RESPONSABILITA SOLIDALE DELL APPALTATORE

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1 RESPONSABILITA SOLIDALE DELL APPALTATORE AGENZIA DELLE ENTRATE Circolare n. 2/E del 1 marzo 2013 Art. 13 ter del D.L. 83/2012 convertito in L. 134/2012 (c.d. Decreto crescita) La complessa materia della solidarietà in tema di obblighi amministrativi e fiscali ha necessitato un ulteriore intervento chiarificatore da parte dell Agenzia dell entrate, avvenuto con la circolare 2/E del 1 marzo Prima della circolare 2/E, l Agenzia delle Entrare era intervenuta nel 2012 con la circolare 40/E, in entrambi i casi, i chiarimenti hanno riguardato alcuni dubbi interpretativi generati dalla normativa del c.d. Decreto crescita che con l art. 13ter 1 ha introdotto la responsabilità fiscale negli appalti. In particolare l art 13 ter del suddetto decreto ha sostituito il comma 28 ed ha aggiunto i commi 28- bis e 28-ter all articolo 35 del decreto legge 4 luglio 2006, n Permessa. In materia di responsabilità nel settore degli appalti, prima della solidarietà fiscale tra appaltatore e subappaltatore, il legislatore ha introdotto la responsabilità solidale 2 del committente per le retribuzioni ed i contributi previdenziali. 1 Art. 13-ter (Disposizioni in materia di responsabilità solidale dell'appaltatore) In vigore dal 12 agosto Il comma 28 dell'articolo 35 del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223 convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, è sostituito dai seguenti: «28. In caso di appalto di opere o di servizi, l'appaltatore risponde in solido con il subappaltatore, nei limiti dell'ammontare del corrispettivo dovuto, del versamento all'erario delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente e del versamento dell'imposta sul valore aggiunto dovuta dal subappaltatore all'erario in relazione alle prestazioni effettuate nell'ambito del rapporto di subappalto. La responsabilità solidale viene meno se l'appaltatore verifica, acquisendo la documentazione prima del versamento del corrispettivo, che gli adempimenti di cui al periodo precedente, scaduti alla data del versamento, sono stati correttamente eseguiti dal subappaltatore. L'attestazione dell'avvenuto adempimento degli obblighi di cui al primo periodo può essere rilasciata anche attraverso un'asseverazione dei soggetti di cui all'articolo 35, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e all'articolo 3, comma 3, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n L'appaltatore può sospendere il pagamento del corrispettivo fino all'esibizione della predetta documentazione da parte del subappaltatore. Gli atti che devono essere notificati entro un termine di decadenza al subappaltatore sono notificati entro lo stesso termine anche al responsabile in solido. 28-bis. Il committente provvede al pagamento del corrispettivo dovuto all'appaltatore previa esibizione da parte di quest'ultimo della documentazione attestante che gli adempimenti di cui al comma 28, scaduti alla data del pagamento del corrispettivo, sono stati correttamente eseguiti dall'appaltatore e dagli eventuali subappaltatori. Il committente può sospendere il pagamento del corrispettivo fino all'esibizione della predetta documentazione da parte dell'appaltatore. L'inosservanza delle modalità di pagamento previste a carico del committente è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria da euro a euro se gli adempimenti di cui al comma 28 non sono stati correttamente eseguiti dall'appaltatore e dal subappaltatore. Ai fini della predetta sanzione si applicano le disposizioni previste per la violazione commessa dall'appaltatore. 28-ter. Le disposizioni di cui ai commi 28 e 28-bis si applicano in relazione ai contratti di appalto e subappalto di opere, forniture e servizi conclusi da soggetti che stipulano i predetti contratti nell'ambito di attività rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto e, in ogni caso, dai soggetti di cui agli articoli 73 e 74 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni. Sono escluse dall'applicazione delle predette disposizioni le stazioni appaltanti di cui all'articolo 3, comma 33, del codice dei contratti pubblici relativi a lavori, servizi e forniture, di cui al decreto legislativo 12 aprile 2006, n. 163». 1

2 Quest ultima responsabilità è disciplinata dall art. 29 3, comma 2, del d.lgs. 10 settembre 2003, n. 276, il quale prevede la responsabilità solidale del committente per le retribuzioni e i contributi previdenziali dovuti dall appaltatore e dal subappaltatore ai propri dipendenti e, in particolare, in deroga all art codice civile, il committente risponde insieme all appaltatore, delle retribuzioni; della quota di trattamento di fine rapporto (TFR) e dei contributi previdenziali. Dalla responsabilità solidale del committente, che è circoscritta ad un preciso periodo ossia due anni dalla cessazione dell appalto, sono escluse le sanzioni civili, poiché aventi natura risarcitoria. L ambito soggettivo di applicazione dell art. 29, d.lgs. 276/2003, non comprende le persone fisiche non imprenditori. Ed allora, a ben vedere, è rilevante la natura del committente, per cui: - se il committente è un soggetto privato che non agisce nell ambito di una attività di impresa 2 La responsabilità è solidale quando più soggetti sono chiamati a rispondere, per una violazione o comunque per un' obbligazione, in posizione di parità: in questo caso colui che adempie acquisisce un diritto di regresso nei confronti degli altri coobbligati. La responsabilità solidale è ignorata nell'ambito del diritto penale a ragione del principio di personalità della pena, mentre è frequente il suo impiego in ambito civile o amministrativo: in particolare per l'art C.c. se il fatto dannoso è imputabile a più persone, tutte sono obbligate in solido al risarcimento del danno; allo stesso modo sono previste alcune ipotesi di responsabilità, a fronte di violazioni amministrative, nei confronti di soggetti diversi dall'autore dell'illecito, in considerazione del particolare rapporto intercorrente tra questi e l'agente o tra questi e l'oggetto dell'azione, come ad esempio nel caso della responsabilità della persona giuridica per la condotta antigiuridica del suo dipendente o rappresentante. 3 D.Lgs n. 276 (Attuazione delle deleghe in materia di occupazione e mercato del lavoro, di cui alla legge 14 febbraio 2003, n. 30) Art. 29. Appalto In vigore dal 18 luglio Ai fini della applicazione delle norme contenute nel presente titolo, il contratto di appalto, stipulato e regolamentato ai sensi dell'articolo 1655 del codice civile, si distingue dalla somministrazione di lavoro per la organizzazione dei mezzi necessari da parte dell'appaltatore, che può anche risultare, in relazione alle esigenze dell'opera o del servizio dedotti in contratto, dall'esercizio del potere organizzativo e direttivo nei confronti dei lavoratori utilizzati nell'appalto, nonché per la assunzione, da parte del medesimo appaltatore, del rischio d'impresa. 2. Salvo diversa disposizione dei contratti collettivi nazionali sottoscritti da associazioni dei datori di lavoro e dei lavoratori comparativamente più rappresentative del settore che possono individuare metodi e procedure di controllo e di verifica della regolarità complessiva degli appalti, in caso di appalto di opere o di servizi, il committente imprenditore o datore di lavoro è obbligato in solido con l'appaltatore, nonché con ciascuno degli eventuali subappaltatori entro il limite di due anni dalla cessazione dell'appalto, a corrispondere ai lavoratori i trattamenti retributivi, comprese le quote di trattamento di fine rapporto, nonché i contributi previdenziali e i premi assicurativi dovuti in relazione al periodo di esecuzione del contratto di appalto, restando escluso qualsiasi obbligo per le sanzioni civili di cui risponde solo il responsabile dell'inadempimento. Il committente imprenditore o datore di lavoro è convenuto in giudizio per il pagamento unitamente all'appaltatore e con gli eventuali ulteriori subappaltatori. Il committente imprenditore o datore di lavoro può eccepire, nella prima difesa, il beneficio della preventiva escussione del patrimonio dell'appaltatore medesimo e degli eventuali subappaltatori. In tal caso il giudice accerta la responsabilità solidale di tutti gli obbligati, ma l'azione esecutiva può essere intentata nei confronti del committente imprenditore o datore di lavoro solo dopo l'infruttuosa escussione del patrimonio dell'appaltatore e degli eventuali subappaltatori. Il committente che ha eseguito il pagamento può esercitare l'azione di regresso nei confronti del coobbligato secondo le regole generali. 3. L'acquisizione del personale già impiegato nell'appalto a seguito di subentro di un nuovo appaltatore, in forza di legge, di contratto collettivo nazionale di lavoro, o di clausola del contratto d'appalto, non costituisce trasferimento d'azienda o di parte d'azienda. 3-bis. Quando il contratto di appalto sia stipulato in violazione di quanto disposto dal comma 1, il lavoratore interessato può chiedere, mediante ricorso giudiziale a norma dell'articolo 414 del codice di procedura civile, notificato anche soltanto al soggetto che ne ha utilizzato la prestazione, la costituzione di un rapporto di lavoro alle dipendenze di quest'ultimo. In tale ipotesi si applica il disposto dell'articolo 27, comma 2. 3-ter. Fermo restando quando previsto dagli articoli 18 e 19 le disposizioni di cui al comma 2 non trovano applicazione qualora il committente sia una persona fisica che non esercita attività di impresa o professionale. 2

3 si applicherà la disciplina generale di cui al codice civile ed, in particolare l art codice civile secondo il quale i dipendenti dell appaltatore possono agire direttamente contro il committente per il pagamento delle retribuzioni e dei corrispettivi entro i limiti del debito del committente verso l appaltatore; - se il committente è imprenditore, vale a dire colui che esercita attività imprenditoriale o professionale si applicheranno il d.lgs. 276/2003 e la nuova normativa di cui ai commi 28, 28-bis e 28-ter dell art. 35 del decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, contenuta nel Decreto crescita. Alla su esposta responsabilità solidale per retribuzioni e contribuiti previdenziali, l art. 35, commi 28, 28-bis e 28-ter, del d.lgs 4 luglio 2006, n. 223 aggiunge la responsabilità per ritenute fiscali sui redditi da lavoro dipendente ed IVA introducendo, con tale normativa, ulteriori vincoli solidali tra committente, appaltatore e subappaltatore. 2. La circolare 2/E L Agenzia delle Entrate con la circolare 2/E chiarisce, che l art. 35 del d.lgs. 223/2006 attiene alla nuova responsabilità dell appaltatore con il subappaltatore per il versamento all Erario delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente e dell imposta sul valore aggiunto dovuta dal subappaltatore in relazione alle prestazioni effettuate nell ambito del rapporto, nei limiti dell ammontare del corrispettivo dovuto. Quindi la solidarietà riguarda i rapporti tra appaltatore responsabile dei versamenti del subappaltatore (IVA e ritenute fiscali sui redditi da lavoro dipendente), nei limiti dell ammontare del corrispettivo dovuto. La normativa pone in capo al committente nella sua qualità di impresa commerciale, una sanzione amministrativa pecuniaria - da 5.000,00 a ,00 euro - nel caso in cui lo stesso provveda ad effettuare il pagamento all appaltatore senza che questi abbia esibito la documentazione attestante che i versamenti fiscali, scaduti alla data del pagamento del corrispettivo, siano stati correttamente eseguiti, eventualmente anche dal subappaltatore. La circolare specifica che la sanzione è applicabile solo se i versamenti risultano non espletati dall appaltatore e subappaltatore, per cui ragionando a contrario, il committente potrebbe non incorrere in alcuna sanzione se paga, in assenza di esibizione dell attestazione dei versamenti, ma questi siano stati regolarmente eseguiti dall appaltatore e dal subappaltatore. All inizio di questa esposizione è stata citata una precedente circolare, la n. 40 del 2012, che si vuole qui richiamare, in quanto l Agenzia delle Entrate con tale circolare ha chiarito che la documentazione relativa all attestazione degli avvenuti versamenti all Erario può essere data sia con asseverazione rilasciata da Caf o professionisti abilitati, sia con una dichiarazione sostitutiva, ex D.P.R. 445/2000, con cui l appaltatore o subappaltatore dichiara l avvenuto adempimento degli obblighi richiesti dalla disposizione. Nel dettaglio la circolare 40/E ritiene valida la dichiarazione sostitutiva che contenga l indicazione: : del periodo nel quale l IVA, relativa alle fatture concernenti i lavori eseguiti è stata liquidata, specificando se dalla suddetta liquidazione è scaturito un versamento di imposta, ovvero se in relazione alle fatture oggetto del contratto è stato applicato il regime dell IVA per cassa (articolo 7 del DL n. 185 del 2008) oppure la disciplina del reverse charge; del periodo nel quale le ritenute sui redditi di lavoro dipendente sono state versate, mediante scomputo totale o parziale; 3

4 degli estremi del modello F24 con il quale i versamenti dell IVA e delle ritenute non scomputate, totalmente o parzialmente, sono stati effettuati; e l affermazione che l IVA e le ritenute versate includono quelle riferibili al contratto di appalto/subappalto per il quale la dichiarazione viene resa» I dubbi confutati dalla circolare 2/E - Ambito oggettivo di applicazione La circolare 2/E chiarice che l art. 13ter, del d.l. 83/2012 convertito in legge 134/2012, ossia la responsabilità solidale negli appalti, ha portata generale pertanto si applica non solo nel settore edilizio ma in tutti i settori, perché la scopo della disciplina va ravvisato non nella finalità di introdurre specifiche misure di contrasto all evasione nel settore edile, ma in quella di far emergere base imponibile in relazione alle prestazioni di servizi rese in esecuzione di contratti di appalto e subappalto intesi nella loro generalità, a prescindere dal settore economico in cui operano le parti contraenti. - Tipologia di contratti L Agenzia delle Entrate specifica la tipologia dei contratti interessati dall art. 35 commi 28, 28 bis e 28 ter del d.l. 223/2006, vale a dire il contratto di appalto di opere e servizi, come definito dall art del codice civile, rimanendo esclusi dal campo di applicazione dell art. 35 tutti i contratti diversi, quali: a) gli appalti di fornitura dei beni. Tale tipologia contrattuale sebbene richiamata dal comma 28- ter, non è prevista nelle disposizioni recate dagli altri commi 28 e 28-bis che, invece, richiamano esclusivamente l appalto di opere o servizi; b) il contratto d opera, disciplinato dall articolo 2222 c.c.; c) il contratto di trasporto di cui agli articoli 1678 e seguenti del c.c.; d) il contratto di subfornitura disciplinato dalla legge 18 giugno 1998, n. 192; e) le prestazioni rese nell ambito del rapporto consortile. - Tempistica Nella circolare 2/E si ribadisce quanto affermato nella precedente circolare 40/E, pertanto i contratti sottoposti alla nuova disposizione in materia di ritenute fiscali sui redditi da lavoro dipendente ed IVA, sono quelli stipulati ex novo ovvero rinnovati a decorrere dal 12 agosto 2013, data di entrata in vigore dell art. 13 ter. Si rileva che il rinnovo di un precedente contratto equivale ad una nuova stipulazione contrattuale ai fini dell applicazione della nuova disposizione. - Ambito di applicazione soggettivo L Agenzia delle Entrate chiarisce che l ambito di applicazione della normativa è circoscritto alla imprese commerciali, in quanto stipulano contratti nell ambito di attività rilevanti ai fini dell imposta sul valore aggiunto, ne consegue l esclusione: a) delle persone fisiche poiché prive di soggettività passive ai fini IVA (artt. 4 e 5 D.P.R. 633/1972); b) del condominio, perché non è un soggetto indicato dagli artt. 73 e 74 del D.P.R. 917/1986 (T.U.I.R); 4

5 c) delle stazioni 4 appaltanti di cui all art. 3 comma 33 del d.lgs 163/2006, espressamente escluse dal comma 28 ter dell art 35 del d.l. 223/ Attestazione della regolarità fiscale: a) se tra i contraenti intercorrono più contratti, è possibile un unica certificazione attestante il regolare adempimento degli obblighi fiscali rispetto a tutti i contratti; b) se il pagamento del committente avviene mediante bonifico bancario, l attestazione di regolarità dei versamenti fiscali scaduti deve era fissata al momento della transazione bancaria e non anche al momento del successivo accreditamento delle somme al beneficiario; c) se l appaltatore o il subappaltatore cedono il credito a terzi, il momento a cui guardare per l attestazione di regolarità fiscale è quello in cui l appaltatore o il subappaltatore danno notizia al committente (debitore ceduto) dell avvenuta cessione del credito al terzo. RECLAMO ALLA COMMISSIONE UE Si riporta un interessante articolo, del 13 marzo 2013,che segnala l incompatibilità della disciplina di cui all art. 13 del D.L. 83/2012 con le disposizioni comunitarie, redatto da Barbara Weisz, : Appalti: responsabilità solidale viola norme UE Responsabilità solidale negli appalti Incompatibile con le norme UE: Confindustria e AIDC denunciano la violazione dei principi di proporzionalità, certezza del diritto e parità di trattamento tra stati comunitari. Appalti: Confindustria e Commercialisti contro la responsabilità solidale Confindustria ha presentato reclamo formale alla Commissione UE contro la nuova norma che in Italia impone la responsabilità solidale negli appalti (Dl 83/2012 art. 13 ter, che riscrive il comma 28 dell art. 35, D.L. n. 223/2006). Se il subappaltatore non paga IVA sulle prestazioni effettuate o le ritenute IRPEF sul lavoro dipendente, ne sarà responsabile l appaltatore, il quale dovrà intervenire in solido; contestualmente, a carico del committente scatterà una sanzione amministrativa fino a 200mila euro. Reclamo Confindustria Questi i punti critici segnalati nel complaint inviato il 12 marzo 2013 a Bruxelles: Il Fisco non può scaricare sui contribuenti i propri obblighi di controllo. La responsabilità dovrebbe scattare solo se esiste concorso nelle violazioni. Le sanzioni dovrebbero essere proporzionate alla gravità del reato. 4 Si segnala il seguente articolo: l autore rileva che sarebbe stato opportuno (nella circolare 2/E) qualche chiarimento in merito ai rapporti tra appaltatore e subappaltatore nell ambito degli appalti pubblici. Il dato letterale del comma 28-ter dell art. 35 parrebbe infatti escludere dall applicazione della normativa unicamente il rapporto tra stazione appaltante e appaltatore e non anche il rapporto tra appaltatore e subappaltatore. In tale contesto e senza precisazioni in merito, parrebbe doversi applicare la disciplina dei commi 28, 28-bis e 28-ter dell art. 35 del d.l. 4 luglio 2006, n. 223 anche ai rapporti tra appaltatore e subappaltatore nell ambito degli appalti pubblici. 5

6 Dovrebbe essere salvaguardato il principio della parità di trattamento delle operazioni fra Stati comunitari. L iter per la valutazione del reclamo: un mese per registrare la pratica e fino a 12 mesi per ottenere un parere. La Commissione può archiviare o accogliere il reclamo aprendo una procedura di infrazione: se lo Stato Membro non si mette in regola nei tempi richiesti, l esecutivo comunitario potrà rivolgersi alla Corte di Giustizia UE. Denuncia Commercialisti Anche l Associazione Italiana Dottori Commercialisti di Milano protestano contro la misura contenuta nel Decreto Sviluppo, con il documento di Denuncia per incompatibilità comunitaria n. 9. L AIDC fa riferimento agli articoli 205, 207 e 273 della direttiva comunitaria n. 2006/112/CE, in base alla quale gli Stati Membri possono stabilire «che una persona diversa dal debitore dell imposta sia responsabile in solido per l assolvimento dell IVA» e adottare «misure necessarie affinché le persone che sono considerate responsabili in solido dell assolvimento dell IVA, adempiano detti obblighi di pagamento», nonché stabilire «altri obblighi che ritengono necessari per assicurare l esatta riscossione dell IVA». Profili di incompatibilità Violazione dei principi di «proporzionalità, certezza del diritto e legittimo affidamento» previsti dalla normativa europea la normativa italiana applica il principio della solidarietà senza un effettivo quadro probatorio di cui l appaltatore sia a conoscenza, e senza che abbia motivi per sapere o sospettare che le imposte non vengano pagate dal subappaltatore. Incompatibilità per difetto l appaltatore non può sostituirsi nell adempimento degli oneri spettanti al sub-appaltatore se non nel successivo momento in cui l infrazione venga contestata dall amministrazione finanziaria, attraverso l emanazione di un atto impositivo. Problemi procedurali l appaltatore diventa parte in causa nei confronti dell amministrazione senza aver avuto accesso a tutta la documentazione necessaria, rimanendo la verifica sulla regolarità degli adempimenti da parte del sub-appaltatore molto complessa (l IVA potrebbe essere compensata da crediti pregressi). Sanzioni (da 5mila a 200mila euro) in capo al committente troppo severe rispetto alla violazione, perché non correlate all esistenza dell evasione bensì alla mancata dimostrazione della compliance. Conclusioni, dopo la lettura di questo articolo, che ci rende edotti dell esistenza di un reclamo in sede comunitaria, non resta che auspicarci che la Commissione prenda il considerazione quanto esposto ed in tempi possibilmente brevi. 6