionali Se occasionali non comportano ulteriori obblighi fiscali alla presentazione della denuncia annuale dei redditi Se abituali comportano obblighi contabili ai fini delle imposte dirette e dell IVA, assieme all apertura della relativa partita Comportano l obbligo di presentazione della denuncia annuale dei redditi Per tali raccolte vi è uno specifico obbligo di rendicontazione, a pena di decadenza, ai sensi dell art. 20 comma 1bis D.P.R. 600/73 L art.4 del D.P.R. n.633/72 prevede, in modo speculare al Tuir, la esclusione dal campo di applicazione dell IVA dei suddetti introiti 15

16 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO Gli obblighi contabili e fiscali Le associazioni musicali ed i relativi regimi fiscali

17 Gli obblighi contabili e fiscali Sotto il profilo civilistico: non vengono previsti obblighi contabili per gli enti di cui al libro primo del Codice Civile. gli obblighi contabili sono previsti solo per le imprese commerciali dall art.2214 del Codice Civile; È previsto dall art.20 del Codice Civile l obbligo di redazione e di approvazione di un bilancio annuale per le associazioni riconosciute, ma non vi sono disposizioni contabili connesse; Tuttavia, l obbligo statutario di approvazione di un rendiconto annuale dell associazione culturale, inserito per ottenere le agevolazioni fiscali, rende quantomeno opportuno un sistema di rilevazione contabile dei fatti di gestione (istituzionali e commerciali); 17

18 Gli obblighi contabili e fiscali Sotto il profilo fiscale: l art.20 del D.P.R. 600/73 prevede la istituzione obbligatoria di scritture contabili relative alle attività commerciali esercitate abitualmente dagli enti non commerciali. L art. 144 commi 2 e 3 Tuir sancisce l obbligo di tenuta di contabilità separata ai fini fiscali relativamente alle attività commerciali svolte rispetto alle attività istituzionali; Non rilevano dunque le attività istituzionali (ivi comprese le decommercializzate ) e quelle commerciali occasionali; La Ris.Min. n.86/e del 2002 consente l utilizzo di un unico impianto contabile e di un unico piano dei conti, strutturati però in da poter distinguere le voci destinate all attività istituzionale da quelle destinate all attività commerciale; 18

19 Gli obblighi contabili e fiscali Regime ordinario ai fini IRES e IVA Associazioni musicali e regime fiscale delle attività commerciali Regime forfettario ai soli fini IRES (art.145 Tuir) Regime forfettario ai fini IRES e IVA (legge 398/1991) 19

20 Gli obblighi contabili e fiscali Regime ordinario ai fini IRES Obbligo di tenuta di contabilità separata secondo le regole previste dall art.20 D.P.R. 600/73 che richiama per intero tutte le disposizioni relative alle scritture contabili delle imprese commerciali (contabilità ordinaria o semplificata); Individuazione analitica dei componenti positivi imponibili secondo le disposizioni relative al reddito di impresa; Deduzione dei costi secondo regole specifiche di cui art.144 Tuir; Regime ordinario ai fini IVA Obbligo di fatturazione e certificazione dei corrispettivi secondo gli art.21, 22 e 26 D.P.R. 633/72; Obbligo registrazione ai fini IVA secondo i dettami degli art.23, 24 e 25 D.P.R 633/72; Regole di detrazione specifiche di cui all art. 19 ter D.P.R. 600/73; Obblighi di liquidazione periodica, versamento e dichiarazione dell imposta ai sensi degli art.27 e 28 D.P.R. 633/72; Disposizioni specifiche sugli acquisti intracomunitari di cui all art.30 bis D.P.R. 600/73; 20

21 Gli obblighi contabili e fiscali Deduzione dei costi ai fini IRES Componenti negativi risultanti da bilancio e di diretta imputazione: Deducibili integralmente, fatte salve le limitazioni oggettivamente previste dalle norme sui redditi di impresa Spese relative a beni e servizi promiscui fra le attività istituzionali e commerciali: Deducibili secondo rapporto Ricavi e altri proventi commerciali/totale proventi immobili utilizzati promiscuamente: deducibile la rendita catastale o il canone di locazione anche finanziaria per la parte del loro ammontare che corrisponde al predetto rapporto. 21

22 Gli obblighi contabili e fiscali La detrazione dell IVA sugli acquisti L IVA sui costi direttamente afferenti l attività commerciale è interamente detraibile, fatte salve le limitazioni di cui agli art.19 bis e 19 bis1 D.P.R.633/72 L IVA sugli acquisti promiscui fra l attività istituzionale e commerciale è detraibile in proporzione alla parte imputabile all attività commerciale. Per i beni ammortizzabili si applica il principio della rettifica della detrazione. Non esiste un criterio legale di ripartizione, la circ. AdE n.328/e del 1997 lascia al contribuente la scelta del criterio considerato più opportuno in base alla situazione verificatasi. Al contribuente viene richiesto solamente di adottare criteri oggettivi e coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati. la R.M , n. 137/E precisa che, in assenza di un criterio oggettivo di ripartizione, è necessario fare riferimento ad un criterio di proporzionalità definito come percentuale dell'attività commerciale rispetto a tutta l'attività svolta dall'ente, considerando per la determinazione del valore complessivo dell'attività non commerciale il valore normale e non gli effettivi corrispettivi pagati. Condizioni imprescindibili per poter esercitare il diritto alla detrazione IVA sugli acquisti sono: a) La tenuta di contabilità separata ai fini dell art.20 D.P.R. 600/73 b) La tenuta della contabilità obbligatoria per legge o per statuto anche in relazione all'attività istituzionale e che la stessa non presenti irregolarità tali da renderla inattendibile 22

23 Gli obblighi contabili e fiscali Regime forfettario ai soli fini IRES (art.145 Tuir) Utilizzabile solo facoltativamente da tutti gli ENC ammessi alla contabilità semplificata; Va tenuta contabilità semplificata ai sensi dell art.18 D.P.R. 600/73; Il costi vengono determinati forfettariamente attraverso coefficienti di redditività da applicare ai ricavi; Al reddito determinato con i coefficienti, si sommano plusvalenze, sopravvenienze attive, dividendi ed interessi e proventi immobiliari; Prestazioni di servizi Altre attività 15% fino a ,70 euro; 25% da ,71 euro a ,14 euro; 10% fino a ,84 euro; 15% da ,85 euro a ,90 euro; 23

24 Gli obblighi contabili e fiscali Per le associazioni che adottano il regime forfettario ai fini IRES di cui all art.145 Tuir e che abbiano conseguito nell anno precedente ricavi non superiori a: ,70 per le prestazioni di servizi; ,84 per le altre attività; Risultano ancora applicabili le semplificazioni contabili di cui al soppresso regime supersemplificato, di cui all art.3 comma 166 Legge 662/1996, come confermato dalla risoluzione 58 del 24 giugno Tali soggetti, pertanto possono ancora: annotare l'ammontare complessivo, entro il giorno 15 del mese successivo, delle operazioni fatturate in ciascun mese, distinto per aliquota, nei registri previsti ai fini Iva ovvero nell'apposito prospetto riepilogativo, che tiene luogo dei registri stessi, conforme al modello approvato con D.M. 11 febbraio 1997; annotare entro il termine previsto per le liquidazioni trimestrali dell'iva, l'importo complessivo imponibile mensile o trimestrale degli acquisti e delle importazioni, indicando l'imposta detraibile nel registro di cui all art. 25 del D.P.R. n. 633 del 1972 o nel prospetto sopra menzionato (circolare ministeriale n. 10/E del 17 gennaio 1997). conservare, ai sensi dell art. 22 del DPR n. 600 del 1973, la documentazione degli altri costi di cui si intenda effettuare la deduzione ai fini delle imposte sui redditi. 24

25 Gli obblighi contabili e fiscali Regime 398/1991 ai fini IRES Utilizzabile su opzione dalle associazioni no profit con ricavi derivanti dall attività commerciale non superiori a ; Esonera dalla tenuta di scritture contabili ai sensi del D.P.R. 600/73; Determinazione forfettaria dell imponibile IRES, pari al 3% dei ricavi commerciali più le plusvalenze patrimoniali; Regime 398/1991 ai fini IVA Esonero dagli obblighi di registrazione ai fini IVA; Esonero dalla presentazione della dichiarazione annuale IVA; Agevolazioni nella certificazione dei corrispettivi durante le manifestazioni spettacolistiche; Obbligo di numerazione e conservazione dei documenti emessi e ricevuti; Annotazione entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dei corrispettivi e proventi dell attività commerciale su apposito prospetto riepilogativo (D.M. 11/02/1997); Determinazione forfettaria dell imposta relativa alle operazioni imponibili; Versamento trimestrale dell imposta a debito; 25

26 Gli obblighi contabili e fiscali Proventi commerciali L IVA dovuta si determina come 50% dell IVA addebitata in rivalsa sponsorizzazioni L IVA dovuta si determina come 90% dell IVA addebitata in rivalsa cessione o concessione di diritti di ripresa televisiva o trasmissione radiofonica L IVA dovuta si determina come 2/3 dell IVA addebitata in rivalsa 26

27 Gli obblighi contabili e fiscali Ulteriori agevolazioni fiscali per le associazioni musicali Compensi erogati da cori, bande e filodrammatiche a direttori artistici e collaboratori tecnici per prestazioni non professionali, esenti IRPEF fino ad e soggetti a ritenuta d imposta fino ad ,28 (art.69 Tuir) Esonero dall obbligo di certificazione dei corrispettivi con misuratore fiscale per le attività di intrattenimento delle bande musicali amatoriali (art.39 comma 13 sexies D.L. 269/2003) Particolari agevolazioni fiscali per le associazioni che operano per la realizzazione o che partecipano a manifestazioni di particolare interesse storico, artistico e culturale, legate agli usi e alle tradizioni delle comunità locali (art. 1, c. 185, Legge 296/2006) Deducibilità o detraibilità per il donante delle erogazioni liberali effettuate a particolari associazioni o fondazioni operanti nel settore culturale o musicale o dello spettacolo (art.15 Tuir, art.100 Tuir, art.147 Tuir, art.14 D.L.35/2005) 27

28 Gli obblighi contabili e fiscali IRAP delle associazioni musicali Attività solo istituzionale: Soggetta ad IRAP con base imponibile calcolata con metodo retributivo (art.10 comma 1 D.Lgs 446/1997) Retribuzioni al personale dipendente + redditi assimilati a lavoro dipendente + lavoro autonomo occasionale Assumono rilievo solo le deduzioni di cui all art.11 comma 1 lett. a) n.5 D.Lgs 446/97 (apprendisti, disabili, ecc..) e quelle forfettarie del comma 4 bis Attività istituzionale e commerciale: Soggette ad IRAP con base imponibile calcolata in base al metodo retributivo per l attività istituzionale (ridotto degli emolumenti specificamente riferibili all attività commerciale) ed in base al metodo da bilancio (art.5 D.Lgs 446/1997) per l attività commerciale, con specifiche disposizioni relative alla deducibilità dei costi promiscui Assumono rilievo tutte le deduzioni di cui all art.11 comma 1 lett. a) e comma 4 bis1 Associazioni che si avvalgono dei regimi forfettari ai fini IRES: La base imponibile IRAP viene determinata in maniera unitaria per entrambe le attività (art.17 comma 2,D.Lgs 446/1997) Reddito di impresa + retribuzione al personale dipendente + redditi assimilati a lavoro dipendente + lavoro autonomo occasionale + interessi passivi Assumono rilievo tutte le deduzioni di cui all art.11 comma 1 lett. a) e comma 4 bis1 28