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1 CIRCOLARE INFORMATIVA NR. 14 del 07/12/2015 ARGOMENTO: IMPOSTA SOSTITUTIVA TFR 2015 Scade il prossimo 16 dicembre 2015 il termine per pagare la prima rata dell imposta sostitutiva sul TFR accantonato al 31/12/2014. Tale imposta rappresenta l anticipo di tasse dovute dai lavoratori sul «guadagno» (il rendimento) derivante dal proprio trattamento di fine rapporto nelle casse aziendali. Per effetto dell incremento operato dalla legge di Stabilità 2015, per la prima volta si dovrà applicare l aliquota del 17%. Presupposti e regole generali L art del Codice Civile prevede che l importo di Tfr di spettanza del dipendente sia composto da una quota capitale (conteggiata dividendo l ammontare delle retribuzioni annue per 13,50) e da una quota finanziaria, pari alla rivalutazione dell ammontare del fondo maturato al dell anno precedente. La quota capitale è assoggettata a tassazione separata al netto dei rendimenti al momento della liquidazione secondo i criteri riassunti nel prospetto seguente: MODALITA TASSAZIONE TFR Somme maturate fino al Somme maturate dal Quote eccedenti l'importo di ,00 erogate a far data dal (amm. di società di capitali) Tassazione separata con applicazione di una aliquota media su un reddito imponibile ridotto per una quota pari a 309,87 annui. Tassazione separata con applicazione di una aliquota media su un reddito imponibile con esclusione delle somme maturate a titolo di rivalutazione. L'ammontare dell'imposta calcolata dal sostituto d'imposta è soggetta ad una riliquidazione da parte degli uffici finanziari in base all'aliquota media di tassazione dei 5 anni precedenti a quello in cui è maturato il diritto alla percezione. Tassazione ordinaria da applicarsi solo sulla parte eccedente l'importo di ,00 Mentre, dal 2001, la quota finanziaria (il rendimento ossia la rivalutazione annuale) è assoggettata ad un imposta sostitutiva dell Irpef pari all 11%, da determinarsi annualmente indipendentemente dalla corresponsione del Tfr. Dal 2015 l imposta è prevista nella misura del 17%. Riassumendo: Rivalutazioni maturate dal e sino al 30/12/2014 Rivalutazioni maturate dal Tassazione con imposta sostitutiva pari all'11% Tassazione con imposta sostitutiva pari all'17% Le nuove regole impongono al sostituto di imposta di effettuare annualmente il prelievo dell imposta sostitutiva (17%) e di versarlo all Erario in 2 quote, con il meccanismo dell acconto e del saldo. T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

2 L acconto va versato entro il dell anno in corso, nella misura pari al 90% delle rivalutazioni maturate nell anno solare precedente, ovvero al 90% delle rivalutazioni che matureranno in via previsionale nell anno per il quale l acconto stesso è dovuto. Il saldo è dovuto entro il dell anno successivo. Il saldo corrisponderà all imposta sostitutiva effettivamente dovuta sulle rivalutazioni determinate al 31 dicembre 2014, mentre adesso il 16 dicembre va effettuato il versamento in acconto. Si evidenzia che tali operazioni riguardano anche la quota di TFR versata al Fondo di Tesoreria il cui costo rimane a carico dell INPS. Pertanto, il datore di lavoro deve provvedere a recuperare l imposta relativa a tale quota compensando il credito con i contributi dovuti. Nessun adempimento, invece, deve essere effettuato per i soggetti che hanno aderito ad una forma pensionistica complementare in quanto il TFR è interamente destinato al fondo pensione. Sulla base di quanto previsto dalla Circolare n. 4 del (punto 9), il recupero dell importo di imposta sostitutiva versata in acconto con riferimento al TFR conferito al Fondo di Tesoreria INPS, deve essere effettuato con le seguenti modalità: i datori di lavoro possono conguagliare l importo versato con la denuncia UNIEMENS riferita al mese di dicembre, salvo conguaglio da eseguirsi sulla denuncia contributiva di febbraio ; per individuarne l ammontare, i datori di lavoro potranno calcolare una presunta rivalutazione delle quote di TFR trasferite al Fondo di Tesoreria, avvalendosi dell ultimo (o del penultimo) indice ISTAT. Datori di lavoro interessati. L'appuntamento riguarda praticamente tutti i datori di lavoro. In quanto sostituti d'imposta, infatti, sono tenuti all'adempimento che consiste nel determinare l'imposta sostitutiva dovuta dai lavoratori e di versarla all'erario. Restano fuori, pertanto, quei datori di lavoro che non sono anche sostituti di imposta, come per esempio i datori di lavoro di colf e badanti (domestici). Unica deroga opera nei confronti dei sostituti d'imposta che sono diventati tali durante l'anno precedente a quello per il quale è dovuto l'acconto (2014) che sono, praticamente, le aziende che hanno fatto le prime assunzioni nel corso dell anno precedente (2014). L'Agenzia delle entrate, infatti, ha spiegato che tali sostituti d'imposta possono versare direttamente il saldo dell'imposta sostitutiva, entro la naturale scadenza del 16 febbraio dell'anno successivo a quello di riferimento; e inoltre che possono determinare l'acconto in via presuntiva considerando, cioè, il 90% delle rivalutazioni di tfr che matureranno nello stesso anno. Un discorso questo, evidentemente, da ritenersi rinviato all'anno prossimo per le aziende che hanno fatto le prime assunzioni nel corso di quest'anno poiché, con riferimento all'anno durante il quale sono state effettuate le prime assunzioni, manca una rivalutazione del Tfr e di conseguenza i sostituti di imposta non devono neppure versare l'imposta sostitutiva dell'17% (perché non c'è nulla da tassare). Le imprese con almeno 50 addetti. Per effetto della legge n. 296/2006 (Finanziaria 2007), le imprese con più di 49 addetti (almeno 50), a partire dal 1 gennaio 2007, sono costrette a liberarsi del Tfr maturando dei propri dipendenti, sia nell'ipotesi in cui i lavoratori abbiano deciso o decidano di aderire alla previdenza integrativa (in tal caso devono versare il TFR a un fondo pensione), sia nell'ipotesi in cui abbiano deciso o decidano di conservare il TFR come retribuzione differita. In quest'ultimo caso, le imprese sono tenute a versare il TFR a un fondo di tesoreria statale gestito dall'inps. T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

3 Le imprese che non gestiscono più il TFR dall'anno 2007 in avanti (hanno subito lo smobilizzo forzoso, come detto) sono tenute ad assolvere al compito del versamento dell'imposta sostitutiva sulle rivalutazione limitatamente alle quote di TFR accantonate fino al 31 dicembre Il TFR versato al Fondo di Tesoreria dell INPS deve essere invece rivalutato ogni anno e tale incremento, imputato alla posizione di ogni dipendente, deve essere assoggettato all imposta sostitutiva del 17%. Due Criteri per la determinazione dell acconto Per determinare l'acconto da versare (e quindi l'imposta sostitutiva dovuta) il datore di lavoro può usare uno dei due criteri previsti dalla legge, a sua scelta. Le due modalità operative sono: a) il metodo storico, in base al quale l'acconto è calcolato sul 90% delle rivalutazioni maturate nell'anno solare precedente, tenendo conto anche delle rivalutazioni relative ai trattamenti di fine rapporto erogati eventualmente nel corso dello stesso anno; b) il metodo previsionale, in base al quale l'acconto può essere determinato presuntivamente avendo riguardo al 90% delle rivalutazioni che maturano nello stesso anno per il quale si versa l'acconto. In merito al primo criterio non si presentano particolari difficoltà. Occorre considerare il 90% delle rivalutazioni che risultano nell'anno solare precedente quello di riferimento (per l'appuntamento in corso, l'anno solare precedente a quello di riferimento, il 2015, è il 2014) e calcolare l'imposta, tenendo eventualmente in considerazione eventuali trattamenti di fine rapporto lavoro erogati a seguito di licenziamento o dimissioni intervenuti durante il Esempio di calcolo Rivalutazione maturata per i dipendenti in forza al 31/12/2014 = 2.500,00 Rivalutazione maturata ed liquidata ai dipendenti cessati nel 2015 = 350,00 Acconto imposta sostitutiva = ( ) * 17% * 90% = 436,05 Relativamente al secondo criterio, cioè il metodo previsionale, nella circolare n.50/2002 l'agenzia delle entrate fa presente che, in alternativa, l'acconto può essere determinato presuntivamente, avendo riguardo al 90 per cento delle rivalutazioni che maturano nello stesso anno per il quale l'acconto è dovuto. La medesima circolare, al punto 28, stabilisce che: Al fine della determinazione della percentuale di rivalutazione si deve utilizzare l incremento dell indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e di impiegati rilevato nel mese di dicembre dell anno precedente. Per i dipendenti cessati in corso d anno l acconto è dovuto nella misura del 90 per cento dell imposta trattenuta sulle rivalutazioni all atto della cessazione del rapporto. Con il metodo previsionale, quindi, il calcolo viene effettuato sulle rivalutazioni che si presume matureranno nell anno al quale l acconto si riferisce, con riferimento ai soli dipendenti in forza al 30 novembre La base di calcolo sulla quale determinare l acconto è composta quindi, dal TFR maturato al 31 dicembre 2014 relativo ai dipendenti in forza al 30 novembre 2015, sul quale viene applicato l indice Istat di rivalutazione rilevato nel mese di dicembre dell anno precedente. In questo caso, per i lavoratori cessati entro il 30 novembre, l acconto sarà pari al 90% dell imposta trattenuta sulle rivalutazioni al momento della cessazione del rapporto. T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

4 Esempio di calcolo Fondo TFR al 31/12/2014 dei soli dipendenti in forza al 30/11/2015 = ,00 Indice rivalutazione 12/2014 = 1,5% Imposta sostitutiva trattenuta ai dipendente cessati nell anno = 120,00 Rivalutazione 2015 previsionale = ,00 * 1,5% = 2.400,00 Acconto imposta sostitutiva = (2.400,00 * 17% + 120,00 ) * 90% = 475,20 Il datore di lavoro ha facoltà di scegliere, in ciascun anno, la modalità di determinazione dell imposta che ritiene più conveniente tenendo in considerazione che: - le Società costituite nel 2014 non possono utilizzare il metodo di calcolo storico in quanto non sussistendo un fondo TFTR al 31 dicembre 2013 né alcuna rivalutazione applicata nel 2014, viene a mancare la base di calcolo per la determinazione dell acconto. Tuttavia, per tali soggetti è consentito versare l imposta sostitutiva in un unica soluzione entro il 16 febbraio 2016 oppure dovranno utilizzare il metodo previsionale facendo riferimento al 90% delle rivalutazioni che maturano nell anno il metodo previsionale è consigliabile qualora nell anno corrente si siano verificati numerose cessazioni di lavoratori (dimissioni, licenziamenti, pensionamenti) che comporterebbero un imponibile sostanzialmente inferiore rispetto a quello dell anno precedente. La circolare n. 50/E del 12/6/2002, al punto 28, stabilisce che: Al fine della determinazione della percentuale di rivalutazione si deve utilizzare l incremento dell indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e di impiegati rilevato nel mese di dicembre dell anno precedente. MODALITÀ DI CALCOLO DELL ACCONTO Criterio storico Calcolo dell acconto sul 90% della rivalutazione maturata nell anno precedente, tenendo conto, quindi, anche delle rivalutazioni relative ai Tfr erogati nel corso del suddetto anno. Criterio presuntivo Calcolo dell acconto nella misura pari al 90% delle rivalutazioni che maturano nello stesso anno per il quale l acconto è dovuto per i dipendenti al In riferimento alle attività avviate nel 2014 e nel 2015 ricordiamo quanto segue: CASI PARTICOLARI Attività avviate nel 2014 Possono scegliere se versare la ritenuta secondo le modalità ordinarie o provvedere al pagamento per intero in sede di versamento del saldo. Attività avviate nel 2015 Non devono versare l imposta sulle rivalutazioni. Casi particolari Dipendenti cessati prima del 16 dicembre Nell ipotesi in cui prima del 16 dicembre tutti i dipendenti abbiano cessato il rapporto di lavoro, è possibile determinare l acconto non sulla quota di rivalutazione dell anno precedente ma su quella maturata nello stesso anno in cui si versa. Fusioni, scissioni ed altre operazioni straordinarie In caso di operazioni di fusione e scissione, gli obblighi di versamento dei soggetti che si estinguono per effetto delle operazioni medesime, inclusi quelli relativi agli acconti d'imposta, sono adempiuti: T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

5 dagli stessi soggetti fino alla data di efficacia della fusione o della scissione, ai sensi, rispettivamente, degli articoli 2504-bis, secondo comma, e 2504-decies, primo comma, primo periodo del codice civile; dalla società incorporante, beneficiaria o comunque risultante dalla fusione o dalla scissione, successivamente alla suddetta data di efficacia dell'operazione. In caso di operazioni societarie che non comportano l'estinzione dei soggetti preesistenti, invece, gli obblighi di versamento devono essere adempiuti: dal soggetto originario, relativamente al personale per il quale non si verifica un passaggio presso altri datori di lavoro; dal soggetto presso il quale si verifica, senza interruzione del rapporto di lavoro, il passaggio di dipendenti e del relativo TFR maturato, relativamente a detti dipendenti. Il pagamento con il modello F24 Per versamento dell'imposta sostitutiva (sia in acconto che a saldo) va utilizzato il modello F24. Pertanto, è possibile esercitare, eventualmente la facoltà di compensazione del debito con crediti vantati a titolo di altre imposte e/o contributi. L'Agenzia delle entrate, con risoluzione n. 87/2001 ha provveduto a istituire i codici tributi da utilizzare (si veda tabella). Riguardo al versamento dell imposta sostitutiva devono essere utilizzati i seguenti codici tributo: codice 1712, denominato "acconto dell'imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal sostituto d'imposta" - (mese di riferimento 0012, anno di riferimento 2015 ); codice 1713, denominato "saldo dell'imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal sostituto d'imposta - (mese di riferimento 0002, anno di riferimento 2016 ). Con il codice 1714, invece, viene indicato il versamento imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal soggetto percettore in dichiarazione. In sede di versamento d'acconto (e anche dei saldo) dell'imposta sostitutiva sulle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto lavoro è consentito l'utilizzo del credito d'imposta che, ai sensi della legge n. 662/1996 (Finanziaria per il 1997), si è costituito a seguito del prelievo straordinario Irpef(sempre sui tfr) negli anni 1997/1998. Tale tributo può essere compensato in F24 con il credito d imposta sul TFR (codice tributo 1250) come previsto dalla circolare 29/E del :.per il versamento dell imposta sostitutiva, sia in acconto che a saldo, può essere utilizzato il credito d imposta di cui all articolo 3, comma 213, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, come modificato dall articolo 2 del D.L. 28 marzo 1997, n. 79, convertito dalla legge 28 maggio 1997, n Al riguardo, si precisa che tale credito, derivante dal versamento dell anticipo d imposta sui TFR, può essere utilizzato (in aggiunta alle modalità proprie di utilizzo specificamente previste) fino a compensazione dell imposta sostitutiva dovuta, mediante l utilizzo del modello di pagamento F24, senza alcun limite di importo e indipendentemente dalle percentuali di utilizzo previste per il suddetto credito d imposta. Detto credito, tuttavia, non è utilizzabile ai fini della compensazione di altre imposte o contributi. T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

6 La compensazione con l imposta sostitutiva sulla rivalutazione del TFR dovrà essere effettuata con il modello F24, attraverso l esposizione dell importo da compensare nella specifica colonna dei crediti, con il codice 1250 (come anno di riferimento va indicato l anno di utilizzo del credito, pertanto l anno 2015 per la compensazione con l acconto e 2016 per quella con il saldo). Al riguardo si ricorda che l'importo compensato non rileva ai fini della determinazione del limite massimo di crediti compensabili mediante modello F24 pari a euro per anno solare. Sanzioni - In caso di tardivo o omesso versamento dell imposta, si applica una sanzione pari al 30%. In particolare, si tratta di una violazione a cui è comunque applicabile il ravvedimento operoso nei termini stabiliti per la presentazione della dichiarazione 770, nella quale vengono esposti i dati relativi agli importi dovuti e ai versamenti effettuati. Per completezza riportiamo di seguito un esempio e le relative rilevazioni contabili: Esempio Rilevazioni contabili relative all imposta sostitutiva P C II 5 P D n Crediti v/dipendenti per imposta Debiti v/erario per imposta a sostitutiva sulla rivalutazione Tfr 1 Liquidazione dell acconto sull imposta di rivalutazione Tfr dovuta per l anno n (metodo storico o metodo previsionale) n 312,35 P D 12 P C IV 1 Debiti v/erario per imposta a Banca c/c ordinario 2 Versamento dell acconto a mezzo mod. F24 presso la Banca XY E B 9 c) P C Quota Tfr a Fondo Tfr 7.430,00 Accantonamento quota Tfr di competenza dell anno, comprensivo della rivalutazione lorda. P C II 5 P D 12 Crediti v/dipendenti per imposta Debiti v/erario per imposta a sostitutiva sulla rivalutazione Tfr 1 Liquidazione saldo imposta di competenza dell anno n. 40,00 P C P C II 5 Fondo Tfr a Crediti v/dipendenti per imposta sostitutiva sulla rivalutazione Tfr 3 Storno dell imposta a carico dipendente dall ammontare del fondo Tfr n+ 1 P D 12 P C IV 1 Crediti v/erario per imposta a Banca c/c ordinario 2 Versamento del saldo imposta sostitutiva sulla rivalutazione presso Banca XY. 40,00 Nel caso in cui al 31.12, in sede di calcolo del saldo di imposta, risultasse un importo a credito, ossia un versamento di acconto eccedente rispetto al dovuto, le scritture sarebbero le seguenti, ipotizzando i successivi dati: 1 acconto versato, 312,35; totale annuo dovuto, 212,35; credito per eccedenza di versamento, 100,00. T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR

7 E B 9 c) P C Quota Tfr a Fondo Tfr 7.430,00 Accantonamento quota Tfr di competenza anno. P C II 4-bis P C II 5 Crediti v/erario per imposta Rilevata eccedenza acconto da utilizzare. a Crediti v/dipendenti per imposta sostitutiva sulla rivalutazione Tfr 100,00 P C P C II 5 Fondo Tfr a Crediti v/dipendenti per imposta sostitutiva sulla rivalutazione Tfr Storno dell imposta a carico dipendente dall ammontare del fondo Tfr. 212,35 Note Nel caso di aziende con almeno 50 dipendenti, la quota di imposta sostitutiva calcolata e versata dal datore di lavoro, ma riferita all importo conferito al Fondo di Tesoreria, genera un credito in capo al datore di lavoro, recuperabile sull UniEmens attraverso conguaglio con contributi dovuti al Fondo di Tesoreria. Se è ancora presente, in contabilità, il credito per anticipo Tfr di cui alla L. 662/1996, è possibile utilizzarlo in compensazione. Si ritiene possibile, inoltre, mantenere l esposizione in bilancio del credito di imposta sostitutiva fino al momento della cessazione del rapporto con i dipendenti cui il credito stesso si riferisce. In tal caso il credito è riclassificato nella voce PC del bilancio, a riduzione del fondo Tfr. Lo studio rimane a disposizione per ogni chiarimento e approfondimento di vostro interesse. Cordiali Saluti. T. & P. Consulting S.r.l. A cura di Marco Tomassetti T & P Circolare Informativa 14/2015 Imposta sostitutiva TFR