Il nuovo accertamento sintetico ed il redditometro. Valutazione delle possibili difese del contribuente. Data 24/10/2013

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1 Il nuovo accertamento sintetico ed il redditometro. Valutazione delle possibili difese del contribuente. Data 24/10/2013 L accertamento sintetico del reddito delle persone fisiche, disciplinato principalmente dall art. 38, d.p.r. n. 600/1973, consente al Fisco di ricostruire induttivamente (e quindi tramite presunzioni) il reddito complessivo della persona accertata partendo dalle spese di ogni genere e specie da questa sostenute in un determinato periodo d imposta. Dal punto di vista tecnico- giuridico, il redditometro costituisce una species del più ampio genus dell accertamento sintetico, con il quale il maggior reddito viene determinato sulla base del contenuto presuntivo di predeterminati elementi indicativi di capacità contributiva, determinati dal legislatore. Lo strumento nasce dalla considerazione che necessariamente esiste una relazione fra determinati consumi e determinate fasce di reddito. Il legislatore ha, dunque, cercato di realizzare uno strumento che, basandosi sul sostenimento di determinate spese, ovvero sulla disponibilità di determinati beni considerati quali manifestazione di capacità reddituale, consentisse di determinare la reale ricchezza di un soggetto. La logica sottesa all'ideazione dello strumento in argomento può essere così sintetizzata: ad ogni spesa corrisponde, di norma, un reddito. Se è difficile identificare il reddito direttamente, si può, tuttavia, risalire ad esso dall'ammontare (stimato) di alcune spese connesse alla disponibilità di determinati beni e servizi. Il decreto del Ministro dell Economia e delle Finanze del 24 dicembre 2012, ha dato attuazione al nuovo accertamento sintetico di cui all art. 22 del D.L. n. 78 del 31 maggio 2010, entrando in vigore il 4 gennaio 2013, giorno della pubblicazione in Gazzetta Ufficiale. La disciplina di tale nuova metodologia accertativa - che opera a partire dal periodo d imposta si discosta notevolmente da quella precedente disposta. Nella originaria versione, era consentito all Amministrazione finanziaria di rideterminare il reddito complessivo del contribuente sulla base di elementi e circostanze di fatto certi, in relazione al contenuto induttivo di tali elementi e circostanze, nei casi in cui il reddito complessivo netto accertabile si discostava per almeno un quarto da quello dichiarato per due o più periodi di imposta. In presenza di una spesa per incrementi patrimoniali ad es. acquisto di immobili invece, la stessa si presumeva sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell anno in cui era effettuata e nei quattro anni precedenti. Non era invece consentito di dedurre, dal maggior reddito complessivo, gli oneri previsti come deducibili ai fini Irpef. In base all attuale versione dell accertamento sintetico, lo scostamento tra il reddito sinteticamente accertato e quello dichiarato, è passato dal 25% all attuale 20% (un quinto), dovendosi precisare come, ai fini della validità dell accertamento, non sia più necessario come in passato - che lo scostamento si verifichi per almeno due periodi di imposta. Relativamente all accertamento fondato sulla spesa per incrementi patrimoniali, invece, è scomparsa la presunzione di formazione del relativo reddito in un numero di 5 anni. Ciò significa che il contribuente, che abbia sostenuto delle spese per incrementi patrimoniali in un determinato periodo di imposta, sarà accertato sinteticamente con l imputazione di un reddito pari all intera spesa sostenuta in tale anno, e non più soltanto per un quinto di essa, come, invece, avveniva con le disposizioni ante D.L. n. 78 del È naturalmente fatta salva la prova contraria da parte del contribuente che potrebbe dimostrare che il reddito necessario 1

2 ad alimentare tali spese sia stato formato in più periodi di imposta, ovvero che le stesse siano state sostenute con redditi esenti o soggetti a ritenuta o comunque legalmente esclusi dalla base imponibile. Inoltre, per le spese per i beni ed i servizi ad utilizzo promiscuo, deve precisarsi che le stesse rilevano per la parte non riferibile al reddito professionale o d impresa ovvero per la quota parte di spesa non fiscalmente deducibile. Rappresenta, infine, una innovazione anche l introduzione dell obbligo del contraddittorio preventivo con il contribuente, finalizzato all accertamento con adesione di cui all art. 5 del D.Lgs. n. 218 del 1997, ancorché la giurisprudenza di merito ne avesse sancito la nullità dell accertamento realizzato in sua assenza. In base alla nuova modalità accertativa, dunque, il soggetto controllato dovrà sempre essere invitato dall Ufficio al contraddittorio da cui, nel caso di adesione, potrà fruire della riduzione delle sanzioni e la possibilità di rateizzare gli importi dovuti senza prestazione di alcuna garanzia. Nella sua originaria versione i beni indice rivelatori di capacità contributiva ai fini redditometrici, erano costituiti da un numero esiguo di beni, individuati con il D.M. 10 settembre 1992, tra cui rientravano gli aeromobili, le navi o le imbarcazioni da diporto, gli autoveicoli, gli altri mezzi di trasporto a motore (camper, motocicli, eccetera), le residenze principali e secondarie, i cavalli da corsa o da equitazione. Tali beni, sulla base di determinati coefficienti e valori, consentivano di determinare il reddito complessivo presunto dei contribuenti, a prescindere dalla composizione del nucleo familiare e della sua residenza anagrafica. Con il precipuo intento di adeguare lo strumento accertativo al mutato contesto socio economico e di eliminare le palesi incongruenze insite nel vecchio redditometro, l art. 22 del D.L. 78 del 2010 meglio noto come Decreto anticrisi ha completamente rivisitato i commi da 4 a 8 dell art. 38 del d.p.r. n. 60/1973, concernenti le norme sull accertamento sintetico. Il comma 5 del novellato articolo 38 del D.P.R. n. 600 del 1973 ha previsto che i nuovi elementi indicativi di capacità contributiva, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell area territoriale di, devono essere individuati con un decreto del Ministero dell Economia e delle finanze, da pubblicarsi sulla Gazzetta Ufficiale, con una periodicità biennale. Per i periodi di imposta 2009 e seguenti si è provveduto come poc anzi accennato - con il D.M. 24 dicembre 2012, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 3 del 4 gennaio 2013, attraverso il quale sono stati individuati gli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali è possibile fondare la determinazione sintetica del reddito complessivo delle persone fisiche. Si riporta, a tal proposito, il seguente schema contenente i beni e i servizi indici di capacità contributiva e rilevanti ai fini dell accertamento da redditometro: CONSUMI Consumi generi alimentari, bevande, abbigliamento e calzature Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo capacità contributiva disponibili o Spesa per alimentari e bevande dati Spesa media ISTAT della disponibili o tipologia di nucleo familiare di abbigliamento e calzature dati Spesa media ISTAT della disponibili o tipologia di nucleo familiare di 2

3 altro dati disponibili o Abitazione Elemento indicativo Contenuto induttivo di capacità contributiva Spesa per mutuo canone di locazione fitto figurativo (in assenza, nel comune di residenza, di: Spesa calcolata moltiplicando il valore del fitto figurativo mensile al metro quadrato, basato sui dai dell'osservatorio del mercato immobiliare (cat. A/2) * metri quadrati 75 * numero mesi - abitazione in proprietà, o altro diritto reale; - locazione - abitazione in uso gratuito da familiare) canone di leasing immobiliare acqua e condominio Spesa media ISTAT (per metri quadrati delle unità abitative) della tipologia di nucleo familiare di (spesa media mensile ISTAT del nucleo familiare di riferimento / 75 metri quadrati) * numero dei metri quadrati delle unità abitative: - detenute in proprietà o altro diritto reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residenti, non fiscalmente a carico); - detenute in locazione; 3

4 manutenzione Spesa media ISTAT della tipologia di nucleo ordinaria familiare di (spesa media mensile ISTAT del nucleo familiare di riferimento / 75 metri quadrati) * numero dei metri quadrati delle unità abitative: - detenute in proprietà o altro diritto reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residenti, non fiscalmente a carico); - detenute in locazione - detenute in uso gratuito dal coniuge o da un familiare non fiscalmente a carico, residente nell'unità abitativa intermediazioni immobiliari (compensi ad agenti immobiliari) altro Combustibili ed energia Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo capacità contributiva disponibili o Spese per energia elettrica dati disponibili o gas dati disponibili o riscaldamento dati Spesa media ISTAT della centralizzato disponibili o tipologia di nucleo familiare di altro dati disponibili o Mobili, elettrodomestici e servizi per la casa 4

5 Elemento indicativo di Spese risultanti Contenuto induttivo capacità contributiva da dati disponibili o Spese per elettrodomestici e arredi Spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di * numero di unità abitative detenute in proprietà o altro diritto reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residenti, non fiscalmente a carico) o detenute in locazione altri beni e servizi per la Spesa media ISTAT della tipologia di nucleo casa (biancheria, familiare di * numero di unità detersivi, pentole, abitative detenute in proprietà o altro diritto lavanderia e riparazioni) reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residenti, non fiscalmente a carico) o detenute in locazione collaboratori domestici altro Sanità Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo capacità contributiva disponibili o Spesa per medicinali e visite dati Spesa media ISTAT della mediche disponibili o tipologia di nucleo familiare di altro dati disponibili o 5

6 Trasporti Elemento indicativo di Spese risultanti Contenuto induttivo capacità contributiva da dati disponibili o Spesa per assicurazione Spese risultanti responsabilità civile, da dati incendio e furto per auto, disponibili o moto, caravan, camper, minicar bollo (auto, moto, Spese risultanti caravan, camper, da dati minicar) disponibili o Assicurazione Spese risultanti responsabilità civile, da dati incendio e furto natanti, disponibili o imbarcazioni e aeromobili pezzi di ricambio, olio e Spese risultanti (Spesa media ISTAT relativa ai mezzi di lubrificanti, carburanti, da dati trasporto del nucleo familiare di / manutenzione e disponibili o Kw medi relativi ai mezzi di trasporto del nucleo riparazione di auto, moto, familiare di * Kw effettivi relativi caravan, camper, minicar al mezzo di trasporto pezzi di ricambio, olio e Spese risultanti a motore a vela lubrificanti, carburanti, da dati manutenzione, disponibili o riparazione, ormeggio e rimessaggio di natanti ed imbarcazioni 4-7 metri 400 euro/metro 200 euro/metro euro/metro 350 euro/metro metri metri euro/metro 700 euro/metro metri metri euro/metro euro/metro euro/metro euro/metro 6

7 > euro/metro euro/metro pezzi di ricambio, olio e Spese risultanti ultraleggeri e alianti euro lubrificanti, carburanti, da dati servizi di hangaraggio, disponibili o manutenzione e riparazione di aeromobili <2.000 kg Monomotore euro Bimotore euro kg motore a scoppio euro turboelica euro aerei a reazione euro tram, autobus, taxi e altri Spese risultanti Spesa media ISTAT della tipologia di nucleo trasporti da dati familiare di disponibili o canone di leasing o Spese risultanti noleggio di mezzi di da dati trasporto disponibili o altro Spese risultanti da dati disponibili o Comunicazioni Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo capacità contributiva disponibili o Spese per acquisto apparecchi per dati Spesa media ISTAT della telefonia disponibili o tipologia di nucleo familiare di spese telefono dati Spesa media ISTAT della 7

8 disponibili o tipologia di nucleo familiare di altro dati disponibili o Istruzione Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo capacità contributiva disponibili o Spese per libri scolastici, tasse dati Spesa media ISTAT della scolastiche, rette e simili disponibili o tipologia di nucleo familiare di per: - asili nido; - scuola per l'infanzia; - scuola primaria; - scuola secondaria; - corsi di lingue straniere; - corsi universitari; - tutoraggio; - corsi di preparazione agli esami; - scuole di specializzazione; - master soggiorni studio all'estero dati disponibili o canoni di locazione per dati studenti universitari disponibili o altro dati disponibili o Tempo libero, cultura e giochi Elemento indicativo di capacità contributiva Contenuto induttivo 8

9 Spese per giochi e giocattoli, radio, televisione, hi- fi, Spesa media ISTAT computer, libri non scolastici, giornali e riviste, della tipologia di dischi, cancelleria, abbonamenti radio, nucleo familiare di televisione ed internet, lotto e lotterie, piante e fiori, riparazioni radio, televisore, computer abbonamenti pay- tv attività sportive, circoli culturali, circoli ricreativi, abbonamenti eventi sportivi e culturali giochi on- line cavalli Spesa per cavallo mantenuto in proprio: 5 euro * numero dei giorni di possesso risultanti in Spesa per cavallo a pensione: 10 euro * numero dei giorni di possesso risultanti in animali domestici (comprese le spese Spesa media ISTAT veterinarie) della tipologia di nucleo familiare di altro Altri beni e servizi Elemento indicativo di dati Contenuto induttivo 9

10 capacità contributiva disponibili o Spese per assicurazioni danni, dati infortuni e malattia disponibili o contributi previdenziali dati obbligatori disponibili o barbiere, parrucchiere ed dati Spesa media ISTAT della istituti di bellezza disponibili o tipologia di nucleo familiare di prodotti per la cura della dati Spesa media ISTAT della persona disponibili o tipologia di nucleo familiare di centri benessere dati disponibili o argenteria, gioielleria, dati Spesa media ISTAT della bigiotteria e orologi disponibili o tipologia di nucleo familiare di borse, valige ed altri dati Spesa media ISTAT della effetti personali disponibili o tipologia di nucleo familiare di onorari liberi dati Spesa media ISTAT della professionisti disponibili o tipologia di nucleo familiare di alberghi, pensioni e dati Spesa media ISTAT della viaggi organizzati disponibili o tipologia di nucleo familiare di pasti e consumazioni fuori casa assegni periodici dati corrisposti al coniuge disponibili o altro dati disponibili o Spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di INVESTIMENTI Elemento indicativo di capacità contributiva Incremento patrimoniale: 10

11 ammontare degli investimenti effettuati Contenuto induttivo nell'anno, meno ammontare dei disinvestimenti effettuati nell'anno e dei disinvestimenti netti dei quattro anni precedenti all'acquisto dei beni, risultante da per immobili (fabbricati e terreni) Incremento patrimoniale, meno ammontare totale del mutuo beni mobili registrati (autoveicoli, caravan, Incremento patrimoniale, meno il finanziamento motoveicoli, minicar, natanti e imbarcazioni, aeromobili) polizze assicurative (investimento, Incremento patrimoniale previdenza, vita) contributi previdenziali volontari Incremento patrimoniale azioni Incremento patrimoniale obbligazioni conferimenti finanziamenti capitalizzazioni quote di partecipazione Incremento patrimoniale fondi d'investimento derivati certificati di deposito pronti contro termine buoni postali fruttiferi conti di deposito vincolanti altri titoli di credito altri prodotti finanziari valuta estera oro numismatica filatelia oggetti d'arte o antiquariato Incremento patrimoniale manutenzione straordinaria delle unità Incremento patrimoniale abitative donazioni ed erogazioni liberali Incremento patrimoniale altro Incremento patrimoniale metri quadrati: consistenza media delle unità abitative individuata sulla base di dati rilevati dall'agenzia del Territorio. Riferimento all'articolo 1, comma 4, del decreto. Riferimento all'articolo 1, comma 4, del decreto. Riferimento all'articolo 1, comma 4, del decreto. Riferimento all'articolo 1, comma 11

12 4, del decreto. Nonostante il lavoro del legislatore, restano ancora aperte molte questioni giuridiche da risolvere concernenti il nuovo accertamento sintetico ed il redditometro, in vigore a partire dal periodo d imposta In particolare, andrà attentamente valutata in sede di difesa del contribuente: a) l eventuale retroattività dello strumento, se più favorevole per il contribuente; b) la legittimità costituzionale della presunzione di sostenimento di spese in base agli indici ISTAT; c) la presunzione di equivalenza a reddito non dichiarato della quota di risparmio annuale del contribuente; d) la tipologia di prova che il contribuente può fornire al fine di giustificare la propria disponibilità di beni e servizi, ed in particolare se tale prova possa essere fornita anche per presunzioni. A tal fine è indispensabile che il contribuente accertato dall Agenzia delle Entrate si rivolga preventivamente ad un tributarista per poter valutare fra gli altri anche i suddetti aspetti, in modo di avere maggiori possibilità di archiviazione della procedura accertativa a suo carico, già in sede di contraddittorio con l Ufficio finanziario. Avv. Giuseppe Marino Avvocato Tributarista in Roma Studio Legale Tributario Marino Roma Via Ruffini 2/a Tel. 06/ / g.marino@studiomarino.net 12