Spett.le Federazione Ordine Architetti Pianificatori Paesaggisti e Conservatori Emilia Romagna Loro Iscritti

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1 Spett.le Federazione Ordine Architetti Pianificatori Paesaggisti e Conservatori Emilia Romagna Loro Iscritti Modena, lì 02/10/2008 Circolare n 7/2008 Come da accordi telefonici Le invio una news per gli architetti. Cordiali Saluti. Dott. Mario Lemma Circolare n 7/2008 Immobili e spese su di essi nel reddito di lavoro autonomo Dal luglio 2006, con il Decreto Visco-Bersani, e poi con la Finanziaria 2007 la determinazione del reddito derivante dall esercizio delle arti e professioni ha avuto notevoli modifiche soprattutto in materia di immobili. Questa analisi vuole essere una riflessione su nuove opportunità che i professionisti hanno nell acquisizione di un immobile ad uso studio (quindi come bene strumentale). Con la nuova normativa in materia di spese di 1

2 manutenzione e riparazione, di ammodernamento e ristrutturazioni sono nate una serie di difficoltà interpretative da rendere necessaria una classificazione dei vari casi per individuare il criterio di deducibilità. Nel tempo abbiamo avuto una normativa fiscale oscillante sulla possibilità di dedurre quote di ammortamento o canoni di leasing di immobili utilizzati come bene strumentale nell esercizio della professione: Acquistato o costruito Deduzione 1) fino al 14/6/1990 quote di ammortamento/canone di leasing 2) dal 15/6/90 al 31/12/06 nessuna deduzione 3) dal 01/01/07 al 1/12/09 quote di ammortamento/canone di leasing La tabella ci indica che dal 01/01/07 e per un periodo limitato (triennio ) è di nuovo possibile acquistare la proprietà o stipulare un contratto di locazione finanziaria per il proprio studio e poterne dedurre il costo in quote di ammortamento o mediante i canoni di leasing. Non abbiamo la certezza che questa norma vada a regime. Per adesso è limitata ad un triennio. Quindi se vi è opportunità, la scelta deve necessariamente essere fatta entro il 31/12/09. Specificità tecniche Per quanto riguarda gli immobili utilizzati esclusivamente per l esercizio della professione la deducibilità della quota di ammortamento (3% annuo) è ridotta ad un terzo nel primo triennio ( ). 2

3 Se l immobile, sempre in uso esclusivo, viene acquisito mediante contratto di locazione finanziaria, la durata del contratto non deve essere inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente di ammortamento e comunque per un periodo minimo di otto anni e massimo di quindici. Considerando che per i professionisti l aliquota di ammortamento è del 3% annuo, il contratto di leasing non può essere inferiore a quindici anni. Anche per la deducibilità dei canoni di leasing nel primo triennio la deducibilità è ridotta ad un terzo. Sia nel caso di acquisto della proprietà, sia nel caso del contratto di locazione finanziaria l art. 36 comma 7 e 7-bis del D.L.223/06 non permette la deducibilità di una parte del costo riferita al valore del terreno su cui insiste il fabbricato. Quindi ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili o dei canoni di leasing deducibili, il costo dell immobile strumentale deve essere assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione. Il costo delle predette aree è così determinato: a) se il terreno è stato oggetto di autonoma acquisizione è dato dal prezzo risultante dal rogito; b) in assenza di autonoma acquisizione è dato dal 20% del costo complessivo del fabbricato. Per quanto riguarda gli immobili adibiti promiscuamente all esercizio dell arte o professione e all uso personale o familiare del contribuente, la Finanziaria 2007 è intervenuta solo sulla deducibilità dei canoni leasing al 50%, mentre per quelli acquisiti in proprietà resta la sola deducibilità del 50% della rendita catastale. 3

4 Chiaramente una norma così fatta potrebbe essere soggetta ad eccezioni di legittimità in quanto non c è neutralità fiscale di trattamento fra chi acquisisce un immobile in leasing e riesce a dedurre il 50% dei canoni e chi acquisisce la proprietà e non ha diritto alla deduzione del 50% dell ammortamento, ma solo il 50% della rendita catastale. Anche per l uso promiscuo, l entità deducibile del canone (50%) per il primo triennio viene ridotto ad un terzo. Comunque è sempre da ricordare che la deducibilità dell uso promiscuo è sempre subordinata al rispetto della condizione di non disporre nel medesimo Comune di altro immobile adibito esclusivamente all esercizio dell arte o professione. Spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione relative a beni immobili. Fino al 31/12/06 la determinazione del reddito di lavoro autonomo (Art. 54 DPR 917/86) ci imponeva per le spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria di beni immobili utilizzati nell esercizio di arti e professioni la deducibilità in quote costanti nel periodo d imposta in cui erano sostenute e nei quattro successivi. Sempre fino al 31/12/06 le spese di manutenzione ordinaria erano deducibili nell anno di sostenimento secondo l ordinario criterio di cassa. Con le modifiche apportate dal D.L. 223/06 e dalla legge 296/06, con efficacia dal 01/01/07 si è creata una maggiore convergenza tra reddito di lavoro autonomo e reddito d impresa, sposando nel reddito di lavoro autonomo, per le spese di manutenzione, lo stesso criterio utilizzato nel 4

5 reddito d impresa e cioè: 1) le spese incrementative vengono portate in aumento del valore dell immobile e con esso inserite nel processo di ammortamento; 2) le spese non incrementative vengono dedotte nell esercizio con il tetto massimo del 5% del valore dei beni strumentali posseduti all inizio dell esercizio e l eccedenza va dedotta in quote costanti nei successivi cinque esercizi. Queste nuove regole hanno generato una serie di dubbi applicativi che in parte sono stati affrontati dalla Circolare n 1/RT/2008 dell Istituto di ricerca dei Dottori Commercialisti e con la Circolare n 47/E del 18/06/08 dall Agenzia delle Entrate. Una prima difficoltà applicativa è legata alla diversità di deducibilità di immobili strumentali acquistati: 1) prima del 14/06/90; 2) dal 15/6/90 al 31/12/06; 3) dal 01/01/07 al 31/12/09; Se le spese incrementative si sono avute su un immobile acquistato nel triennio non vi sono dubbi sulla loro capitalizzazione che andrà ad aumentare il valore dell immobile e poi verrà ammortizzata nel tempo con il coefficiente di ammortamento degli immobili strumentali. Ma se le spese incrementative sono state eseguite su un immobile acquistato nel periodo 15/6/90-31/12/06 di cui non abbiamo diritto all ammortamento, diventa di difficile soluzione la deducibilità di spese incrementative su un bene non deducibile. Aggiungiamo il paradosso che fino al 31/12/06 queste spese erano deducibili in quote costanti in cinque periodi d imposta. 5

6 Purtroppo questa norma è stata abrogata. La Circolare dei Dottori Commercialisti consiglia di estendere alle spese incrementative su immobili non deducibili il criterio delle spese non incrementative e cioè la deducibilità nell esercizio di sostenimento di un importo pari al 5% dei beni strumentali esistenti al 1/1 rinviando l eccedenza ai successivi cinque periodi d imposta in quote costanti. L Agenzia delle Entrate non è dello stesso avviso: nella Circolare n 47/E del 18/06/08, ad un quesito sulle spese incrementative su immobili non deducibili acquisiti ante 2007, afferma che resta valida la precedente disciplina che è stata abrogata dal 01/01/07 e cioè che si può continuare a dedurle spalmandole in quote costanti nei cinque periodi d imposta. Purtroppo si dà una patente di ultrattività ad una norma abrogata. Un altro elemento di dubbia applicabilità si ha quando le spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione sono sostenute su beni di terzi. Anche in questo caso la Circolare n 1/RT/2008 dei Dottori Commercialisti sposa la soluzione consistente nel calcolare il plafond del 5% sui beni strumentali detenuti al 1/1 e dedurre l eccedenza nel quinquennio successivo. Un ultima annotazione va fatta per quelle spese di ammodernamento e ristrutturazione sostenute prima del La normativa abrogata ci permetteva la deducibilità in cinque periodi d imposta in quote costanti. Per quanto riguarda i quinti non ancora dedotti non sussistono dubbi sulla deducibilità nei periodi d imposta 2007 e successivi, dovendosi ritenere ormai consolidato il diritto alla deduzione di tali importi. * * * * * Si chiede comprensione per la mancanza di certezze, dovute purtroppo a 6

7 delle norme non chiare e, a volte, a causa di un vuoto normativo come nelle spese incrementative, si è portati a dare un parere che nel futuro potrà essere smentito dall Agenzia delle Entrate. L augurio è che ci sia una presa di posizione del Ministero dell Economia che possa fare chiarezza sui dubbi che abbiamo prospettato. 7