9. LE POSTE IN VALUTA ESTERA Sommrio: 1. Le poste monetrie in vlut e le norme di riferimento; 2. Gli spetti pplictivi; 3. Le immobilizzzioni immterili, mterili e finnzirie vlutte l costo. Le operzioni che sorgono nel corso dell esercizio denominte in vlut ester devono essere iscritte nell contbilità utilizzndo il tsso di cmbio del giorno in cui l operzione è compiut. Tle modlità di contbilizzzione è espressmente previst dll rt.2425-bis, co.2. Il trttmento delle poste in vlut ester eventulmente presenti l termine dell esercizio è invece disciplinto dll rt.2426, n.8-bis, il qule prevede un diverso trttmento di tli poste, second dell loro ntur e clssificzione. In prticolre, l rt.2426 individu distinte modlità di vlutzione per le seguenti poste in vlut ester: 1) poste in vlut ester iscritte nell ttivo circolnte, crediti iscritti nelle immobilizzzioni, pssività; 2) poste in vlut estere iscritte nelle immobilizzzioni, diverse di crediti e dlle prtecipzioni vlutte con il metodo del ptrimonio netto 1. L sintesi delle vlutzioni previste per le due ctegorie di poste in vlut ester è grficmente illustrt nell Tvol 9.1. Di seguito vengono considerti i seguenti spetti: 1) le poste monetrie in vlut e le norme di riferimento; 2) gli spetti pplictivi; 3) le immobilizzzioni immterili, mterili e finnzirie vlutte l costo. 1 L rt.2426 n.8-bis, in reltà, prl di «immobilizzzioni immterili, mterili e quelle finnzirie, costituite d prtecipzioni rilevte l costo». L llrgmento dell ctegori sub 2) deriv d qunto disposto dl principio contbile OIC n.26, così come modificto ll luce dell introduzione dell riform societri. 455
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio Tvol 9.1 Poste in vlut ester: sintesi dell rt.2426 n.8-bis. Attività circolnti Crediti immobilizzti Pssività Immobilizzzioni immterili Immobilizzzioni mterili Titoli immobilizzti Prtecipzioni immobilizzte vlutte l costo TASSO DI CAMBIO A PRONTI ALLA DATA DI CHIUSURA DELL ESERCIZIO TASSO DI CAMBIO AL MOMENTO DEL LORO ACQUISTO (TASSO DI CAMBIO STORICO) O, SE INFERIORE, A QUELLO ALLA DATA DI CHIUSURA DELL ESERCIZIO, SE LA RIDUZIONE È GIUDICATA DUREVOLE 1. Le poste monetrie in vlut e le norme di riferimento L iscrizione nel bilncio delle poste in vlut ester presuppone l considerzione di prticolri spetti opertivi soprttutto per le «poste monetrie in vlut», cioè per le poste in vlut iscritte nell ttivo circolnte, per i crediti iscritti nelle immobilizzzioni e per le pssività. L rt.2426, punto 8-bis del codice civile disciplin in modo utonomo, in effetti, le ttività e pssività in vlut, d eccezione delle immobilizzzioni. Il principio contbile n.26 specific che con ttività e pssività in vlut devono intendersi le ttività e le pssività «i cui vlori espressi in bilncio sono riferiti d importi d incssre/pgre, o comunque sono commisurti futuri flussi finnziri, in vlut». Di ftto, quindi, si trtt delle poste monetrie in vlut ester, nche se il codice civile non utilizz quest denominzione. I punti trttti sono i seguenti: 1) norme civilistiche; 2) disciplin fiscle; 3) riconcilizione tr norme civilistiche e fiscli; 4) csi opertivi e scritture contbili. 456
9. Le poste in vlut ester 1.1 Norme civilistiche Il Codice Civile disciplin i seguenti spetti per l iscrizione in bilncio delle poste in vlut: ) iscrizione in contbilità e vlutzione in bilncio; b) iscrizione nel conto economico degli utili e delle perdite su cmbi; c) riserv utili su cmbi; d) informzioni in not integrtiv. ) Iscrizione in contbilità e vlutzione in bilncio delle poste in vlut Le operzioni che sorgono nel corso dell esercizio denominte in vlut ester devono essere iscritte nell contbilità utilizzndo il tsso di cmbio del giorno in cui l operzione è compiut. Tle modlità di contbilizzzione è espressmente previst dll rt.2425-bis, co.2. Il trttmento delle poste in vlut ester eventulmente presenti l termine dell esercizio è invece disciplinto dll rt.2426, n.8-bis, il qule prevede un diverso trttmento di tli poste, second dell loro ntur e clssificzione. In bse ll citt norm, le poste in vlut ester iscritte nell ttivo circolnte, i crediti iscritti nelle immobilizzzioni e tutte le pssività devono essere iscritte nel bilncio d esercizio l tsso di cmbio pronti ll dt di chiusur dell esercizio stesso (cosiddetto «tsso di chiusur» o «tsso di fine esercizio»). Il codice civile richiede quindi l degumento delle poste in vlut l cmbio di chiusur, per rilevre gli utili o le perdite su cmbi di competenz dell esercizio corrente, indipendentemente dl relizzo del reltivo credito o dl pgmento del reltivo debito. b) Iscrizione nel conto economico degli utili e delle perdite su cmbi L rt.2426 n.8-bis prevede che tutti gli utili e le perdite derivnti dll degumento fine esercizio delle poste in vlut ester i tssi di cmbio di chiusur debbno essere iscritti nel Conto Economico, nell voce C.17-bis Utili (perdite) su cmbi. Il tsso di cmbio di riferimento, per le imprese con l esercizio coincidente con l nno solre, è quello l 31 dicembre. Dl momento che in quest voce sono iscritti nche gli utili e le perdite su cmbi relizzte l momento dell incsso/pgmento delle poste in vlut ester, è opportuno seprre, direttmente nel Conto Economico oppure in Not Integrtiv, l prte di utili/perdite relizzte dll prte di utili/perdite d vlutzione. c) Riserv utili su cmbi L importo degli utili/perdite derivnte dll degumento i cmbi di fine esercizio 457
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio delle poste in vlut concorre ll formzione del risultto d esercizio, in qunto iscritto direttmente in Conto Economico. Il Codice Civile, tuttvi, prevede che lddove il sldo lgebrico tr gli utili e le perdite d vlutzione si un utile netto, esso non poss essere distribuito. Pertnto, in sede di pprovzione del bilncio e conseguente destinzione del risultto, l eccedenz di utili su cmbi rispetto lle perdite su cmbi deve essere iscritt in un riserv non distribuibile sino l momento del successivo relizzo. Il principio contbile OIC n.26 h precisto che l crezione dell riserv vviene: - sull bse dell importo l lordo dell effetto fiscle; - unicmente per l prte non ssorbit dll eventule perdit d esercizio; - dopo ver ottemperto gli obblighi reltivi ll riserv legle. Il punto tecnicmente più controverso è rppresentto dll costituzione dell riserv sull bse dell importo «l lordo» dell effetto fiscle, in qunto situzioni sostnzilmente nloghe sono stte disciplinte dl legisltore prevedendo l non distribuibilità di un quot di utili «l netto» del reltivo effetto fiscle (d esempio, d prte del D.Lgs. n.38 del 2005, per tlune plusvlenze non relizzte iscritte in conto economico per effetto dei principi contbili internzionli). L riserv così costituit non è distribuibile fino l relizzo dell utile su cmbi; ess, tuttvi, può essere utilizzt, fin dll esercizio dell su iscrizione, copertur di perdite di esercizi precedenti. d) Informzioni in not integrtiv L rt.2427, n.6-bis) del Codice Civile richiede che sino riportti in not integrtiv «eventuli effetti significtivi delle vrizioni nei cmbi vlutri verifictesi successivmente ll chiusur dell esercizio». L utilità di riportre tli informzioni in not integrtiv è conness ll obbligo dell vlutzione dei crediti e dei debiti l tsso di cmbio pronti ll dt di chiusur dell esercizio poiché, in tl modo, il risultto d esercizio è influenzto d utili e perdite «virtuli» su cmbi che derivno dlle suddette vlutzioni e che diventernno effettive solo nel corso dell esercizio o degli esercizi successivi. Nell not integrtiv si deve, quindi, dr conto dell evoluzione di tli utili e perdite d vlutzione lmeno per il periodo intercorrente tr l dt di chiusur dell esercizio e quell di redzione del progetto di bilncio (d es. 31 mrzo). Pertnto, in sede di chiusur del bilncio, non si deve tenere conto, nelle scritture contbili, delle differenze di cmbio intervenute tr l fine dell esercizio e l dt di redzione del progetto di bilncio. 458
9. Le poste in vlut ester 1.2 Disciplin fiscle L disciplin fiscle delle poste in vlut ester è contenut nell rt.110 TUIR, co.3, come modificto dl D.Lgs. 38/2005 2. L rt.110, co.3 TUIR dispone che «L vlutzione secondo il cmbio ll dt di chiusur dell esercizio dei crediti e debiti in vlut, nche sotto form di obbligzioni, di titoli cui si pplic l disciplin delle obbligzioni i sensi del codice civile o di ltre leggi o di titoli ssimilti, non ssume rilevnz. Si tiene conto dell vlutzione l cmbio dell dt di chiusur dell esercizio delle ttività e delle pssività per le quli il rischio di cmbio è coperto, qulor i contrtti di copertur sino nche essi vlutti in modo coerente secondo il cmbio di chiusur dell esercizio». Dl punto di vist fiscle, quindi, l vlutzione ll fine dell esercizio delle poste in vlut ester costituite d crediti, debiti e titoli reddito fisso non ssume lcun rilevnz. Pertnto, gli utili e le perdite su cmbi iscritte nel Conto Economico in seguito ll vlutzione non sono né imponibili né deducibili. I componenti positivi e negtivi sui cmbi ssumono rilevnz fiscle, inftti, solo nel momento in cui sono effettivmente relizzti, seguito dell incsso o del pgmento dell post in vlut ester sottostnte. L rt.110, co.3 TUIR non specific il trttmento d riservre gli utili o perdite su cmbi derivnti dll ppliczione l tsso di chiusur poste diverse di crediti, di debiti e di titoli reddito fisso. 1.3 Riconcilizione tr vlutzioni civilistiche e fiscli L esme comprtivo delle norme qui considerte (normtiv civilistic e disposizioni tributrie) determin le seguenti considerzioni: - civilisticmente, è necessrio degure ll fine di ogni esercizio le poste in vlut ester l tsso di chiusur. Al momento dell incsso e del pgmento, inftti, è necessrio poter confrontre il vlore l tsso di cmbio di chiusur con il vlore effettivo l fine di determinre l utile o l perdit di competenz dell esercizio; - dl momento che livello fiscle gli utili e le perdite ssumono rilevnz solo ll tto del loro effettivo relizzo, si rende necessrio, in dichirzione dei redditi (nel qudro RF), l effettuzione di vrizioni in umento ed in diminuzione. Le indicte vrizioni in umento o in diminuzione hnno i seguenti obiettivi: - nnullre l effetto degli utili/perdite d vlutzione iscritte nell esercizio in cui l post sorge; 2 Il D.Lgs. n.38/2005 h modificto il precedente co.3 ed h brogto il co.4, che erno stti loro volt precedentemente modificti dll riform fiscle. 459
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio - rettificre gli utili/perdite relizzte iscritte nel Conto Economico dell esercizio in cui l post si estingue per trsformrle negli utili e nelle perdite rilevnz fiscle. L rettific si rende necessri in qunto l utile (o l perdit) fisclmente rilevnte è così determinto: Utile perdit fisclmente rilevnte Confronto tr: - tsso storico - tsso effettivo = Utile/perdit d Vlutzione +/- Utile/perdit iscritto nel Conto Economico ò ò ò Confronto tr: - tsso storico - tsso di chiusur Confronto tr: - tsso di chiusur - tsso effettivo Di ftto quindi: - nell esercizio in chiusur (esercizio 1): gli utili su cmbi d vlutzione dnno origine vrizioni in diminuzione; le perdite su cmbi d vlutzione dnno origine vrizioni umento; - nell esercizio successivo (esercizio 2): gli utili su cmbi d vlutzione dell esercizio precedente dnno origine vrizioni in umento, se l post si è estint nell esercizio 2; le perdite su cmbi d vlutzione dell esercizio precedente dnno origine vrizioni in diminuzione, se l post si è estint nell esercizio 2; gli utili su cmbi d vlutzione origintesi nell esercizio 2 dnno origine vrizioni in diminuzione; le perdite su cmbi d vlutzione origintesi nell esercizio 2 dnno origine vrizioni umento. L gestione delle vrizioni si complic nei csi in cui l estinzione dell post non vveng nell esercizio immeditmente successivo quello in cui l post stess è sort. Si pensi, d esempio, debiti finnziri in vlut ester, l cui estinzione vveng secondo un pino di mmortmento pluriennle. In questi csi, inftti, nell esercizio 2 l vrizione di segno opposto reltiv gli utili/perdite su cmbi d vlutzione può essere effettut solo per le poste che si sono estinte nell esercizio. Per le poste che si estinguernno negli esercizi successivi ll esercizio 2, l vrizione di segno opposto rispetto gli utili/perdite su cmbi d vlutzione potrà essere effettut solo l momento dell effettivo incsso/pgmento. Nelle situzioni ziendli nelle quli l opertività in cmbi è prticolrmente com- 460
9. Le poste in vlut ester pless, l gestione degli utili/perdite su cmbi, nonché delle reltive vrizioni in dichirzione dei redditi, può essere concretmente effettut solo con l usilio di opportuni sistemi informtivi, in grdo di distinguere non solo gli utili/perdite d vlutzione d quelli relizzti, m nche di tenere memori dell prte di utili/ perdite d vlutzione reltivi poste in vlut che non si sono ncor estinte. Il disllinemento tr l vlutzione civilistic e quell fiscle delle poste in vlut determin poi l necessità di iscrivere nel bilncio l reltiv fisclità differit (le scritture contbili sono esminte nei punti seguenti). Il segno dell fisclità differit dipende dl sldo lgebrico delle differenze di cmbio d vlutzione determintosi in sede di degumento ll chiusur dell esercizio. In prticolre, l fisclità differit viene iscritt secondo le seguenti modlità: - eccedenz di utili su cmbi d vlutzione: iscrizione delle imposte differite; - eccedenz di perdite su cmbi d vlutzione: iscrizione delle imposte nticipte. Nturlmente non potendo conoscere il tsso di cmbio effettivo del giorno di estinzione dell operzione, si potrnno verificre csi in cui fronte dell iscrizione, d esempio, di imposte nticipte, si relizzernno utili su cmbi e vicevers. 1.4 I csi opertivi e le scritture contbili Di seguito vengono prese in esme le impliczioni contbili reltive lle poste in vlut ester, medinte l nlisi dei seguenti csi: - cso 1: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2; - cso 2: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno; - cso 3: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2, post in vlut ester sort nell Anno 2 ed estint nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno; - cso 4: poste in vlut ester sorte nell Anno 1 ed estinte nell Anno 2, poste in vlut ester sorte nell Anno 2 ed estinte nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno; - cso 5: poste in vlut ester sorte nell Anno 1 ed estint un nell Anno 2 ed un nell Anno 3, poste in vlut ester sorte nell Anno 2 ed estinte nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno. Cso 1: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2 Si consideri il cso semplificto di un impres che bbi un solo credito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 ed incssto nel corso dell Anno 2. 461
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio I dti sono i seguenti: Importo [] 45.000,00 Vlut Dollro USA Cmbio storico l 10/9/Anno 1 [b] 1,2219 Cmbio l 31/12/Anno 1 [c] 1,3621 Cmbio effettivo l 31/3/Anno 2 [d] 1,152 Importo in contbilità l 10/9/Anno 1 [e]= []/[b] 36.827,89 Importo in bilncio l 31/12/Anno 1 [f ]= []/[c] 33.037,22 Importo incssto/pgto effettivo l 31/3/Anno 2 [g]= []/[d] 39.062,50 Al momento del sorgere del credito (10/9/Anno 1), l scrittur contbile effettut è l seguente: Crediti commercili verso clienti USA Ricvi esteri 36.827,89 In sede di redzione del bilncio l 31/12/Anno 1 il credito in vlut ester deve essere deguto l tsso di cmbio ll chiusur dell esercizio. Pertnto si dovrà effetture il seguente confronto: - Importo in contbilità l 10/9/Anno 1 [e] 36.827,89 - Importo derivnte dll ppliczione del tsso di cmbio l 31/12/Anno 1 [f ] 33.037,22 Perdit su cmbi d vlutzione 3.790,67 L scrittur contbile effettut il 31/12/Anno 1 è l seguente: Perdit su cmbi d vlutzione Crediti commercili verso clienti USA 3.790,67 In sede di dichirzione dei redditi è necessrio nnullre l effetto dell perdit su cmbi d vlutzione, in qunto irrilevnte. Risultto d esercizio Vrizione in umento 3.790,67 Bse imponibile 462
9. Le poste in vlut ester Tle vrizione gener un differenz tr il vlore civilistico del credito commercile (33.037,22) ed il vlore fiscle del medesimo credito (36.827,89). È pertnto necessrio iscrivere l fisclità differit pri l 27,5% di 3.790,67, differenz tr il vlore civilistico e quello fiscle. L scrittur contbile è l seguente: Imposte nticipte Imposte differite (CE) 1.042,43 Il bilncio l 31/12/Anno 1 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 1 C.II.1 Crediti 33.037,22 C.II.4.ter Imposte nticipte 1.042,43 Conto Economico Esercizio 1 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi - di cui d vlutzione (3.790,67) Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite 1.042,43 Al momento dell incsso del credito (31/3/Anno 2), l impres incss 45.000,00 $ che, convertiti l tsso esistente in quel momento, generno un incsso di 39.062,50. Pertnto, l momento dell incsso occorre confrontre: - importo in contbilità l 31/12/Anno 1 [f ] 33.037,22 - importo derivnte dll ppliczione del tsso di cmbio l 31/3/Anno 2 [g] 39.062,50 Utile su cmbi 6.025,28 L scrittur contbile l momento dell incsso (31/3/Anno 2) è l seguente: Bnc c/c diversi Crediti commercili verso cliente USA Utili su cmbi relizzto 33.037,22 6.025,28 39.062,50 463
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio In sede di redzione del bilncio d esercizio Anno 2 è necessrio eliminre l fisclità differit iscritt nell esercizio precedente, medinte l seguente scrittur contbile: Imposte differite (CE) Imposte nticipte 1.042,43 Ai fini fiscli, nell Anno 2 divent rilevnte l utile su cmbi così genertosi: - importo in contbilità l 10/9/Anno 1 [e] 36.827,89 - importo incssto il 31/3/Anno 2 [g] 39.062,50 Utile su cmbi rilevnte fisclmente nell Anno 2 2.234,61 L utile su cmbi rilevnte fisclmente pri 2.234,61 è l somm lgebric dell perdit su cmbi d vlutzione rilevt nell Anno 1 (3.790,67) e dell utile su cmbi iscritto nell Anno 2 (6.025,28). In sede di dichirzione dei redditi è necessrio nnullre l prte dell utile su cmbi iscritto in Conto Economico derivnte dll vlutzione l tsso di chiusur vvenut il 31/12/Anno 1 (pri 3.790,67). Pertnto si vrà: Risultto d esercizio Vrizione in diminuzione (3.790,67) Bse imponibile Il bilncio l 31/12/Anno 2 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 2 C.II.1 Crediti -- C.II. 4.ter Imposte nticipte -- Conto Economico Esercizio 2 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi - di cui relizzti 6.025,28 - di cui d vlutzione -- Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito - correnti ( ) - differite (1.042,43) 464
9. Le poste in vlut ester Cso 2: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno Si consideri il cso semplificto di un impres che bbi esclusivmente le seguenti poste in vlut: 1) un credito in vlut ester sorto nell Anno 1 e incssto nell Anno 1; 2) un credito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 ed incssto nel corso dell Anno 2; 3) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 e incssto nell Anno 2. I dti sono i seguenti 3 : Importi: Operzioni in vlut 1. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 1 2. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 2 3. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 2 - l tsso di cmbio storico 1.000,00 2.000,00 1.300,00 - l tsso di cmbio di chiusur 2.200,00 - l tsso di cmbio effettivo 1.100,00 2.150,00 1.260,00 Anno 1 Nel corso dell Anno 1 le scritture contbili sono le seguenti: - sorgere del credito 1: Credito commercile 1 Ricvi esteri 1.000,00 - incsso del credito 1: Bnc c/c diversi Credito commercile 1 Utile su cmbi relizzto 1.000,00 100,00 1.100,00 3 Per semplicità di esposizione non si riportno i tssi di cmbio m esclusivmente gli importi già convertiti in euro. A tl proposito si teng presente che: - il tsso di cmbio storico è il tsso l momento dell effettuzione dell operzione; - il tsso di cmbio di chiusur è il tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio; - il tsso di cmbio effettivo è il tsso di cmbio l momento dell incsso o del pgmento dell post in vlut ester. 465
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio - sorgere del credito 2: Credito commercile 2 Ricvi esteri 2.000,00 In sede di chiusur, il credito 2 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Credito commercile 2 Utile su cmbi d vlutzione 200,00 Ai fini fiscli: - l utile su cmbi relizzto (100) sul credito 1 è rilevnte; - l utile su cmbi d vlutzione (200) sul credito 2 è irrilevnte. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi è necessrio nnullre l utile d vlutzione. Si vrà: Risultto d esercizio Vrizione in diminuzione (200) Bse imponibile Tle vrizione gener un differenz tr il vlore civilistico del credito commercile (2.200,00) ed il vlore fiscle del medesimo credito (2.000,00). È pertnto necessrio iscrivere l fisclità differit pri l 27,5% di 200, differenz tr il vlore civilistico e quello fiscle. L scrittur contbile è l seguente: Imposte differite (CE) Fondo imposte differite 55,00 Il bilncio l 31/12/Anno 1 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 1 C.II.1 Crediti 2.200 B.2 Fondo imposte differite 55 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi Conto Economico Esercizio 1 - di cui relizzte 100 - di cui d vlutzione 200 Risultto d esercizio prim delle imposte 466
9. Le poste in vlut ester 22. Imposte sul reddito, correnti, differite, nticipte Anno 2 Imposte correnti ( ) Imposte differite (55) Nel corso dell Anno 2 le scritture contbili sono le seguenti: - incsso del credito 2: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 2 2.150,00 50,00 2.200,00 - sorgere del credito 3: Credito commercile 3 Ricvi esteri 1.300,00 - incsso del credito 3: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 2 1.260,00 40,00 1.300,00 Ai fini fiscli: - l perdit su cmbi relizzt (50) sul credito 2 non è intermente rilevnte; nzi, fisclmente il credito 2 gener un utile su cmbi pri 150, differenz tr il vlore l tsso storico (2.000) e quello l tsso effettivo (2.150); l utile su cmbi fisclmente rilevnte è l somm lgebric dell utile su cmbi d vlutzione rilevto nell Anno 1 (200) e l perdit su cmbi relizzt nell Anno 2 (50); - l perdit su cmbi (40) sul credito 3 è rilevnte. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio effetture un vrizione in umento pri ll utile d vlutzione iscritto nell nno precedente (200). Si vrà: Risultto d esercizio Vrizione in umento 200 Bse imponibile 467
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio Tle vrizione in umento consente, sotto il profilo fiscle, di ottenere un effetto di incremento complessivo dell imponibile di 150 (considerto che in bilncio è iscritt un perdit su cmbi pri 50), che corrisponde ll utile su cmbi relizzto, pri ll differenz tr il vlore fiscle del credito (2.000) ed il vlore incssto (2.150). Le vlutzioni doppio binrio sono rppresentte nell Tvol 9.2 di seguito riportt. Dl momento che l 31/12/Anno 2 non vi sono più differenze tr vlore civilistico e vlore fiscle delle poste in vlut è necessrio nnullre l fisclità differit, medinte l seguente scrittur: Fondo imposte differite Imposte differite (CE) 55,00 Tvol 9.2 Le poste in vlut ester: il doppio binrio. DOPPIO BINARIO Vlore civilistico 2200 2150 Perdit su cmbi civilistic: 50 Utile su cmbi fiscle: 150 Vlore fiscle 2000 31/12/Anno 1 Incsso 31/12/Anno 2 Il bilncio l 31/12/Anno 2 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 2 C.II.1 Crediti -- B.2 Fondo imposte differite -- Conto Economico Esercizio 2 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi - di cui relizzte (90) - di cui d vlutzione -- Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite 55 468
9. Le poste in vlut ester Cso 3: post in vlut ester sort nell Anno 1 ed estint nell Anno 2, post in vlut ester sort nell Anno 2 ed estint nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno Si consideri il cso semplificto di un impres che bbi esclusivmente le seguenti poste in vlut: 1) un credito in vlut ester sorto nell Anno 1 e incssto nell Anno 1; 2) un credito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 ed incssto nel corso dell Anno 2; 3) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 e incssto nell Anno 2; 4) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 che verrà incssto nel corso dell Anno 3. I dti sono i seguenti 4 : Importi: Operzioni in vlut 1. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 1 2. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 2 3. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 2 4. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 3 - l tsso di cmbio storico 1.000,00 2.000,00 1.300,00 - l tsso di cmbio di chiusur 2.200,00 5.000 4.890 - l tsso di cmbio effettivo 1.100,00 2.150,00 1.260,00 n.d. Anno 1 Nel corso dell Anno 1 le scritture contbili sono le seguenti: - sorgere del credito 1: Credito commercile 1 Ricvi esteri 1.000,00 4 Per semplicità di esposizione non si riportno i tssi di cmbio m esclusivmente gli importi già convertiti in euro. A tl proposito si teng presente che: - il tsso di cmbio storico è il tsso l momento dell effettuzione dell operzione; - il tsso di cmbio di chiusur è il tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio; - il tsso di cmbio effettivo è il tsso di cmbio l momento dell incsso o del pgmento dell post in vlut ester. 469
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio - incsso del credito 1: Bnc c/c diversi Credito commercile 1 Utile su cmbi relizzto 1.000,00 100,00 1.100,00 - sorgere del credito 2: Credito commercile 2 Ricvi esteri 2.000,00 In sede di chiusur, il credito 2 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Credito commercile 2 Utile su cmbi d vlutzione 200,00 Ai fini fiscli: - l utile su cmbi relizzto (100) sul credito 1 è rilevnte; - l utile su cmbi d vlutzione (200) sul credito 2 è irrilevnte. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio nnullre l utile d vlutzione. Si vrà: Risultto d esercizio Vrizione in diminuzione (200) Bse imponibile Tle vrizione gener un differenz tr il vlore civilistico del credito commercile (2.200,00) ed il vlore fiscle del medesimo credito (2.000,00). È pertnto necessrio iscrivere l fisclità differit pri l 27,5% di 200, differenz tr il vlore civilistico e quello fiscle. L scrittur contbile è l seguente: Imposte differite (CE) Fondo imposte differite 55,00 470
Il bilncio l 31/12/Anno 1 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 1 9. Le poste in vlut ester C.II.1 Crediti 2.200 B.2 Fondo imposte differite 55 Conto Economico Esercizio 1 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi - di cui relizzte 100 - di cui d vlutzione 200 Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite (55) Anno 2 Nel corso dell Anno 2 le scritture contbili sono le seguenti: - incsso del credito 2: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 2 2.150,00 50,00 2.200,00 - sorgere del credito 3: Credito commercile 3 Ricvi esteri 1.300,00 - incsso del credito 3: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 3 1.260,00 40,00 1.300,00 - sorgere del credito 4: Credito commercile 4 Ricvi esteri 5.000,00 471
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio In sede di chiusur, il credito 4 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Perdit su cmbi d vlutzione Credito commercile 4 110,00 Ai fini fiscli: - l perdit su cmbi (50) relizzt sul credito 2 non è intermente rilevnte; nzi, fisclmente il credito 2 gener un utile su cmbi pri 150, differenz tr il vlore l tsso storico (2.000) e quello l tsso effettivo (2.150); - l perdit su cmbi (40) sul credito 3 è fisclmente rilevnte; - l perdit su cmbi (110) sul credito 4 non è fisclmente rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio effetture: - un vrizione in umento pri ll utile d vlutzione sul credito 2 iscritto nell nno precedente (200); - un vrizione in umento pri ll perdit su cmbi d vlutzione dell esercizio sul credito 4 (110). Si vrà: Risultto d esercizio Vrizioni in umento 310 - sul credito 2 200 - sul credito 4 110 Bse imponibile Il vlore civilistico e fiscle delle poste in vlut negli esercizi Anno 1 e Anno 2 è il seguente: Vlori Anno 1 2 Vlore civilistico 2.200,00 4.890,00 Vlore fiscle 2.000,00 5.000,00 Differenze 200 (110) Vrizioni in dichirzione (200) +110 Fisclità differit Fondo imposte differite 55 Imposte nticipte 30,25 472
9. Le poste in vlut ester Pertnto, in sede di redzione del bilncio occorre effetture le seguenti scritture contbili: Fondo imposte differite Imposte nticipte Imposte differite (CE) Imposte differite (CE) 55,00 30,25 Il bilncio l 31/12/Anno 2 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 2 C.II.1 Crediti 4.890 B.2 Fondo imposte differite -- C.II.4.ter Imposte nticipte 30,25 Conto Economico Esercizio 2 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi - di cui relizzte (90) - di cui d vlutzione (110) Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite 85,25 Cso 4: poste in vlut ester sorte nell Anno 1 ed estinte nell Anno 2, poste in vlut ester sorte nell Anno 2 ed estinte nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno Si consideri il cso semplificto di un impres che bbi esclusivmente le seguenti poste in vlut: 1) un credito in vlut ester sorto nell Anno 1 e incssto nell Anno 1; 2) un credito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 ed incssto nel corso dell Anno 2; 3) un debito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 e pgto nel corso dell Anno 2; 4) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 e incssto nell Anno 2; 5) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 che verrà incssto nel corso dell Anno 3; 6) un debito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 2 che verrà pgto nel corso dell Anno 3. 473
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio I dti sono i seguenti 5 : Importi: Operzioni in vlut. - l tsso di cmbio storico - l tsso di cmbio di chiusur - l tsso di cmbio effettivo 1. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 1 2. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 2 3. Debito sorto nell Anno 1 e pgto nell Anno 2 4. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 2 5. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 3 6. Debito sorto nell Anno 2 e pgto nell Anno 3 1.000,00 2.000,00 1.500,00 1.300,00 5.000 4.000 2.200,00 1.530,00 4.890 3.810 1.100,00 2.150,00 1.550,00 1.260,00 n.d. n.d. Anno 1 Nel corso dell Anno 1 le scritture contbili sono le seguenti: - sorgere del credito 1: Credito commercile 1 Ricvi esteri 1.000,00 - incsso del credito 1: Bnc c/c diversi Credito commercile 1 Utile su cmbi relizzto 1.000,00 100,00 1.100,00 - sorgere del credito 2: Credito commercile 2 Ricvi esteri 2.000,00 5 Per semplicità di esposizione non si riportno i tssi di cmbio m esclusivmente gli importi già convertiti in euro. A tl proposito si teng presente che: - il tsso di cmbio storico è il tsso l momento dell effettuzione dell operzione; - il tsso di cmbio di chiusur è il tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio; - il tsso di cmbio effettivo è il tsso di cmbio l momento dell incsso o del pgmento dell post in vlut ester. 474
9. Le poste in vlut ester - sorgere del debito 3: Costi per cquisti dll estero Debito commercile 3 1.500,00 In sede di chiusur: - il credito 2 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Credito commercile 2 Utile su cmbi d vlutzione 200,00 - il debito 3 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Perdit su cmbi d vlutzione Debito commercile 3 30,00 Ai fini fiscli: - l utile su cmbi relizzto (100) sul credito 1 è rilevnte; - l utile su cmbi d vlutzione (200) sul credito 2 è irrilevnte; - l perdit su cmbi d vlutzione (30) sul debito 3 è irrilevnte. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio nnullre l effetto netto degli utili e perdite d vlutzione. Dl momento che l eccedenz è di utili su cmbi per 170 si vrà: Risultto d esercizio Vrizione in umento - sul debito 3 30 Vrizione in diminuzione - sul credito 2 (200) Bse imponibile Tle vrizione gener un differenz tr il vlore civilistico dei crediti/debiti ed il vlore fiscle dei medesimi. 475
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio In prticolre: Poste in vlut Vlori Credito 2 Debito 3 Vlore civilistico 2.200,00 1.530,00 Vlore fiscle 2.000,00 1.500,00 Differenze 200 (30) Vrizione in dichirzione (200) +30 Vrizione nett in diminuzione di 170 Fisclità differit Imposte differite 27,5% di 170 = 46,75 È pertnto necessrio iscrivere l fisclità differit pri l 27,5% di 170, differenz tr il vlore civilistico e quello fiscle. L scrittur contbile è l seguente: Imposte differite (CE) Fondo imposte differite 46,75 Il bilncio l 31/12/Anno 1 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 1 C.II.1 Crediti 2.200 B.2 Fondo imposte differite 46,75 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi D.7 Debiti verso fornitori 1.530 Conto Economico Esercizio 1 - di cui relizzte 100 - di cui d vlutzione 170 Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite (46,75) 476
Anno 2 Nel corso dell Anno 2 le scritture contbili sono le seguenti: - incsso del credito 2: 9. Le poste in vlut ester diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 2 2.150,00 50,00 2.200,00 - pgmento del debito 3: diversi Debito commercile 3 Perdit su cmbi relizzt Bnc c/c 1.530,00 20,00 1.550,00 - sorgere del credito 4: Credito commercile 4 Ricvi esteri 1.300,00 - incsso del credito 4: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 4 1.260,00 40,00 1.300,00 - sorgere del credito 5: Credito commercile 5 Ricvi esteri 5.000,00 - sorgere del debito 6: Costi esteri Debito commercile 6 4.000,00 In sede di chiusur, il credito 5 ed il debito 6 devono essere deguti l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. Le scritture contbili sono le seguenti: 477
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio - degumento del credito 5: Perdit su cmbi d vlutzione Credito commercile 5 110,00 - degumento del debito 6: Debito commercile 6 Utile su cmbi d vlutzione 190,00 Ai fini fiscli: - l perdit su cmbi (50) relizzt sul credito 2 non è intermente rilevnte; nzi, fisclmente il credito 2 gener un utile su cmbi pri 150, differenz tr il vlore l tsso storico (2.000) e quello l tsso effettivo (2.150); - l perdit su cmbi (30) relizzt sul debito 3 non è intermente rilevnte; fisclmente il debito 3 gener un perdit su cmbi pri 50, differenz tr il vlore l tsso storico (1.500) e quello l tsso effettivo (1.550); - l perdit su cmbi (40) sul credito 4 è rilevnte; - l perdit su cmbi (110) sul credito 5 non è rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione; - l utile su cmbi (190) sul debito 6 non è rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio effetture: - un vrizione in umento pri ll eccedenz di utile d vlutzione iscritto nell nno precedente (170); - un vrizione in diminuzione pri 80, che corrisponde ll somm lgebric dell utile su cmbi d vlutzione (190) con l perdit su cmbi d vlutzione (80). Si vrà: Risultto d esercizio Vrizioni in umento 280 - eliminzione eccedenz di utili dell esercizio precedente 170 - sul credito 5 110 Vrizioni in diminuzione (190) - sul debito 6 (190) Bse imponibile 478
9. Le poste in vlut ester Il vlore civilistico e fiscle delle poste in vlut nell Anno 2 è il seguente: Poste in vlut Vlori Credito 5 Debito 6 Vlore civilistico 4.890,00 3.810,00 Vlore fiscle 5.000,00 4.000,00 Differenze (110) 190 Vrizione in dichirzione +110 (190) Vrizione nett in diminuzione di 80 Fisclità differit Imposte differite 27,5% di 80 = 22 Pertnto, dl momento che il fondo imposte differite su cmbi vev l 31/12/ Anno 1 un importo pri 46,75, in sede di redzione del bilncio occorre ridurre tle fondo 22, medinte l seguente scrittur contbile: Fondo imposte differite Imposte differite (CE) 24,75 Il bilncio l 31/12/Anno 2 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 2 C.II.1 Crediti 4.890 B.2 Fondo imposte differite 22 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi D.7 Debiti 3.810 Conto Economico Esercizio 2 - di cui relizzte (110) - di cui d vlutzione 80 Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite 24,75 Cso 5: poste in vlut ester sorte nell Anno 1 ed estint un nell Anno 2 ed un nell Anno 3, poste in vlut ester sorte nell Anno 2 ed estinte nell Anno 3 e poste in vlut ester sorte ed estinte nel medesimo nno Si consideri il cso semplificto di un impres che bbi esclusivmente le seguenti poste in vlut: 479
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio 1) un credito in vlut ester sorto nell Anno 1 e incssto nell Anno 1; 2) un credito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 che verrà incssto nel corso dell Anno 3; 3) un debito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 1 e pgto nel corso dell Anno 2; 4) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 e incssto nell Anno 2; 5) un credito in vlut ester sorto nell Anno 2 che verrà incssto nel corso dell Anno 3; 6) un debito in vlut ester sorto nel corso dell Anno 2 che verrà pgto nel corso dell Anno 3. I dti sono i seguenti 6 : Importi: Operzioni in vlut - l tsso di cmbio storico - l tsso di cmbio di chiusur - l tsso di cmbio effettivo 1. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 1 2. Credito sorto nell Anno 1 ed incssto nell Anno 3 3. Debito sorto nell Anno 1 e pgto nell Anno 2 4. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 2 1.000 2.000 1.500 1.300 Al 31/12/Anno 1 2.200 Al 31/12/Anno 2 2.180 5. Credito sorto nell Anno 2 ed incssto nell Anno 3 5.000 6. Debito sorto nell Anno 2 e pgto nell Anno 3 4.000 1.530 4.890 3.810 1.100 n.d. 1.550 1.260 n.d. n.d. Anno 1 Nel corso dell Anno 1 le scritture contbili sono le seguenti: - sorgere del credito 1: Credito commercile 1 Ricvi esteri 1.000,00 6 Per semplicità di esposizione non si riportno i tssi di cmbio m esclusivmente gli importi già convertiti in euro. A tl proposito si teng presente che: - il tsso di cmbio storico è il tsso l momento dell effettuzione dell operzione; - il tsso di cmbio di chiusur è il tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio; - il tsso di cmbio effettivo è il tsso di cmbio l momento dell incsso o del pgmento dell post in vlut ester. 480
9. Le poste in vlut ester - incsso del credito 1: Bnc c/c diversi Credito commercile 1 Utile su cmbi relizzto 1.000,00 100,00 1.100,00 - sorgere del credito 2: Credito commercile 2 Ricvi esteri 2.000,00 - sorgere del debito 3: Costi per cquisti dll estero Debito commercile 3 1.500,00 In sede di chiusur: - il credito 2 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Credito commercile 2 Utile su cmbi d vlutzione 200,00 - il debito 3 deve essere deguto l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. L scrittur contbile è l seguente: Perdit su cmbi d vlutzione Debito commercile 3 30,00 Ai fini fiscli: - l utile su cmbi relizzto (100) sul credito 1 è rilevnte; - l utile su cmbi d vlutzione (200) sul credito 2 è irrilevnte; - l perdit su cmbi d vlutzione (30) sul debito 3 è irrilevnte. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio nnullre l effetto netto degli utili e perdite d vlutzione. Dl momento che l eccedenz è di utili su cmbi per 170 si vrà: 481
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio Risultto d esercizio Vrizione in umento - sul debito 3 30 Vrizione in diminuzione - sul credito 2 (200) Bse imponibile Tle vrizione gener un differenz tr il vlore civilistico dei crediti/debiti ed il vlore fiscle dei medesimi. In prticolre: Vlori Poste in vlut Credito 2 Debito 3 Vlore civilistico 2.200,00 1.530,00 Vlore fiscle 2.000,00 1.500,00 Differenz 200 (30) Vrizione in dichirzione (200) +30 Vrizione nett in diminuzione di 170 Fisclità differit Imposte differite 27,5% di 170 = 46,75 È pertnto necessrio iscrivere l fisclità differit pri l 27,5% di 170, differenz tr il vlore civilistico e quello fiscle. L scrittur contbile è l seguente: Imposte differite Fondo imposte differite 46,75 482
Il bilncio l 31/12/Anno 1 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 1 9. Le poste in vlut ester C.II.1 Crediti 2.200 B.2 Fondo imposte differite 46,75 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi D.7 Debiti verso fornitori 1.530 Conto Economico Esercizio 1 - di cui relizzte 100 - di cui d vlutzione 170 Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite (46,75) Anno 2 Nel corso dell Anno 2 le scritture contbili sono le seguenti: - pgmento del debito 3: diversi Debito commercile 3 Perdit su cmbi relizzt Bnc c/c 1.530,00 20,00 1.550,00 - sorgere del credito 4: Credito commercile 4 Ricvi esteri 1.300,00 - incsso del credito 4: diversi Bnc c/c Perdit su cmbi relizzt Credito commercile 4 1.260,00 40,00 1.300,00 - sorgere del credito 5: Credito commercile 5 Ricvi esteri 5.000,00 483
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio - sorgere del debito 6: Costi esteri Debito commercile 6 4.000,00 In sede di chiusur, il credito 2, il credito 5 ed il debito 6 devono essere deguti l tsso di cmbio esistente ll fine dell esercizio. Le scritture contbili sono le seguenti: - degumento del credito 2: Perdit su cmbi d vlutzione Credito commercile 2 20,00 - degumento del credito 5: Perdit su cmbi d vlutzione Credito commercile 5 110,00 - degumento del debito 6: Debito commercile 6 Utile su cmbi d vlutzione 190,00 Ai fini fiscli: - l perdit su cmbi (20) sul credito 2 non è rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione; - l perdit su cmbi (30) relizzt sul debito 3 non è intermente rilevnte; fisclmente il debito 3 gener un perdit su cmbi pri 50, differenz tr il vlore l tsso storico (1.500) e quello l tsso effettivo (1.550); - l perdit su cmbi (40) sul credito 4 è rilevnte; - l perdit su cmbi (110) sul credito 5 non è rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione; - l utile su cmbi (190) sul debito 6 non è rilevnte, in qunto è esclusivmente d vlutzione. Pertnto, in sede di dichirzione dei redditi srà necessrio effetture: - un vrizione in diminuzione pri ll perdit (30) d vlutzione iscritt nell esercizio precedente sul debito 3, debito che risult pgto nel corso dell esercizio; - un vrizione in diminuzione pri 60, che corrisponde ll somm lgebri- 484
9. Le poste in vlut ester c dell utile su cmbi d vlutzione (190) sul debito 6, con l perdit su cmbi d vlutzione (110) sul credito 5 e con l perdit su cmbi d vlutzione (20) sul credito 2. Si vrà: Risultto d esercizio Vrizioni in umento 130 - sul credito 2 20 - sul credito 5 110 Vrizioni in diminuzione (220) - eliminzione perdit di vlutzione iscritt in esercizi precedenti (30) - sul debito 6 (190) Bse imponibile Il vlore civilistico e fiscle delle poste in vlut nell Anno 2 è il seguente: Poste in vlut Vlori Credito 2 Credito 5 Debito 6 Vlore civilistico 2.180,00 4.890,00 3.810,00 Vlore fiscle 2.000,00 5.000,00 4.000,00 Differenz 180 (110) 190 Vrizione in dichirzione (180)* +110 (190) Differenz nett di vlore in diminuzione di 260 Fisclità differit Imposte differite 27,5% di 260 = 71,5 * Si trtt dell vrizione complessiv del Anno 1 e del Anno 2, rispettivmente di +200 e (20). Pertnto, dl momento che il fondo imposte differite su cmbi vev l 31/12/ Anno 1 un importo pri 46,75, in sede di redzione del bilncio occorre incrementre tle fondo fino 71,5, medinte l seguente scrittur contbile: Imposte differite (CE) Fondo imposte differite 24,75 485
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio Il bilncio l 31/12/Anno 2 risult essere il seguente: Stto Ptrimonile Esercizio 2 C.II.1 Crediti 7.070 B.2 Fondo imposte differite 71,5 C.17.bis Utili (perdite) su cmbi D.7 Debiti 3.810 Conto Economico Esercizio 2 - di cui relizzte (60) - di cui d vlutzione 60 Risultto d esercizio prim delle imposte 22. Imposte sul reddito: - correnti ( ) - differite (24,75) 2. Gli spetti pplictivi I principli spetti pplictivi dell iscrizione in bilncio delle poste in vlut di seguito considerti sono i seguenti: 1. importo in vlut d convertire l cmbio di chiusur; 2. modlità di iscrizione in bilncio degli utili e delle perdite su cmbi non relizzte; 3. pssività finnzirie non correnti; 4. movimentzione dell riserv utili su cmbi. 2.1 Importo in vlut d convertire l cmbio di chiusur L importo in vlut d convertire l cmbio di chiusur può presentre spetti problemtici, sul pino pplictivo, per le seguenti poste di bilncio: ) crediti; b) titoli e prtecipzioni iscritte nell ttivo circolnte; c) cconti versti i fornitori o ricevuti di clienti; d) conti correnti vlutri. ) Crediti Per qunto rigurd i crediti, sino essi immobilizzti oppure iscritti nell ttivo circolnte, d essi si pplic in primo luogo l vlutzione secondo il vlore di presumibile relizzo, così come previsto dll rt.2426 n.8. Pertnto, il principio contbile OIC n.26 suggerisce l seguente procedur: - dpprim, occorre determinre il vlore di presumibile relizzo in vlut ester; 486
9. Le poste in vlut ester - successivmente, si procede convertire il vlore di presumibile relizzo l tsso di cmbio di chiusur. L differenz che ne deriv è comprensiv del combinto effetto si vluttivo si di conversione. Il principio contbile OIC n.26 fferm che le due componenti (d vlutzione e d conversione) devono essere esposte seprtmente solo qulor significtive e specificmente individubili. In tli csi, l componente d vlutzione (svlutzione) viene iscritt nell voce B.10.d Svlutzioni dei crediti, se reltiv crediti dell ttivo circolnte, oppure nell voce D.19.b Svlutzioni di immobilizzzioni finnzirie che non costituiscono prtecipzioni, se reltiv crediti iscritti nelle immobilizzzioni. Esempio Il 10 settembre l impres vende d un cliente sttunitense beni per 10.000 $ concedendo un dilzione di 60 giorni (scdenz credito: 9 novembre). Al 31 dicembre l impres non h ncor incssto il proprio credito nei confronti del cliente sttunitense. Il vlore di presumibile relizzo del credito è stimto in 8.000 $. Il cmbio del 10 settembre è pri 1,2219 $ per 1. Il cmbio del 31 dicembre è pri 1,3170 $ per 1. Il credito è iscritto in contbilità 8.183,98 (10.000 $ / 1,2219) Il credito deve essere iscritto in bilncio 6.074,41 (8.000 $ / 1,3170) In tl cso si può ffermre che l differenz di 2.109,57 tr il vlore di contbilità (8.183,98 ) ed il vlore di iscrizione in bilncio (6.074,41 ) si significtiv. Occorre pertnto suddividere tle differenz tr l prte vluttiv e l prte di conversione, come di seguito illustrto: Vlore di iscrizione in contbilità: 10.000 $ / 1,2219 = 8.183,98 Vlore nominle l tsso di chiusur: 10.000 $ / 1,3170 = 7.593,01 Differenz di conversione (C.17.bis Utili (Perdite su cmbi) (A) 590,97 Vlore nominle l tsso di chiusur 10.000 $ / 1,3170 = 7.593,01 Vlore di presumibile relizzo l tsso di chiusur Differenz vluttiv (B.10.d Svlutzione crediti) (B) Totle differenze di conversione e vluttive (A + B) 8.000 $ / 1,3170 = 6.074,41 1.518,60 (590,97+ 1.518,60) = 2.109,57 487
PARTE II - Le principli vlutzioni di bilncio b) Titoli e prtecipzioni iscritte nell ttivo circolnte Anche i titoli e le prtecipzioni iscritte nell ttivo circolnte ed espresse in vlut ester devono essere dpprim vlutte secondo qunto previsto dll rt.2426 e solo successivmente degute l tsso di chiusur. In prticolre, il numero 9 dell rt.2426 prevede che titoli e prtecipzioni iscritti nell ttivo circolnte debbno essere vlutti l minore tr il costo ed il vlore desumibile dell ndmento del mercto. Il principio contbile OIC n.26 sottoline come il vlore di mercto debb essere determinto in vlut ester e poi convertito utilizzndo il tsso di chiusur. L importo così convertito v confrontto con il costo di cquisto del titolo iscritto in contbilità l tsso di cmbio storico: se dl rffronto emerge un perdit, llor ess v rilevt, senz distinzione tr effetto vluttivo ed effetto di conversione. Se, l contrrio, emerge un utile, esso non deve essere rilevto, in ossequio l ftto che deve essere mntenuto il costo. Esempio 1 L impres h cquistto un titolo in dollri sttunitensi, sostenendo un costo di 98 $ per 100$ di nominle cquistto Al 31/12 il titolo è quotto 100 $ per 100 $ di nominle All dt dell cquisto il cmbio er pri 1,2850 $ per 1 mentre l 31/12 il cmbio risult essere pri 1,3170 $ per 1 Vlore di iscrizione del titolo in contbilità: 98 $ / 1,2850 = 76,26 Vlore di presumibile relizzo l 31/12: 100 $ / 1,3170 = 75,93 Il confronto dei due vlori mette in evidenz l necessità di un svlutzione pri 0,33 Esempio 2 L impres h cquistto un titolo in dollri sttunitensi, sostenendo un costo di 98 $ per 100$ di nominle cquistto Al 31/12 il titolo è quotto 100 $ per 100 $ di nominle All dt dell cquisto il cmbio er pri 1,3706 $ per 1 mentre l 31/12 il cmbio risult essere pri 1,3170 $ per 1 Vlore di iscrizione del titolo in contbilità: 98 $ / 1,3706 = 71,50 Vlore di presumibile relizzo l 31/12: 100 $ / 1,3170 = 75,93 Il confronto dei due vlori mette in evidenz l necessità di mntenere il costo di 71,50, senz rilevre l utile su cmbi 488
9. Le poste in vlut ester c) Acconti versti fornitori o ricevuti d clienti Il principio contbile nzionle OIC 26 specific che con il termine «in vlut» si devono intendere le ttività e le pssività i cui vlori espressi in bilncio sono riferiti d importi d incssre/pgre in vlut ester o, comunque, sono commisurti futuri flussi finnziri in vlut. Pertnto, gli nticipi in vlut corrisposti o ricevuti fronte di beni non rientrno tr le ttività e le pssività che devono essere degute l cmbio di fine esercizio. Gli nticipi versti fornitori o ricevuti di clienti non ncor estinti ll dt di chiusur non devono essere deguti l tsso di chiusur, poiché non costituiscono ttività e pssività che devono essere incsste/pgte. Esempio Nel corso dell esercizio sono stti corrisposti «cconti fornitori su mcchinri» pri 95.000 dollri, iscritti in contbilità 80.000 euro seguito dell conversione l tsso del giorno di effettuzione dell operzione (cmbio euro/dollro pri 1,1875). In sede di chiusur, gli cconti non devono essere deguti l tsso di fine esercizio, ovvero vengono iscritti in bilncio l vlore di cmbio storico pri 80.000 euro. Al 31/12, l eventule debito verso il fornitore non ncor estinto dovrà essere deguto l tsso di cmbio l 31/12, in qunto si trtt di un pssività riferit d un importo d pgre in vlut ester. d) Conti correnti vlutri Un post di bilncio prticolre è rppresentt di sldi dei conti correnti espressi in un vlut divers dll euro, che devono certmente essere deguti l tsso di cmbio di chiusur. Il problem opertivo consiste nel considerre o meno «relizzti» gli utili o le perdite su cmbi derivnti dl suddetto degumento. Se, inftti, tli componenti di reddito si considerno relizzti, essi hnno rilevnz nche dl punto di vist tributrio. Al contrrio, se essi sono considerti non relizzti non ssumono rilevnz fiscle, e si determin un disllinemento con il loro vlore contbile e civilistico. In ssenz di un pres di posizione ufficile, l Agenzi delle Entrte h espresso l opinione (dirett MAP del 18 mggio 2006) che l eventule degumento di tli poste debb ritenersi «relizzto», e quindi fisclmente rilevnte. 489