La detrazione per familiari a carico residenti all estero

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1 La detrazione per familiari a carico residenti all estero Sergio Lombardi Dottore Commercialista e Revisore Legale Ai residenti fiscali all estero con particolari caratteristiche, l Irpef si applica secondo le regole generali, senza le limitazioni previste dalle norme tributarie per i non residenti, riguardanti la fruizione di deduzioni e detrazioni. In questo approfondimento ci occuperemo in particolare del diritto e della misura per tali soggetti delle detrazioni per carichi di famiglia. Quadro normativo Con la legge Europea 2013-bis è stata attuata un estensione dei benefici Irpef (detrazioni e deduzioni) a partire dal periodo d imposta 2014, alle persone fisiche non residenti ai fini fiscali in Italia, ma residenti ai fini fiscali nell UE oppure in uno Stato SEE, che assicuri un adeguato scambio di informazioni, a condizione che esse producano in Italia almeno il 75% del loro reddito complessivo. Le nuove disposizioni normative rispondono alla necessità di far fronte alla procedura d infrazione aperta dalla Commissione UE nei confronti dell Italia, per la violazione degli articoli 21, 45 e 49 del Trattato sul funzionamento dell Unione europea e dei corrispondenti articoli 28 e 31 dell accordo dello Spazio Economico Europeo, poiché la normativa interna contestata (Testo Unico delle Imposte sui Redditi previgente) non consentiva ai soggetti fiscalmente non residenti di fruire delle deduzioni e detrazioni fiscali previste per i residenti nel territorio dello Stato (caso Schumacker). La denominazione deriva dalla sentenza del 14/12/1995 della Corte di Giustizia dell'unione Europea, relativa alla causa Schumacker (C-279/1993), con cui la Corte ritenne che un lavoratore belga, ottenendo in Germania la gran parte dei propri redditi, dovesse essere considerato ai fini fiscali al pari di un lavoratore residente in Germania e avesse quindi diritto a ricevere il medesimo trattamento fiscale (cosiddetto "trattamento nazionale"), superando quindi ogni discriminazione basata soltanto sulla cittadinanza o sulla residenza e non giustificata né proporzionata. Per i soggetti, cosiddetti non residenti Schumacker, i quali siano non fiscalmente residenti in Italia ma residenti in uno degli Stati membri dell Unione europea o in uno Stato aderente all Accordo SEE, l art. 7, comma 1 della legge n. 161/2014, ha così introdotto nel TUIR il comma 3 bis nell art. 24, ai sensi del quale, in deroga ai commi 1 e 2 di tale articolo, l imposta è determinata a partire dall anno d imposta 2014, sulla base delle disposizioni contenute negli articoli da 1 a 23 del TUIR. Vengono così concesse a tali soggetti deduzioni e detrazioni precedentemente negate ai non residenti Condizione per accedere a tale modalità di determinazione dell Irpef è per il non residente Schumacker avere un rapporto di almeno il 75% fra reddito italiano e worldwide income. Inoltre, il medesimo soggetto fruitore dell agevolazione non può godere di agevolazioni fiscali analoghe nello Stato di residenza.

2 Per le disposizioni attuative, è stato emanato dal Ministero dell Economia il decreto del 21 settembre Successivamente, l articolo 1 del comma 954 della Legge di Stabilità 2016 (Legge 28 dicembre 2015, n. 208) ha ampliato la platea dei beneficiari, estendendo l applicazione della norma di favore, applicabile ora indistintamente «nei confronti dei soggetti non residenti nel territorio italiano». Caso concreto di soggetto non residente avente diritto alle detrazioni Ci occuperemo ora degli adempimenti del datore di lavoro e del lavoratore relativi alla richiesta, verifica, concessione e certificazione delle detrazioni in favore dei familiari a carico dei soggetti fiscalmente non residenti in Italia. Lavoratore: Mario Rossi Qualifica: Quadro Datore di lavoro: Alfa S.r.l., società italiana con sede a Milano. Distaccato in Francia dal 01/01/2015 presso una consociata estera della Alfa S.r.l., recando con sé la famiglia e rientrato in Italia in corso d anno nel 2016, in particolare il 01/08/2016. Per il 2015, il lavoratore si era qualificato come non residente fiscale in Italia, avendo mantenuto la propria residenza fiscale in Francia per l intero anno, dal 01/01/2015 al 31/12/2015 (365 giorni nel 2015). Anche per il 2016, il lavoratore si è qualificato come non residente fiscale in Italia, avendo mantenuto la propria residenza fiscale in Francia fino al 31/07/2016 (213 giorni nel 2016). Dal suo rientro in sede in Italia il 1 agosto, i suoi redditi di lavoro dipendente (retribuzioni da agosto a dicembre 2016), poichè prodotti nel territorio dello Stato, sono imponibili Irpef, ma nel computo degli stessi non è stata automaticamente riconosciuta da Alfa S.r.l. la detrazione per carichi familiari ex articolo 12 del TUIR. In particolare, la situazione reddituale è la seguente: Retribuzione lorda mensile ai fini fiscali (già al netto dei contributi Inps, dovuti in Italia) nei mesi da gennaio a luglio 2016: 2.500,00 euro incluse indennità di distacco e altre voci legate alla attività all estero. Reddito gennaio luglio 2016 = 3.500,00 euro x 7 = ,00 euro (non assoggettato ad Irpef perché non residente fiscale in Italia e reddito prodotto all estero). A causa dell erogazione di retribuzione variabile, della nomina a dirigente con decorrenza 01/08/2016, del conseguente aumento retributivo e dell esercizio di Stock Options nel corso del 2016, il reddito di Mario Rossi a partire da agosto 2016 è così composto:

3 Retribuzione lorda mensile ai fini fiscali al netto dei contributi Inps nei mesi da agosto a dicembre 2016: 6.500,00 euro; Tredicesima lorda ai fini fiscali al netto dei contributi Inps, erogata in dicembre 2016: 4.750,00 euro (pari a 7/12 di retribuzione a 3.500,00 euro + 5/12 di retribuzione a 6.500,00 euro); Retribuzione lorda variabile ai fini fiscali al netto dei contributi Inps, erogata a dicembre 2016: ,00 euro (senza diritto ad agevolazioni contributive e fiscali perché eccede i limiti ed ha natura individuale); Esercizio di Stock Options, quota imponibile assoggettata a dicembre 2016: ,00 euro; Reddito agosto - dicembre 2016 = 6.500,00 euro x ,00 euro ,00 euro ,00 euro = ,00 euro (assoggettati ad Irpef perché prodotti in Italia anche se non residente fiscale in Italia nel 2016, ma senza concedere detrazioni per carichi familiari, non riconosciute nel conguaglio Irpef a un non residente). Richiesta delle detrazioni Il 1 febbraio 2017, ancora in tempo per il conguaglio Irpef 2016 e la Certificazione Unica, il dirigente presenta al suo datore di lavoro richiesta di riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia per il In particolare, trattasi esclusivamente del periodo lavorato in Italia, cinque mesi da agosto a dicembre 2016 e la presentazione della richiesta nell anno successivo (2017) si giustifica, poiché il lavoratore ha conseguito a dicembre 2016 quote di retribuzione variabile, il cui ammontare non era prevedibile per il lavoratore, essendo una retribuzione meritocratica soggetta ai criteri di determinazione gestionale da parte dell azienda. Nello stesso mese di dicembre 2016, sono state assoggettate a tassazione stock options esercitate, il cui imponibile fiscale non è immediatamente prevedibile dall assegnatario. Altro motivo che legittima la richiesta postuma di detrazioni è la certificazione ai fini della Impôt sur le revenu (l Irpef francese), emessa a gennaio 2017 dalla società distaccataria francese per l anno 2016, recante ufficialmente il reddito lordo di euro ,00 prodotto da gennaio a luglio 2016 (in questo esempio la società francese eroga il 100% della retribuzione e non eroga benefits né beni in natura localmente). Oltre ai redditi di lavoro dipendente descritti, il lavoratore in questo caso concreto non ha altri redditi. I membri del nucleo familiare, avendo seguito dal 01/01/2015 il lavoratore distaccato a Parigi e successivamente rientrando in Italia il 31/07/2016, hanno la medesima condizione di residenti all estero, per le medesime date.

4 Verifica del reddito prodotto in Italia La percentuale di reddito prodotto in Italia dal dirigente Mario Rossi nell anno 2016, rispetto a quello complessivamente prodotto nello stesso anno è pari a: ,00 euro/ ,00 euro = 75,50% In conseguenza del bonus, dell aumento retributivo e dell assoggettamento di stock options, il lavoratore ha prodotto in Italia da agosto a dicembre 2016 più del 75% del reddito complessivo dell anno. Ai sensi del comma 3 bis dell art. 24 del TUIR, egli ha quindi diritto a fruire delle detrazioni per familiari a carico per l anno Vediamo ora quali sono i documenti necessari per comunicare la spettanza di tali detrazioni e richiederle al proprio sostituto d imposta, e quali sono gli adempimenti nel Libro Unico del Lavoro da parte di Alfa S.r.l., datore di lavoro di Mario Rossi. Documentazione per la richiesta delle detrazioni Oltre alla dichiarazione di responsabilità ai fini dell art. 23, comma 2 del DPR n. 600/1973 (il comune modello detrazioni adottato da ogni azienda), per ottenere le detrazioni per carichi familiari come non residente, il lavoratore dovrà produrre una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà rilasciata ai sensi dell'articolo 47 del DPR 445/2000, come quella allegata, predisposta secondo le indicazioni del Decreto del 21/09/2015 del Ministero Economia e Finanze (allegato 1 dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà). Per quanto riguarda la documentazione di stato civile relativa ai soggetti a carico, beneficiari delle detrazioni, qualora essi siano nati all estero e/o abbiano contratto matrimonio all estero con il richiedente, può essere formata da: documentazione originale prodotta dall autorità consolare del Paese di origine, con traduzione in italiano e asseverazione da parte del prefetto competente per territorio; documentazione con apposizione dell apostille, per i soggetti provenienti da Nazioni che hanno sottoscritto la Convenzione dell Aja del 1961; documentazione validamente formata dal Paese di origine, ai sensi della normativa ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata, come conforme all originale, dal consolato italiano nel Paese di origine. Nell esempio di questo articolo, la documentazione di stato civile può essere oggetto di autocertificazione all interno della dichiarazione, essendo il coniuge del lavoratore e i figli nati in Italia, cittadini italiani e il matrimonio avvenuto in Italia.

5 Calcolo delle detrazioni Inserendo nei sistemi di elaborazione delle paghe i familiari a carico e il periodo di fruizione (agosto - dicembre 2016), risultano spettanti le seguenti detrazioni: Detrazione per coniuge a carico = 32,00 euro Detrazione per figli a carico = 524,00 euro Detrazioni totali per familiari a carico = 556,00 euro Libro Unico del Lavoro Verrà così emesso in febbraio 2017 un cedolino Dicembre 2016 bis per il lavoratore, in cui viene rielaborato il conguaglio Irpef, con i seguenti importi: Conguaglio Irpef 2016 (rielaborazione di febbraio 2017) Reddito imponibile = ,00 euro Giorni di lavoro = 152 Irpef lorda = ,00 euro Detrazione per coniuge a carico = 32,00 euro Detrazione per figli a carico = 524,00 euro Detrazioni totali per familiari a carico = 556,00 euro Irpef netta = ,00 euro Irpef trattenuta = ,00 euro Rimborso Irpef = 556,00 euro L applicazione delle detrazioni per familiari a carico non modifica il calcolo delle addizionali regionali e comunali all Irpef, pertanto riportiamo solo i dati riferiti all Irpef. Tabella 2: cedolino paga di dicembre bis, sezione conguaglio Irpef

6 Sistema paghe La figura del residente fiscale all estero avente diritto alle detrazioni può anche essere gestita senza particolari funzioni personalizzate per il sistema paghe, semplicemente assimilando tale percipiente ai residenti fiscali per la fruizione delle detrazioni. Una volta accertato documentalmente da parte del datore di lavoro il diritto alle detrazioni, non appare necessario generare delle voci payroll customizzate, purchè emerga nelle note di sistema o del foglio paga la particolare situazione. Per quanto riguarda la CU, vi sono invece specifiche particolarità di compilazione. Certificazione Unica Secondo le istruzioni per la Certificazione Unica 2017, nei casi in cui venga riconosciuta la detrazione per carichi familiari ad un soggetto fiscalmente residente all estero, deve essere compilata la relativa sezione della parte fiscale. In particolare: nel punto 40 indicare il codice di identificazione fiscale rilasciato dall Autorità fiscale del paese di residenza, in mancanza, un codice identificativo rilasciato da un Autorità amministrativa del paese di residenza; nei punti 41 e 42 indicare rispettivamente la località di residenza estera e il relativo indirizzo; nel punto 43 barrare la casella in presenza di soggetti di cui all art. 24, comma 3-bis) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, testo unico delle imposte sui redditi (non residenti Schumacker); nel punto 44 evidenziare il codice dello Stato estero di residenza da rilevare dalla tabella G - Elenco dei paesi e territori esteri, posta nell Appendice delle presenti istruzioni. Tabella 3: CU 2017, sezione residenti all estero Per quanto riguarda la sezione relativa al calcolo dell Irpef, la CU in questo caso non presenta alcuna differenza di compilazione rispetto alle certificazioni emesse per i soggetti residenti, ai quali si applicano le detrazioni per carichi familiari. Andranno quindi ordinariamente compilati i punti 362 (Detrazioni per carichi di famiglia) e 373 (Totale detrazioni) della parte fiscale.