Patrimonio e Successione (*)

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1 Patrimonio e Successione (*) (*) Roberto Lenzi Avvocato, Lenzi e Associati Il CONTESTO Le dispute nelle aziende familiari coinvolgono da sempre non solo i nomi più noti dell imprenditoria italiana, ma anche e soprattutto le realtà minori: quella miriade di imprese di piccola e media dimensione, non necessariamente quotate, che costituiscono l ossatura dell economia italiana. Quante volte abbiamo assistito a liti ereditarie? Beni privati ed aziende, infatti, sono da sempre al centro delle problematiche che riguardano il patrimonio familiare e i diritti di successione dell azienda di famiglia. La trasmissione della ricchezza familiare è tema così importante e delicato che coinvolge gli interessi più differenti dei soggetti che vi sono coinvolti: dalle volontà del capo famiglia alle aspettative degli eredi legittimi o meno; fino addirittura ad attrarre, in alcuni casi, anche terzi estranei alla famiglia, tra cui lo Stato. In tale contesto, gli elementi che intervengono sono molteplici e riguardano vuoi la componente psicologico-emozionale; vuoi la composizione patrimoniale; vuoi la struttura familiare; vuoi, ma non ultimi, i vincoli di natura civilistica che antepongono, di regola, a qualsiasi desiderio del de cuius (colui che lascia l eredità, nel linguaggio giuridico) il soddisfacimento dei diritti ereditari di alcuni soggetti: i cosiddetti legittimari. Nella cultura italiana, infatti, al centro della società c è la famiglia. Vi è, pertanto, una notevole differenza rispetto al modello inglese (e anglosassone in generale) in particolare dove non esistono regole che stabiliscono le quote per i legittimari, intervenendo la discrezionalità del giudice (Inheritance Act del 1975) a stabilire, di volta in volta, le quote rivendicate e spettanti a quei soggetti (detti dependents ), coniuge-convivente figli consanguinei-figliastri, che al momento della morte dipendevano dal de cuius. Invece in Italia non è possibile diseredare nessun avente diritto, tranne pochissimi casi di esclusione ben individuati dalla legge. Per il codice italiano, di matrice napoleonica, il coniuge ed i figli hanno eguali diritti; sono messi sullo stesso piano il figlio che merita con il figlio dilapidatore e scapestrato, e/o con il coniuge fuggito in Polinesia con l amante. E ORA DI RIVEDERE IL DIRITTO EREDITARIO PER IL BENE-AZIENDA In tal senso forse una revisione del diritto ereditario, in relazione alla quale è stata presentato qualche anno fa in Senato un disegno legge (n del 2006), potrebbe essere l occasione di adeguare l istituto ai mutati tempi; per lo meno per ciò che concerne il bene-azienda. Il proprietario dell impresa, che voglia garantire continuità aziendale, premiando il figlio più meritevole e più adatto imprenditorialmente, ovvero designare anche un terzo, deve oggi fare i conti con il soddisfacimento dei diritti di tutti gli aventi causa. E, quindi, tacitarli con altri beni (se esistenti) frammentando e polverizzando in tal modo il patrimonio; oppure attingendo alle risorse monetarie aziendali, distogliendo magari il capitale necessario allo sviluppo dell impresa per investimenti, ricerca e sviluppo. Anche se è vero che una tale rivisitazione non potrebbe non tenere conto di altri aspetti familiari o delle eventuali manipolazioni che potrebbero coinvolgere il pater familias: proviamo a pensare a banali conflitti

2 caratteriali con uno degli eredi, oppure all invaghimento in età senile per una persona estranea al nucleo familiare. Ciò premesso, è comunque da considerare che le proprietà delle piccole e medie imprese familiari storiche sono giunte alla terza o quarta generazione; non c è più alla guida una famiglia mononucleare, cioè un singolo nucleo familiare che possiede l azienda e guida la gestione. Spesso incontriamo gruppi plurifamiliari allargati con numerosi altri soggetti che vi inseriscono: nipoti, eventuali figli di secondo letto, coppie di nazionalità e culture diverse, ed altri ancora. Una simile realtà potrebbe quindi necessitare di una nuova regolamentazione che cerchi perlomeno di mediare tra la visione classica della famiglia e i mutamenti che sono intervenuti: economico-finanziari da un lato e generazionali dall altro. In ogni caso il quadro attuale del diritto successorio, come accennato, prevede oggi un ruolo di primo piano per determinati soggetti; quelli caratterizzati, cioè, da un rapporto di intensa familiarità con il de cuius e proprio per questo preferiti ad altri. Per comprendere meglio come la successione sia regolata in Italia si può fare riferimento ai concetti di successione legittima, successione necessaria, successione testamentaria. SUCCESSIONE LEGITTIMA La successione legittima regola il trasferimento dell eredità qualora la persona defunta non lasci alcun testamento. In tale caso il principio applicato è quello di preferire i congiunti del de cuius a qualunque altro soggetto. Eredi legittimi saranno pertanto, prioritariamente, i parenti più prossimi (figli e coniuge) sino a giungere, in caso di rinuncia degli stessi o loro mancanza, a quelli di grado più remoto, ma non oltre il sesto (oltre, l eredità si devolve allo Stato). SUCCESSIONE LEGITTIMA (EREDITA SENZA TESTAMENTO) EREDI Coniuge Coniuge + 1 figlio Coniuge con più figli Coniuge + ascendenti QUOTA EREDITARIA Intera ½ figlio ½ coniuge 1/3 coniuge 2/3 figli 2/3 coniuge + diritto abitazione 1/3 ascendenti 1 figlio Intera Più figli In parti uguali 1 figlio + due nipoti (figli di un altro figlio premorto) ½ figlio ½ ai nipoti in parti uguali Nipoti di figlio/figli premorti In parti uguali

3 Ascendenti Coniuge + ascendenti + fratelli Coniuge + fratelli e sorelle Ascendenti + fratelli e sorelle Fratelli e sorelle Altri parenti sino al 6 grado In parti uguali 2/3 coniuge ¼ ascendenti 1/12 fratelli e sorelle 2/3 coniuge 1/3 fratelli e sorelle ½ ascendenti ½ fratelli e sorelle In parti uguali In parti uguali Nota: I figli legittimi (nati da un matrimonio) hanno gli stessi diritti (in totale equiparazione) di quelli dei figli naturali (nati da persone non legate da coniugio) e degli adottivi. Con la Legge 219/2012 è stato abolito il c.d. diritto di commutazione (soddisfacimento di beni ereditari in denaro o in natura a favore dei figli legittimi nei confronti dei figli naturali, fatta salva la facoltà per questi ultimi -con ricorso al giudice- di opporsi) già previsto dal comma 3 dell art. 537 del Codice Civile SUCCESSIONE NECESSARIA Con il termine, invece, di successione necessaria facciamo riferimento ad una specifica riserva di legge (e in questo la successione necessaria rappresenta una sottospecie di successione legittima, tale da funzionare come un limite alla successione testamentaria) che il codice civile attribuisce a determinati strettissimi congiunti denominati legittimari o eredi necessari. Tali sono il coniuge e gli ascendenti o discendenti in linea retta che hanno diritto per legge ad una consistente quota di eredità sulla quale il de cuius non può intervenire discrezionalmente: né con donazioni durante la sua vita, né con un testamento con il quale gli stessi siano dimenticati o diseredati. In caso di violazione della quota di legittima, i soggetti aventi causa potranno agire con l azione di riduzione, potendo mettere in discussione gli atti di disposizione testamentaria e tutte le donazioni eseguite in vita, al fine di ricostruire la massa ereditaria sulla quale eseguire la ripartizione nel rispetto delle quote riservate loro dalla legge. SUCCESSIONE TESTAMENTARIA Con il principio appena enunciato arriviamo alla successione cosiddetta testamentaria, che è l unica che consente al de cuius di disporre discrezionalmente nell ambito successorio dei propri beni, pur con i limiti delle quote riservate ai legittimari sopra indicati. In Italia, infatti, vige il divieto dei cosiddetti patti successori, tramite i quali il disponente decide di destinare i propri beni per il momento successivo alla sua morte. Il passaggio dei diritti ereditari, pertanto, può avvenire solamente per legge o testamento e attraverso l istituto del Patto di Famiglia che consente all imprenditore o al titolare di partecipazioni societarie, a precise e ben individuate condizioni, di trasferire ad uno o più discendenti, in tutto o in parte, l azienda o le proprie quote (artt. dal 768-bis al 758-octies codice civile, introdotti dalla legge n. 55 del 14 febbraio 2006).

4 La redazione di un testamento (olografo, pubblico o segreto che sia), dunque, è, di regola, l unica possibilità di potere disporre di una parte dell eredità privilegiando alcuni e non altri. In altre parole: il testamento è lo strumento che consente la libera espressione, ancorché compressa in termini quantitativi, delle proprie volontà. SUCCESSIONE TESTAMENTARIA QUOTA DI LEGITTIMA E QUOTA DI RISERVA EREDI QUOTA DI LEGITTIMA QUOTA DISPONIBILE Coniuge ½ patrimonio + diritto abitazione 1/2 Coniuge + 1 figlio Coniuge + 2 o più figli Coniuge + ascendenti 1/3 patrimonio + diritto abitazione al coniuge1/3 patrimonio al figlio ¼ patrimonio + diritto abitazione al coniuge½ patrimonio ai figli in parti uguali ½ patrimonio + diritto abitazione al coniuge¼ patrimonio agli ascendenti 1/3 1/4 1/4 1 figlio ½ patrimonio 1/2 2 o + figli 2/3 patrimonio in parti uguali 1/3 Ascendenti 1/3 patrimonio 2/3 Nipoti di figlio premorto 1/2 1/2 Importante appare sottolineare come la riserva di legge agli eredi necessari debba tenere conto di un principio di natura quantitativa e non qualitativa: vale a dire, l intangibilità della legittima (così come riconosciuto dalla giurisprudenza e dalla dottrina) può presupporre che il testatore voglia soddisfare le ragioni dei legittimari attraverso beni di qualunque natura con l unica condizione che siano compresi nell attivo ereditario. Pur con i limiti in precedenza delineati, tale aspetto, peraltro positivo in termini di principio, ha favorito in passato, soprattutto in ambito aziendale, pratiche che hanno polverizzato molte imprese nell ambito delle quali i vari cespiti subivano destinazioni diverse: immobili ad un erede, ramo d azienda ad un altro e così via. In un corretto approccio alla pianificazione successoria possono essere individuati degli strumenti in grado di consentire al de cuius di regolare la propria successione sotto il profilo qualitativo; essendovi oggi forti compressioni al diritto di disporre la destinazione del patrimonio sotto il profilo quantitativo. Tra questi strumenti vi sono il Patto di famiglia e il Trust. PATTO DI FAMIGLIA

5 L utilizzo del Patto di famiglia, che in Italia ha trovato sinora scarsa applicazione, può risultare particolarmente funzionale qualora nell asse ereditario vi siano aziende o quote di di controllo nelle stesse. La Legge Finanziaria per l anno 2007 e la circolare dell Agenzia delle Entrate 3/E del 22 gennaio 2008 hanno previsto infatti una completa esenzione del pagamento dell imposta di successione e donazioni qualora il patto di famiglia abbia come oggetto il trasferimento di quote o azioni sociali che attribuiscono il controllo della società e a condizione che all atto della stipula del patto di famiglia i beneficiari del trasferimento si impegnino a proseguire l esercizio dell impresa o a detenere le quote per almeno cinque anni. Il Patto di famiglia, alla cui stesura devono partecipare tutti i soggetti che vantano diritti sull asse ereditario, è strumento di ottimizzazione del passaggio generazionale nel contesto in cui consente di trasferire l azienda di famiglia (o le partecipazioni societarie) ai familiari diretti, preservandola dal rischio dell azione di riduzione e collazione. Presupposto ideale per un eventuale utilizzo di questo istituto è infine una limitata litigiosità familiare. TRUST Esenzioni analoghe a quelle del Patto di famiglia sono previste anche nel caso del Trust. L utilizzo in Italia di questo istituto è stato introdotto con la legge 364 del 1989 con la quale l Italia ha recepito la convenzione dell Aja del 1 luglio Con la Legge Finanziaria per l anno 2007, con le circolari dell Agenzia delle Entrate n. 48/E dell agosto 2007 e n. 3/E del 22 gennaio 2008 e con l ultima Risoluzione dell Agenzia delle Entrate n. 110 del 23 aprile 2009 sono invece stati definiti gli aspetti di fiscalità diretta e indiretta. L uso del Trust, oltre che nell ambito di successioni d azienda, può rappresentare un utile strumento per la gestione di passaggi generazionali che vedono coinvolti soggetti deboli o minori che del Trust divengono beneficiari. In generale, elementi caratteristici e distintivi del Trust sono: - la separazione o segregazione dei beni apportati in Trust dal patrimonio personale del Trustee, il soggetto che riceve beni e diritti da chi dispone il Trust (detto settlor ); - l attribuzione al Trust (che opera attraverso il trustee) del potere di disporre dei beni conferitigli nei termini e nel rispetto delle finalità stabilite nell atto istitutivo del Trust medesimo. L utilizzo del Trust può essere particolarmente utile soprattutto nelle fasi propedeutiche all apertura di una successione e in particolare quando nell asse ereditario vi sono beni immobili che, se conferiti nel fondo, possono essere più facilmente trasferiti (anche mortis causa) in una polizza dedicata o in un trust. Non è infrequente che alcune successioni si aprano con beni mobili o immobili all estero appartenenti al de cuius. Che cosa succede in questi casi? Come viene regolata la successione? Qual è il diritto applicabile? Quale tassazione si incontra? Ecco per voi un quadro di sintesi che riguarda questi aspetti nei principali Paesi.

6 LA SUCCESSIONE PAESE PER PAESE Fonte: rielaborazione Lenzi e Associati su dati successions in europe, guida global property e ch/ch/private/index Diritto applicabile Riserva di legittima Tassazione ITALIA GERMANIA FRANCIA SPAGNA Legge del Paese Al coniuge, ai ove il de cuius aveva discendenti e, in la nazionalità oppure la residenza abituale (beni mobili e immobili) Legge del Paese ove il de cuius aveva la nazionalità (beni mobili e immobili). Per i beni immobili esiste opzione (per non residenti) per applicazione legge tedesca. Legge del Paese di residenza abituale del de cuius (beni mobili).legge del luogo in cui sono situati i beni (immobili). mancanza di questi ultimi, agli ascendenti. Da un minimo di 1/3 (soli ascendenti) a 2/3 (concorso coniuge e figli). Al coniuge, ai discendenti e, in mancanza di questi ultimi, agli ascendenti. In generale, una quota pari ad ½ dell asse ereditario. Al coniuge (1/4) ed ai discendenti (da ½ a ¾ a seconda del numero di figli). Legge del Paese Al coniuge, ai ove il de cuius aveva discendenti e, in la propria nazionalità (di regola per beni mobili).legge del luogo in cui sono situati i beni mancanza di questi ultimi, agli ascendenti. La riserva è disciplinata Dal 4% all 8% a seconda del grado di parentela.esistono forti franchigie. Esistono esenzioni per alcuni beni. In materia di doppie imposizioni, in Italia (a differenza di altri Paesi che non prevedono questa possibilità ) è possibile detrarre l imposta da pagare all estero, nei limiti in cui quest ultima è riferibile ai beni esistenti all estero. Dal 7% al 30% per coniuge e parenti in linea retta. Esistono piccole franchigie. Dal 12% al 40% per altri gradui di parentela. Dal 17% al 50% per i terzi. Dal 5% al 40% per coniuge e discendenti in linea retta. Esistono piccole franchigie. Dal 35% al 55% per altri parenti. Per terzi: 60%. Dipende dalla potestà delle singole regioni autonome. In ogni caso, il calcolo viene effettuato applicando un moltiplicatore all aliquota (che varia a seconda dell importo) in funzione del rapporto di parentela. Esistono franchigie limitate. Per dal codice civile o da l abitazione principale è prevista una

7 IRLANDA (immobili). Legge del Paese ove il de cuius aveva il domicilio (beni mobili). Legge del luogo in cui sono situati i beni (immobili). LUSSEMBURGO Legge del Paese in cui il de cuius aveva la residenza abituale al momento del decesso. Legge del luogo in cui sono situati i beni (immobili) GRECIA SVIZZERA leggi speciali in riduzione del 95%. alcune regioni autonome. In generale, da 2/3 a ¾ dell asse ereditario (max). Al coniuge ( da ½ a 1/3) a seconda della presenza o meno di figli. E previsto che i discendenti possano agire per farsi riconoscere (con atto discrezionale del giudice) una parte dell eredità qualora ritengano di non essere stati soddisfatti in modo equo. Ai discendenti in linea retta. La quota varia da ½ a ¾ a seconda del numero di figli. Legge del Paese Al coniuge, ai ove il de cuius aveva discendenti e, in la nazionalità (beni mancanza di questi mobili o immobili) ultimi, agli ascendenti. I beni sono soggetti, in genere, a imposte di successione nel Cantone in cui il de cuius aveva il suo ultimo domicilio. I beni immobili sono imponibili nel Cantone in cui si trovano. Nel Cantone di Svitto non è prevista Il diritto svizzero prevede le seguenti quote di legittima: per il coniuge superstite, una quota pari a1/2 della propria quota ereditaria; per ogni discendente, una quota pari a ¾ della propria quota ereditaria; per ogni Aliquota del 25% per il valore che eccede determinate soglie di esenzione) che vanno da euro a euro a seconda del grado di parentela. In generale, dal 2% al 15% (a seconda del grado di parentela) con una sovrimposta (dallo 0,1% al 2,2%) in base al valore dell eredità. Esenzione per discendenti diretti e ascendenti e per coniuge con figli in vita. Dall 1% al 40% a seconda del grado di parentela. Nella Confederazione elvetica l imposta può arrivare fino al 50% e varia da Cantone a Cantone. Le aliquote più basse sono nei Grigioni, mentre le più alte sono nei cantoni di Friburgo e Neuchatel. Il coniuge superstite è esonerato in tutti i Cantoni, ad eccezione del cantone di Jura. Gli eredi diretti sono esonerati nella maggior parte dei cantoni, ad eccezione di Berna, Appenzello Interno, Grigioni, Vaud, Neuchatel e Jura.Nel cantone di Lucerna, i Comuni possono prelevare l imposta in

8 l imposta di successione.sulla imposta di successione si sta discutendo in Svizzera circa l applicazione di una legge federale, retroattiva dal 1 gennaio 2012, che colpisca con una imposta tutti i patrimoni al di sopra dei 2 milioni di franchi ( indipendentemente dal grado di parentela) con un aliquota minima del 20%. REGNO UNITO Legge del Paese ove il de cuius aveva il domicilio (di regola).legge del luogo in cui sono situati i beni (immobili). ascendente, una quota pari a ½ della propria quota ereditaria. La quota di legittima esiste solo in Scozia ove al coniuge ed ai discendenti è riservato almeno 1/3 dei beni. Nel resto del Paese i c.d. dependents (soggetti totalmente o parzialmente dipendenti dal de cuius alla sua morte) possono proporre domanda al giudice civile (che deciderà secondo la propria discrezionalità) affinchè venga attribuito loro un congruo importo tratto dal patrimonio ereditario ( raisonable provision ); qualora il testatore li abbia luogo del cantone (fatta salva una franchigia).gli ascendenti diretti sono esonerati solo in alcuni Cantoni (UR,OW,ZG, FR,AR,TI,VS,GE).Le aliquote sono differenti a seconda del grado di parentela e del valore della devoluzione. Nel Canton Ticino, nel caso di fratelli e figliastri, vi è un imposta progressiva: 14,54% su 1/milione di franchi; 11,98% su 500/mila franchi e 7,94% su 100/mila franchi. Di regola, aliquota del 40% per ogni soggetto, escluso il coniuge.

9 USA Sono previste regole diverse (per beni mobili o immobili) a seconda dei singoli pretermessi o non sufficientemente considerati nel testamento. In Irlanda, un discendente può pretendere un attribuzione dal patrimonio se il disponente, avendolo trascurato, ha agito in violazione di una moral duty. Non esiste una quota di riserva (è consentito diseredare i Stati. Sull imposta di discendenti).al successione è in coniuge è riservata corso in Usa un una quota (che intenso dibattito. dipende dalla durata del matrimonio) in alcuni Stati che adottano la comunione dei beni (eccetto Georgia).In Louisiana esiste una riserva di legittima (da ½ a 1/3 a favore dei figli fino a 23 anni e per quelli con handicap (indipendentemente dall età). In generale, (salvo disposizioni specifiche dei singoli Stati) è pari ad un max del 55% sui beni oltre 1 milione di dollari (dal 2011). Dal quadro si evince (diritto applicabile) come esistano diversi criteri per stabilire quale Paese abbia la competenza e quali norme andranno applicate nelle pratiche di successioni transfrontaliera ove i beni sono situati in più Stati. A tale proposito, pare importante evidenziare che il Parlamento ed il Consiglio Europei hanno approvato recentemente un regolamento (Regolamento 4 luglio 2012 n. 650/UE su Gazzetta Ufficiale L 201/07, 27 luglio 2012) atto a disciplinare le successioni internazionali che interessano cittadini residenti in più Stati europei.

10 La regola sarà, di norma, quella che prevede l applicazione della legge dell ultima residenza abituale della persona che lascia l eredità. Pertanto, tutta la successione verrà regolata in base a questo principio, senza necessità di distinguere tra beni mobili e immobili. In ogni caso, però, i cittadini potranno optare, con testamento, per il diritto del Paese di nazionalità se diverso da quello di residenza abituale. Ad esempio, nel caso di un pensionato tedesco morto in Francia, ove ha vissuto gli ultimi anni, la successione potrà essere regolata totalmente dalla legge francese. Oggi invece si applicano due diritti; quello tedesco per i beni mobili e quello francese per quelli immobili. Queste norme diventeranno operative dal 17 agosto Il provvedimento, che riguarderà la materia civile della successione a causa di morte, non si applicherà in ambito tributario e amministrativo di competenza del legislatore nazionale (modalità di calcolo e versamento delle imposte); né riguarderà le questioni attinenti alle convenzioni matrimoniali e i regimi patrimoniali tra coniugi. E prevista dal regolamento l emissione (facoltativa) di un certificato successorio europeo idoneo ad essere utilizzato da tutti i soggetti che vantano diritti sulla successione. Si consideri che circa 13 milioni di europei (secondo la Commissione UE) vivono in un altro stato membro e ogni anno nella UE si aprono circa 450 mila successioni internazionali per un valore superiore a 120 miliardi di euro. Per quanto riguarda il recepimento del regolamento, per gli Stati membri è stato fissato un periodo di 3 anni di tempo per conformare la propria legislazione nazionale in modo tale da permettere alle nuove norme di sortire i propri effetti. Danimarca, Gran Bretagna e Irlanda non prendono parte al regolamento. *********************