CONTABILITA GENERALE 21 H) SCRITTURE DI ASSESTAMENTO I) SCRITTURE DI EPILOGO E DI CHIUSURA 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 1
H. Scritture di assestamento Prima di chiudere tutti i conti relativi a operazione di gestione e rilevati nel libro mastro e in partita doppia occorre redigere le c.d.: scritture di assestamento Solo dopo tali scritture posso chiudere i conti e quindi redigere il Bilancio di Esercizio Le scritture di assestamento: vengono redatte tutte al 31/12 costituiscono un processo di aggiustamento delle quantità rilevate nel corso dell esercizio al fine della determinazione del reddito di esercizio e del capitale di funzionamento 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 2
Perché tali scritture? -Da un lato, le scritture di esercizio sono rilevate in Co.Ge in base alla manifestazione numeraria (aspetto originario), indipendentemente dalla competenza economica rispetto all esercizio in corso -Dall altro lato, il bilancio deve determinare il reddito di esercizio, il quale risulta dalla contrapposizione tra componenti economici positivi e negativi che si reputano di competenza dell esercizio COMPETENZA = il costo o ricavo è da imputare ad un esercizio se in quel periodo esso è stato realmente sostenuto o conseguito, indipendentemente dalla sua manifestazione numeraria (da quando cioè avviene il pagamento o quando si rileva il credito/debito) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 3
Per redigere le scritture di assestamento devo comprendere: -Quali componenti positivi/negativi di reddito già rilevati nell esercizio (es. ho già pagato gli interessi su un finanziamento bancario) sono in realtà parzialmente o totalmente di competenza di esercizi successi (gli interessi sono a fronte di un finanziamento che si estinguerà -scadenza per la restituzione- oltre l esercizio in chiusura) -> DEVO RINVIARE COSTI/RICAVI AL FUTURO (SCRITTURE DI RETTIFICA) -Quali componenti positivi/negativi di reddito non ancora rilevati nell esercizio perché la manifestazione numeraria si avrà nell esercizio successivo sono invece di competenza dell esercizio in chiusura ->DEVO IMPUTARE COSTI/RICAVI ALL ESERCIZIO IN CHIUSURA (SCRITTURE DI INTEGRAZIONE) n.b. Le scritture di assestamento poiché richiedono un processo di stima o comunque congetture su quando la manifestazione numeraria avverrà implicano l inserimento in Co.ge di valori prevalentemente soggettivi 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 4
Aspetti contabili Esistono due procedimenti per rilevare le scritture di assestamento 1. diretto= la rettifica o integrazione di costi/ricavi viene apportata direttamente sul conto già aperto o che si prevede di aprire (conti accesi a costi e ricavi dell esercizio) 2. Indiretto= la rettifica o integrazione di costi/ricavi non avviene direttamente nel conto precedentemente utilizzato ma attraverso il Conto Economico 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 5
A. scritture di integrazione 1. Interessi maturati e non ancora liquidati su conti correnti bancari o su titoli 2. Ratei attivi e passivi 3. Fatture da emettere e da ricevere e altre partite da liquidare (oneri presunti, premi attivi e passivi, ecc. 4. Spese future 5. Costituzione e adeguamento fondi rischi 6. Stralcio crediti inesigibili 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 6
A. scritture di integrazione 1. Interessi maturati e non ancora liquidati su conti correnti bancari o su titoli Banca c/interessi attivi presunti Erario c/ritenute subite Interessi attivi su c/c 80,00 20,00 100,00 100,00 100,00 Interessi attivi (VEP) Banca c/interessi attivi presunti (VNA- credito presunto verso la banca) Erario c/ritenute subite (VNA credito verso l erario) Interessi passivi su c/c Banca c/interessi passivi presunti Interessi passivi (VEN) Banca c/interessi passivi presunti (VNP- debito presunto verso la banca) NO Erario c/ritenute subite 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 7
A. scritture di integrazione 2. Ratei attivi e passivi I ratei sono valori numerari presunti che misurano: - COSTI di competenza dell esercizio - RICAVI di competenza dell esercizio la cui manifestazione numeraria si verificherà nell esercizio successivo Esempio. RATEI PASSIVI Il canone di affitto annuale relativo all uso di un capannone viene pagato posticipatamente ogni 31/10. Il canone ammonta a 12.000 euro l anno. COSTO= 12.000 euro MANIFESTAZIONE NUMERARIA= 31/10 MA L OPERAZIONE SI SVILUPPA A CAVALLO DI DUE ESERCIZI COSTO DI COMPETENZA: Interessi passivi Ratei passivi Interessi passivi (VEN) Ratei passivi (VNP - debito presunto) 12.000/12 mesi= 1.000 euro/mese 1.000 euro*2 mesi= 2.000 euro DA INTEGRARE I. Se devo integrare un COSTO -> Debito presunto: RATEI PASSIVI (VNP) 2.000,00 2.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 8
A. scritture di integrazione 2. Ratei attivi e passivi Esempio. RATEI ATTIVI L azienda riscuote trimestralmente e in via posticipata gli interessi relativi ad un finanziamento concesso ad una sua controllata. Il pagamento avviene ogni 01/12 01/03 01/06 01/09. L interesse trimestrale ammonta a 900 euro. RICAVO= 900 euro MANIFESTAZIONE NUMERARIA= 01/03 MA L OPERAZIONE SI SVILUPPA A CAVALLO DI DUE ESERCIZI! RICAVO DI COMPETENZA: 900/3 mesi= 300 euro/mese 300 euro*1 mese= 300 euro DA INTEGRARE II. Se devo integrare un RICAVO -> Credito presunto: RATEI ATTIVI (VNA) Ratei attivi Interessi attivi su finanziamenti Interessi attivi (VEP) Ratei attivi (VNA - credito presunto) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 9
A. scritture di integrazione 3. Fatture da emettere e da ricevere Fatture da emettere Merci c/vendite 80,00 80,00 80,00 80,00 Merci c/vendite VEP) Fatture da emettere (VNA) Materie prime c/acquisti Fatture da ricevere Materie prime c/acquisti (VEN) Fatture da ricevere (VNP) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 10
A. scritture di integrazione 3. Oneri e premi Fornitori c/premi da ricevere Premi attivi su acquisti 360,00 360,00 360,00 360,00 Premi attivi (VEP) Fornitori c/premi da ricevere (VNA) Premi passivi su vendite Clienti c/premi da liquidare Premi passivi su vendite (VEN) Clienti c/premi da liquidare (VNP) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 11
A. scritture di integrazione 4. Spese future - Trattamento di fine rapporto Accantonamento a fondo tfr Fondo tfr 360,00 360,00 360,00 360,00 Accantonamento (VEN) Fondo tfr (VNP)- conto numerario presunto (incertezza sul tempo di manifestazione) Ogni anno, al 31/12 accantono la quota di tfr maturata dai dipendenti in funzione dell attività da questi prestata nel corso dell esercizio. Di conseguenza, ogni anno il fondo tfr aumenta della quota accantonata, ma verrà decurtato delle liquidazioni pagate ai dipendenti andati in pensione o licenziatisi nel corso del medesimo esercizio 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 12
A. scritture di integrazione 4. Spese future - Debiti tributari (CERTI!) Imposte e tasse Debiti tributari Imposte e tasse (VEN) Debiti tributari (VNP) conto numerario assimilato (rappresenta il saldo delle imposte annuali che le imprese devono versare regolarmente all Amministrazione Finanziaria) - Versamenti tributari (PRESUNTI) Accantonamento a fondo imposte Fondo imposte 360,00 360,00 360,00 360,00 Accantonamento a fondo imposte (VEN) Fondo imposte (VNP)- conto numerario presunto (incertezza sul tempo di manifestazione e sull importo da versare. Riguarda, ad esempio, contenziosi con l Amministrazione Finanziaria) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 13
A. scritture di integrazione 5. Fondi rischi I fondi rischi sono valori numerari presunti che misurano costi futuri non certi bensì stimati in base al rischio esistente alla chiusura dell esercizio. COSTO FUTURO INCERTO Non c è certezza su: -Eventualità di manifestazione -Ammontare del costo -Momento temporale di manifestazione FONDO RISCHI COSTO FUTURO CERTO C è certezza su -Eventualità di manifestazione Mentre possono esserci dubbi su: -Ammontare del costo e Momento temporale FONDO SPESE FUTURE Accantonamento per rischi su cambi Fondo rischi su cambi Accantonamento per rischi su cambi (VEN) Fondo rischi su cambi (VNP) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 14
A. scritture di integrazione 5. Esempi di Fondi rischi Rischi su cambi derivanti da operazioni di vendita in valuta estera che hanno generato crediti verso clienti esteri non ancora riscossi. Prudenzialmente si stima una possibile perdita sul cambio. -Svalutazione di crediti che si presume (non vi è ancora certezza) di non riuscire a riscuotere. N.B. Se vi è certezza di insolvenza da parte del creditore non si effettua l accantonamento ma si procedere direttamente allo stralcio dei crediti (rilevo la perdita su crediti) -Manutenzioni e riparazioni degli impianti (quando si tratta di manutenzione straordinaria e non programmata) -Rischi di garanzia derivanti da operazioni di vendita di beni strumentali o beni di uso durevole il cui funzionamento viene garantito per un certo periodo di tempo. L accantonamento è una misura prudenziale che stima i costi di riparazione che l azienda cedente dovrà sopportare in caso di guasto. I fondi rischi permettono di distribuire su più esercizi costi futuri (la cui manifestazione numeraria avverrà in periodi futuri), ma la cui competenza è anche dell esercizio in chiusura (quando cioè ho venduto i prodotti in valuta estera, su cui esiste una garanzia ) e che presentano una cadenza temporale e un importo incerto 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 15
A. scritture di integrazione 6. Stralcio crediti inesigibili I crediti (crediti vs. clienti, effetti attivi, crediti vari, ecc.) che si reputano sicuramente inesigibili devono essere stralciati Perdita su crediti Crediti vs. clienti 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 Perdita su crediti (VEN) Crediti vs. clienti (VNP) -diminuzione di crediti- N.B. La perdita su crediti si rileva solo quando: -Non è stato precedentemente costituito un fondo svalutazione crediti -Il fondo svalutazione crediti è insufficiente per coprire la perdita 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 16
A. scritture di integrazione 6. Stralcio crediti inesigibili I crediti (crediti vs. clienti, effetti attivi, crediti vari, ecc.) che si reputano sicuramente inesigibili devono essere stralciati Fondo svalutazione crediti Perdita su crediti Crediti vs. clienti 600,00 400,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 In questo caso, avendo precedentemente costituito un fondo svalutazione crediti (600,00 euro), lo utilizzo per far fronte all insolvenza; tuttavia, tale fondo non è insufficiente per coprire il mancato incasso (1.000,00 euro). La differenza si iscrive come perdita su crediti (1.000-600= 400,00 euro) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 17
B. scritture di rettifica Hanno la funzione di rinviare all esercizio futuro una parte di costi e ricavi che hanno già avuto manifestazione numeraria (già pagati o riscossi) ma la cui competenza è a cavallo di due esercizi. Anche per le operazioni di rettifica si può adottare il metodo diretto o indiretto. Appartengono a questa categoria di operazioni: Risconti Ammortamento Rimanenze Capitalizzazione di costi N.B. - 1 e 2 sono operazioni di rettifica distinta, con le quali cioè si stornano direttamente specifici costi o ricavi (singole voci-operazioni) - 3 e 4 sono operazioni di rettifica indistinta, perché rinviano al futuro costi e ricavi che non possono essere singolarmente identificati (una pluralità di costi) 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 18
B. scritture di rettifica 1. Risconti attivi e passivi I risconti sono conti economici che misurano: - COSTI sospesi (da rinviare) - RICAVI sospesi perché di competenza dell esercizio successivo, ma la cui manifestazione numeraria si è già verificare nell esercizio in chiusura. Ciò significa che al 31/12 devo calcolare la quota di costo/ricavo che devo rinviare o rettificare Esempio. RISCONTI ATTIVI Il canone di affitto annuale relativo all uso di un fabbricato viene pagato anticipatamente ogni 31/10. Il canone ammonta a 12.000 euro l anno. COSTO= 12.000 euro MANIFESTAZIONE NUMERARIA= 31/10 MA L OPERAZIONE SI SVILUPPA A CAVALLO DI DUE ESERCIZI COSTO DI COMPETENZA: 12.000/12 mesi= 1.000 euro/mese 1.000 euro*10 mesi= 10.000 euro DA RETTIFICARE Uscita di denaro e rilevazione costo per 12.000 euro Costo da rettificare perché di competenza futura 31/10 31/12 31/10 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 19
B. scritture di rettifica In contabilità avremo: In data 31/10 Fitti passivi Banca c/c 12.000,00 12.000,00 12.000,00 12.000,00 Fitti passivi (VEN) costo dell affitto Banca c/c (VNP) uscita di denaro per il pagamento del canone di affitto In data 31/12 Risconti attivi Fitti passivi Fitti passivi (VEP) rettifica di costo Risconti attivi (VEN) -costo sospeso/rinviato 10.000,00 10.000,00 10.000,00 10.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 20
B. scritture di rettifica Esempio. RISCONTI PASSIVI Gli interessi annuali su un finanziamento concesso dall impresa ad una sua controllata vengono pagati anticipatamente ogni 31/10. Gli interessi annuali ammontano a 6.000 euro l anno. RICAVO= 6.000 euro MANIFESTAZIONE NUMERARIA= 31/10 MA L OPERAZIONE SI SVILUPPA A CAVALLO DI DUE ESERCIZI RICAVO DI COMPETENZA: 6.000/12 mesi= 500 euro/mese 500 euro*10 mesi= 5.000 euro DA RETTIFICARE In data 31/12 Interessi attivi Risconti passivi Interessi attivi (VEN) rettifica di ricavo Risconti passivi (VEP) ricavo sospeso/rinviato 5.000,00 5.000,00 5.000,00 5.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 21
B. scritture di rettifica 2. Ammortamento L ammortamento: - riguarda solo i beni a fecondità ripetuta (immobilizzazioni) - la cui utilizzazione (costo) è contrapponibile a ricavi di più esercizi - è un operazione di rettifica distinta con cui trasferisco in un conto acceso ai costi d esercizio (conto ammortamento ) una parte del costo di acquisizione (conto impianti ) C.E. S.P. Gli elementi necessari per calcolare l ammortamento: - Valore da ammortizzare = costo d acquisto o di produzione - Durata dell ammortamento = periodo di tempo in cui prevedo di utilizzare il bene (vita utile dell immobilizzazione) - Criterio di calcolo della quota di ammortamento annua = criterio con cui stabilisco la durata del bene è rigido, per cui definiscono a priori un piano di ammortamento oppure flessibile, per cui le quote di ammortamento vengono calcolate in misura variabile alla fine di ogni anno (es. in funzione del grado di utilizzo o della residua utilizzazione) Il Codice Civile prescrive: -ammortamento sistematico devo fare un piano di ammortamento -in base a residua possibilit di utilizzo del bene: il piano modificabile 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 22
B. scritture di rettifica L ammortamento può essere rilevato secondo: -Procedimento diretto: l ammortamento è rilevato direttamente nel conto acceso all impianto -Procedimento indiretto: le quote di ammortamento sono registrate in un conto distinto come Fondo ammortamento impianti Esempio. In data 5/5 si acquista impianto per 25.000 euro. Al 31/12 l ammortamento si calcola a quote costanti del 20% annuo. Procedimento diretto Ammortamento impianti Impianti 5.000,00 5.000,00 5.000,00 5.000,00 Procedimento indiretto Ammortamento impianti Fondo amm.to impianti 5.000,00 5.000,00 5.000,00 5.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 23
B. scritture di rettifica Collegamento con i documenti di Bilancio nel caso di procedimento indiretto Stato Patrimoniale IMPIANTO 25.000 FONDO AMM.TO IMPIANTO 5.000 Conto economico AMMORTA- MENTO 5.000 -Il procedimento indiretto è tecnicamente preferibile perché non si perde mai di vista il costo originario del bene e comunque permette di calcolare il valore residuo del bene come differenza tra valore originario iscritto nell attivo dello Stato Patrimoniale e totale fondo ammortamento iscritto nel passivo dello Stato Patrimoniale -Il Codice Civile richiede che nello Stato Patrimoniale del Bilancio vengano esposte le immobilizzazioni al netto di eventuali poste rettificative. Tuttavia, allo scopo di migliorare l informativa verso il pubblico in Nota integrativa devono essere riportati tutti i movimenti delle immobilizzazioni e le quote di ammortamento. 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 24
B. scritture di rettifica 3. Le rimanenze di magazzino Si tratta di costi relativi all acquisizione o produzione di scorte di: - Materie prime - Merci - Semilavorati e Prodotti finiti che devono essere rinviati all esercizio successivo quando si avranno i corrispettivi ricavi (i prodotti finiti saranno venduti e le materie prime utilizzate nel processo produttivo). Al 31/12 la rettifica dei costi sostenuti per l acquisto, magazzinaggio e trasporto di beni che saranno venduti o utilizzati nell esercizio futuro non può essere effettuata direttamente per ognuno dei singoli conti interessati, ma viene effettuata una rettifica indistinta attraverso l uso di un conto accesso alle Variazioni delle rimanenze 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 25
B. scritture di rettifica Acquisto di materie prime Acquisto di materie prime Iva ns. credito Debiti vs. fornitori 10.000,00 2.000,00 12.000,00 1.000,00 1.000,00 Al 31/12 rilevo le materie prime rimaste in magazzino Materie prime c/rim. finali Variazione delle riman. di m.p. 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 Materie prime c/rim. finali (VEN) costo delle materie in rimanenza Variazione delle rimanenze di materie prime (VEP) rettifica indistinta dei costi Stato Patrimoniale Materie prime c/rim. finali 1.000 Conto economico Acquisto di m.p. 10.000 Variazione delle rimanenze di materie prime 1.000 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 26
B. scritture di rettifica 4. Capitalizzazione di costi Quando l impresa realizza internamente un impianto o macchinario (non viene acquistato da un fornitore) essa deve stornare i costi sostenuti nell esercizio (es. per acquisto di semilavorati, manodopera, ecc.) perché essi confluiscono nell ottenimento di un bene durevole che poi verrà utilizzato per più esercizi Pertanto, la 31/12 l azienda deve -Rinviare al futuro i costi d esercizio sostenuti -Rilevare il valore del bene realizzato (11.000,00 euro) che poi dovrà essere sottoposto ad ammortamento Impianti costruiti in economia Capitalizzazione di costi 11.000,00 11.000,00 11.000,00 11.000,00 Impianti costruiti in economia (VEN) costo acceso a ricavi pluriennali Capitalizzazione di costi (VEP) rettifica indistinta dei costi S.P. C.E. 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 27
I. Scritture di epilogo Si riepilogano tutti i costi e ricavi rilevati con le scritture d esercizio e con le scritture di assestamento che confluiranno nel prospetto di Conto Economico andandoli a contrapporre ad un omonimo conto Conto Economico Merci c/acquisti Interressi passivi Salari e stipendi Amm.to impianti Perdita su crediti.. 141.000,00 141.000,00 141.000,00 Prodotti finiti c/vendite Interessi attivi Plusvalenze Fitti attivi Variazione (positiva) delle rim. Conto Economico 150.000,00 150.000,00 150.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 28
Scritture di epilogo Questo permette di calcolare il reddito (o perdita) dell esercizio: Esso risulta dal saldo del conto Conto Economico Merci c/acquisti Interressi passivi Salari e stipendi Amm.to impianti Perdita su crediti.. Conto economico 141.000 150.000 S. (9.000) Prodotti finiti c/vendite Interessi attivi Plusvalenze Fitti attivi Variazione (positiva) delle rim. Conto Economico Utile d esercizio 9.000,00 9.000,00 9.000,00 9.000,00 Utile d esercizio (VEP) - è un conto economico di capitale che esprime l incremento del Capitale Perdita d esercizio (VEN) -è un conto economico di capitale che esprime il decremento del Capitale 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 29
I. Scritture di chiusura generale Con queste scritture vado a chiudere tutti i conti ancora aperti accesi alle attività, passività e ai componenti del capitale netto, quali: -Conti numerari (cassa, banca, crediti, debiti, fondi, ecc.) -Conti economici accesi a costi pluriennali (impianti, fabbricati, ecc.) -Conti economici accesi a crediti e debiti di finanziamento (mutui, ecc.) -Conti economici accesi alle rimanenze di magazzino (merci c/rim. finali; prodotti finiti c/rim. finali, ecc.) -Conti economici accesi ai componenti di capitale (utile, capitale sociale, riserve, ecc.) I vari conti confluiranno nel prospetto di Stato Patrimoniale e si chiudono andandoli a contrapporre ad un omonimo conto. Il totale del conto Stato Patrimoniale deve essere uguale al totale! 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 30
Scritture di chiusura generale Stato Patrimoniale finale Cassa Crediti Impianti Ratei attivi Risconti attivi.. 180.000,00 180.000,00 180.000,00 Debiti v. fornitori Fondo tfr Risconti passivi Capitale sociale Utile d esercizio Stato Patrimoniale finale 9.000,00 180.000,00 180.000,00 180.000,00 8 dicembre 2005 Ragioneria Generale e Applicata - Parte seconda - La contabilità generale 31