A cura di Marco Baldin La rilevazione contabile delle importazioni di beni

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1 A cura di Marco Baldin La rilevazione contabile delle importazioni di beni Categoria: Bilancio e contabilità Sottocategoria: Scritture contabili Sempre a più aziende capita, più o meno spesso, di effettuare importazioni di beni provenienti da paesi situati all esterno dell Unione Europea. Lo scopo del presente contributo è quello di fornire un quadro di sintesi operativo degli adempimenti da porre in essere nel caso di ricevimento di un documento emesso dal fornitore estero. Dal punto di vista operativo le importazioni sono assoggettate ad IVA nel momento in cui vengono introdotte nel territorio dello Stato. Sarà la Dogana a rilasciare il mod. n. 8 del DAU all interno del quale vengono liquidate le somme da versare, ed in particolare: Dazi ed IVA che, unitamente alle spese di trasporto ed al valore di transazione della merce, andranno a costituire la base imponibile dell imposta sul valore aggiunto. Di cosa si tratta? Premessa... 2 Le importazioni di beni... 2 La disciplina fiscale e contabile delle importazioni di beni... 2 Allegato 1 Tavola Sinottica Allegato 2 L Esperto risponde

2 Premessa Secondo l articolo 1 del D.P.R. 633/1972 assumono rilievo ai fini IVA le "importazioni da chiunque effettuate". Pertanto, le importazioni di beni all interno del territorio doganale dell Unione Europea ed, in particolare, in Italia sono operazioni rilevanti ai fini IVA, anche se a differenza di altre tipologie di operazioni, quali cessioni di beni e prestazioni di servizi, non occorre prendere in considerazione lo status del soggetto che pone in essere la transazione. Queste tipologie di operazioni, in un mondo sempre più globalizzato, sono sempre più frequenti e vengono poste in essere da varie tipologie di imprese. A tal fine lo scopo del presente contributo è quello di fornire un quadro di relativo agli aspetti fiscali e contabili della disciplina. Ai fini doganali per "importazione" si intende l'introduzione nel territorio dello Stato di beni: provenienti da Stati o territori non compresi nel territorio doganale dell'unione Europea; che non siano già stati immessi in libera pratica in un altro Stato membro della UE. Inoltre, ai sensi del secondo comma dell articolo 67 del D.P.R. 633/1972 sono assoggettate ad IVA: le operazioni di reimportazione; le operazioni di reintroduzione di beni che, precedentemente, erano stati oggetto di esportazione definitiva. Le importazioni di beni La disciplina fiscale e contabile delle importazioni di beni Imposte indirette (IVA) L articolo 67 del D.P.R. 633/1972, ai commi 1 e 2-bis, definisce quali sono quelle operazioni che, ai fini IVA, costituiscono importazioni, ovvero: le operazioni di immissione in libera pratica; le operazioni di perfezionamento attivo; le operazioni di ammissione temporanea di beni destinati a essere riesportati "tal quali" e che, in base alle disposizioni comunitarie, non fruiscono dell'esenzione totale dei dazi all'importazione; 2

3 le operazioni di immissione in consumo di beni provenienti dal Monte Athos, dalle Isole Canarie e dai Dipartimenti francesi d'oltremare. Operazione Immissione in libera pratica Perfezionamento attivo Ammissione temporanea Immissione in consumo Descrizione Introduzione in Italia di merci provenienti da Paesi extra-ue per le quali siano stati assolti gli adempimenti e le formalità doganali. Consente alle merci non unionali di essere utilizzate, per specifiche operazioni (es. manipolazioni usuali), nel territorio doganale della UE senza essere soggette alle formalità doganali (es. dazi). Consente alle merci non unionali di essere introdotte nel territorio della UE senza essere soggette alle formalità doganali, purché destinate a essere riesportate senza subire modifiche. Immissione in consumo relative a beni provenienti dal Monte Athos, dalle isole Canarie e dai Dipartimenti francesi d oltremare (per analogia, tale disposizione dovrebbe applicarsi anche alle Isole Aland e alle Isole Normanne). Importazioni non soggette ad IVA Ai sensi dell'articolo 68, comma 1, del D.P.R. 633/1972, non sono soggette ad IVA: le importazioni di beni effettuate da esportatori abituali, di cui all'articolo 8, comma 1, lettera c) del D.P.R. 633/1972; le importazioni di beni indicati nell articolo 8-bis del D.P.R. 633/1972 (es. navi, aeromobili, motori, ricambi, provviste di bordo); le importazioni di campioni gratuiti di modico valore, appositamente contrassegnati; le importazioni di beni la cui cessione è esente da IVA o non è soggetta ai sensi dell'articolo 72 del D.P.R. 633/1972; le reintroduzioni di beni nello stato originario, da parte dello stesso soggetto che li aveva esportati, sempreché ricorrano le condizioni per il regime di "franchigia doganale"; le importazioni di beni donati ad enti pubblici; le importazioni di beni donati ad associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalità di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica; le importazioni di beni donati a favore delle popolazioni colpite da calamità naturali o catastrofi dichiarate tali ai sensi della Legge 996/1970; le importazioni dei beni di cui all'articolo 2, comma 3, lettera l) del D.P.R. 633/1972 (es. paste alimentari, pane, uova, formaggio, frutta, latte fresco); le importazioni di gas ed energia elettrica mediante specifici sistemi di distribuzione. 3

4 Determinazione imposta L ammontare dell imposta relativa all importazione è determinato applicando le aliquote IVA previste dall articolo 16 del D.P.R. 633/1972 per la cessione degli stessi beni sul territorio italiano. La base imponibile viene, invece, determinata ai sensi dell articolo 69 del D.P.R. 633/1972 tenendo conto dei seguenti elementi: valore dei beni, ossia il prezzo pagato o da pagare per i beni importati; diritti doganali (IVA esclusa), quali dazi di importazione, diritti di monopolio, sovrimposte di confine, ecc.; spese di inoltro fino al primo luogo di destinazione all interno dell Unione Europea (esempio trasporto, assicurazione, commissione, imballaggio, ecc.). Inoltre, l articolo 70 del D.P.R. 633/1972 prevede che l imposta relativa alle importazioni è accertata, liquidata e riscossa per ciascuna operazione. Il versamento dell IVA è eseguito in Dogana dal proprietario della merce o dal soggetto tramite il quale si effettua l importazione (spedizioniere). ESEMPIO Si ipotizzi che una società italiana importi merce dal Giappone per Euro , ai quali vanno aggiunti: Spese di trasporto fino all introduzione nel territorio UE: Euro 1.000; Spese di trasporto fino alla destinazione UE: Euro 500; Dazio: 3%; Aliquota IVA: 22%. La base imponibile sarà data da: + Prezzo (Euro ) + Spese di trasporto (Euro 1.000) + Dazio (Euro 630 ovvero x 3%) + Spese di trasporto a desino (Euro 500) = Base imponibile IVA (Euro ) Imposta applicata Euro 4.868,60 (ovvero Euro x 22%) 4

5 Valore di transazione L articolo 70 del Regolamento UE 952/2013 dispone che il valore in dogana dei beni importati è pari al valore di transazione, inteso come il "prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando sono vendute per l'esportazione verso il territorio doganale dell'unione. Imposte dirette La disciplina fiscale delle merci che l impresa acquista per la propria attività è regolamentata nell articolo 109, comma 1, TUIR che stabilisce: I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell esercizio di competenza non sia ancora certa l esistenza o determinabile in modo obiettivo l ammontare concorrono a formarlo nell esercizio in cui si verificano tali condizioni. In base a tale norma i costi per acquisto merci risultano deducibili. Trattamento contabile Normalmente, quanto si effettua un operazione di importazione, vi sono tre diverse tipologie di documenti: Il DAU (Documento Amministrativo Unico) o bolla doganale ; La fattura del fornitore extra- UE; Eventualmente, la fattura dello spedizioniere doganale per i servizi resi. DAU (Documento Amministrativo Unico) Nel momento in cui i beni vengono introdotti nel territorio comunitario è necessario che il proprietario della merce o colui che lo rappresenta (spedizioniere doganale iscritto all Albo) presenti, alla competente Dogana, il DAU (Documento Amministrativo Unico). Successivamente verrà rilasciato dalla Dogana l esemplare numero 8 del DAU quietanzato che, a sua volta, dovrà essere numerato e annotato nel registro degli acquisti al fine della detrazione dell IVA, fatti salvi i casi di indetraibilità. Sul tema la C.M. 328/E/1997 ha affermato che: l esercizio del diritto alla detrazione è subordinato al possesso di idoneo documento che, a seconda dei casi, assume la forma di fattura di acquisto, bolletta doganale, fattura di acquisto intracomunitario, autofattura, ecc.. 5

6 Una volta che la Dogana rilascia l esemplare numero 8 del DAU è necessario, a fini della detrazione dell imposta, che lo stesso sia annotato nel registro IVA degli acquisti; va effettuata anteriormente alla liquidazione periodica o alla dichiarazione annuale nella quale è esercitato il diritto alla detrazione delle relative imposte. A tal fine occorre tenere presente che, ai sensi dell articolo 19, comma 1, del D.P.R. 633/1972, il diritto alla detrazione può essere esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all anno in cui il diritto alla detrazione è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo. Dalla registrazione del documento devono risultare: la data della bolletta doganale; il numero progressivo ad esso attribuito; l identificazione della Dogana di ingresso; l ammontare dell imponibile e dell imposta. Per le importazioni non soggette ad IVA, deve essere indicato anche il titolo di non applicabilità dell IVA e la norma di riferimento. In particolare i dati relativi all imponibile e all IVA sono desumibili dalla casella 47 della bolletta doganale dove solitamente si trovano: Colonna Tipo Base imponibile Aliquota Importo Descrizione Codice 405: IVA importazione; Codice 406: IVA non riscossa in dogana a seguito di dichiarazione d intento; Codice 407: IVA non pagata in Dogana per l applicazione del reverse charge. Viene indicato l importo assoggettato ad IVA. Viene indicata l aliquota IVA applicata. Viene dicato l ammontare dell imposta. Nel caso in cui vi sia l applicazione di più aliquote IVA questo ammontare sarà suddiviso sulla base delle aliquote applicate. 6

7 Esempio registrazione bolletta doganale Il DAU (Documento Amministrativo Unico) dovrà essere rilevato, solamente ai fini IVA, nel modo seguente: N. Doc. Data Doc. Fornitore Imponibile F 08/03/2018 Hongkong Electronic Techonology Inc. Aliquota IVA Art. non applicaz. IVA 4.153,97 22% - 913,87 7

8 Nel libro giornale andrà rilevato il credito IVA: IVA a credito a IVA transitorio 913,87 Esempio registrazione fattura fornitore estero La fattura ricevuta dal fornitore estero non ha valenza ai fini IVA ma svolge l importante funzione, a livello reddituale, di fungere da giustificativo del costo di acquisto del bene sostenuto. Nel caso in cui l importo sia espresso in valuta estera, l importo relativo ai beni acquistati, deve essere convertito in Euro tenendo in considerazione il cambio del giorno di effettuazione dell operazione o, in mancanza, quello del giorno antecedente più prossimo. Nel caso in cui non fosse disponibile neanche questo valore si considera il cambio del mese in cui il costo è stato sostenuto (solitamente la data di consegna). È importante, quindi, considerare che la data da considerare per la conversione non è quella della fattura estera ricevuta o quella della bolletta doganale. Al momento del pagamento si dovrà rilevare una differenza di cambio positiva o negativa. La registrazione contabile della fattura del fornitore estero sarà la seguente: Costo acquisto merce a Debito vs fornitore estero 3.511,00 8

9 Esempio registrazione fattura spedizioniere Nella fattura dello spedizioniere generalmente vengono indicati: l importo dei servizi doganali prestati; l importo delle spese anticipate per conto dell importatore, quali l IVA dei beni importati ed i dazi doganali. Ai fini IVA lo spedizioniere assoggetterà ad IVA i vari importi indicati in fattura nel modo seguente: i servizi doganali risultano non imponibili ex articolo 9 del D.P.R. 633/1972; gli altri servizi eventualmente resi sono assoggettati ad IVA; le spese anticipate in Dogana (IVA e dazi) sono escluse da IVA ex articolo 15 del D.P.R. 633/1972. Nota bene E importante tenere presente che, nel caso in cui lo spedizioniere sia un soggetto estero senza stabile organizzazione, rappresentante fiscale o identificazione diretta in Italia, sarà necessario emettere un autofattura ex articolo 17, comma 3, D.P.R. 633/1972, da annotare sia nel registro fatture emesse/corrispettivi che nel registro acquisti. 9

10 L annotazione nel registro IVA acquisti sarà la seguente: N. Doc. Data Doc. Fornitore Imponibile Aliquota IVA Art. non applicaz V /03/2018 Schenker Italiana 1.167,40 Esclusa - - Spa art. 15 V /03/2018 Schenker Italiana Spa IVA 620,00 N. Imp. - - Art. 9 35,00 Esente - - art ,00 22% - 41,80 Nel libro giornale la rilevazione, invece, sarà: Diversi a Debito verso Schenker Ita. Spa 1.167,40 IVA transitorio 913,87 Dazi doganali 253,53 Diversi a Debito verso Schenker Ita. Spa 886,80 Servizi di importazione 620,00 Assicurazioni su trasporti 35,00 Competenze importazione 190,00 IVA a credito 41,80 10

11 Allegato 1 Tavola Sinottica Sintesi Sempre a più aziende capita, più o meno spesso, di effettuare importazioni di beni provenienti da paesi situati all esterno dell Unione Europea. Lo scopo del presente contributo è quello di fornire un quadro di sintesi operativo degli adempimenti da porre in essere nel caso di ricevimento di un documento emesso dal fornitore estero. Caratteristiche principali Dal punto di vista operativo le importazioni sono assoggettate ad IVA nel momento in cui vengono introdotte nel territorio dello Stato. Sarà la Dogana a rilasciare il mod. n. 8 del DAU all interno del quale vengono liquidate le somme da versare, ed in particolare: Dazi ed IVA che, unitamente alle spese di trasporto ed al valore di transazione della merce, andranno a costituire la base imponibile dell imposta sul valore aggiunto. Impostazioni Sono considerate importazioni ai fini IVA: le operazioni di immissione in libera pratica; le operazioni di perfezionamento attivo; le operazioni di ammissione temporanea di beni; le operazioni di immissione in consumo di beni. Determinazione imposta L ammontare dell imposta relativa all importazione è determinato applicando le aliquote IVA per la cessione degli stessi beni sul territorio italiano. La base imponibile viene determinata tenendo conto dei seguenti elementi: valore dei beni, ossia il prezzo pagato o da pagare per i beni importati; diritti doganali (IVA esclusa), quali dazi di importazione, diritti di monopolio, sovrimposte di confine, ecc.; spese di inoltro fino al primo luogo di destinazione all interno dell Unione Europea (esempio trasporto, assicurazione, commissione, imballaggio, ecc.). Il versamento dell IVA è eseguito in Dogana dal proprietario della merce o dal soggetto tramite il quale si effettua l importazione (spedizioniere). 11

12 Rilevazione DAU (Documento Amministrativo Unico) Una volta che la Dogana rilascia l esemplare numero 8 del DAU è necessario, a fini della detrazione dell imposta, che lo stesso sia annotato nel registro IVA degli acquisti. Tale operazione va effettuata anteriormente alla liquidazione periodica o alla dichiarazione annuale nella quale è esercitato il diritto alla detrazione delle relative imposte. Dalla registrazione del documento devono risultare: la data della bolletta doganale; il numero progressivo ad esso attribuito; l identificazione della Dogana di ingresso; l ammontare dell imponibile e dell imposta. Rilevazione fattura fornitore La fattura ricevuta dal fornitore estero non ha valenza ai fini IVA ma svolge l importante funzione, a livello reddituale, di fungere da giustificativo del costo di acquisto del bene sostenuto. Nel caso in cui l importo sia espresso in valuta estera, l importo relativo ai beni acquistati, deve essere convertito in Euro. Rilevazione fattura spedizioniere Nella fattura dello spedizioniere generalmente vengono indicati: l importo dei servizi doganali prestati; l importo delle spese anticipate per conto dell importatore, quali l IVA dei beni importati ed i dazi doganali. Ai fini IVA lo spedizioniere assoggetterà ad IVA i vari importi indicati in fattura nel modo seguente: i servizi doganali risultano non imponibili ex articolo 9 del D.P.R. 633/1972; gli altri servizi eventualmente resi sono assoggettati ad IVA; le spese anticipate in Dogana (IVA e dazi) sono escluse da IVA ex articolo 15 del D.P.R. 633/1972. Riferimenti normativi - Articolo 67 D.P.R. 633/1972; - Articolo 68, comma 1, D.P.R. 633/1972; - Articolo 69 D.P.R. 633/1972; - Articolo 70 D.P.R. 633/1972; - Articoli 19, comma 1, D.P.R. 633/1972; - C.M. 328/E/

13 Allegato 2 L Esperto risponde DOMANDA? L IVA versata in dogana nell ambito di un importazione di merci dalla Cina è da considerarsi detrabile oppure vi sono dei limiti alla detraibilità? RISPOSTA! L IVA assolta per le operazioni di importazioni segue le medesime regole previste, a livello generale dall'articolo 19 del D.P.R. 633/1972. Con le Risoluzioni 96/E/2007 e 346/E/2008 è stato, però, affermato che, ai fini della detrazione dell imposte su beni o servizi acquisti, occore un nesso immediato e diretto con l'oggetto dell'attività d'impresa, ovvero che sia rispettato il requisito generale dell inerenza. 13