80 Corso S.Brig. M.O.V.M Amedeo De Ianni COMPAGNIA: 6-7- 8 LEZIONE n 3 del 11 MAGGIO 2010, Mod.2 DOCENTE: Ten. Col. Carlo DEL PIANO GRUPPO DI STUDIO: FIN. AM. Ligabò Chiara; FIN A.M. Massimo Ilaria. TUTOR: Magg. Carmine DE NUNZIO OGGETTO: Servizio di contrasto alle frodi comunitarie - L attività di servizio della Guardia di Finanza. Il Decreto Legislativo n. 68/2001 ha attribuito alla Guardia di Finanza una competenza generale per lo svolgimento di funzioni di polizia economico-finanziaria a tutela del bilancio pubblico, delle regioni, degli enti locali e dell'unione Europea. Inoltre, nello specifico, tra i molteplici compiti, ha demandato alla stessa anche quello di prevenire, ricercare e reprimere le violazioni in materia di diritti doganali, di confine e altre risorse proprie nonché le uscite del bilancio ed ogni altro interesse economico-finanziario dell'unione europea. In tal senso, si è sentita fortemente l esigenza di un nuovo orientamento professionale e culturale nell esplicazione del ruolo di polizia finanziaria completa della GDF. La stessa, infatti, accanto al tradizionale ruolo di polizia doganale a tutela delle entrate comunitarie, attraverso l attività di prevenzione e repressione del contrabbando, nel corso degli anni ha assunto anche le funzioni di polizia comunitaria prima, e poi dell Unione Europea tutta, sia a salvaguardia della spesa, che degli impieghi di bilancio 1. 1 Il bilancio comunitario viene redatto ogni anno dall U.E. per finanziare la sue politiche. Ammonta nel complesso all incirca a 120 miliardi di ed è finanziato con risorse proprie, che 1
Si ricordi, infatti, che sino all approvazione della Legge Comunitaria del 1999, l attività d iniziativa veniva condotta nel corso della normale attività di verifica a carattere prettamente tributario o, in determinati comparti, in base alle potestà conferite dalla legge n. 689/81. Questo voleva dire un modus operandi della GDF piuttosto complesso che, fatta eccezione per l attività esperibile nell ambito della polizia giudiziaria, imponeva l avvio di accertamenti tributari sulla globale gestione aziendale. Solo successivamente, in ragione della stretta connessione tra violazioni fiscali ed illeciti in danno del bilancio dell Unione Europa, ci si concentrava sulle gravi irregolarità alla normativa comunitaria e nazionale, in tema di indebite percezioni di contribuiti. Soltanto in via d eccezione, sussisteva il ricorso ai seguenti limitati poteri amministrativi, previsti: non possono superare la percentuale dell 1,24% del reddito nazionale lordo della totalità degli Stati membri. Ogni bilancio annuale, inoltre, rientra nel quadro di prospettive finanziarie programmate per un periodo di sette anni. Queste vengono elaborate dalla Commissione Europea e devono essere approvate all unanimità dagli Stati membri, dopo negoziazione e accordo del Parlamento europeo. Per la programmazione 2007-2013 le prospettive finanziarie ammontano a 864,4 miliardi di euro. Le entrate del bilancio sono: Prelievi agricoli(riscossi per importazioni di prodotti agricoli); Dazi doganali (TDC esterna; altri diritti CE scambi con i paesi terzi); Percentuale aggiuntiva sull imponibile IVA (+ di metà delle Entrate dell U.E.); Cd quarta risorsa o risorsa PNL (aliquota sull importo PNL); Altre entrate: interessi da prestiti o da emissione obbligazioni. Disposizioni di cassa, etc. Le spese, invece, sono: Spese generali di funzionamento dell Unione + spese per il personale; Esplicazione attività di competenza: finanziamento P.A.C., pari al 60% totale delle uscite(consiglio disposto loro contenimento ancorandole incremento PNL); Spese obbligatorie, obblighi risultanti dai Trattati e da atti normativi derivati : es. Politica agricola comunitaria, etc.); Spese non obbligatorie ( criteri discrezionali: es. fondi strutturali; programmi integrati mediterranei, etc. 2
dall art. 13 della legge n. 689 del 26.11.1981, nel settore delle illecite percezioni di finanziamenti erogati dal F.E.O.G.A.; dall art. 35 della legge n. 4 del 7.1.1929, relativamente alla materia delle entrate del bilancio comunitario; Tuttavia è a partire dall art. 30 della legge 526/99 - Disposizioni per l adempimento di obblighi derivanti dall appartenenza dell Italia alle Comunità Europee -, con cui, si attribuiscono alla Guardia di finanza, per l'accertamento e la repressione delle violazioni in danno dell'unione europea, gli stessi penetranti ed incisivi poteri d'indagine attribuiti ai fini dell'accertamento dell'imposta sul valore aggiunto e delle imposte sui redditi. Nella specie, il citato art. 30, riferendosi letteralmente alle violazioni in danno dell Unione Europea e di quelle lesive del bilancio nazionale connesse alle prime, legittima l esercizio dei suddetti poteri in tema di: indebite percezioni e/o distrazioni di finanziamenti comunitari all agricoltura, erogati dalla P.A.C.; indebite percezioni e/o distrazioni di finanziamenti comunitari erogati dagli altri Fondi comunitari; irregolarità attinenti alle risorse proprie tradizionali. In tal senso, è necessario ricordare la distinzione tra irregolarità e frode. Quanto alla prima, la cd. irregolarità vera e propria, viene definita come una mera violazione di una disposizione del diritto Comunitario derivante da un azione od un omissione di un operatore economico che abbia o possa avere come conseguenza un pregiudizio al bilancio generale dell Unione Europea o dei bilanci da questa gestiti, attraverso la diminuzione o la soppressione di 3
entrate provenienti da risorse proprie percepite direttamente per conto dell Unione ovvero una spesa indebita. Per quanto concerne, invece, la frode, questa è definibile come qualsiasi azione o omissione intenzionale in materia di spese, relativa: - all utilizzo o alla presentazione di dichiarazioni o di documenti falsi, inesatti o incompleti cui consegua la percezione o la ritenzione illecita di fondi provenienti dal bilancio generale dell U.E. o dei bilanci da questa gestiti direttamente o per suo conto; - Alla mancata comunicazione di un informazione in violazione di un obbligo specifico cui consegua lo stesso effetto; - Alla distrazione di tali fondi per fini diversi da quelli per cui essi sono stati inizialmente concessi. Inoltre, in materia di entrate, è qualificabile come qualsiasi azione od omissione INTENZIONALE relativa: all utilizzo o alla presentazione di dichiarazioni o di documenti falsi, inesatti o incompleti cui consegua la diminuzione illegittima di risorse del bilancio generale dell U.E. o dei bilanci da questa gestiti direttamente o per suo conto; Alla mancata comunicazione di un informazione in violazione di un obbligo specifico cui consegua lo stesso effetto Alla distrazione di un beneficio lecitamente ottenuto, cui consegua lo stesso effetto. 4
IVA INTRACOMUNITARIA A partire dal 1 gennaio 1993 sono venute meno le barriere doganali alle frontiere tra Stati membri della Comunità Europea, con la conseguente soppressione dei relativi controlli, quale decisiva tappa del processo di realizzazione del Mercato Unico europeo, in cui persone merci, capitali e servizi possono circolare liberamente e senza formalità di sorta. Infatti i concetti di importazione ed esportazione devono essere tecnicamente riferibili alle transazioni tra operatori di Stati appartenenti alla Comunità ed operatori di Paesi Terzi, mentre per le operazioni tra operatori della comunità, si parla di operazioni intracomunitarie.in tal senso, la disciplina degli acquisti intracomunitari ha introdotto la tassazione IVA nello stato membro d origine, applicando, a causa delle diverse aliquote dei paesi membri, un regime transitorio di tassazione nello stato membro di destinazione. Tale regime giuridico trova dettagliata regolamentazione nel D.L. 331/93 convertito nella Legge 427/1993 che, all art. 38, definisce gli acquisti intracomunitari come quelle acquisizioni. di beni effettuati nel territorio dello Stato nell esercizio di imprese, arti e professioni o comunque da enti soggetti passivi nel territorio dello Stato. Devono, pertanto, escludersi gli acquisti intracomunitari ove il cessionario/acquirente non sia soggetto passivo d imposta (vale a dire non sia imprenditore/professionista o ente e, quindi, mero consumatore finale), con l eccezione degli acquisti a titolo oneroso di mezzi di trasporto nuovi (co. 3, lett. e art. 38). Gli acquisti intracomunitari, sotto il profilo contabile, comportano la cosiddetta doppia registrazione : il contribuente (es. venditore francese di auto)integra la fattura ricevuta dall operatore comunitario (es. concessionario d auto italiano, cliente del venditore francese) 5
con l ammontare dell imposta (art. 46, comma 1, del D.L. n. 331/1993), provvedendo inoltre a registrarla nel registro delle fatture emesse (art. 47 del decreto-legge citato, in tal modo si crea il debito d IVA); correlativamente è ammessa la detrazione dell imposta per il pari importo, ai sensi dell art. 19 del D.P.R. n. 633/1972, cosicchè la fattura viene anche annotata, secondo i principi generali, sul registro degli acquisti (artt. 45 e 47 del decreto legge citato). Così operando, l effetto pratico dell acquisto, sotto il profilo dell IVA, diventa neutro per il cessionario (ossia per il venditore, perché l IVA a debito e l IVA in detrazione si compensano, annullandosi), ma l imposta è applicata quando, a sua volta, quest ultimo provvederà a rivendere il bene in ambito nazionale, per cui emetterà fattura aggiungendo l IVA, che verrà così ad assumere il reale ed effettivo debito d imposta (consistente nell obbligo di versare all Erario l importo pari all IVA pagatagli dal cliente italiano). SOCIETA CARTIERE Le imprese interposte chiamate anche cartiere sono connotate dalle seguenti caratteristiche: ditte individuali o società a responsabilità limitata, intestate ad un prestanome nullatenente e, spesso, senza aver maturato una specifica esperienza imprenditoriale; forniscono, attraverso una fittizia copertura contabile e documentale, una parvenza di regolarità alle operazioni che pongono in essere; 6
riducono o azzerano l imposta, sia attestando fittiziamente di effettuare acquisti intracomunitari da fornitori comunitari, sia acquistando da fornitori nazionali ai quali presentano false dichiarazioni d intento. In entrambi i casi si tratta di operazioni non imponibili ai fini IVA, e vendendo, solo formalmente, ad altri operatori nazionali accumulano una considerevole IVA a debito che non versano. Da quanto descritto emergono evidenti condotte fraudolente, basate sulla fittizietà del ruolo rivestito nella filiera della distribuzione dall interposto che, infatti, non acquistando realmente dal fornitore comunitario o dal fornitore nazionale, si interpone formalmente al solo fine di consentire al proprio cliente nazionale, nei cui confronti risulta fornitore da fatture artatamente emesse, di accumulare una considerevole IVA a credito da portare in detrazione (corrispondente alla sua IVA a debito non versata), cliente nazionale (anche detto interponente ) che risulta, di conseguenza, il reale beneficiario della frode, e rispetto al quale l interposto/cartiera/prestanome riveste, quindi, una funzione servente, retribuita dal primo (spesso per il tramite di soggetti terzi, per sviare sospetti) con un vero e proprio stipendio. La conseguenza penale immediata di tale frode è,quindi, l emissione, ascritta a carico delle imprese interposte/cartiere, di fatture per operazioni inesistenti nei confronti dell interponente, condotta prevista e punita dall art. 8 del D.Lgs. 74/2000 mentre, di riflesso, nei confronti di quest ultimo potrà ravvisarsi il reato di cui all art. 2 del D.Lgs. 74/2000, in quanto si avvale degli elementi passivi fittizi originati da dette fatture per operazioni inesistenti in sede di dichiarazione annuale. 7
Più particolare, nel caso in cui le fatture, per quanto false, sottendano ad uno scambio reale di merci (però non provenienti dall interposto, ma direttamente dal fornitore di questo, sia esso comunitario o nazionale, o, anche nei casi in cui l interposto abbia prestato solo la propria disponibilità di stoccaggio per pochissimi giorni, oppure ne sia stato il mero trasportatore)- le fatture saranno soggettivamente inesistenti (in quanto recanti quale fornitore un soggetto non realmente parte contrattuale e cioè l interposto/cartiera), mentre se, addirittura, non vi è stata, in realtà, alcuna cessione di merci si avranno fatture oggettivamente inesistenti. In queste operazioni, il beneficio che realizza l interponente è doppio: uno di carattere fiscale, perché matura il diritto alla detrazione dell IVA sugli acquisti, e cioè l IVA a credito (non versata dall interposto); uno di carattere economico, che comporta l acquisto a prezzi più bassi e che consente di vendere ad un prezzo sottocosto, avendo la possibilità di recuperare la conseguente perdita attraverso l omesso versamento dell imposta dovuta da parte del prestanome(interposto). In conclusione, si ricordi come all atto pratico, i meccanismi dell interposizione fittizia vengono comunemente realizzati secondo i seguenti schemi di frode: a. nel caso di forniture da Paesi UE, le società cartiere assumono l onere del mancato versamento dell IVA relativa alla successiva cessione in ambito nazionale della merce di 8
provenienza comunitaria (ai sensi degli artt. 38 e segg. D.L. 331/93); Il precedente è lo schema più semplice e ricorrente di questo tipo di frode, dove in sostanza: la società (A) effettua una cessione di beni intracomunitaria ad una società (B), che è localizzata in un altro Stato ed è un società fittizia, nel senso che è sostanzialmente una mera testa di legno, priva di qualsiasi solvibilità. La società (B), acquirente intracomunitario, integra la fattura proveniente dal cedente e liquida l imposta dovuta, senza necessità,tuttavia, di effettuare alcun versamento all Erario, dal momento che la contestuale detrazione dell IVA neutralizza l imposta a debito e l obbligo del relativo versamento. Successivamente (B) effettua una cessione interna ad un terzo soggetto passivo (C), incassa l IVA addebitata in rivalsa a (C), ma, prima di scomparire, non versa all Erario l IVA sugli acquisti effettuati da (A ma in realtà transitati direttamente a C, eventualmente con diritto al rimborso) e successivamente può effettuare (o solo simulare) un altra cessione intracomunitaria, non imponibile, alla prima società (A). Quest ultima può, a sua volta, porre in essere una nuova cessione intracomunitaria a (B) e così il ciclo della frode si ripete. Per rendere più difficili gli accertamenti, nella parte interna del circuito di cessione vengono, talvolta, frapposti degli intermediari, o cosiddette società cuscinetto, attraverso cui i beni transitano da (B) a (C). Si passa così da una struttura 9
triangolare a quadrangolazioni o a catene in cui sono coinvolti ancora più soggetti. Queste società cuscinetto (cd. società filtro), la cui presenza è eventuale e comunque non indispensabile alla perpetrazione della frode, possono essere consapevoli della frode, ma possono anche esserne del tutto all oscuro. Le varianti dello schema-base sono molteplici: in particolare, specie nelle catene chiuse, è frequente che l acquirente comunitario effettui la successiva cessione ad un prezzo sottocosto, altamente concorrenziale e vantaggioso per il cessionario, e recuperi la conseguente perdita proprio omettendo di versare l imposta dovuta. In tal modo il vantaggio economico derivante dall inadempimento dell obbligo di versamento viene di fatto ripartito, a spese dell Erario, tra l acquirente intracomunitario e il successivo cessionario. B nel caso di forniture nazionali, l interposizione della società cartiera avviene di norma nella forma che prevede la presentazione al fornitore nazionale di false dichiarazioni di intento per l esportazione in assenza dei requisiti previsti dal combinato disposto dell art. 8, c. 1 lett. c) del D.P.R. 633/72 e dell art. 1, c. 1, lett. a) e c) del D.Lgs. 746/83. 10 I prodotti della telefonia sono stati espressamente indicati insieme a quelli dei personal computers e componenti, degli autoveicoli, e degli animali vivi bovini, ovini e suini- dal D.M. del 22 dicembre 2005 come quelli per i quali, attesa l esperienza investigativa che li ha visti più sensibili alla perpetrazione dei fenomeni fraudolenti in parola, opera la
c.d. solidarietà passiva al pagamento dell IVA prevista dall art. 60 bis del D.P.R. 633/72 (introdotto dalla Finanziaria di cui alla L. 311/2004), che ha disposto, nel caso di mancato versamento dell imposta da parte del cedente relativa a cessioni effettuate a prezzi inferiori ai valori normali, che il cessionario, soggetto agli adempimenti ai fini IVA, sia obbligato solidalmente al pagamento dell imposta. 11